I SA/Po 621/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Sędzia WSA Karol Pawlicki po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 12 maja 2022 r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie oddalenia skargi na czynność egzekucyjną oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego w W., działając jako organ egzekucyjny, prowadził postępowanie egzekucyjne wobec M. T. (dalej: "skarżący", "strona", "zobowiązany") na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez: Zarząd Związku Międzygminnego "O. " w W. (obejmujących zaległości z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi), Burmistrza Miasta W. (obejmującego zaległości z tytułu należności KPA) oraz Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w O. (obejmującego zaległości z tytułu grzywny nałożonej w drodze mandatu karnego). W toku postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny dokonał zajęcia innej wierzytelności pieniężnej w Urzędzie Skarbowym w W. z tytułu nadpłaty w podatku dochodowym PIT-37 za 2020 rok. Powyższe zawiadomienie doręczone zostało dłużnikowi zajętej wierzytelności w dniu [...] marca 2021 r., natomiast zobowiązanemu w dniu [...] marca 2021 r. Pismem z dnia [...] marca 2021 r. skarżący złożył skargę na ww. czynność egzekucyjną. Zaskarżonej czynności strona zarzuciła zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego mającego wpływ na funkcjonowanie w zakresie bieżącego utrzymania. Skarżący wskazał również, że złożył do wierzyciela - Burmistrza Miasta W. wniosek o umorzenie należności objętej tytułem wykonawczym. Ponadto, w ocenie zobowiązanego zajęcie egzekucyjne nie powinno zostać dokonane, gdyż zeznanie podatkowe zostało złożone wspólnie z małżonką a zaległości dotyczą tylko i wyłącznie zobowiązanego. Równocześnie strona wniosła o umorzenie postępowania z tytułu zajęcia wierzytelności i uchylenie czynności egzekucyjnej. Postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2021 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. oddalił skargę M. T.. W motywach rozstrzygnięcia organ wyjaśnił, że organ egzekucyjny na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych wobec skarżącego został uprawniony do stosowania wszystkich środków egzekucyjnych przewidzianych w art. 1a pkt 12 lit. a u.p.e.a., w tym również egzekucji z innej wierzytelności pieniężnej, a tryb dokonanego zajęcia innej wierzytelności pieniężnej z tytułu nadpłaty podatku był prawidłowy i zgodny z obowiązującymi przepisami, w związku z czym zaskarżona czynność egzekucyjna nie może zostać uchylona. Pismem z dnia [...] kwietnia 2021 r. skarżący złożył zażalenie na ww. postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu skargi, skarżący ponownie podniósł, że ze względu na jego trudną sytuację materialną zastosowany środek jest dla niego nadmiernie uciążliwy. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z dnia [...] maja 2021 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, organ egzekucyjny nie naruszył zasad prowadzenia egzekucji. Przedmiotowa czynność egzekucyjna, polegająca na zajęciu innej wierzytelności pieniężnej w postaci zajęcia nadpłaty w podatku dochodowym PIT-37 za 2020 r., dokonana została zgodnie z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa. Zawiadomienie o zajęciu innej wierzytelności z dnia [...] marca 2021 r., zostało skutecznie doręczone dłużnikowi zajętej wierzytelności w dniu [...] marca 2021 r., natomiast zobowiązanemu w dniu [...] marca 2021 r. Organ odwoławczy podkreślił, iż skarżący wskazując, że dokonana czynność egzekucyjna jest zbyt uciążliwa, na potwierdzenie swojej tezy nie przedstawił żadnych dowodów, ani nie wskazał organowi egzekucyjnemu innego środka egzekucyjnego, z którego można byłoby skutecznie egzekwować należność i tym samym zastosować środek najmniej uciążliwy. Organ wyjaśnił, że zobowiązany otrzymuje świadczenie rentowe, które jest obciążone zajęciami egzekucyjnymi - egzekucję prowadzi Komornik Sądowy w W.. Zastosowane dotychczas środki egzekucyjne są mało skuteczne, a zaległości narastają. Tak więc zgłoszony zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka, organ egzekucyjny uznał za nieuzasadniony: Zdaniem organu odwoławczego na uwzględnienie nie zasługuje także argumentacja zażalenia podniesiona w kontekście złożenia przez zobowiązanego wniosku o umorzenie należności wynikającej z tytułu wykonawczego z dnia [...] października 2020 r., gdyż wierzyciel - Burmistrz Miasta W. pismem z dnia [...] marca 2021 r. odmówił umorzenia kosztów postępowania rozgraniczeniowego, wzywając jednocześnie stronę do uregulowania należności. Odnosząc się do kwestii zajęcia nadpłaty wynikającej ze wspólnego rozliczenia małżonków w podatku dochodowym od osób fizycznych, organ odwoławczy wskazał, że w przypadku, gdy małżonkowie wybiorą łączne opodatkowanie, ich należność z tytułu nadpłaty podatku jest należnością solidarną. W konsekwencji zastosowania art. 92 § 3 O.p i art. 367 § 1 K.c. jeżeli organ podatkowy będzie dokonywał zwrotu nadpłaty podatku, może on zasadniczo dokonać zwrotu nadpłaty któremukolwiek z małżonków. Zwrot ten będzie skutkował wygaśnięciem zobowiązania z tytułu nadpłaty. Skoro z jednej strony organ podatkowy ma prawo do dokonania zwrotu całej nadpłaty na rzecz jednego z małżonków, jako jednego z wierzycieli solidarnych, a z drugiej strony, każdy ze współmałżonków, jako wierzyciel solidarny - jest uprawniony do otrzymania całej nadpłaty - to dopuszczalne jest zarówno zaliczenie jej na poczet zaległości podatkowej jednego z małżonków, jak i skierowania do niej egzekucji należności cywilnoprawnej jednego z małżonków. Pismem z dnia [...] czerwca 2021 r. skarżący złożył skargę na powyższe postanowienie, wnosząc o uchylenie czynności egzekucyjnej. W skardze podkreślił, że od lat znajduje się w trudnej sytuacji finansowej i nie ma środków pieniężnych na pokrycie zobowiązań objętych egzekucją, a zajęcie nadpłaty w podatku dochodowym za 2020 r. jest dla niego bardzo dolegliwe, ponieważ środki te miały być przeznaczone na wydatki związane z edukacją i wychowaniem dzieci oraz ich bieżącymi potrzebami. Skarżący podniósł, że nie ma dochodów, które pozwalałyby na poczynienie oszczędności ani większych inwestycji czy remontów. Utrzymuje się on ze świadczenia rentowego wypacanego przez KRUS. Nie może podjąć pracy zarobkowej ze względu na stan zdrowia. Również jego żona jest osobą schorowaną i niezdolną do pracy. Dochody rodziny pozwalają jedynie na realizację podstawowych i niezbędnych potrzeb. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Pismem z dnia [...] maja 2022 r. pełnomocnik skarżącego uzupełnił skargę, zarzucając naruszenie art. 54 § 1 pkt 2 ustawy z dnia [...] czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2020 r. poz. 1427 ze zm., zwanej dalej "u.p.e.a."), i wniósł o zasądzenie kosztów postępowania. Pełnomocnik strony wniósł też o uchylenie czynności egzekucyjnej w całości, podkreślając, że skarżący jest w bardzo trudnej sytuacji materialnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Przedmiotem oceny w niniejszej sprawie jest legalność dokonanej przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnej w postaci zajęcia innej wierzytelności pieniężnej tj. nadpłaty w podatku dochodowym PIT-37 za 2020 r., a w konsekwencji zasadność oddalenia skargi skarżącego na tą czynność. Podstawę prawną zaskarżonych postanowień stanowiły przepisy u.p.e.a., a w szczególności jej art. 54 § 1, zgodnie z którym zobowiązanemu przysługuje skarga na czynność egzekucyjną organu egzekucyjnego. Podstawą skargi jest: 1) dokonanie czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy; 2) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej. Przepisy te stanowią o wyłącznych podstawach skargi, która powinna określać zaskarżoną czynność, zakres żądania i jego uzasadnienie (art. 54 § 2 u.p.e.a.). Czynność egzekucyjna to, jak wynika z art. 1a pkt 2 u.p.e.a., wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje się, że skarga na czynności egzekucyjne służy wyłącznie na czynności o charakterze wykonawczym i tylko takie, które nie mogą być zaskarżone innym środkiem prawnym przewidzianym w u.p.e.a. Skarga na czynności egzekucyjne nie będzie przysługiwać w sytuacjach, gdy przewiduje się wniesienie zarzutów, zażalenia na postanowienia, żądania wyłączenia rzeczy lub prawa majątkowego spod egzekucji czy też wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego albo w sytuacjach, gdy przewiduje się wniesienie pozwu do sądu. Oznacza to, że składana w trybie art. 54 u.p.e.a. skarga nie może stanowić konkurencyjnego – w stosunku do wskazanych wyżej – środka zaskarżenia, a jej ograniczony zakres sprawia, że w ramach skargi nie mogą być badane zarzuty materialnoprawne związane z nieistnieniem egzekwowanego obowiązku, skutkujące umorzeniem postępowania egzekucyjnego. Przewidziany w art. 54 § 1 u.p.e.a. środek ochrony prawnej zobowiązanego stanowi samoistną instytucję postępowania egzekucyjnego. W postępowaniu skargowym z art. 54 § 1 u.p.e.a. dopuszcza się badanie jedynie tych czynności, które przynależą organowi egzekucyjnemu, a nie są objęte zakresem innego środka prawnego, w tym zarzutów na prowadzenie egzekucji administracyjnej, zaś sam proces badania obejmuje wyłącznie zgodność z prawem i prawidłowość dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych (zob. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 kwietnia 2021 r., sygn. akt III FSK 3044/21 - wszystkie wyroki sądów administracyjnych powołane w uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Zatem skarga składana w trybie art. 54 § 1 u.p.e.a. powinna dotyczyć konkretnej czynności egzekucyjnej, a organ dokonuje w tym trybie oceny zgodności z prawem czynności faktycznych podjętych przez organ egzekucyjny w wykonaniu zastosowanego środka egzekucyjnego. Przez czynność egzekucyjną zgodnie z art. 1a pkt 2 u.p.e.a. należy rozumieć wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że postępowanie wszczęte skargą na czynności egzekucyjne stanowi jedynie fragment postępowania egzekucyjnego i nie prowadzi do kontroli całego postępowania egzekucyjnego. W ramach postępowania prowadzonego na podstawie art. 54 u.p.e.a., kontrola jest ograniczona do dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych. W postępowaniu tym nie orzeka się o zasadności wszczęcia postępowania egzekucyjnego, ani też nie ocenia się prawidłowości jego prowadzenia [por. wyrok NSA z 05 marca 2015 r., II FSK 290/13]. Nie ma podstaw, aby skargę na czynności egzekucyjne traktować jako uniwersalny środek zaskarżenia, za pomocą którego możliwe jest skuteczne kwestionowanie wszystkich aktów i działań podejmowanych przez organ egzekucyjny w toku całego postępowania [por. wyrok NSA z 02 kwietnia 2015 r., II FSK 749/13]. Zatem w postępowaniu wszczętym skargą na czynności egzekucyjne ocenie podlegają tylko zastrzeżenia odnoszące się do konkretnej czynności egzekucyjnej. W rozpoznawanej sprawie, organ egzekucyjny zastosował jeden ze środków egzekucyjnych przewidzianych w art. 1a pkt 12 lit. a) tiret 5 u.p.e.a., tj. egzekucję z innych wierzytelności pieniężnych. Zgodnie z art. 89 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności pieniężnej innej, niż określona w art. 72-85, przez przesłanie do dłużnika zobowiązanego zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego i jednocześnie wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby należnej od niego kwoty do wysokości egzekwowanej należności wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia należności w terminie i kosztami egzekucyjnymi bez zgody organu egzekucyjnego nie uiszczał zobowiązanemu, lecz należną kwotę przekazał organowi egzekucyjnemu na pokrycie należności. Stosownie do § 2 wskazanego przepisu zajęcie wierzytelności jest dokonane z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu, o którym mowa w § 1. W myśl § 3 cytowanego przepisu jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia, o którym mowa w § 1, organ egzekucyjny: 1) wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby w terminie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia złożył oświadczenie dotyczące tego, czy: a) uznaje zajętą wierzytelność zobowiązanego, b) przekaże organowi egzekucyjnemu z zajętej wierzytelności kwoty na pokrycie należności lub z jakiego powodu odmawia tego przekazania, c) - i w jakim sądzie lub przed jakim organem toczy się albo toczyła się sprawa o zajętą wierzytelność; 2) zawiadamia zobowiązanego, że nie wolno mu zajętej kwoty odebrać ani też rozporządzać nią lub ustanowionym dla niej zabezpieczeniem; 3) doręcza zobowiązanemu odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony, a także odpis wniosku, o którym mowa w art. 90 § 1. Z kolei zgodnie z art. 89a § 1 u.p.e.a. zajęcie wierzytelności z tytułu nadpłaty lub zwrotu podatku w rozumieniu ustawy Ordynacja podatkowa obejmuje także wierzytelności przyszłe, wynikające z nadpłaty lub zwrotu podatku powstałych w ciągu roku od dnia dokonania zajęcia. Do zajęcia wierzytelności z tytułu nadpłaty lub zwrotu podatku przepisu art. 89 § 3 pkt 1 nie stosuje się. Analizując treść wskazanych przepisów Sąd stwierdza, że organ egzekucyjny prawidłowo zastosował środek egzekucyjny polegający na zajęciu innej wierzytelności pieniężnej. Działanie organu egzekucyjnego było zgodne z art. 89-89a u.p.e.a. Wszystkie wymogi formalnoprawne określone w ustawie egzekucyjnej zostały przez organ egzekucyjny spełnione. Zawiadomienia o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej zawierają wszystkie wymagane prawem elementy wskazane w art. 67 § 2 u.p.e.a. oraz zostały sporządzone na prawidłowym wzorze określonym w Rozporządzeniu Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z [...] grudnia 2020 r. w sprawie wzorów dokumentów stosowanych w egzekucji należności pieniężnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 26). Zastosowanie środka egzekucyjnego było więc zgodne z przepisami prawa regulującymi tę kwestię. Stosownie do art. 7 § 2 u.p.e.a. organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Z przepisu tego wynikają dwie zasady, tj. zasada celowości (stosowania środków egzekucyjnych prowadzących bezpośrednio do wykonania zobowiązania) oraz zasada stosowania najłagodniejszego środka. Nie ma przy tym przeszkód prawnych do stosowania równocześnie kilku środków egzekucyjnych, lecz ich wybór powinien zostać dokonany w taki sposób, aby doprowadzić do wykonania obowiązku bez potrzeby stosowania środków kolejnych. Specyfika postępowania egzekucyjnego sprawia przy tym, że zastosowanie jakiegokolwiek środka egzekucyjnego jawić się będzie dla zobowiązanego jako dokuczliwe. Niemniej jednak o uciążliwości środka egzekucyjnego nie może świadczyć subiektywne przekonanie strony. Przepisy nie określają, które ze środków są mniej lub bardziej uciążliwe. W toku danego postępowania egzekucyjnego organ to postępowanie prowadzący powinien zatem w konkretnym przypadku ocenić, który z przewidzianych w ustawie środków egzekucyjnych zapewni skuteczne wykonanie ciążącego na zobowiązanym obowiązku, jednocześnie będąc środkiem dla zobowiązanego najmniej dolegliwym. Natomiast wykazanie przez zobowiązanego uciążliwości wymaga nie tylko wskazania, na czym uciążliwość polega, ale wymaga zidentyfikowania innego prawa majątkowego, do którego mogłyby zostać skierowane czynności egzekucyjne organu. W niniejszej sprawie strona nie wskazała organowi egzekucyjnemu środka egzekucyjnego, z którego można byłoby skutecznie egzekwować należność i tym samym zastosować środek najmniej uciążliwy. Zobowiązany otrzymuje świadczenie rentowe, które jest już obciążone zajęciami egzekucyjnymi - egzekucję prowadzi Komornik Sądowy w W.. Zastosowane dotychczas środki egzekucyjne są mało skuteczne, a zaległości narastają. Odnosząc się do zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, Sąd stwierdza, że zastosowanie mniej uciążliwego środka egzekucyjnego jest możliwe tylko w przypadku istnienia w tym względzie realnej możności wyboru. Organ egzekucyjny mając do wyboru różne skuteczne środki, powinien zastosować środek najmniej uciążliwy dla zobowiązanego, spośród tych wymienionych w art. 1a pkt 12 lit. a) u.p.e.a. Skarżący w toku postępowania nie wskazał, organowi egzekucyjnemu innego środka egzekucyjnego, z którego można byłoby skutecznie egzekwować należność i tym samym zastosować środek najmniej uciążliwy. Oczekiwał natomiast zaniechania działań egzekucyjnych z uwagi na ich uciążliwość dla niego, koncentrując się wyłącznie na swojej trudnej sytuacji materialnej. Nie sposób w tej sytuacji uznać, aby organ egzekucyjny w niniejszej sprawie zastosował zbyt uciążliwy środek egzekucyjnych w postaci zajęcia innej wierzytelności pieniężnej w postaci nadpłaty podatku. W kontekście poczynionych uwag, organ nadzoru prawidłowo dokonał oceny zajęcia innej wierzytelności pieniężnej tj. nadpłaty podatku przez pryzmat przepisów określających wymagania formalnoprawne danej czynności egzekucyjnej. Skarżący zaś, nie przedstawił jakichkolwiek argumentów, które wskazywałyby na zasadność jego skargi. Należy podkreślić, że skarżący może w odrębnych postępowaniach ubiegać się o wszelkie dostępne dla niego ulgi, aby zmniejszyć dolegliwość prowadzonej przeciwko niemu egzekucji, ale do czasu zapadnięcia rozstrzygnięcia w takich postępowaniach nie może skutecznie domagać się, w ramach rozpatrywanej przez organy skargi, wstrzymania się z podejmowaniem działań egzekucyjnych. Wstrzymanie przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych, w tym egzekucji jako takiej, może nastąpić wyłącznie w przypadkach określonych w ustawie. Organy obu instancji wydając swoje rozstrzygnięcia nie naruszyły także przepisów postępowania. W konsekwencji Sąd uznał zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu egzekucyjnego za nienaruszające prawa. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.) oddalił skargę.