I SA/Po 623/14

Dnia 4 września 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska (spr.) Sędziowie WSA Katarzyna Nikodem WSA Karol Pawlicki Protokolant: sek. sąd. Monika Wiza po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 sierpnia 2014 roku sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006 roku oddala skargę Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. decyzją z dnia [...], nr [...], określił B. B. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, marzec, kwiecień, maj, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2006 r. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał, że postanowieniem z dnia [...] wszczął względem podatnika postępowanie kontrolne w zakresie prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa, a także innych należności budżetu państwa za lata 2004, 2005 i 2006. W toku postępowania ustalono, że B. B. prowadził w 2006 r. działalność polegającą na odchowie piskląt kur niosek jedno lub kilkudniowych do minimum 14 tygodnia. Podatnik dokonywał sprzedaży kur nieśnych. Sprzedaż ta dokumentowana była fakturami VAT RR wystawionymi przez nabywców tych produktów rolnych od podatnika oraz jednym rachunkiem wystawionym przez niego na rzecz "X." C. B. Natomiast przedmiotem zakupów, udokumentowanych fakturami VAT, były pasze (zakup ze stawką 0%), pisklęta (zakup ze stawką 3%) usługi wynajmu obiektów fermy kur w A. (zakup ze stawką 22%) oraz części do klatek do odchowu piskląt (zakup ze stawką 22%). Podkreślono, że z faktur VAT RR wystawionych przez nabywców na rzecz podatnika wynika, iż B. B. złożył oświadczenie, że jest rolnikiem ryczałtowym, korzystającym ze zwolnienia w podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. - w skrócie: "u.p.t.u."). W toku postępowania ustalono zaś, że podatnik nie miał faktycznych podstaw, aby złożyć oświadczenia o takiej treści. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego (w szczególności: faktur VAT RR i rachunków stanowiących dowody sprzedaży kur nieśnych oraz dowodów bankowych dokumentujących uzyskane przez podatnika w 2005 r. przychody finansowe), wynika, że podatnik w 2005 r. (za poprzedni rok obrotowy) uzyskał przychód netto ze sprzedaży kur nieśnych w wysokości [...] zł. Kwota ta przekraczała równowartość 800.000 euro, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r., Nr 76, poz. 694 ze zm. - w skrócie: "u.r."), a zatem stwierdzono, że podatnik nie mógł być uznany w 2006 r. za rolnika ryczałtowego, który korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Uwzględniając poczynione ustalenia, organ I instancji uznał, że B. B. w 2006 r. był podatnikiem podatku od towarów i usług. W rezultacie powyższego organ kontroli skarbowej, działając na podstawie art. 23 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.; obecnie: tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – w skrócie: "O.p."), dokonał oszacowania podstawy opodatkowania na podstawie materiałów przedłożonych przez podatnika dokumentujących osiągnięty przez niego obrót w 2006 r., a także w oparciu o zebrany w toku postępowania materiał dowodowy (m.in. zeznań świadków: C. B., właścicielki "X." C. B., i A. S. - prezesa "Y." Sp. z o.o.). W celu ustalenia podstawy opodatkowania, dla sprzedaży kur nieśnych (PKWiU ex.01.2 - zwierzęta żywe i produkty pochodzenia zwierzęcego) przyjęto stawkę podatkową w wysokości 3%, zgodnie z art. 146 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. i poz. 8 załącznika nr 6 do tej ustawy. W wyniku uwzględnienia odwołania, powyższe rozstrzygnięcie zostało uchylone w całości decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...], nr [...], a sprawa została przekazana organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia z uwagi na konieczność przeprowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego w znacznej części, w zakresie udokumentowanych fakturami VAT wydatków, które faktycznie zostały przez podatnika poniesione i które miały związek z dokonywaną sprzedażą, uznaną za opodatkowaną. Po ponownym rozpoznaniu sprawy, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. decyzją z dnia [...], nr [...], określił B. B. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące lipiec, sierpień, wrzesień, październik i grudzień 2006 r. oraz kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec i listopad 2006 r. W motywach rozstrzygnięcia organ kontroli skarbowej wskazał, że rozpoznając sprawę uwzględnił zalecenia Dyrektora Izby Skarbowej w P. zawarte w decyzji z dnia [...], w związku z czym dokonał w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006 r. obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących zakup przez podatnika towarów i usług związanych ze sprzedażą (dostawą) opodatkowaną. Kwestionując powyższą decyzję w odwołaniu, podatnik wniósł o jej uchylenie i orzeczenie przez organ II instancji co do istoty sprawy. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art. 121 § 1, art. 122 i art. 191 O.p., art. 4 pkt 16 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm. - w skrócie: "u.p.t.u.p.a."), a także art. 2 pkt 19 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. - w skrócie: "u.p.t.u."). W argumentacji odwołujący się podniósł, że w 2006 r. prowadził działalność rolniczą polegającą na odchowie piskląt jedno lub kilkodniowych do wieku co najmniej 14 tygodni i ich odsprzedaży przed osiągnięciem nieśności, a działalność ta nie stanowi działu specjalnego produkcji rolnej. Z powyższego wywiódł, że jego przychody nie podlegały ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm. - w skrócie: "u.p.d.o.f."), nie był zatem obowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych, a w konsekwencji nie utracił zwolnienia przewidzianego dla rolników ryczałtowych w przepisach u.p.t.u. Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją dnia [...], nr [...], [...], utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy, powołując się na przepisy art. 15 ust. 1 i 2, art. 2 pkt 19 i art. 43 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u., stwierdził, że, co do zasady, rolnik dokonujący dostawy towarów i świadczenia usług prowadzi działalność gospodarczą. Ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wówczas, gdy: 1) dokonuje dostawy produktów rolnych z własnej działalności rolniczej oraz świadczy usługi rolnicze; 2) nie ma obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych na podstawie odrębnych przepisów; 3) nie zrezygnował ze zwolnienia po spełnieniu określonych w przepisach przesłanek. W ocenie organu II instancji, w sprawie wystąpiła przesłanka negatywna w postaci obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych. Wskazano bowiem, że podatnik nie mógł korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u. z uwagi na przekroczenie w 2005 r. obrotów odpowiadających równowartości 800.000 euro. Zaznaczono, że dla podjętego rozstrzygnięcia nie miała znaczenia okoliczność, czy podatnik prowadził działy specjalne produkcji rolnej, czy działalność rolniczą. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu B. B., reprezentowany przez doradcę podatkowego, wniósł o uchylenie powyższej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: - art. 2 pkt 19 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u., - art. 122 O.p. poprzez niewyjaśnienie istotnych okoliczności faktycznych co do działalności podatnika, wobec czego nie zastosowano względem podatnika zwolnień dotyczących rolnika ryczałtowego, - art. 121 § 1 O.p. poprzez dowolną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz wykładnię norm prawnych o niejasnym znaczeniu na niekorzyść podatnika, - art. 120, art. 121 i art. 122 w zw. z art 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez przekroczenie granicy swobodnej oceny dowodów, przez co dokonano sprzecznych z rzeczywistym stanem faktycznym ustaleń, - art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 70 § 1 O.p. poprzez brak uchylenia decyzji organu I instancji wobec upływu terminu przedawnienia zobowiązania. Argumentując skargę powtórzono, że w 2006 r. podatnik nie prowadził działów specjalnych produkcji rolnej, albowiem nie dokonywał sprzedaży kur nieśnych, a tym samym do jego przychodów nie miały zastosowania przepisy u.p.d.o.f. Z powyższego wywiódł, iż nie był obowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych i nie utracił prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u., dla rolnika ryczałtowego. Ponadto autor skargi wyraził przekonanie, że zobowiązania podatkowe objęte zaskarżoną decyzją uległy przedawnieniu, ale zarzutu tego w żaden sposób nie uzasadnił. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. podtrzymał w całości stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Odnosząc się do zarzutu przedawnienia organ podniósł, że zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia 2006 r. do listopada 2006 r. przedawni się z dniem 31 grudnia 2011 r., a za miesiąc grudzień 2006 r. – z dniem 31 grudnia 2012 r. Dodatkowo organ podniósł, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu prawomocnym wyrokiem z dnia 4 listopada 2009 r., o sygn. akt I SA/Po 564/09, oddalił skargę podatnika na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za 2003 r. WSA w Poznaniu postanowieniem z dnia 19 października 2011 r., o sygn. akt I SA/Po 509/11, zawiesił postępowanie na zgodny wniosek stron, które następnie postanowieniem z dnia 16 lipca 2014 r. zostało podjęte na wniosek strony skarżącej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Badając zaskarżone decyzje według kryteriów przewidzianych w ustawie z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej w skrócie: "P.p.s.a."), Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności należy odnieść się do najdalej idącego zarzutu skargi dotyczącego przedawnienia. W ocenie Sądu zarzut naruszenia art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 70 § 1 O.p. poprzez brak uchylenia decyzji organu I instancji wobec upływu terminu przedawnienia zobowiązania, należy uznać za całkowicie chybiony. Prawidłowe wyliczenie terminu przedawnienia prowadzi do jednoznacznego wniosku, że zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do listopada 2006 r. przedawni się z dniem 31 grudnia 2011 r., natomiast zaskarżona decyzja została wydana w dniu [...] 2011 r. i doręczona pełnomocnikowi strony w dniu [...] 2011 r. Wobec powyższego stanowisko organu w tej kwestii przedstawione w odpowiedzi na skargę jest w pełni trafne. Dla prawidłowego zastosowania norm prawa materialnego konieczne jest właściwe ustalenie stanu faktycznego sprawy. Sądowa kontrola zaskarżonej decyzji w pierwszej kolejności musi zatem dotyczyć tych ewentualnych naruszeń przepisów postępowania, które mogły mieć wpływ na prawidłowe ustalenie podstawy faktycznej rozstrzygnięć organów podatkowych. Rozważania w przedmiocie zastosowania określonego przepisu prawa materialnego mają bowiem uzasadnienie dopiero na tym etapie stosowania prawa, na którym nie ma już żadnych wątpliwości, co do stanu faktycznego. Dokonując oceny prawidłowości przeprowadzonego przez organy obu instancji postępowania podatkowego Sąd stwierdza, że postępowanie to, wbrew twierdzeniom autora skargi, czyniło zadość zasadom procesowym przewidzianym w przepisach O.p., regulującej procedurę podatkową. Zarzuty skargi, zawarte w petitum, jak i w jej uzasadnieniu, koncentrują się przede wszystkim wokół naruszenia przez organy przepisów procesowych, dotyczących zasady zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), zasady prawdy materialnej (art. 122 O.p.), zasady dwuinstancyjności postępowania (art. 127 O.p.), zasady postępowania dowodowego (art. 180 O.p.), zasady bezpośredniości (art. 181 O.p.), zasady zupełności materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.) oraz oceny materiału dowodowego (art. 191 O.p.). W ocenie Sądu, żadna z powyższych zasad postępowania podatkowego nie została naruszona w toku przedmiotowego postępowania. Podstawą dla uznania zaskarżonej decyzji za zgodną z prawem było przyjęcie przez Sąd stanu faktycznego sprawy, który Dyrektor Izby Skarbowej w P. przedstawił w uzasadnieniu wydanej decyzji. Należy uznać, że został on ustalony w sposób prawidłowy. Zdaniem Sądu, organ podatkowy wyczerpująco zebrał materiał dowodowy przydatny do wydania ostatecznej decyzji oraz dokonał jego wszechstronnej i prawidłowej oceny. Stan faktyczny i prawny sprawy zostały ustalone zgodnie z wymogami zawartymi w O.p., a w szczególności w art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 180, art. 187, art. 188, art. 190 oraz 191 O.p., zaś dokonana przez organ ocena materiału dowodowego nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Zgodnie z treścią tego przepisu "organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Podkreślenia wymaga, że dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone, Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. W ocenie Sądu, organ odwoławczy właściwie rozważył całość zebranego materiału dowodowego, a w obszernym uzasadnieniu rozstrzygnięcia bardzo szczegółowo wyjaśnił, jakim dowodom odmówił wiarygodności (zeznania podatnika), a także wskazał na dowody, którym dał wiarę (np. faktury VAT RR). Podnieść należy, że skarżący nie zdołał podważyć oceny poszczególnych dowodów dokonanej przez organy obu instancji, mimo, że w odwołaniu od decyzji, jak i w rozpoznawanej skardze neguje ustalenia organów oraz dowody zebrane w toku postępowania kontrolnego świadczące o tym, że w 2006 r. nie spełniał warunków uznania go za rolnika ryczałtowego. Zaakcentowania wymaga, że choć skarżący, za pośrednictwem swojego pełnomocnika, aktywnie uczestniczył w postępowaniu (m.in. uczestniczył w przesłuchaniach strony i świadków, przeglądał akta sprawy), to jednak nie przedstawił w jego trakcie żadnych dowodów procesowych, które potwierdziłyby prawdziwość jego twierdzeń. To zaś, że organy podatkowe dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje skarżący nie świadczy jeszcze o naruszeniu reguł rządzących postępowaniem dowodowym. W ocenie Sądu konkluzja w zakresie ustaleń faktycznych, wywiedziona przez Dyrektora Izby Skarbowej w P., co do braku podstaw do uznania skarżącego w 2006 r. za rolnika ryczałtowego, znajduje pełne pokrycie w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym, który we wzajemnym powiązaniu treści poszczególnych dowodów pozwala na przyjęcie tych ustaleń w sposób jednoznaczny, zgodnych z logiką i doświadczeniem życiowym. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w 2006 r. skarżący posiadał status rolnika ryczałtowego, a w konsekwencji, czy mógł skorzystać z podmiotowego zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u. W ocenie Sądu, kluczową kwestią dla prawidłowego zastosowania w badanej sprawie norm prawa materialnego jest ustalenie, jakie obroty osiągnął skarżący ze sprzedaży kur nieśnych dokonywanej w ramach prowadzonej w 2006 r. działalności rolniczej. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u. zwolnieniem od podatku od towarów i usług objęte są dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywanej przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego. Przepis art. 2 pkt 19 u.p.t.u. definiuje rolnika ryczałtowego, jako rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 15 u.p.t.u. przez działalność rolniczą należy rozumieć produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych. W rozpoznawanej sprawie - wbrew obszernym wywodom zawartym w skardze sporządzonej przez doradcę podatkowego - nie mają zastosowania przepisy u.p.d.o.f., a także odnosząca się do tych przepisów uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 stycznia 2011 r., o sygn. akt II FPS 2/10. W ocenie Sądu, nie budzi najmniejszych wątpliwości, że zarówno u.p.t.u., jak i u.p.d.o.f., posługują się własnymi pojęciami i definicjami. W szczególności należy podkreślić, że mająca zastosowanie w niniejszej sprawie u.p.t.u. definiuje pojęcie działalności rolniczej, nie wyodrębniając części tej działalności w osobny rodzaj (tak, jak to czyni u.p.d.o.f. w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej) i zawiera definicję rolnika ryczałtowego oraz określa warunki zwolnienia od podatku VAT. Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że w pełni uprawniona jest konstatacja, iż wyłączenie ze statusu rolnika ryczałtowego, o którym mowa w art. 2 pkt 19 u.p.t.u., poprzez odwołanie się do wynikającego z odrębnych przepisów obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych odnosi się do obowiązku wynikającego z art. 2 ust. 1 pkt 2 u.r. W takiej sytuacji, rolnik nie może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług oraz ze szczególnej procedury uzyskiwania zryczałtowanej rekompensaty zwrotu VAT zapłaconego przy nabyciu towarów i usług, ale staje się czynnym podatnikiem rozliczającym podatek na zasadach ogólnych. Oznacza to więc, że ma obowiązek prowadzenia ewidencji, o których mowa w art. 109 ust. 3 u.p.t.u., (a nie ksiąg rachunkowych) i składania deklaracji VAT-7. Zastosowanie do rolników (producentów rolnych) kryterium wysokości przychodów, po osiągnięciu których tracą status rolnika ryczałtowego w podatku od towarów i usług, jest zgodne z przepisami wspólnotowymi. Należy zauważyć, że zgodnie z art. 296 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 26 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm. - w skrócie: "Dyrektywa 112") państwa członkowskie mają możliwość stosowania zryczałtowanego systemu dla rolników z uwagi na trudności "administracyjne". Mogą też wyłączyć niektóre kategorie rolników, jak również rolników, dla których stosowanie zasad ogólnych nie powinno spowodować trudności administracyjnych. Abstrahując od badanej sprawy, uwadze Sądu nie uszło także to, że limit wartości sprzedaży dla korzystania ze zwolnienia od podatku przez każdego podatnika, nie będącego rolnikiem, został również określony na poziomie 800.000 euro (w stanie prawnym obowiązującym w 2006 r.). Można zatem stwierdzić, że rolnik traci zwolnienie wtedy, gdy przestaje być tzw. "małym podatnikiem" - por. art. 2 pkt 25 lit. a) u.p.t.u. z art. 2 ust. 1 pkt 2 u.r. W ocenie Sądu, norma określona w art. 32 ust. 1 Konstytucji RP stoi na przeszkodzie wywodzeniu z treści art. 2 pkt 19 u.p.t.u. dalej idących preferencji dla rolników - osób fizycznych niż dla innych podatników. Przenosząc powyższe rozważania na grunt badanej sprawy Sąd stwierdza, iż Dyrektor Izby Skarbowej w P. w zaskarżonej decyzji słusznie uznał, że rolnik może skorzystać ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u., wyłącznie w sytuacji gdy: 1) dokonuje dostawy produktów rolnych z własnej działalności rolniczej oraz świadczy usługi rolnicze; 2) nie ma obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych na podstawie odrębnych przepisów; 3) nie zrezygnował ze zwolnienia po spełnieniu określonych w przepisach przesłanek. Ziszczenie się choćby jednej z tych przesłanek uniemożliwia rolnikowi możliwość korzystania z powyższego zwolnienia. W świetle powyższego, za prawidłowe należy uznać stanowisko organu odwoławczego, że w badanej sprawie wystąpiła przesłanka negatywna w postaci obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych. Z akt sprawy wynika bowiem jednoznacznie, że skarżący z tytułu prowadzonej działalności rolniczej w 2005 r. osiągnął przychód netto w wysokości [...] zł. Okoliczność ta nie jest kwestionowana przez skarżącego. Tym samym słusznie organ podatkowy wywiódł, że podatnik nie mógł korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u. z uwagi na przekroczenie w 2005 r. obrotów odpowiadających równowartości 800.000 euro. W ocenie Sądu organ podatkowy trafnie także stwierdził w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że dla podjętego rozstrzygnięcia nie miała w istocie żadnego znaczenia okoliczność, czy podatnik prowadził działy specjalne produkcji rolnej, czy też działalność rolniczą. Jak już bowiem wcześniej wskazano, mająca zastosowanie w niniejszej sprawie u.p.t.u. definiuje pojęcie działalności rolniczej, nie wyodrębniając części tej działalności w osobny rodzaj (tak, jak to ma miejsce w u.p.d.o.f. w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej). Mając na uwadze całokształt podniesionych okoliczności, Sąd uznał, że w badanej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa procesowego, ani prawa materialnego, które stanowiłoby podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji organu podatkowego. W tym stanie rzeczy, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji.