I SA/Po 60/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont /spr./ Sędziowie NSA Janusz Ruszyński as. sąd. WSA Roman Wiatrowski Protokolant st.sekr.sąd. Alicja Ajnbacher po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 lutego 2007r. sprawy ze skargi J.B., Z.B. Spółki "A" na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za [...] 1996r. . oddala skargę /-/ R. Wiatrowski /-/ W. Zygmont /-/ J. Ruszyński Inspektor Kontroli Skarbowej S.D. w Urzędzie Kontroli Skarbowej, po uprzednim dwukrotnym uchyleniu w 1999 i 2002r. jego decyzji, rozpoznawszy sprawę ponownie, decyzją z dnia [...]r. nr [...] opartą na podstawie art. 21 § 3, art. 23 § 3, art. 47 § 1 i 3, art. 51 § 1, art. 53, art. 207 O.p., 10 ust. 1 i 2, art. 15, art. 18 ust. 1, art. 25 ust. 1 pkt 3, art. 27 ust. 4 i 5 ustawy o Vat, - z uwzględnieniem operacji gospodarczych wykazywanych w firmie "B" G.L. - określił spółce "A"- Z.B. i J.B. za miesiąc [...] 1996r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł, wysokość zaległości podatkowej w kwocie [...] zł i odsetki od zaległości do dnia wydania decyzji w kwocie [...] zł, oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł. Uzasadniając decyzję Inspektor stwierdził, że wspólnicy spółki "A" Z.B. i J.R. (obecnie B.), prowadzili w 1996r. firmę "B" posługując się nazwiskiem G.L., a dokonano tego w celu ukrycia rzeczywistych rozmiarów działalności spółki "A" i dochodów osiąganych przez jej wspólników, przerzucania dochodów do opodatkowanej zryczałtowanym podatkiem dochodowym firmy "B" oraz legalizacji towarów, na które brak było udokumentowanych zakupów. Księgi rachunkowe oraz rejestry zakupu i sprzedaży dla potrzeb podatku od towarów i usług spółki "A" prowadzone były w 1996r. w sposób nierzetelny, z uwagi na wykazywanie w nich fikcyjnych transakcji handlowych pomiędzy spółką "A" a firmą "B" oraz poprzez pomijanie dokonanych transakcji zakupu i sprzedaży z kontrahentami zewnętrznymi, w których jako nabywca lub sprzedawca występowała firma "B". Został w firmie "B" zawyżony podatek naliczony w kwocie [...] zł w rozliczeniu za [...] 1996r. poprzez odliczenie rachunku uproszczonego nr [...] z dnia [...] 1996r. za usługi hotelowe wystawionego na nabywcę W.K. Został ponadto oszacowany obrót towarami, których nie rozliczono na dzień [...] 1996r. w firmie "B". Wysokość obrotu z tytułu sprzedaży tych towarów przyjęto w kwocie równej wartości netto w cenach zakupu tj. w kwocie [...] zł, a należny podatek od towarów i usług wyniósł [...] zł ([...] zł x 22% ). W odniesieniu do podatku vat za [...] 1996r. Inspektor stwierdził co następuje: Z wartościowego rozliczenia towarów nabytych przez firmę "B" w 1996r. wynika że nierozliczone - to znaczy nie sprzedane ani nie wykazane w remanencie na dzień [...] 96r. (G.L. oświadczył, że remanent na dzień [...] 96r. wykazał stan "0") - pozostały liczne towary, których zakup udokumentowano dowodami, które zostały zestawione w formie tabelarycznej (8 pozycji na kwotę [...] zł). Inspektor stwierdził, że brak jest możliwości ustalenia faktycznych okresów, w których dokonano sprzedaży towarów wynikających z rozliczenia (wykreślono na wniosek G.L. z dniem [...] 1996r. decyzją Prezydenta Miasta nr ew. [...] z dnia [...] 1996r. z ewidencji działalności gospodarczej wpis dotyczący działalności firmy "B"). W tej sytuacji zdecydował się na przyjęcie stanowiska, jako najkorzystniejszego dla podatnika, ze względu na moment powstania obowiązku podatkowego, że towary zakupione w okresie [...] - [...] 1996r., na które brak jest następnie udokumentowania sprzedaży, zostały sprzedane w miesiącu [...] 1996r., tj. miesiącu, w którym w firmie "B" zakończono ewidencjonowanie operacji gospodarczych i została wykreślona z ewidencji działalności gospodarczej. Wspólnicy Z.B. i J.B. w odwołaniu domagali się uchylenia powyższej decyzji i umorzenia postępowania w sprawie, a z ostrożności o uchylenie decyzji . Uzasadniając żądania stwierdzili, że zobowiązanie podatkowe Vat w kwocie [...] zł uległo przedawnieniu w 2002r., zaś skutkiem tego przedawnienia jest przedawnienie zobowiązania w zakresie odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej jak i zobowiązania dodatkowego. Nastąpiło naruszenie art. 10 ust. 1 i 2 ustawy o Vat przez przyjęcie, że spółka "A" miał w deklaracjach Vat- 7 obejmować obrót i podatek firmy "B". Naruszono przy wydawaniu decyzji również przepis art. 15 ustawy o VAT przez błędne i nie oparte na prawie materialnym podatkowym twierdzenie, że obrót innego podmiotu gospodarczego to jest firmy "B", winien być objęty deklaracją VAT - 7 za miesiąc [...] 1996 roku w firmie spółce "A". Podatnik kategorycznie nie zgadzał się z takim stanowiskiem organu I Instancji i powołał się na zastrzeżenia i wyjaśnienia oraz zarzuty złożone dotychczas w postępowaniu poprzedzającym wydanie kwestionowanej odwołaniem decyzji. Izba Skarbowa decyzją z dnia [...] 2002r. nr [...] na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 i 2, , art. 23 § 3, art. 47 § 1 i 3, art. 53 § 1 i 4, art. 233 § 1 pkt 2a O.p., 10 ust. 1 i 2, art. 15, art. 18 ust. 1, art. 25 ust. 1 pkt 3, art. 27 ust. 4 i 5 ustawy o Vat uchyliła powyższą decyzję i określiła podatnikowi za [...] 1996r. zobowiązanie w kwocie [...] zł, zaległość podatkową w kwocie [...] zł, odsetki od zaległości podatkowej (okres [...] 1996r. -[...] 2002r.) w kwocie [...] zł i dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł. Z materiału dowodowego w sprawie wynika, że działalność firmy "B", zgłoszona przez G.L. ( na jego wniosek z dniem [...] 1996r. wykreślona decyzją Prezydenta Miasta z ewidencji działalności gospodarczej), prowadzona była w rzeczywistości przez wspólników spółki "A" Z.B. i J.R. Potwierdzają to następujące środki dowodowe: - dokumenty świadczące, że koszty transportu towarów, których zakupy fakturowane były na firmę "B", ewidencjonowano w księdze podatkowej spółki "A". Do transportu tego wykorzystywano również samochód dostawczy należący do spółki "A" i samochody wypożyczane przez tę spółkę, - dokumenty, z których wynika uczestnictwo G.L. w działalności spółki "A", polegające m.in. na odbiorze towarów zakupionych przez spółkę "A" (dowód WZ, kwity wydania towarów ze składu celnego), podpisywaniu w charakterze upoważnionego przez firmę "B" umowy o poręce, faktury wystawione na spółkę "A" dotyczące zapłaty za pobyt w hotelu w celach służbowych oraz przelotu samolotem w podróży odbywanej wspólnie ze Z.B., - dokumenty dotyczące wykonania na zlecenie i koszt spółki "A" stempla firmowego dla firmy "B", - zeznania z dnia [...]1998r. G.L. w charakterze świadka, w którym zeznał m.in., że: firmy "B" i spółka "A" miały wspólny magazyn, a towar opuszczał ten magazyn dopiero w chwili, kiedy spółka "A" znalazła zewnętrznego kontrahenta, że faktury sprzedaży firmy "B" były wystawiane na komputerze spółki "A" przez wspólnika tej spółki J.R. a nadto, iż dochodem uzyskanym z działalności dzielił się ze Z. B. w sposób ustalony wspólnie. Sam fakt składania deklaracji podatkowych VAT-7 i dokonywania rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług przez G.L. nie świadczy, że prowadził on działalność gospodarczą, we własnym imieniu i na własny rachunek. W wyniku kontroli wydanym po zakończeniu kontroli w firma "B", stwierdzono, że ustalenia w nim zawarte wykorzystane zostaną przy określaniu zobowiązań podatkowych spółki "A". Jednakże organ kontroli skarbowej nieprawidłowo przyjął do rozliczenia sprzedaży w miesiącu [...]1996r. towary zakupione w okresie [...]-[...]1996r. przez firmę "B". Wprawdzie organ ten prawidłowo ustalił, że w firmie "B" G.L. zaniżył podatek należny VAT za miesiąc [...]1996r. w kwocie [...]zł na podstawie zakupionych towarów wg faktur VAT: [...] z [...]96r., [...] z [...]96r., [...] z [...]96r., [...] z [...]96r., [...] z [...]96r., [...] z [...]96r., [...] z [...]96r., [...] z [...].96r. na łączną kwotę netto [...]zł., Rozliczył ilościowo-wartościowo towary nabyte w okresie [...]-[...]1996r. wg w/w faktur VAT i stwierdził, że towary te nie zostały w tym roku rozliczone. Wg oświadczenia G.L. nie zostały one wykazane w remanencie końcowym na dzień [...]1996r., brak też udokumentowania ich sprzedaży w ewidencji sprzedaży za ten rok. Biorąc pod uwagę powyższe organ kontroli skarbowej uznał, że towary ze względu na brak udokumentowania ich sprzedaży w innych okresach, zostały najpóźniej sprzedane w [...]1996r. Ze względu na brak porównywalnych cen sprzedaży zakupionych towarów organ kontroli skarbowej na podstawie art. 23 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa w związku z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, określił wysokość obrotu z tytułu nie zaewidencjonowanej sprzedaży w/w towarów w kwocie równej wartości netto tych towarów w cenach zakupu, tj. w kwocie [...]zł i naliczył od tej kwoty podatek należny wg stawki 22% w wysokości [...]zł ([...]zł x 22% = [...]zł). Izba Skarbowa, mając na uwadze treść art. 10 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, który stanowi, że rozliczeń podatku od towarów i usług podatnicy obowiązani są dokonywać za okresy miesięczne stwierdza, że organ kontroli skarbowej nieprawidłowo przyjął do rozliczenia sprzedaży zakupy towarów dokonanych przez firmę "B" w miesiącach poprzedzających miesiąc [...]1996r. Według Izby Skarbowej do rozliczenia nieudokumentowanej sprzedaży za ten miesiąc należało przyjąć fakturę VAT z dnia [...]1996r. nr [...] w kwocie równej wartości netto tych towarów w cenach zakupu tj. [...]zł i naliczyć podatek należny wg stawki 22% w wysokości [...]zł ([...]zł x 22% = [...]zł). Izba Skarbowa wobec faktu, że decyzja w zakresie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym została przez Izbę Skarbową, zdecydowała, że nie istniały przeszkody dla rozstrzygnięcia w zakresie podatku od towarów i usług. Ponadto stwierdziła, że zgodnie z art. 70 § 1 O.p. termin przedawnienia zobowiązania liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku i wynosi 5 lat. W skardze spółki "A"- Z.B. i J. B. domagali się uchylenia decyzji organów I i II instancji z jednoczesnym umorzeniem postępowania i obciążenia strony przeciwnej kosztami postępowania procesowego, w tym zasądzenia na rzecz skarżącego kosztów zastępstwa adwokackiego według norm prawem. Zaskarżonej decyzji zarzucili naruszenie art. 10 ust. 2 w zw. z art. 2 i 6 ustawy o Vat poprzez błędną interpretację i przyjęcie, że na podatniku ciążył obowiązek podatkowy w podatku VAT wynikający z działalności firmy "B" , a więc z działalności gospodarczej podmiotu będącego osobą trzecią w stosunku do spółki "A". Ponadto skarżący zarzucili decyzji naruszenie art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 w zw. z art. 180 O.p. poprzez nieobiektywne i nie uwzględniające rzetelnych wyjaśnień podatnika co do charakteru powiązań pomiędzy podmiotami gospodarczymi spółką "A" i firmą "B" stanowiącymi w stosunki handlowych wynikających z umów gospodarczych, i przez bezkrytyczne przyjęcie jako wiarygodnych zeznań G.L. złożonymi w postępowaniu przygotowawczym w Prokuraturze Okręgowej, następnie sprostowanych przez G.L. W uzasadnieniu skargi podatnik zaprzeczył ustaleniom jakoby w rzeczywistości nie istniały dwie odrębne firmy oświadczając, że - poza realizowaniem stosunków handlowych w oparciu zawierane umowy z firmą "B", nie miał innych związków z tą firmą, jak również nie miał wpływu na realizację zobowiązań podatkowych firmy "B", która sama sporządzała deklaracje i płaciła VAT. Jak wynika z uzasadnienia tej decyzji (str.7) G.L., nie udokumentował sprzedaży i w konsekwencji do rozliczenia nieudokumentowanej sprzedaży za [...]1996 należało przyjąć fakturę VAT z dnia [...]1996 r. nr [...] w kwocie równej wartości netto tych towarów w cenach zakupu tj. [...]zł i naliczyć podatek należny wg stawki 22 % w wysokości [...]zł. Skoro podatnik firma "B" /a nie podatnik spółka "A" popełnił błąd w rozliczeniu podatku VAT z tytułu zaszłości gospodarczych nieznanych skarżącemu podatnikowi, to skarżący podatnik nie ma legitymacji strony w tym niezrozumiałym postępowaniu. Zasadność tego wniosku jest także potwierdzona tym, że Inspektor prowadził odrębne postępowanie podatkowe w podatku VAT zakończone wynikiem kontroli, w którym skarżący podatnik nie uczestniczył. W tej sytuacji doszło do naruszenia prawa materialnego poprzez przypisanie obowiązku podatkowego podatnikowi, utrzymującemu z firmą "B" G.L. jedynie stosunki handlowe i tę okoliczność, wspólnicy spółki cywilnej "A" wykazali w toku postępowania poprzedzającego wydanie decyzji przez organ I Instancji. Organ podatkowy II Instancji ostatecznie - przed wydaniem decyzji, nie zweryfikował w sposób dostateczny obiektywny dowodów zebranych w sprawie, w tym również zeznań G.L. złożonych w późniejszej fazie postępowania, zaś np. oczywiste pomyłki w zapisach księgowych przyjął jako uzasadnienie tezy firmanctwa zamiast np. korygować podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w sytuacji gdy jak to opisano na stronach 2 i 3 uzasadnienia decyzji organu podatkowego II Instancji, stwierdzono niektóre błędne księgowania wydatków pomyłkowo zaliczonych u podatnika skarżącego do kosztów uzyskania przychodów. Z niezrozumiałych też powodów nie uwzględniono wyjaśnień podatnika dotyczących najmu czy też użyczenia firmie "B" przez firmę spółkę "A" samochodów. Odnośnie pozostałych zarzutów zawartych w uzasadnieniu decyzji organu podatkowego II Instancji pod adresem podatnika, podatnik w całości powołuje się na wyjaśnienia i zastrzeżenia zgłoszone przez niego w postępowaniu odwoławczym jak i w trybie art. 200 § 1 O.p. Decyzje Izby Skarbowej w zakresie określenia podatku dochodowego zostały w całości zaskarżone do Naczelnego Sądu Administracyjnego Oddział Zamiejscowy, a ich rozpatrzenie będzie miało istotny wpływa na rozstrzygnięcie sprawy objętej niniejszą skargą. Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna. Prawidłowe jest poczynione w sprawie ustalenie, że firma "B" prowadzona była faktycznie przez podatnika Z.B., zaś jej formalny właściciel G.L. jedynie firmował ją swoim nazwiskiem. Nie budzi zastrzeżeń ustalenie, że w obrotach między spółką "A" a firmą "B" ceny były ustalane w taki sposób, by marża tej ostatniej była maksymalnie wysoka, a tej pierwszej minimalna. Firma "B" sprzedawała spółce towary ze średnią marżą 264,8%, zaś spółka osiągała marżę średnio w wysokości 1,1%, natomiast w sytuacji, gdy spółka sprzedawała towary firmie "B" stosowała marżę 25%, zaś firma "B" sprzedawała je innym kontrahentom z marżą 836,3%. Niekiedy spółka sprzedawała zakupione od firmy "B" towary po cenie niższej niż cena zakupu, czyli ze stratą. Spółka przerzucała dochody do firmy "B" opodatkowanej zryczałtowanym tj.3,3% podatkiem dochodowym od przychodów ewidencjonowanych w momencie, gdy nie mogła już ze względu na przekroczenie limitu przychodu, sama korzystać z opodatkowania w tej formie. Zgodne z prawdą jest również ustalenie, iż w księgach rachunkowych oraz rejestrach zakupu i sprzedaży dla potrzeb podatku od towarów i usług za 1996r. spółka "A" wykazywała fikcyjne transakcje handlowe z firmą "B", jak i pomijała dokonane zakupy i sprzedaż z kontrahentami zewnętrznymi, w których jako nabywca lub sprzedawca występowała firma "B". Także niewadliwe jest ustalenie, że w firmie "B" został zawyżony podatek naliczony w kwocie [...]zł w rozliczeniu za miesiąc [...]1996r, poprzez odliczenie podatku w kwocie [...]zł w miesiącu [...]1996r. i [...]1996r. na podstawie SAD z dnia [...]1996r., Nr [...] i podatku w kwocie [...]zł w miesiącu [...] i [...]1996r. na podstawie faktury VAT Nr [...] z dnia [...]1996r. Powyższe ustalenia faktyczne zostały w ocenie sądu dokonane w oparciu o dowody, które zostały zebrane wskutek podjęcia przez organy podatkowe wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 O.p.). W szczególności organy podatkowe dopuściły jako dowód wszystko, co mogło się przyczynić do wyjaśnienia sprawy (art. 180, art. 181 O.p.), a więc dokumenty świadczące, że koszty transportu towarów, których zakupy fakturowane były na firmę "B" ewidencjonowano w księdze podatkowej spółki "A", a do transportu wykorzystywany był samochód dostawczy należący do spółki i samochody najmowane przez tę spółkę, dokumenty wskazujące na udział G.L. w działalności spółki "A" , polegające m.in. na odbiorze towarów zakupionych przez tę spółkę (dowód WZ, kwity wydania towarów ze składu celnego), podpisywaniu w charakterze upoważnionego przez spółkę umowy o poręce, wykonywaniu innych usług na rzecz tej spółki o czym świadczą wystawione na firmę spółkę faktury dotyczące zapłaty za nocleg w hotelu w trakcie wyjazdu służbowego, oraz przelotu samolotem w podróży odbywanej wspólnie ze Z.B., a także dokumenty dotyczące wykonania na zlecenie i koszt spółki stempla firmowego firmy "B". Organy podatkowe przeprowadziły dowód z danych zapisanych na twardym dysku komputera spółki , które przeczą dokumentacji księgowej obu firm, a także z zeznań G.L. Odmówiły natomiast przeprowadzenia dowodów, które nie mogły przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i stanowisko swoje należycie uzasadniły. Zwłaszcza zasadnie stwierdziły, że nie było potrzeby ponowienia konfrontacji zeznań podatnika jako strony z zeznaniami G.L., skoro już zgromadzone dowody pozwalały na uznanie, że zostały wyjaśnione wszystkie istotne okoliczności sprawy. Sąd stwierdza, że organy podatkowe w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały zebrany materiał dowodowy (art.187 O.p.) i dokonały oceny jego mocy mieszcząc się w granicach zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.), a więc przede wszystkim z uwzględnieniem wszystkich okoliczności sprawy oraz zgodnie z zasadami logicznego rozumowania i zasadami doświadczenia. Zwłaszcza wszystkie okoliczności sprawy dotyczące firmanctwa i operacji finansowych obu firm zostały przez organ podatkowy I instancji wyjaśnione w sposób bardzo wnikliwy. Istotny jest w sprawie fakt, że G.L. przesłuchiwany dnia [...]1998r., zeznał, że firmy "B" i spółka "A" miały wspólny magazyn, a towar opuszczał ten magazyn dopiero wtedy gdy spółka "A" znalazł wewnętrznego kontrahenta, że faktury sprzedaży firmy "B" wystawiane były na komputerze spółki "A" przez wspólnika tej spółki, J.R., że dochodem uzyskanym z działalności dzielił się ze Z.B. w sposób ustalony wspólnie. Także w Komendzie Głównej ([...]1997, zeznania te podtrzymał i uzupełnił w dniu [...]1997r., a w dniu [...]1998r. w trakcie konfrontacji ze Z.B. zeznania te odwołał) przyznał się do firmowania swoim nazwiskiem firmy "B" i spółki "C" i stwierdził, że firmy te prowadzone były faktycznie przez Z.B. W szczególności trafnie organy podatkowe oceniły, że wiarygodność zeznań świadka G.L. z dnia [...]1998r. jest bardzo widoczna w powiązaniu z treścią dowodów z dokumentów. Nie budzi na tym tle zastrzeżeń ocena organów podatkowych, że nie są wiarygodne wyjaśnienia G.L. wnoszone do protokołów i wyniku kontroli, bowiem są niespójne jak i niezgodne z danymi z dowodów z dokumentów. Zdaniem sądu, z tych samych powodów brak było także podstaw do przyjęcia, że zeznania przed organami ścigania potwierdzające wielokrotnie firmanctwo, stały się niewiarygodne tylko dlatego, że w specyficznej sytuacji (konfrontacja ze Z.B.) zostały przez niego odwoływane. W ramach oceny dowodów uzasadnione było zakwestionowanie przez organ podatkowy rzetelności ksiąg rachunkowych prowadzonych przez spółkę, które zgodnie z art. 24 ust.12 ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (Dz.U. Nr 121, po.591) winny odzwierciedlać stan faktyczny. Nie ulega wątpliwości, że nie ewidencjonowano w nich przychodów wykazanych w ewidencji firmy "B", a uzyskanych ze sprzedaży towarów innym niż spółka "A" odbiorcom, natomiast zawyżono przychód o fikcyjną sprzedaż do firmy "B". W rezultacie także rejestry zakupu i sprzedaży dla potrzeb podatku od towarów i usług spółki "A" prowadzone były w 1996r. w sposób nierzetelny. Organy podatkowe dokonały prawidłowej kwalifikacji prawnej przyjmując, że związki jakie istniały pomiędzy omawianymi firmami nie były powiązaniami gospodarczymi, o których mowa w art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż w rzeczywistości nie działały dwie odrębne firmy. Właścicielami firmy "B" byli wspólnicy spółki "A" -Z.B. i J.R., a więc rzeczywistości nie działały dwie odrębne firmy. Trafnie stwierdziły, że sam fakt składania przez G.L. deklaracji podatkowych nie świadczy, że prowadził on działalność gospodarczą we własnym imieniu i na własny rachunek. Adekwatnie do stanu faktycznego wskazały na art.10 ust.1 pkt 3 oraz art. 45 ust.6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym do osób fizycznych i zasadnie zakwestionowały prawidłowość złożonego przez skarżącego zeznania o dochodach osiągniętych w 1996 roku ( zgodnie z art.21 ust. 3 i art. 23 ust. 3 O.p.) określiły też Z.B. i J.B. zobowiązania w prawidłowej wysokości. W konsekwencji zasadnym było rozliczenie także podatku VAT ze spółką "A" poprzez włączenie obrotu (art. 15 ustawy o VAT ) i podatku VAT z firmy "B" do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług obrotu skarżącej spółki. Bezpodstawny jest zarzut, jakoby działalność firmy "B"- G.L., była działalnością gospodarczą podmiotu będącego osobą trzecią w stosunku do spółki "A". Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy wyrokami z dnia [...]2003r. sygn. akt I SA/Po 4330/01, I SA/Po 4332/01 oddalił skargę Z.B. i skargę J.B. na powyższe decyzje organu odwoławczego. Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny wyrokami z dnia [...]r. sygn. akt FSK 795/04 , FSK 797/04 oddalił skargi kasacyjne podatników. Ponieważ decyzję określające za rok 1996 zaległość podatkowa w podatku dochodowym od osób fizycznych oparte były w istocie zarzucie firmanctwa, rozstrzygnięcie tej sprawy w postępowaniu sądowym jest równoznaczne z rozstrzygnięciem, zagadnienia wstępnego, że w spornym przypadku zachodziło firmanctwo. Jednakże trafnie organ odwoławczy przyjął, iż w świetle art. 10 ust. 1 ustawy o Vat, który stanowi, że rozliczeń podatku od towarów i usług podatnicy obowiązani są dokonywać za okresy miesięczne stwierdziła, że wadliwe było przyjęcie do rozliczenia sprzedaży, zakupów towarów dokonanych przez firmę "B" w miesiącach poprzedzających miesiąc [...]1996r. Istotnie do rozliczenia nieudokumentowanej sprzedaży za miesiąc [...] 1996r. należało przyjąć fakturę VAT z dnia [...]1996r. nr [...] w kwocie równej wartości netto tych towarów w cenach zakupu tj. [...]zł i naliczyć podatek należny wg stawki 22% w wysokości [...]zł ([...]zł x 22% = [...]zł). W rezultacie nastąpiło uchylenie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...]2002r. i określenie spółce na nowo zobowiązania podatkowego, zaległości podatkowej, odsetek od zaległości podatkowej jak i dodatkowego zobowiązania podatkowego. Bezzasadny zdaniem sądu jest również zarzut naruszenia art. 120 oraz art. 121 § 1 i art. 122 w zw. z art. 180 O.p. bowiem charakter powiązań pomiędzy omawianymi podmiotami gospodarczymi dokonany został po obiektywnej i po prawidłowej ocenie wszystkich mających dla sprawy znaczenie dowodów. Dlatego na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł sąd orzekł jak w sentencji wyroku. /-/ R. Wiatrowski /-/ J. Ruszyński /-/ W. Zygmont