I SA/Po 646/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Roman Wiatrowski Sędziowie WSA Katarzyna Nikodem (spr.) WSA Karol Pawlicki Protokolant: st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 marca 2011 r. sprawy ze skargi B. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006 roku I. oddala skargę; II. przyznaje od Skarbu Państwa (Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu) adwokatowi A. K. kwotę [...],- zł ([...]) uwzględniającą podatek od towarów i usług w wysokości [...] zł ([...]), tytułem zwrotu nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. /-/ K. Pawlicki /-/ R. Wiatrowski /-/ K. Nikodem Decyzją [...] listopada 2009 r. o nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. określił B. K. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2006 r. w łącznej kwocie [...] zł. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że w postępowaniu kontrolnym wszczętym postanowieniem tego organu z dnia [...] maja 2009r. ustalono, że w roku 2006r. podatniczka prowadziła działalność gospodarczą w Przedsiębiorstwie Handlowo - Usługowym "[...]" B. K. w zakresie detalicznej i hurtowej sprzedaży paliw płynnych (oleju napędowego i oleju opałowego) oraz paliw gazowych i usług transportowych. Z dokumentów zgromadzonych przez organ I instancji wynikało, że podatniczka zaniżyła zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług. Podstawę rozstrzygnięcia organu I instancji stanowiło zakwestionowanie rzetelności transakcji nabycia paliw płynnych od Przedsiębiorstwa Wielobranżowego "C.-S. [...]" sp. z o.o W. oraz "G.-D." S. G., K.P., jak również transakcji sprzedaży na rzecz E.-P. sp.j. z L. i P. A. S. P. sp. z o.o. z O. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego organ kontroli skarbowej orzekł, że faktury nabycia od spółki C.-S. [...] oraz G.-D S. G. są nierzetelne i nie odzwierciedlają faktycznych zakupów. Podatniczka oprócz faktur VAT nie wskazała żadnych innych dokumentów potwierdzających dostawy oleju napędowego od ww. podmiotów. Także dowody wypłaty gotówki, sporządzone na polecenie kontrolowanej nie stanowią wiarygodnego potwierdzenia dostaw i zapłaty za towar. KW zostały podpisane przez osoby, których tożsamości nie można ustalić. Dostaw oleju napędowego z firmy C.-S. [...] i G.-D nie potwierdzili także wskazani przez podatniczkę pracownicy. Zdaniem organu I instancji podatniczka nie wskazała wiarygodnego źródła pochodzenia oleju napędowego udokumentowanego fakturami VAT od ww. podmiotów. Olej napędowy zamawiała wyłącznie u osób, których tożsamości nie ustaliła. Nie żądała i nie sprawdziła także dokumentów spółki ani dokumentów firmy G-D. Organ I instancji wskazał ponadto, że w obrocie paliwami funkcjonuje bardzo dużo firm, które jedynie firmują obrót tymi wyrobami, w sytuacji gdy źródło pochodzenia paliwa jest nieznane. To nakłada na odbiorów tych towarów obowiązek szczególnego sprawdzania rzetelności źródła dostawy towarów, a w szczególności sprawdzenia, czy wystawca faktury jest rzeczywiście sprzedawcą przedmiotowego paliwa. W przypadku strony brak było takiej szczególnej przezorności. Obiektywne okoliczności, na które powołuje się, jak np. oferowanie paliwa w cenie niższej niż z O., dostawy nieoznakowanymi cysternami, fakt otrzymywania faktur od kierowców cystern oraz regulowanie gotówką do ich rąk należności wynikających z faktur wskazują, że podatnik zachowując należytą staranność powinien wiedzieć lub mógł wiedzieć, że nabywa towar z nieznanego źródła a otrzymane faktury jedynie firmują te transakcje. Organ kontroli skarbowej stwierdził, iż olej napędowy pochodził z nieznanych źródeł a źródłem pochodzenia oleju napędowego nie była spółka C-S [...] ani firma G-D. Zatem faktury, których wystawcą są ww. podmioty nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych - nie dokumentują rzeczywistej sprzedaży i dlatego -stosownie do regulacji art. 88 ust. 3a pkt 1 lit a) ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004r. nr 54 poz.535 ze zm.- dalej ustawa o VAT) stronie nie przysługiwało obniżenie kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z kwestionowanych faktur. Jednocześnie organ kontroli skarbowej w zakresie podatku należnego ustalił, iż dwie faktury: - [...] z dnia [...].10.2006r. na sprzedaż 220 litrów oleju opałowego; wartość netto [...] zł, VAT [...]zł wystawiona dla P.A. S. P. sp. o.o., O.; - [...] z dnia [...].11.2006r. na sprzedaż 690 litrów oleju opałowego; wartość netto [...]zł, VAT [...] zł wystawiona dla E-P sp.j., L. nie znajdują potwierdzenia w dokumentacji podatkowej nabywców. W toku prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Celnego w L. postępowania kontrolnego przeprowadzono czynności sprawdzające u nabywców opisanych w przedmiotowych fakturach. Pomimo, iż strona zewidencjonowała w rejestrze sprzedaży przedmiotowe dokumenty, organ kontroli skarbowej nie znajdując potwierdzenia zawartych transakcji u nabywców oleju napędowego na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT określił zobowiązanie w podatku należnym z uwzględnieniem ww. faktur. Pismem z dnia [...] października 2009r. podatniczka złożyła wniosek o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków: H. K. i S. G. Organ I instancji - wobec niemożności ustalenia adresów zamieszkania wnioskowanych osób – wezwał stronę w terminie 3 dni do wskazania miejsca zamieszkania świadków. Z uwagi na brak reakcji ze strony postanowieniem z dnia [...]10.2009r. odmówiono przeprowadzenia wnioskowanych dowodów. Odwołanie od powyższej decyzji strona złożyła pismem z dnia[...]grudnia 2009r. wnosząc o uchylenie powyższej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie. W odwołaniu zarzucono rażące naruszenie przepisów: 1. art. 121 § 1, art. 122, art. 187 i art. 188 Ordynacji podatkowej ( Dz.U. z 2005r. nr 8 poz.60 ze zm. dalej O.p.) poprzez niedokładne, niepełne zebranie materiału dowodowego skutkujące niewłaściwym ustaleniem stanu faktycznego, a w konsekwencji błędnym określeniem zobowiązania w podatku od towarów i usług. Ponadto naruszenie art. 191 O.p. poprzez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów; 2. art. 8 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2000r. nr 98, poz. 1071 ze zm. dalej k.p.a.) poprzez podejmowanie działań podważających zaufanie strony do organów państwa; 3. art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit a) ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, poprzez błędne przyjęcie, że księgi podatkowe PHU [...] B. K. prowadzone były nierzetelnie i nieuznanie ich za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów, oraz przepisu art. 88 ust. 3a pkt 1 lit a) ustawy o podatku od towarów i usług poprzez przyjęcie, że zewidencjonowane przez PHU [...] B. K. faktury VAT wystawione zostały przez podmioty nieistniejące, nieuprawnione do ich wystawiania i w konsekwencji nieuznanie ich za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów; 4. art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez błędne uznanie, że podatnik nie był uprawniony do odliczenia podatku od towarów i usług, gdyż wykazane w fakturach dostawy oleju opałowego nie miały miejsca. W uzasadnieniu przedstawionych zarzutów strona podniosła, iż postępowanie kontrolne od początku prowadzone było w sposób wskazujący, że intencją organu kontrolnego było udowodnienie z góry założonej tezy, iż strona zobowiązana jest do uiszczenia podatku od towarów i usług. Tym samym naruszona została zasada prawdy obiektywnej wyrażona w art. 122 i skonkretyzowana w art. 187§ 1 O.p. Zdaniem podatniczki ponadto naruszono przepis art. 188 O.p., poprzez nie przeprowadzenie wnioskowanego przez stronę dowodu z przesłuchania H.K. i S.G. Wyznaczony trzydniowy termin do wskazania adresów bądź miejsc pobytu wymienionych wyżej osób dowodzi, iż kontrolujący z góry wykluczył przeprowadzenie wnioskowanego dowodu a tym samym pozbawił stronę prawa do obrony. Strona zarzuciła również, iż decyzja została wydana z naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów wskazując, że w przypadku gdy pracownicy przedsiębiorstwa strony nie pamiętali niektórych zdarzeń, uznano, iż zdarzenia takie nie miały miejsca. Podatniczka nie zgładziła się także z uznaniem ksiąg podatkowych (ewidencji VAT zakupów i sprzedaży) za nierzetelne, stwierdzając, że ewidencje odzwierciedlają stan faktyczny a zewidencjonowane w nich transakcje, w tym zakupy oleju napędowego od C-S [...] sp. z o.o. i G-D S. G. miały miejsce. Ponadto nie podzieliła stanowiska organu, że podatnik powinien ponosić wszelkie konsekwencje doboru swego kontrahenta. Po dokonaniu analizy zgromadzonego materiału dowodowego Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia [...] czerwca 2010r. o nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu kontroli skarbowej. Materiał dowodowy, zdaniem organu II instancji potwierdza, że C-S [...] sp. z o.o. i G-D nie były uprawione do wystawiania faktur VAT. S. G. już w roku 2004 zaprzestał wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu (zgłoszenie VAT-Z), a sporne faktury pochodzą z roku 2006 i brak jest jakiegokolwiek dowodu na to, że po roku 2004 prowadził on działalność gospodarczą. Podatniczka przesłuchiwana zeznała, że kontaktowała się z S. G. wyłącznie telefonicznie, dokonanych dostaw nie kwitowano żadnymi dokumentami, dowody KW drukowane były "dla potrzeb księgowości", często w znacznym odstępie czasu po dokonanych płatnościach. Ponadto żaden z przesłuchanych świadków nie przypomina sobie firmy G-D, nikt nie zna pana G., nikt nie miał z nim kontaktu. Z tak ustalonych okoliczności zasadnie wywiódł organ I instancji, że faktury VAT od firmy G-D stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, tj. nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu transakcji. Ponadto zostały wystawione przez podmiot w ogóle nieuprawniony do wystawiania faktur VAT, stąd należy domniemywać że służyły wyłącznie uprawdopodobnieniu zakupu, a tym samym zalegalizowaniu paliwa pochodzącego z niewiadomego źródła. Tożsama sytuacja dotyczy spółki C-S [...]. Sporne faktury pochodzą z roku 2006, a spółka już od 2004 nie prowadziła działalności w W. (dokąd przeniosła swoją siedzibę), a rzekomo reprezentujący ją panowie K.i R. nie są znani nikomu poza samą podatniczką. Transakcje z ww. podmiotem zawierane były wyłącznie telefonicznie, brak jest jakichkolwiek dokumentów związanych z dokonaniem dostawy (sprzedawca wystawiał wyłącznie faktury). Wypłaty gotówki w znacznych kwotach dokonywane były bez świadków, osobom nikomu nieznanym, a kwitowano je dowodami KW wystawianymi przez odbiorcę często z dużym opóźnieniem w stosunku do dokonanej wypłaty, w celu rozliczeń księgowych. Według organu takie dowody jednoznacznie wskazują na fakt, że faktury wystawione zostały przez podmioty do tego nieuprawnione, a ich sporządzenie dokumentować miało jedynie zakupy paliwa z niewiadomego źródła. Z analizy dokumentów księgowych prowadzonych przez podatniczkę wynika, że głównymi dostawcami paliwa w 2006r. były właśnie firmy G-D i C- S [...] (82,62% zakupów ogółem), natomiast pracownicy zatrudnieni przez podatniczkę, którzy fizycznie dokonywali przewozu nabywanego paliwa zaznali, że głównymi dostawcami przedsiębiorstwa w tym okresie były firmy P. Z. i K., gdyż to z ich siedzib odbierali paliwo transportując je bezpośrednio do klientów bądź do swojej bazy. Organ II instancji nie zgodził się również z zarzutem nieprawidłowego wezwania strony do przedstawienia miejsca pobytu świadków w terminie 3 dni. Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, iż już w toku postępowania kontrolnego organ I instancji dokładał wszelkich starań w celu podjęcia kontaktu z panami K. i G. , o czym świadczy korespondencja z właściwymi organami samorządu terytorialnego, organami ścigania z powództwa publicznego, zgromadzone w sprawie wydruki z wszelkich baz danych, jakimi dysponują organy skarbowe i organy kontroli skarbowej. Wniosek strony o przesłuchanie ww. osób był jak najbardziej zasadny, jednakże nie mógł być zrealizowany. Postanowienie organu I instancji o odmowie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków jest proceduralną konsekwencją niemożności ustalenia miejsca pobytu tych osób. Natomiast wyznaczenie stronie 3 dniowego terminu w żaden sposób nie narusza przepisów Ordynacji podatkowej. W odniesieniu do zarzutu uznania przez organ I instancji za nierzetelne ksiąg podatkowych prowadzonych przez podatniczkę organ II instancji stwierdził, że jest to konsekwencją przeprowadzenia kontroli zarówno ewidencji sprzedaży jak i zakupu w sposób pełny i ustalenia nieprawidłowości odnośnie zapisów w nich zawartych. W prowadzonym postępowaniu bezspornie wykazano, że transakcje z firmami C-S [...] i G-D oraz P.A. S. P. i E-P nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, zatem zapisy w ewidencjach zakupu i sprzedaży dotyczące tych podmiotów są nierzetelne. Brak jest więc podstaw do postawienia organowi I instancji zarzutu niestaranności i stronniczości w tym zakresie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu strona wniosła o uchylenie powyższej decyzji w całości podnosząc w skardze zarzuty naruszenia; 1) art. 83 ust 1 i 3 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. 2007 nr 155, poz.1095 ze zm.) poprzez niezgodne z prawem przedłużenie czasu trwania czynności kontrolnych u przedsiębiorcy, 2) art. 180 oraz art. 284b § 3 O.p. poprzez wykorzystanie dowodów zgromadzonych po upływie terminów wskazanych w zarzucie 1), 3) art. 120, art. 121 § 1 O.p. przez naruszenie zasady legalizmu oraz zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, w wyniku oparcia decyzji podatkowej na własnych ustaleniach organu, przy całkowitym pominięciu stanowiska strony, zgłaszanych wniosków dowodowych, co świadczy o braku bezstronności i obiektywizmu oraz w oparciu o ochronę interesów państwa z rażącym naruszeniem praw jednostki, 4) art. 122, art. 187, art. 188 O.p. poprzez zaniechanie podjęcia przez organy podatkowe niezbędnych działań i w konsekwencji niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego skutkujące błędnym określeniem zobowiązania w podatku od towarów i usług. 5) art. 201 § 1 pkt 2 O.p. w wyniku utrzymania w mocy decyzji organu I instancji, w sytuacji gdy zachodziły podstawy do zawieszenia postępowania podatkowego w zakresie podatku VAT za 2006r. z uwagi na to, że wydanie decyzji w postępowaniu podatkowym było uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd, 6) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług poprzez niewłaściwe zastosowanie w wyniku błędnego przyjęcia, iż księgi podatkowe przedsiębiorstwa strony prowadzone były nierzetelnie i nieuznanie ich za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów, oraz naruszenie art. 88 ust 3a pkt 1 lit a w związku z art. 86 ust 1 i 2 tej ustawy poprzez pozbawienie skarżącej prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w sytuacji, gdy podatnik posiada faktury prawidłowe pod względem formalnym oraz potwierdzające faktyczne nabycie towarów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumenty przedstawione w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Sądy administracyjne dokonują kontroli legalności działań administracji publicznej zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2002 r. nr 153, poz. 1270, ze zm.) – dalej: p.p.s.a. poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie, w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest zasadność zakwestionowania prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w fakturach VAT na zakup oleju napędowego, na których jako wystawca figuruje Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "C-S [...]" sp. z o.o. z W. oraz "G-D" na podstawie art. 88 ust.3a pkt 4 lita ustawy o VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie natomiast z art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a oraz pkt 4 lit. a. ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami (fakturami korygującymi) wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur (faktur korygujących) albo stwierdzającymi czynności, które nie zostały dokonane. Jak już wyżej Sąd wskazał prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje na podstawie przepisów ustawy o VAT każdemu, kto jest nabywcą towaru i podatnikiem podatku od towarów i usług oraz otrzymał fakturę stwierdzającą to nabycie towarów lub usług, a nabycie ma związek ze sprzedażą opodatkowaną. Badanie przedmiotu sprawy należało rozpocząć od kwestii procesowych, albowiem prawidłowo ustalony stan faktyczny pozwala dopiero na ocenę, czy nastąpiło naruszenie prawa materialnego. W ocenie Sądu organy nie naruszyły żadnych przepisów postępowania, które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy. Skarżąca zarzuca, że organ I instancji naruszył art. 83 ust. 1 i 3 ustawy swobodzie gospodarczej (Dz. U. z 2007 r. nr 155, poz. 1095, ze zm.) Powyższy zarzut jest nieuzasadniony. Bezsporne jest, że skarżąca z dniem [...] sierpnia 2008 r. została wykreślona z ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez Burmistrza R. Zatem ustawa o swobodzie działalności gospodarczej nie znajduje zastosowania do postępowania wszczętego w dniu [...] maja 2009 r., ponieważ ustawa ta dotyczy przedsiębiorców (podmiotów prowadzących działalność gospodarczą), a skarżąca nie posiada statusu przedsiębiorcy od [...]sierpnia 2008 r. Również nieuzasadniony jest zarzut naruszenia art. 180 O.p. oraz art. 284b § 3 O.p. jak wynika z akt sprawy organ I instancji wszczął wyłącznie postępowanie kontrolne, w ramach którego prowadzono postępowanie dowodowe. Postępowanie kontrolne należy rozumieć jak postępowanie podatkowe a nie kontrolę podatkową. Zatem w sprawie ma zastosowanie art. 139 § 1 O.p., który stanowi, że załatwienie sprawy wymagającej postępowania dowodowego powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej – nie później niż w ciągu 2 miesięcy od wszczęcia postępowania. Powoływany w skardze przepis art. 284b § 1 O.p. nie ma zastosowania do postępowania kontrolnego prowadzonego przez organ kontroli skarbowej,. Powołany przepis ma odniesienie wyłącznie do kontroli skarbowej, która w przedmiotowej sprawie nie była przeprowadzana. Taki wniosek wynika wprost z art. 31 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004 r. nr 8, poz. 65, ze zm), który stanowi, że pojęciu postępowanie kontrolne odpowiada postępowanie podatkowe, a kontroli skarbowej – kontrola podatkowa. Należy podkreślić, że organ zgodnie z art. 140 § 1 O.p. zawiadomił stronę o niezałatwieniu sprawy w terminie. W ocenie Sądu materiał dowodowy sprawy został zgromadzony w sposób rzetelny, w zakresie w jakim było to konieczne dla jej rozstrzygnięcia. Z ustaleń dokonanych przez organy podatkowe wynika jednoznacznie, że spółka C-S [...] została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym z dniem [...] listopada 2010 r. pod numerem[...], od dnia [...]czerwca 2002 r. w rejestrze jako prezes zarządu figuruje H.K. Spółka była zarejestrowanym podatnikiem VAT w okresie od [...] września 2000 r. do [...] kwietnia 2004 r. w Drugim Urzędzie Skarbowym w K., składała deklaracje VAT-7 za okres od października 2002 r. do lipca 2002 r. Spółka nie prowadziła działalności gospodarczej w W. przy ul. O., nie zgłosiła się na tym terenie prowadzenie działalności gospodarczej we właściwym Urzędzie Skarbowym, nie składała też w Urzędzie Skarbowym w W. deklaracji VAT-7. Organ pomimo podjętych działań nie był w stanie ustalić miejsca pobytu H. K., w celu przesłuchania w charakterze świadka. W odniesieniu do G-D S. G. organ ustalił, że S.G. w okresie wystawianych faktur nie był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, nie prowadził też działalności gospodarczej, został wymeldowany z Os, W.P. w G. W. w trybie administracyjnym z dniem [...] sierpnia 2004 r. Pomimo podjętych prób, organom nie udało się ustalić miejsca pobytu S.G, dlatego też organ odmówił przeprowadzenia dowodu z zeznań tego świadka. W ocenie Sądu słusznie organ podatkowy zwrócił uwagę, że o nierzetelności zakwestionowanych faktur wskazuje szereg okoliczności, m.in skarżąca zeznała, że kontaktowała się wyłącznie telefonicznie w sprawie dostawy paliwa, nie sprawdziła dokumentów rejestracyjnych kontrahentów, paliwo przywożono cysternami nieoznakowymi logo dostawcy, zapłaty dokonywała w formie gotówki, a KW jako dowody zapłaty sporządzał M. K, który jednak nie regulował należności za dostawy, wystawiał dokumenty na polecenie skarżącej. Przesłuchiwani w charakterze świadków pracownicy skarżącej: P. D. – odpowiedzialny w 2006 r. za odbiór i rozwożenie paliwa oraz Z.R. zatrudniony w latach 2002-2007 na stanowisku kierowcy nie potwierdzili zeznań skarżącej co do dostaw paliwa od C-S [...] i G- D, stwierdzili bowiem, że nie jest im znana ani firma C-S [...], ani też G-D, dostawcami paliwa były firmy: I. i K. z bazy w P. oraz P. Z. z P. oraz R. oraz firmy z L., nie potwierdzili też dostawy paliw cysternami nieoznakowanymi. Należy zwrócić uwagę, co podkreślał Dyrektor Izby Skarbowej w P. w uzasadnieniu decyzji, że z analizy faktur zaewidencjonowanych w ewidencji zakupu wynika, że 82,62% ogółu zakupu paliwa miało rzekomo pochodzić od G-D i C-S [...], dlatego też nieprawdopodobne jest, aby pracownicy odpowiedzialni za odbiór paliwa nie pamiętali głównych dostawców, zwłaszcza, że w zeznaniach zgodnie wskazali firmy, od których odbierane było paliwo i nie były to firmy od których pochodziły faktury. Podkreślić należy, że strona nie przedłożyła w toku postępowania żadnego dowodu, któryby wskazywałby, że firmy C -S i G-D prowadziły w 2006 r. działalność gospodarczą i dokonały dostaw paliwa na rzecz skarżącej. Należy podkreślić, że jedną z głównych zasad postępowania podatkowego jest obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Obowiązek ten ciąży na organach podatkowych (art. 122 O.p.) i przejawia się w konieczności zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 O.p.). Wyrażona w art. 122 O.p. zasada prawdy obiektywnej nie ma jednak charakteru bezwzględnego. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, iż powołany przepis nie oznacza obciążenia organów podatkowych nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy (por. wyrok NSA z dnia 19 lutego 2003 r. sygn. I SA/Gd 1658/00, niepubl.) oraz że na gruncie prawa podatkowego także ma zastosowanie zasada, iż ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie, która z faktu tego wywodzi skutki prawne (zob. wyrok NSA z dnia 17 sierpnia 2001 r. sygn. III SA 1826/00, niepubl.), co wynika z wykładni celowościowej art. 122 O.p. i konstatacji, że proces dowodzenia polega na wykazaniu istnienia danego faktu, a nie na negowaniu jego istnienia. Poszukiwanie i ujawnianie dowodów jest natomiast oparte na zasadzie legalności, tzn. dowodem w sprawie podatkowej jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, o ile nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 O.p.). Przy czym przeprowadzić należy jedynie dowody mogące przyczynić się do dokładnego wyjaśnienia okoliczności mających znaczenie dla sprawy (ustalenia stanu faktycznego), gdy nie zostały te okoliczności stwierdzone innymi dowodami. Wobec powyższego na organach podatkowych nie ciąży nieograniczony obowiązek poszukiwania dowodów, w szczególności kiedy w interesie strony skarżącej jest wykazanie, że rzeczywiście przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego. Organy uzasadniły odmowę przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków H. K. i S. G. Wykazano, że przeprowadzenie wnioskowanych przez stronę dowodów było niemożliwe, z uwagi na brak danych o miejscu pobytu H. K. i S. G. Natomiast materiał dowodowy zebrany w był obszerny i bez naruszenia art. 122 O.p. pozwalał na rozstrzygnięcie sprawy. Dlatego też nieprzeprowadzenie wnioskowanych dowodów przesłuchania świadków K. oraz G., wbrew twierdzeniom skarżącej, nie narusza przepisów art.120 i 121 O.p. Zdaniem Sądu zebrany materiał dowodzi, że faktury wystawione przez G-D S. G. oraz C-S nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, albowiem firmy te nie dokonywały dostaw towaru. Ocena faktur, dokumentów KW oraz zeznań świadków i zeznań strony dokonana została przez organy w granicach swobodnej oceny dowodów. Warto podkreślić, że to obrót towarem udokumentowany fakturą jest zdarzeniem gospodarczym o skutkach podatkowych, natomiast nie jest nim dostarczenie samych dokumentów (faktur), które wprawdzie są poprawne pod względem formalnym, ale nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu transakcji. W ocenie Sądu, wobec znikomej wiedzy skarżącego co do rzeczywistej tożsamości jego kontrahentów, organy podatkowe nie miały ani możliwości ani obowiązku prowadzenia dalszego postępowania dowodowego w tym zakresie. Wobec powyższego niezasadny jest również zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego - art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Zakwestionowane faktury nie tylko pochodzą od podmiotów nieuprawnionych do ich wystawienia, ale z ogółu obiektywnych okoliczności wynika, że podatnik dokonał odliczenia podatku z faktur, które nie dokumentują rzeczywistych transakcji. Należy jeszcze zwrócić uwagę, że w odniesieniu do okresu od 1 maja 2004 r. Polska zobowiązana jest do przestrzegania przepisów prawa wspólnotowego, zarówno sądy jak i wszystkie organy administracji publicznej są zobligowane do badania zgodności prawa krajowego z prawem wspólnotowym, przy równoczesnym uwzględnianiu orzecznictwa ETS. Zgodnie z obowiązującym w 2006 r. art. 18 ust.1 lit. a Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. UE. L. z 1977 r., Nr 145, poz. 1 – powoływana dalej jako: "VI Dyrektywa") w celu wykonania prawa do odliczeń, podatnik musi posiadać fakturę, sporządzoną zgodnie z art. 22 ust. 3. Zgodnie z tym ostatnim przepisem każdy podatnik wystawia fakturę w odniesieniu do wszystkich dostarczanych towarów i usług innemu podatnikowi i zachowuje jej kopię. Analizując przepisy prawa wspólnotowego należy wskazać również na orzecznictwo ETS. W pierwszej kolejności trzeba zwrócić uwagę na wyrok ETS C-255/02 z 21 lutego 2006 r. w sprawie Halifax. W orzeczeniu tym Trybunał skonstatował, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem podmioty nie mogą powoływać się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie (teza 68 wyroku) (zob. w szczególności wyrok z dnia 12 maja 1998 r. w sprawie C-367/96 Kefalas i in., Rec. str. 1-2843, pkt 20; z dnia 23 marca 2000 r. w sprawie C-373/97 Diamantis, Rec. str. 1-1705, pkt 33, oraz z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C-32/03 H. Fini). W ocenie Sądu orzecznictwo ETS wskazuje jednoznacznie, że nie można poszerzać zakresu uregulowania wspólnotowego tak, aby objąć nim nadużycia podmiotów gospodarczych, to znaczy transakcje, które nie są przeprowadzane w ramach zwykłych transakcji handlowych, lecz wyłącznie w celu nadużycia korzyści przewidzianych w prawie wspólnotowym (teza 69 wyroku w sprawie Halifax.) (zob. podobnie w szczególności wyroki z dnia 11 października 1977 r. w sprawie 125/76 Cremer, Rec. str. 1593, pkt 21; z dnia 3 marca 1993 r. w sprawie C-8/92, Rec. str. 1-779, pkt 21 oraz ww. w sprawie Emsland-Stärke, pkt 51). Walka z oszustwem, unikaniem opodatkowania i z ewentualnymi nadużyciami jest celem uznanym i wspieranym przez VI Dyrektywę (teza 71 wyroku w sprawie Halifax) (zob. wyrok z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawach połączonych C-487/01 i C-7/02 Gemeente Leusden i Holin Groep, Rec. str. 1-5337, pkt 76). Reasumując w ocenie Sądu w toku prowadzonego postępowania podatkowego nie nastąpiło naruszenie przepisów postępowania, bądź prawa materialnego, które odpowiednio mogło lub miało wpływ na wynik sprawy. Wobec powyższego na podstawie art. 151 P.p.s.a. należało orzec jak w sentencji. |K. Pawlicki |R. Wiatrowski |K. Nikodem |