I SA/Po 568/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędziowie WSA Karol Pawlicki as. sąd. WSA Szymon Widłak /spr./ Protokolant st. sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 stycznia 2009r. sprawy ze skargi J L na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do października oraz grudzień 2005r. oddala skargę /-/ Sz.Widłak /-/ K.Nikodem /-/ K.Pawlicki W firmie JL A została przeprowadzona kontrola w zakresie podatku od towarów i usług za [...]. Zebrany w sprawie materiał dowodowy stanowił dla Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej podstawę do wydania w dniu [...] decyzji nr [...] określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od [...] w łącznej kwocie [...]. W decyzji wskazano, iż w trakcie kontroli stwierdzono nieprawidłowości w zakresie: 1. Sprzedaży i podatku należnego VAT: - porównanie rejestru sprzedaży będącego podstawą do sporządzenia deklaracji VAT 7 z raportem [...] oraz raportem dobowym niefiskalnym za [...] wykazało zaniżenie wartości sprzedaży netto dokonanej na stacji paliw w P o kwotę [...], co z kolei spowodowało zaniżenie podatku należnego o [...]. - analogiczne porównanie za [...] wykazało zaniżenie wartości sprzedaży w rejestrze oraz deklaracji o kwotę [...] i podatku należnego VAT o [...]. 2. Zakupów i podatku naliczonego VAT z powodu: - przedwczesnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup paliw z B. Błąd Podatnika spowodowany został odliczaniem tegoż podatku w miesiącu wystawienia faktur, zamiast - jak wynika to z przepisów ustawy o ptu – w miesiącu ich otrzymania bądź następnym. Powyższe spowodowało zawyżenie podatku naliczonego w rozliczeniu za [...] o łączną kwotę [...] i z drugiej strony jego zaniżenie za [...] o [...], - bezpodstawnego odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez C T G, ul. P [...], [...] Z oraz D sp. z o.o.. ul. J [...], [...] P. W trakcie postępowania kontrolnego udowodniono bowiem, że w rzeczywistości firma A zakupów z w / wym. firm nie dokonała. W uzasadnieniu podano, że zakwestionowanie podatnikowi odliczanie podatku naliczonego z faktur wystawionych przez B w P wynika z tego, iż podatek ten był odliczany w miesiącu wystawienia faktur, zamiast w miesiącu ich otrzymania, bądź następnym, która to zasada jednoznacznie wynika z cyt. wyżej przepisu art.86 ust. 10 pkt 1 oraz ust. 11 ustawy. Powyższe nieprawidłowości dotyczą miesięcy: [...] powodując w kilku przypadkach zawyżenie, w innych natomiast zaniżenie podatku naliczonego VAT. Nadto w oparciu o zebrany w postępowaniu kontrolnym i podatkowym materiał dowodowy (w tym również włączone postanowieniem materiały z postępowania karnego) stwierdzono, że faktury zakupu paliwa z firm C i D stanowiące podstawę odliczenia przez podatnika podatku naliczonego w rzeczywistości zakupów tych nie dokumentują, co jest równoznaczne z fikcyjnością tychże transakcji. Łącznie z w/wymienionego powodu zakwestionowano [...] faktur z firmy B na kwotę brutto [...] -w tym podatek [...] ,faktur z firmy C na kwotę brutto [...] - w tym VAT[...]. W ocenie organu o fikcyjności transakcji zakupu paliw z C T G, ul. P [...], [...] Z świadczą: - wyjaśnienia z dnia [...] złożone w postępowaniu karnym przez formalnego właściciela w/w. firmy T G, w których zeznał, że od początku działalności firmy faktycznie kierował nią C W - właściciel W [...] Z, ul. M[...], a on jedynie "figurował na papierze". Podpisywał wprawdzie jakieś dokumenty ale nie potrafił wskazać jakie. W banku był zaledwie dwa razy a przelewów dokonywał C W, którego prawdopodobnie upoważnił do dysponowania rachunkiem. Nie interesował się działalnością swojej firmy a od CW, który opłacał także jego składki ZUS - otrzymywał drobne kwoty. Z kolei w zeznaniach złożonych w postępowaniu podatkowym w dniu [...] zaprzeczył zeznaniom wcześniejszym - utrzymując,, że prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą polegającą na handlu paliwem, posiadał zbiorniki paliwowe i środki transportu niezbędne do ich przechowywania i dostarczał paliwo do firmy A. C W działał natomiast w jego imieniu jako pełnomocnik. Nie potrafił jednak wskazać podstawowych zagadnień związanych z działalnością firmy, jak: od kogo nabywał paliwo, od kogo wynajmował zbiorniki paliw, i środki transportu do ich przewozu, cen najmu, nazwisk kierowców wożących paliwo do firmy A. Nie wiedział również przez kogo i gdzie były wystawiane faktury VAT. Twierdził również , że płatności każdorazowo dokonywane były przelewem bankowym, podczas gdy z dokumentacji podatnika wynika, że część płatności regulowano gotówką. Zeznania te dowiodły, że TG wykazuje całkowity brak orientacji w sprawach firmy, którą rzekomo prowadzi. Z tego powodu zeznania złożone [...] uznano za niewiarygodne. - brak dokumentów firmy C W ramach postępowania zwrócono się do Urzędu Kontroli Skarbowej o przeprowadzenie kontroli krzyżowej w firmie C. Z uzyskanej odpowiedzi wynika, że TG - mimo wielokrotnych wezwań do przedłożenia dokumentów - na żadne wezwanie nie zareagował, przez co uniemożliwił dokonanie kontroli, zeznania pracownicy administracyjno- biurowej A K A złożone w trakcie postępowania podatkowego w dniu [...] z udziałem Pełnomocnika firmy, z których wynika.że dowody zapłaty na rzecz firmy A w/ wymieniona wypisywała na polecenie p. JL po uzyskaniu od niego informacji, że pieniądze na rzecz tej firmy już zostały wypłacone. Niekiedy również na polecenie p. JL wypłacała pieniądze na ręce CW, wypisując dowód kasowy na firmę C. Panowie J L lub CW zabierali ze sobą dowody kasowe, następnie po kilku dniach one wracały z podpisem osoby otrzymującej pieniądze. W obecności świadka nigdy przedstawiciel C nie podpisywał odbioru gotówki, przy czym świadek nie potrafiła powiedzieć czy zna T G, czasami bowiem widywała CW w towarzystwie drugiej osoby, której jednak nie znała, wyjaśnienia złożone przez zajmującego się w firmie A przyjmowaniem i wydawaniem paliwa NA w postępowaniu karnym w dniach [...] , z których wynika, że firma C wystawiała faktury nie odzwierciedlające rzeczywistych dostaw paliw a w przypadku płatności w formie przelewów bankowych pieniądze wynikające z wystawionych przez tę firmę faktur wracały z powrotem do J L - pomniejszone o prowizję, - wyjaśnienia H M, właściciela F, złożone [...] w postępowaniu karnym , w których szczegółowo przedstawił mechanizm działania łańcucha firm zajmujących się fikcyjnym obrotem paliwami, w którym udział zaproponował mu J L. Wprawdzie proceder ów dotyczył lat [...], bowiem według świadka w latach następnych jego działalność przejęły " firmy z Z". Zeznania te wskazują jednak na wiedzę przesłuchiwanego w zakresie działań J L, jako że istotnie pod koniec [...] i w latach późniejszych kontrahentem firmy A stały się firmy z Z m.in. C. O fikcyjności transakcji zakupu oleju napędowego z firmy D Sp. z o.o. ul. J [...], [...] P świadczą: zeznania A K złożone [...] i [...] w postępowaniu karnym, pełniącego w latach [...] funkcję prezesa zarządu tej firmy, w których przyznał, że sam wystawiał fikcyjne faktury na rzecz firmy A. Pieniądze były przelewane na konto firmy D a następnie wypłacane i pomniejszone o prowizję wracały do JL. Zapłata częściowo była rozpisywana na dowody "KP". Z kolei w zeznaniu złożonym [...] w postępowaniu podatkowym AK zaprzeczył zeznaniom wcześniejszymi twierdząc, że dostawy do firmy A faktycznie miały miejsce i odbywały się w ten sposób, że paliwo było przewożone bezpośrednio od dostawców firmy D do miejsc rozładunku wskazanych przez JL. Zeznaniom tym nie dano wiary, ponieważ były niespójne z zeznaniami innych świadków uznanych za wiarygodne (m. in. zeznaniami D L i N A). Jednym z powodów, iż nie dano wiary późniejszym zeznaniom świadka był brak możliwości przeprowadzenia kontroli krzyżowych u części dostawców firmy D z powodu m.in. wyjazdu właściciela na stałe poza granice kraju i brak jakiegokolwiek z nim kontaktu. - zeznania z dnia [...]złożone w postępowaniu karnym i podatkowym przez K A i L J- L. Z dokumentów " KP" potwierdzających wypłaty gotówkowe pomiędzy firmami A a D wynika, że zapłaty dla firmy D dokonywali J L, L J- L oraz K A, natomiast osobą pobierającą pieniądze był w każdym przypadku AK - prezes zarządu firmy D. Tymczasem z zeznań złożonych w dniu [...] przez K A wynika, że nie zna A K. Otrzymywała już podpisane przez AK dowody "KP", po czym na polecenie J L podpisywała je na podstawie jego ustnej informacji, że dokonał płatności. Było to możliwe, jako że środki pieniężne w firmie A pochodziły z kasetki znajdującej się w siedzibie firmy jak również "kieszeń szefa firmy". Ponadto z zeznań tych świadków złożonych w postępowaniu karnym wynika, że po aresztowaniu J L w [...] do firmy A wpłynęły pocztą dowody wpłat wystawione przez firmę D i podpisane przez A K z dołączoną kartką, że płatności już zostały uregulowane. L J- L i na jej polecenie KA dowody te podpisały, mimo że żadnych pieniędzy nie wypłaciły. Przedmiotowe dowody nie stanowią zatem wiarygodnego dowodu zapłaty. wyjaśnienia z dnia [...] złożone w postępowaniu karnym przez N A, z których wynika, że do jego obowiązków należało przyjmowanie paliwa w firmie A . Według jego zeznań - z firmy D nigdy nie było faktycznych dostaw. Dokumenty z firmy D przywoził D L, przy czym w przypadku regulowania płatności przy pomocy przelewów bankowych, pieniądze wracały w gotówce do D L. wyjaśnienia złożone [...] w postępowaniu karnym przez syna i współpracownika podatnika - DL, z których wynika, że osobiście jeździł on do AK po odbiór pieniędzy przelanych wcześniej na konto firmy D. Przyznał, że transakcje z tą firmą miały charakter fikcyjny a pieniądze przelane na konto tej firmy wracały z powrotem pomniejszone o prowizję wypłaconą A K. Faktury wystawiała firma D a paliwo pochodziło z innych źródeł (od MB, TL, ZM). Wprawdzie w dniu [...] składając zeznania w postępowaniu podatkowym świadek zaprzeczył zeznaniom wcześniejszym tłumacząc to naciskami prokuratora i stwierdził, że transakcje z firmą D rzeczywiście miały miejsce, jednak zeznaniom tym nie dano wiary, poprzednie zeznania bowiem były składane w obecności adwokata i korelowały z zeznaniami innych świadków. Organy podatkowe zwróciły także uwagę, iż o tym, że transakcje zakupu z wyżej wymienionych firm były fikcyjne świadczy szereg dodatkowych okoliczności wynikających z zebranego w postępowaniu karnym materiału dowodowego - w tym głównie z zeznań i wyjaśnień osób współpracujących z firmą A i tak: - MB - kierowca , który w postępowaniu karnym ( z dnia [...]) zeznał, że w okresie od [...] bez dokumentów dostarczał Panu J L odbarwiony olej opałowy. Rozliczenia z J L odbywały się w ten sposób, że po dostawie paliwa kierowcom przekazywano paczki - koperty z pieniędzmi za dostawę. Dostawy były uzgadniane głównie osobiście z JL, czasami z NA, który najczęściej odbierał paliwo w G . Zeznania te potwierdzili: C K- właściciel firmy transportowej F organizującej przewozy paliwa do G do [..], T T i M R - kierowcy zatrudnieni w ww. firmie. Przywóz paliw przez ww. kierowców potwierdził NA w wyjaśnieniach z dnia [...]. - F S , P M, A R - kierowcy A zeznali, że widzieli bądź realizowali przewozy paliwa do miejscowości K i G. Odbiór paliwa nie był w żaden sposób kwitowany. Po zlaniu paliwa kierowca otrzymywał pakunek z pieniędzmi a dokumenty "WZ" podlegały zniszczeniu. F S został zatrzymany przez organy ścigania "na gorącym uczynku" podczas tankowania paliwa na terenie Z. W miejscu zdarzenia zabezpieczono pojemniki po kwasie siarkowym i worki po wapnie, co - zgodnie z aktem oskarżenia wskazuje, że miało miejsce odbarwianie oleju opałowego. Zatrzymany FS przyznał się , że wysyłany był po paliwo ok. [...] razy - przy czym nie otrzymywał i nie odbierał żadnych dokumentów, przekazywał jedynie otrzymane od JL bądź od D L koperty z pieniędzmi. Tankowanie paliwa miało miejsce ponadto w bazie paliw w W u G K - właściciela firmy G oraz w M k. L. Dostawy te również nie były potwierdzone dokumentami. (zeznania z dnia [...]). Fakt przekazania paliwa bez jakichkolwiek dokumentów w M potwierdzili N A i MK (wydający paliwo) - niezgodność zeznań wystąpiła tylko w kwestii rodzaju oleju (N A twierdził, że był to odbarwiony olej opałowy a M. K, że olej opałowy ciężki. - Zabezpieczony w dniu [...] zeszyt należący do F S zawiera zapisy, z których wynika, że w [...] paliwo było tankowane w Z oraz innych miejscowościach jak L, D, B. Fakty te nie znajdują jednak potwierdzenia w dokumentacji firmy A. Tym niemniej z zeznań pozostałych kierowców wynika, że byli oni zobligowani do prowadzenia zeszytów, w których notowali skąd i dokąd wozili paliwo. Jak wynika jednak z wyjaśnień D L zostały one zniszczone po aresztowaniu JL. Zarówno protokoły przesłuchań z postępowania karnego świadków uczestniczących w łańcuchu firm wprowadzających do obrotu paliwo z nieujawnionych źródeł jak i akty oskarżenia przeciwko nim - postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...], nr [...] wydanym na podstawie art. art.180 § 1,187 i 216 Ordynacji podatkowej – zostały włączone do postępowania podatkowego. Organy podatkowe podkreśliły także, iż prawomocnym wyrokiem Sądu Rejonowego z dnia [...], sygn. Akt [...] za przestępstwa udziału w zorganizowanej przez JL grupie przestępczej mającej na celu popełnianie przestępstw związanych z nielegalnym obrotem paliwami płynnymi, skazany został NA. W ocenie Oranu podatkowego zebrany materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że kontrahenci firmy A nie prowadzili działalności polegającej na obrocie paliwami, pomimo jej zarejestrowania i założenia rachunków bankowych do celów regulowania zobowiązań i należności, nie posiadali środków do magazynowania oraz transportu paliw ani ich nie dzierżawili, nie organizowali jego dostaw, nie ponosili kosztów zakupu i nie decydowali o cenach zakupu paliwa. Realizacja płatności za wystawione faktury przez rzekomych dostawców również nie miała nic wspólnego z faktycznym prowadzeniem działalności gospodarczej. Takie działania miały jedynie uprawdopodobnić pozorne stosunki handlowe powiązanych ze sobą w łańcuchu firm i osób oraz ukryć prawdziwe źródło pochodzenia paliwa. Tym samym w rozpatrywanej sprawie wystąpiły przesłanki, o których mowa w §14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. oraz art.88 ust.3a pkt 4a ustawy o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004r, że wystawione przez firmy,,C i D faktury dokumentują czynności, które nie zostały dokonane. Na powyższą decyzje skargę złożyła pełnomocnik J L – L L- J. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji podniosła przede wszystkim błędną ocenę materiału dowodowego wynikającą m.in. z niedostatecznego przeprowadzenia postępowanie dowodowego i manipulacji uzyskanymi dowodami, a także niesłuszne uznanie za wiarygodne zeznań świadków i podejrzanych, których zeznania w postępowaniu prokuratorskim zostały wymuszone. Nadto pełnomocnik skarżącego stwierdziła, iż kontrola podatkowa przeprowadzana w firmie jej męża za [...] była dokonana przez tego samego pracownika UKS, który dokonywał kontroli za lata [...]. W dalszej części skargi skarżąca podniosła, iż przedwcześnie naliczenie podatku za faktury VAT wystawione przez B nie istotnymi przewinieniami i praktyka ta powszechnie jest stosowana, przy czym odliczenie podatku nastąpiło by w kolejnym miesiącu. W skardze wyrażono także pogląd, iż z prawnego punktu widzenia istotne jest, aby sprzedawca był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz rozliczał się z podatków wyszczególnionych na fakturze. Ponadto zarzucono naruszenie art. 84 i 217 Konstytucji RP albowiem w ocenie pełnomocnika skarżącego podstawa prawną do odmowy odliczenia podatku VAT nie może być Rozporządzenie Ministra Finansów z 27 kwietnia 2004r jako akt prawny rangi podstawowej. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zaskarżonej decyzji. Organ odwoławczy podał, z jakich źródeł dowodowych korzystał przy ustalaniu stanu faktycznego oraz że przesłuchano wszystkich wystawców zakwestionowanych faktur, o przesłuchanie których skarżący wnosił. Dodatkowo podniesiono, iż podstawą prawną odmowy odliczenia podatku naliczonego ze spornych faktur za miesiące [...] było nie tylko kwestionowane przez Stronę rozporządzenie Ministra Finansów z 27 kwietnia 2004r, ale również przepis art.86 ust.1 i 2 ustawy o VAT , z którego wynika, ze podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego ( z kilkoma zastrzeżeniami wymienionymi w ust.1) przy nabyciu towarów i usług. Nieuprawniony jest zatem zarzut naruszenia art.84 i 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Wojewódzki Sąd Administracyjny, rozpoznając wniesioną skargę, zgodnie z treścią art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), a także art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), bada, czy zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a w szczególności czy przy jej wydawaniu doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów postępowania, dającego podstawę do jego wznowienia, względnie mającego istotny wpływ na wynik tego postępowania (art. 145). Do takich naruszeń prawa materialnego, ani procesowego w niniejszej sprawie, w ocenie Sądu, nie doszło. JL prowadził w [...] (przedsiębiorstwo A) działalność gospodarczą między innymi w zakresie hurtowego handlu paliwami. W roku podatkowym według przedłożonej dokumentacji głównymi dostawcami paliwa były przedsiębiorstwa CT G oraz D – sp.z oo. Organy podatkowe ustaliły, iż wystawione przez tych dostawców oleju napędowego faktury nie dokumentują rzeczywistej czynności sprzedaży, a jedynie istnienie takiej czynności pozorują. W pierwszej więc kolejności należy rozważyć zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania w oparciu, o które nastąpiło ustalenie stanu faktycznego sprawy, ponieważ jedynie prawidłowo ustalony stan faktyczny daje podstawę do zastosowania właściwego dla tego stanu faktycznego przepis podatkowego prawa materialnego, jako normy stanowiącej o treści rozstrzygnięcia. W tym zakresie należy mieć na względzie, iż zgodnie z przepisem art. 145 § 1 pkt 1c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002r. Nr 153, poz. 1270) – stwierdzenie naruszenia przepisów postępowania innych niż dające podstawę do wznowienia postępowania, stwarza podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji jedynie wówczas, gdy mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sytuacja taka nie zachodzi jednak w rozpoznawanej sprawie. Wbrew poglądowi wyrażonemu w skardze organy podatkowe zgodnie z przepisem art. 210 § 4 ordynacji wskazały na jakich dowodach ustalono stan faktyczny i jakim dowodom z jakich przyczyn odmówiono wiarygodności. Stwierdzono bowiem, iż stan faktyczny ustalony został przede wszystkim na zeznaniach wskazanych w przedłożonych fakturach dostawców paliw (T G, A K), lecz także pozostałych osób biorących udział w procederze: m.in. H M, K A, D L, M B, FS, PM, NA. Z zeznań tych świadków obszernie opisanych w zaskarżonej decyzji wynika jednoznacznie, iż firmy C i D nie dostarczały paliwa do firmy A a jedynie wystawiały faktury VAT pobierając za to niewielkie w stosunku do ich wartości kwoty. Natomiast nabywane przez skarżącego paliwo nie pochodziło od dostawców wskazanych na fakturze. Było nabywane, jak wskazują to zeznania świadków, od innych dostawców bez wymaganej dokumentacji. Po przywiezieniu tego paliwa do skarżącego podejmowane były czynności związane z wystawianiem faktur na przywiezioną ilość paliwa. Organy podatkowe analizowały (art. 122 ordynacji) przedstawione dokumenty: kwity Wz, KP, przelewy bankowe. Dowody te, jak słusznie stwierdzono w zaskarżonej decyzji, nie mogły stanowić podstawy do przyjęcia rzeczywistego dokonania transakcji, a miały jedynie uprawdopodobnić pozorne transakcje handlowe powiązanych ze sobą przedsiębiorstw handlujących paliwami i ukryć w ten sposób prawdziwe źródło pochodzenia oleju napędowego. W świetle przedstawionych dowodów cała działalność wskazanych firm nie odzwierciedlała rzeczywistego przebiegu transakcji. Ujawnione zatem dowody płatności nie mogły potwierdzać, iż nastąpiła rzeczywista zapłata za dostarczony towar. Organy podatkowe zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły materiał dowodowy i na jego podstawie ustaliły istotne dla sprawy okoliczności (art.. 187 § 1 i 191 ordynacji podatkowej). Dla istoty rozpoznawanej sprawy wystarczające jest stwierdzenie, że wystawca faktur sprzedaży w rzeczywistości obrotu towarem nie dokonywał, gdyż działalności gospodarczej w tym zakresie nie prowadził. Obrót towarem udokumentowany fakturą jest zdarzeniem gospodarczym o skutkach podatkowych. Nie jest nim dostarczanie samych dokumentów. Sankcjonowanie sytuacji, że kto inny dostarcza towar, a kto inny wystawia faktury sprzedaży, prowadziłoby w konsekwencji do niedopuszczalnej akceptacji rozliczenia podatkowego opartego nie na rzeczywistym przebiegu działalności gospodarczej, lecz wyłącznie na treści przedstawionych przez podatnika prywatnych dokumentów. Utrwalone w powyższym zakresie orzecznictwo sądowoadministrcyjne stanowi, iż prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony a w konsekwencji również prawo do zwrotu podatku przysługuje tylko przy rzeczywistym obrocie gospodarczym a nie w sytuacji gdy jedynym celem tego obrotu było uzyskanie nienależnych zysków ze zwrotu podatku od towarów i usług (wyrok NSA I FSK 996/05). W wyroku z 15 marca 2005r. (I FSK 658/05) stwierdzono ponadto, że podatnik nie może obniżyć podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur, które nie stwierdzają takiego nabycia. Wykorzystanie zasady neutralności w celu uzyskania korzyści podatkowych niemających związku z normalnymi działaniami gospodarczymi stanowi nadużycie prawa (I FSK 530/05). Organ odwoławczy w rozpoznawanej sprawie dysponował dostateczną ilością dowodów, których kumulatywna ocena – nawet w przypadku hipotetycznego założenia dobrej woli w działaniu skarżącego - uzasadniała przyjęcie nie tylko braku przezorności ale i należytej staranności w działaniach obejmujących współpracę w wymienionymi podmiotami. Były to wielokrotnie powtarzające się sytuacje związane ze szczegółowo opisanymi działaniami towarzyszącymi dostawom paliwa. Niezależnie jednak od tego warto zauważyć, iż co najmniej z zeznań świadków T.G, A.K oraz N.A wynika, że skarżącemu znany był cały mechanizm dostaw paliwa pochodzącego z nielegalnego źródła. Do tego dochodzą różne formy płatności oraz korzystna cena niższa od hurtowej, co nie pozostaje bez znaczenia dla potrzeby zainteresowania się identyfikacją źródła pochodzenia towaru i wiarygodnością dostawców. Nie bez znaczenia dla oceny materiału dowodowego jest także wyrok z [...] skazujący NA za udział w grupie przestępczej kierowanej przez JL. W świetle powyższych okoliczności za prawidłową należy uznać ocenę dowodów, w rezultacie której przyjęto, że przeprowadzone postępowanie nie dało podstaw do ustalenia jakoby po stronie skarżącego nastąpiła niemożność zbadania i oceny rzetelności zdarzeń i mających je uzewnętrznić faktur oraz pokwitowań, a w konsekwencji rzetelności dokonanych na ich podstawie zapisów w ewidencji VAT i księdze przychodów i rozchodów. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego należy zauważyć, iż materialno – prawną podstawę rozstrzygnięcia stanowią – cytowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji - przepisy art. 86 i 88 ust. Z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług oraz § 14 ust. 2 pkt 4 lit. 2 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Wskazane przepisy stanowią, iż podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną oraz, że nie posiada takiego uprawnienia w przypadku gdy sprzedaż towarów lub usług została udokumentowana fakturami stwierdzającymi czynności, które nie zostały dokonane. Z treści tych przepisów wynika, że prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przysługuje tylko przy rzeczywistym obrocie gospodarczym. Sprzecznie z celem tych przepisów oraz zasadą wyrażoną w art. 84 Konstytucji RP byłoby wykorzystanie prawa wynikającego z tego przepisu do uzyskania korzyści z budżetu państwa w przypadku czynności, które jedynie z pozoru stanowiłyby nabycie towarów. Odnosząc się do stanowiska skarżącego w zakresie stosowania Rozporządzenia z dnia 27 kwietnia 2004r. należy stwierdzić, iż w rozpoznawanej sprawie przepisy rozporządzenia wykonawczego do ustawy o podatku od towarów i usług nie miały decydującego znaczenia. Istotna jest bowiem treść ustawy o podatku od towarów i usług, której celem było zapewnienie zasady neutralności podatku od towarów i usług dla podatników, którzy dokonywali rzeczywistego obrotu towarami i usługami. Pogląd ten potwierdza prezentowane wyżej orzecznictwo sądowoadministracyjne. Nawiązując do treści powołanego przez skarżącego orzecznictwa ETS zauważyć należy, iż dotyczy ono odmiennych stanów faktycznych (oszustwo dokonane przez kontrahenta). W niniejszej sprawie stwierdzić wypada, iż sporne transakcje spełniają wprawdzie formalne przesłanki ale powodowały uzyskanie korzyści, której przyznanie byłoby sprzeczne z celem przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Fikcyjne faktury wystawione przez wskazanych dostawców miały stanowić podstawę nie tylko uzyskania korzyści podatkowych przez odliczenie wykazanego w nich podatku naliczonego od podatku należnego, ale również miały ukryć obrót paliwem z nieujawnionego źródła, pozorując jakoby był on obrotem legalnym. Bezzasadny jest w tym świetle zarzut, iż z punktu widzenia skarżącego dla oceny poprawności postępowania istotna jest jedynie okoliczność, iż kontrahenci byli zarejestrowani jako podatnicy podatku VAT. Za nieskuteczny uznać należy także zarzut naruszenia w postępowaniu (niewskazanych przez skarżącego) przepisów ustawy o kontroli skarbowej określających warunki wyłączenia inspektora. Wskazane przez skarżącego okoliczności w stanie faktycznym niniejszej sprawy nie nakładały na organ obowiązku wyłączenia tego pracownika, tym samym nie doszło do naruszenia przepisów postępowania mogących skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji. Całkowicie nieuargumentowany jest zarzut odnoszący się do zakwestionowania przez organy podatkowe zbyt wczesnego odliczania podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez B. Zasadę odliczania podatku określa art. 86 ust. 10 pkt 1 oraz ust. 11 ustawy z dnia z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54 poz. 535). Dla uzasadnienia naruszenia zasad tam wyrażonych nie może być podnoszona przez skarżącego powszechność – w jego opinii - takiej procedury. W świetle powyższych okoliczności należy uznać określone na podstawie cyt. wyżej ustawy o VAT zobowiązanie podatkowe skarżącego za prawidłowe. Z tych powodów na podstawie przepisu art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji wyroku. /-/ Sz.Widłak /-/ K.Nikodem /-/K.Pawlicki