I SA/Po 533/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska-Tylewicz Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka (spr.) Sędzia WSA Karol Pawlicki Protokolant: ref. staż. Karolina Samolczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 listopada 2015 r. sprawy ze skargi KP na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] roku Nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 rok oddala skargę. I SA/Po 533/15 Uzasadnienie Postanowieniem z dnia [...] Prezydent Miasta wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości położonej w K przy ul. P [...] za lata [...], z uwagi na to, iż mimo wezwania właściciela nieruchomości KP do złożenia informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych dla potrzeb wymiaru podatku od nieruchomości KP obowiązku tego nie dopełnił. Decyzją z dnia [...] znak: [...] Prezydent Miasta ustalił dla KP wymiar podatku od nieruchomości za rok [...] w kwocie [...] odnośnie nieruchomości położonej w K przy ul. P [...]. Od powyższej decyzji podatnik złożył odwołanie wnosząc o jej uchylenie i ponowne rozpatrzenie sprawy. W uzasadnieniu wskazał, iż organ I instancji w sposób nieprawidłowy dokonał opodatkowania nieruchomości stawką podatku przewidzianą dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą nie biorąc pod uwagę okoliczności braku ujęcia nieruchomość w ewidencji środków trwałych, a ponadto nieprzydatności ww. nieruchomości w zakresie możliwości prowadzenia działalności gospodarczej na skutek braku drogi dojazdowej oraz przyłącza wodno- kanalizacyjnego. Wskazał przy tym, że przed S.R toczy się postępowanie o ustanowienie drogi koniecznej w zakresie dojścia i dojazdu do nieruchomości. Co do braku przyłącza wodno-kanalizacyjnego oświadczył, że początkowo uzyskał informację, iż nie ma możliwości takiego przyłączenia, a następnie wskazano mu przyłącze odległe pomimo, że faktycznie istnieją bliższe przyłącza. Na poparcie swojego stanowisko odwołujący przytoczył orzecznictwo sądów administracyjnych. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] w sprawie [...] utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że KP na mocy aktu notarialnego z dn. [...] repertorium A: [...] stał się właścicielem nieruchomości położonej w K przy ul. P [...], stanowiącej działkę nr [...] o powierzchni [...] ha, sklasyfikowanej w rejestrze gruntów jako tereny zabudowane (Bi). Z treści ww. aktu ([...]) wynikało, że odwołujący nabył przedmiotową nieruchomość w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej (A), W oparciu o powyższe organ podatkowy ustalił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok [...] ( błędnie wskazując rok [...]) w kwocie [...] ([...]). Organ odwoławczy przytoczył przepisy ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj.: z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.), dalej: u.p.o.l. - art. 1 ust. 1 pkt. 3 i cytując orzecznictwo sądów administracyjnych stwierdził, że "sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje już o tym, że powinny być opodatkowane stawką najwyższą." W tym zakresie Kolegium przyjęło, iż zarzut nieujęcia przedmiotowej nieruchomości w ewidencji środków trwałych, nie może stanowić o zwolnieniu z obowiązku opodatkowania stawką przewidzianą dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Natomiast w odniesieniu do zarzutu nieprzydatności nieruchomości w zakresie możliwości prowadzenia działalności gospodarczej z uwagi na brak drogi dojazdowej oraz przyłącza wodno-kanalizacyjnego zdaniem Kolegium braki te nie stanowią o fakcie zaistnienia przesłanek technicznych, który wyłączałyby nieruchomość z możliwości prowadzenia działalności gospodarczej. Przytoczone przez odwołującego ww. okoliczności można w ocenie Kolegium usunąć poprzez odpowiednie nadkłady finansowe oraz ewentualne sądowe ustalenie drogi koniecznej w przypadku braku możliwości dobrowolnego zapewnienia właścicielowi dostępu do własnej nieruchomości. Wskazał jednocześnie, że przed S.R. pod sygn. [...] toczy się postępowanie o ustanowienie drogi koniecznej do przedmiotowej nieruchomości. Na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego KP złożył skargę do Sądu. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie prawa polegające na błędnej wykładni i błędnym zastosowaniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Prezydenta Miasta oraz o zasądzenie od organu administracji zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Ponadto wniósł o wydanie postanowienia o wstrzymaniu wykonania decyzji Prezydenta Miasta z dnia [...] ponieważ zdaniem skarżącego zachodziło niebezpieczeństwo wyrządzenia mu znacznej szkody i spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. W uzasadnieniu skargi wskazał, że w umowie sprzedaży działki gruntu nr [...] skarżący, jako kupujący, został wprawdzie opisany jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, jednak po zakupie nieruchomość nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa skarżącego. Na nieruchomości nie została podjęta przez skarżącego jakakolwiek działalność, a zwłaszcza działalność gospodarcza. Nieruchomość nie posiada uzbrojenia w media, jak też przede wszystkim nie posiada dostępu do drogi publicznej. Wprawdzie przez Sądem Rejonowym toczy się pod sygn. akt [...] postępowanie o ustanowienie drogi koniecznej dla przedmiotowej nieruchomości, jednakże postępowanie toczy się od [...] roku, a powołany przez Sąd biegły wydał opinię, że ze względu na usytuowanie działki na terenie parku miejskiego oraz z uwagi na graniczenie z nieruchomością wojskową do działki nr [...] nie ma możliwości ustanowienia drogi koniecznej. Według biegłego do nieruchomości można dojść aleją parkową. Ponadto, co wynika też z opinii biegłego, nieruchomość znajduje się w obrębie objętym ścisłą ochroną konserwatora zabytków. Jako dowód wskazał opinie biegłego KM z dnia [...]. Zdaniem skarżącego nieruchomość z przyczyn technicznych - brak dojścia i dojazdu - nie nadaje sią na prowadzenie jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Do czasu zakończenia sądowego postępowania o ustanowienie drogi koniecznej nie jest możliwe zdaniem skarżącego przesądzenie, że brak dostępu do drogi publicznej jest okolicznością tymczasową i przejściową. Na chwilę obecną przedmiotowa nieruchomość jest zupełnie niepotrzebna i nieprzydatna z punktu widzenia prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej. Nieruchomość ta nie wchodzi zatem w skład przedsiębiorstwa skarżącego w rozumieniu k.c., ponieważ nie służy realizacji określonych zadań gospodarczych. Jeżeli grunty nie wchodzą w skład przedsiębiorstwa, to nie powinny być uznane za znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy. Ich właścicielem i posiadaczem jest osoba fizyczna, która nie musi ich wykorzystywać do jakiejkolwiek działalność. Powołując się na Komentarz do art. 1(a) ustawy o podatku od nieruchomości ( publ. LEX ) Leonarda Etela stwierdził, że kryterium posiadania sprawdza się bezspornie w przypadku takich przedsiębiorców, jak spółki z o. o, jawne, czy przedsiębiorstwa państwowe. W odniesieniu do tych przedsiębiorców każda nieruchomość będąca w ich posiadaniu służy prowadzeniu działalności gospodarczej. Wynika to z celu, dla jakiego takie podmioty są powoływane. Jednocześnie kryterium posiadania nie jest tak niewątpliwe w odniesieniu do nieruchomości stanowiących własność osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą. Tego rodzaju podmioty mogą bowiem posiadać zarówno nieruchomości związane z działalnością gospodarczą, jak też inne nieruchomości, które nie służą takiej działalności. Powołując się na autora komentarza o tym, czy nieruchomość przedsiębiorcy, będącego osobą fizyczną jest związana z działalnością gospodarczą świadczy - poza oczywiście widocznymi przejawami prowadzenia działalności - wprowadzenie nieruchomości przez przedsiębiorcę do ewidencji środków trwałych i poddawanie amortyzacji. Wówczas z całą pewnością nieruchomość jest związana z działalnością gospodarczą. Nieruchomość wprowadzona do ewidencji środków trwałych wchodzi w skład przedsiębiorstwa osoby fizycznej w rozumieniu art. 55 k.c. ,, Służy do określonych zadań gospodarczych, a przez to jest jednym ze składników materialnych przedsiębiorstwa. Jednym z podstawowych warunków uznania danej rzeczy za element składowy przedsiębiorstwa jest stwierdzenie, że jest ona przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych przez prowadzącego przedsiębiorstwo. Taka rzecz jest w posiadaniu przedsiębiorcy w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a przez to należy od niej płacić podatek według najwyższych stawek. "  Skarżący nie zgadzając się ze stanowiskiem organów obu instancji stwierdził, że nieruchomości stanowiące własność osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą nie zawsze podlegają opodatkowaniu najwyższymi stawkami. Jeżeli nieruchomość, tak jak będąca przedmiotem niniejszej sprawy, nie jest przez osobę fizyczną wykorzystywana do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, nie jest wprowadzona do ewidencji środków trwałych i nie wchodzi w skład przedsiębiorstwa, to nie podlega opodatkowaniu według stawek dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Przytoczył przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 10.01.2012 r. w sprawie pod sygn. akt I SA/Gd 932/11 ( publ. LEX nr 1 102770 ). Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Bezsporne miedzy stronami jest , że skarżący jest przedsiębiorcą i jak wynika z aktu notarialnego umowy kupna-sprzedaży nieruchomość położoną w K przy P [...] nabył w związku z działalnością gospodarczą. Skarżący uważa jednak, iż nie powinien płacić podatku od tej nieruchomości według stawek podatkowych przewidzianych dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, gdyż nieruchomość ta nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa skarżącego i nie jest ona wykorzystywana w działalności gospodarczej. Nie posiada uzbrojenia w media, a przede wszystkim nie posiada dostępu do drogi publicznej. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1-3 - opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części. Podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. osoby fizyczne będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych (art. 3 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy). Podstawę opodatkowania dla gruntów stanowi ich powierzchnia, a dla budynków lub ich części powierzchnia użytkowa (art. 4 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 wyżej powołanej ustawy). Definicje gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zawiera przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., zgodnie z którym za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b (mniemającymi zastosowania w rozpoznawanej sprawie), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wskutek błędnej wykładni tego przepisu w zakresie przyjęcia czy dany przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych w ocenie Sądu niezbędne jest ustalenie znaczenia użytego w art. 1a ust. 1 pkt 3 in fine u.p.o.l. pojęcia "względy techniczne". W u.p.o.l. brak jest definicji tego pojęcia, tym niemniej w orzecznictwie sądowoadministracyjnym oraz w doktrynie przyjęto, że pod tym pojęciem należy rozumieć okoliczności obiektywne, trwałe, nieusuwalne, niezależne od przedsiębiorcy. Powyższe wynika z treści tego przepisu, w którym postawiono warunek, że przedmiot opodatkowania "nie jest i nie może być wykorzystywany" do prowadzenia działalności gospodarczej. Analizując ten fragment należy stwierdzić, że faktyczne niewykorzystanie nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej nie stanowi wystarczającej okoliczności do uznania, że nie jest ona związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Koniecznym jest zatem aby dany przedmiot opodatkowania nie mógł być wykorzystywany w ogóle, w jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Względy techniczne w sposób trwały muszą wyłączać możliwość wykorzystania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej (por.: wyrok NSA z dnia 7 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 747/11, wyrok z dnia 12 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 1808/12, wyrok z dnia 17 stycznia 2008 r., sygn. akt II FSK 1517/07, wyrok z dnia 30 stycznia 2013 r., sygn. akt 1384/11, publ. CBOSA). Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 17 lipca 2014r w sprawie II FSK 1840/12 ujęcie nieruchomości w prowadzonej przez osobę fizyczną ewidencji środków trwałych, czy dokonywanie odpisów amortyzacyjnych, albo też zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących nieruchomości, przesądza o jej gospodarczym przeznaczeniu. Jednakże nie są to jedyne kryteria decydujące o takiej kwalifikacji, gruntu czy też budynku. Do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zaliczone winny być również te grunty lub budynki, które przejściowo nie są wykorzystywane przez podatnika w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, ale ich cechy oraz rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej powoduje, że mogą być one wykorzystywane na ten cel. W każdym razie warunków takich nie spełnia nieruchomość (budynek czy też grunt) przeznaczony na realizację niegospodarczych osobistych celów życiowych podatnika. Przenosząc te rozważania na grunt niniejszej sprawy należy po pierwsze podkreślić, że sporna nieruchomość nie została zakupiona aby miała być wykorzystywana w celach osobistych skarżącego. Jak wynika bowiem z aktu notarialnego umowy kupna - sprzedaży z dnia [...] skarżący nabył ją w związku z działalnością gospodarczą, prowadzoną pod firmą A. Niewątpliwie więc zamiarem skarżącego było wykorzystywanie zakupionej nieruchomości w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Z w/w aktu notarialnego wynika też, że w momencie kupna nieruchomość posiadała dostęp do drogi publicznej poprzez działki, które były własnością osób prawnych oraz, że Oddział Terenowy Biura Agencji Mienia Wojskowego wystąpił do Prezydenta Miasta i Starosty o ustanowienie służebności gruntowej na tych działkach dla każdoczesnego właściciela działki nr [...]. W akcie notarialnym zawarta jest też informacja, że nieruchomość podlega ochronie konserwatorskiej i wszelkie działania związane ze zmianami w zakresie sposobu zagospodarowania wymagają uzgodnień z konserwatorem zabytków. Mimo utrudnień w dostępie do drogi publicznej i podleganiu nieruchomości ochronie konserwatorskiej skarżący zdecydował się zakupić grunt w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Okoliczności te, jak i powoływanie się na brak uzbrojenia nieruchomości w media, których przyłączenie do nieruchomości skarżącego zależy tylko od odległości od przyłącza, zdaniem Sądu nie przesądzają o tym, że nieruchomość ta obiektywnie nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Należy podkreślić, że normatywna treść pojęcia "względy techniczne", jak również redakcja art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.I., na gruncie którego ustawodawca posłużył się koniunkcją - (dosłownie: "przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany") wskazuje nie tylko na fakt niewykorzystywania tego przedmiotu, ale również na brak możliwości jego wykorzystywania w przyszłości. Zatem tylko i wyłącznie w sytuacji łącznego ziszczenia się stanów faktycznych objętych hipotezą tego przepisu nieruchomość będzie podlegała opodatkowaniu według innych stawek, niż związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej, tak jak w niniejszej sprawie, nie daje zaś podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Należy tez podkreślić, że pojęcie "względy techniczne" nie obejmuje swoim zakresem technologicznych, ekonomicznych, jak również finansowych czy prawnych przyczyn braku możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej. Do takich zaś przyczyn należy zaliczyć brak dostępu do drogi publicznej, czy nadmierne koszty związane z uzbrojeniem terenu w media ( por. wyrok NSA z 25 listopada 2015r w sprawie IIFSK 2449/13). Na koniec należy jeszcze zauważyć, że mimo ciążącego obowiązku, KP po nabyciu wyżej opisanej nieruchomości nie złożył żadnej informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych dla potrzeb wymiaru podatku od nieruchomości. Skarżący nie zrobił tego w przewidzianym przez przepisy terminie, a dopiero po wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od tej nieruchomości za lata [...] podniósł, że sporna nieruchomość nie jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. W ocenie Sądu organy słusznie uznały, że przedmiotem opodatkowania były grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez skarżącego, gdyż jak wykazało postępowanie podatkowe argument o ich niewykorzystywaniu w działalności gospodarczej był podniesiony na potrzeby tego postępowania. Reasumując w ocenie Sądu, powyższe okoliczności nie pozwalają na przyjęcie, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja Prezydenta Miasta zostały wydane z naruszeniem przepisów prawa materialnego. Organy nie naruszyły również przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Mając na uwadze powyższe, w oparciu o przepis art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ), skargę należało oddalić, jako nieuzasadnioną.