I SA/Po 825/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędzia WSA Roman Wiatrowski Protokolant st. sekr. sąd. Kamila Kozłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 stycznia 2011r. sprawy ze skargi J.B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę /-/R. Wiartrowski /-M. Bejgerowska /-/W. Zygmont W dniu (...) lipca 2010 r. podatnik J. B. zwrócił się z wnioskiem do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. Ośrodek Zamiejscowy w K. o nadesłanie decyzji z dnia (...) kwietnia 2010r. nr (...) w podatku od towarów i usług za miesiące maj, czerwiec, lipiec, sierpień i wrzesień 2005r., oraz o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od wymienionej decyzji a nadto o odblokowanie zajętego rachunku bankowego. W uzasadnieniu wniosku podatnik wyjaśnił, że w dniu (...) maja 2010r. otrzymał przesyłkę pocztową zawierającą decyzję z dnia (...) kwietnia 2010r. Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. Ośrodek Zamiejscowy w K. nr (...) w podatku dochodowego od osób fizycznych, od której w terminie złożył odwołanie. Natomiast w przesyłce tej nie została mu doręczona objęta wnioskiem o doręczenie decyzja z (...) kwietnia 2010r. w przedmiocie podatku od towarów i usług. O istnieniu tej decyzji dowiedział się gdy Urząd Skarbowy w O. na poczet określonych nią zobowiązań, dokonał zajęcia rachunku bankowego. Podatnik podkreślił, że przesyłka dostarczona (...) maja 2010r. zawierała tylko jedną decyzję, od której złożył odwołanie. Skoro więc, nie z własnej winy, nie mógł zapoznać się z treścią decyzji określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług oraz złożyć w terminie odwołania uważa, że termin na dokonanie tej czynności winien być przez organ podatkowy przywrócony. Do wniosku o przywrócenie terminu podatnik nie dołączył odwołania od decyzji . Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. Ośrodek Zamiejscowy w K. pismem, powołując się na art. 163 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: O.p.) i art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (t.j. Dz.U. z 2004r. Nr 8, poz. 65 ze zm., dalej: u.k.s.), przekazał wniosek podatnika Dyrektorowi Izby Skarbowej w P. wraz ze stanowiskiem w sprawie. Odnosząc się do zarzutu, iż nie została jej doręczona decyzja w zakresie podatku od towarów i usług, organ l instancji stwierdził, że tezie podatnika przeczy bowiem posiadany przez ten organ dokument "Potwierdzenie odbioru", w którym w miejscu "Rodzaj pisma" wpisano: "2 x decyzja + 1 x wynik", w miejscu "Numer pisma" wpisano: "(...) ", w miejscu "Z dnia" wpisano: "(...) 04.2010", jako adresata wskazano J. B., ul. (...) N. Doręczyciel natomiast zaznaczył, że przesyłkę doręczono adresatowi, a J. B. własnoręcznym podpisem potwierdził odbiór przesyłki w dniu (...) maja 2010r. Również z wydziałowego rejestru pism wychodzących i wykazu wysyłanych pism poleconych wynika, że w przesyłce odebranej przez J. B. w dniu (...) maja 2010r. były 3 dokumenty. W rejestrze - w kolumnie: "Pismo dotyczy" wpisano: "2 x decyzja + 1 x wynik", natomiast w wykazie wysyłanych pism poleconych, potwierdzonym pieczęcią poczty, pod poz. 17 widnieje wpis: "J. B., ul. (...) N., masa przesyłki 350g". Według wyjaśnień organu l instancji, przesyłka ważyła 150g ((...) g decyzja w podatku dochodowym licząca (...) stron + (...) stronicowa decyzja w podatku od towarów i usług + (...) stronicowy wynik kontroli + koperta i znaczek), a wskazana w wykazie waga 350g wynika z przyjętego przez pocztę taryfikatora. Powyższe jednoznacznie dowodzi, że decyzja w zakresie podatku od towarów i usług została podatnikowi doręczona w dniu (...) maja 2010r. wraz z decyzją w podatku dochodowym i wynikiem kontroli. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. w dniu (...) lipca 2010r. wysłał do podatnika, zgodnie z jego wnioskiem kserokopię decyzji z (...) kwietnia 2010r. nr (...). Podatnik kolejny raz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od powyższej decyzji wystąpił pismem z dnia (...) lipca 2010r. Do wniosku dołączył odwołanie od decyzji z dnia (...) kwietnia 2010r. nr (...). Z uzasadnienia wniosku wynika, że stanowisko Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. Oddział Zamiejscowy w K., uznał on za rozstrzygnięcie organu l instancji, odmownie załatwiające jego wniosek o przywrócenie terminu. Natomiast wyjaśniając przyczyny uchybienia terminowi odwołał się do argumentów zawartych w poprzednim wniosku. Dyrektor Izby Skarbowej w P., po rozpatrzeniu wniosku podatnika z dnia (...) lipca 2010r. (uzupełnionego pismem z (...) lipca 2010r.) o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania (wniosek o odblokowanie konta został przekazany do załatwienia zgodnie z właściwością), na podstawie art. 163 § 2 w związku z art. 162 § 1 i § 2 O.p., (w postanowieniu błędnie wskazano art. 162 ust. 1 i ust. 2 O.p.), odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji. W treści uzasadnienia organ odwoławczy wskazał, iż według art. 162 § 1 O.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (art. 162 § 2 O.p.). W sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania lub zażalenia postanawia ostatecznie organ podatkowy właściwy do rozpatrzenia odwołania lub zażalenia (art. 163 § 2 O.p.). Organ odwoławczy wskazał , że z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż przywrócenie terminu do wniesienia odwołania możliwe jest w przypadku spełnienia przez podatnika łącznie następujących przesłanek: - podatnik uprawdopodobni brak jego winy w uchybieniu terminu, - wniosek o przywrócenie terminu zostanie złożony w ciągu 7 dni od ustania przyczyny jego uchybienia, - wraz z wnioskiem zostanie złożone odwołanie. Organ ten podkreślił, że w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu l instancji postanawia wyłącznie organ odwoławczy. Podatnik nie miał zatem żadnych podstaw prawnych aby uznać, że pismo Dyrektora Urzędu Kontroli w P. Ośrodek Zamiejscowy w K. z dnia (...) lipca 2010 r. nr (...), skierowane do Dyrektora Izby Skarbowej w P., jest rozstrzygnięciem jego wniosku z dnia (...) lipca 2010r. w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W niniejszej sprawie takie rozstrzygnięcie mógł bowiem podjąć wyłącznie organ odwoławczy. W konsekwencji pismo podatnika z dnia (...) lipca 2010r., do którego dołączono odwołanie od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. Ośrodek Zamiejscowy w K. z dnia (...) kwietnia 2010r. nr (...), należało uznać za uzupełnienie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania z dnia (...) lipca 2010r. Organ odwoławczy wskazał, że brak winy w niedopełnieniu obowiązku jest możliwy do przyjęcia tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. Jako kryterium przy ocenie winy w uchybieniu terminu procesowego należy przyjąć regułę starannego działania, którego można oczekiwać od osoby dbającej należycie o swoje interesy. Bezsporne w sprawie jest, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. Oddział Zamiejscowy w K. w dniu (...) kwietnia 2010r. wydał dwie decyzje: o nr (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych i o nr (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od maja do września 2005r. a nadto wynik kontroli nr (...) za miesiące od stycznia do kwietnia i od października do grudnia 2005r., jak również fakt, iż podatnik został prawidłowo pouczony o przysługującym prawie do wniesienia odwołania oraz terminie na dokonanie tej czynności. Organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z pocztowym "Potwierdzeniem odbioru" przesyłka doręczona stronie zawierała wymienione 3 dokumenty, na co wskazują znajdujące się na tym potwierdzeniu informacje wpisane w pozycji "Rodzaj pisma", "Numer pisma" i "Z dnia", a także czytelny podpis podatnika potwierdzający odbiór tej przesyłki w dniu (...) maja 2010r. Wszystkie adnotacje na "Potwierdzeniu odbioru", dotyczące rodzaju pism, ich numerów i daty wydania, są sporządzone tym samym charakterem pisma i tym samym tuszem, nie zawierają żadnych skreśleń, nie noszą cech dopisywania ani innych śladów przerabiania. Widnieje na nim też data doręczenia, podpis doręczającego i odbiorcy. W ocenie organu odwoławczego "Potwierdzenie odbioru" zostało zatem sporządzone prawidłowo i stanowi dowód tego, co zostało w nim stwierdzone. Zgodnie bowiem z art. 194 § 1 i 2 O.p. dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Przepis ten stosuje się odpowiednio do dokumentów urzędowych sporządzonych przez inne jednostki, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów są uprawnione do ich wydawania. Organ odwoławczy podkreślił, że powyższe stanowisko organu odwoławczego znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 lipca 2010r., sygn. akt II FSK 372/09. Podatnik – zdaniem organu odwoławczego - ma możliwość kwestionowania treści dokumentu urzędowego, co wynika z treści art. 194 § 3 O.p. Przepis ten wymaga wprost przeprowadzenia dowodu przeciwnego. Samo twierdzenie odwołującego, iż w przesyłce doręczonej (...) kwietnia 2010r. nie było decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług, nie poparte żadnym dowodem, jest zatem niewystarczające do obalenia domniemania zgodności z prawdą zwrotnego "Potwierdzenia odbioru". Za datę skutecznego doręczenia decyzji z (...) kwietnia 2010r. w przedmiocie podatku od towarów i usług należy więc przyjąć datę wynikającą z dokumentu urzędowego "Potwierdzenie odbioru", tj. (...) maja 2010r. Tym samym termin do złożenia odwołania, licząc od dnia (...) maja 2010r., minął dnia (...) maja 2010r. Zgodnie bowiem z art. 223 O.p., odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu, który decyzję wydał w terminie 14 dni od dnia doręczenia. W skardze z dnia (...) września 2010r. podatnik wniósł o: 1. "uchylenie zaskarżonej decyzji" jako naruszającej prawo, w szczególności art. 162 i 163 oraz 194 O.p. "i zmianę zaskarżonej decyzji" poprzez przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w przedmiocie podatku od towarów i usługi "i zaliczenie złożonego odwołania od tejże decyzji oraz przekazanie sprawy do rozpatrzenia wniesionego wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu odwołania", 2. zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Podatnik podtrzymał dotychczasową argumentację wskazując, iż w dniu (...) maja 2010r. otrzymał przesyłką pocztową zawierającą wyłącznie jedną decyzję z dnia (...) kwietnia 2010r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych i od tej decyzji wniósł w terminie odwołanie. O drugiej decyzji dowiedział się dopiero po około dwóch miesiącach w dniu (...) lipca 2010r., w momencie gdy próbował wyjaśnić w Urzędzie Skarbowym w O. przyczyny zablokowania swojego konta bankowego. Telefonicznie ustalił jaki jest numer tej decyzji i w dniu (...) lipca 2010r. zwrócił się z wnioskiem o jej nadesłanie. W jego ocenie jest logicznym i oczywistym, że gdyby otrzymał dwie decyzje w dniu (...) maja 2010 to z pewnością odwołałby się od nich, gdyż uczynił to w terminie od jednej z nich. Podatnik złożył pismo z prośbą o nadesłanie decyzji z dnia (...) kwietnia 2010r. o nr (...) i wprawdzie już wówczas wnioskował o przywrócenie terminu do złożenia odwołania, lecz wniosek ten był złożony z ostrożności, gdyż faktycznie dopiero po nadesłaniu decyzji mógł się zapoznać z jej treścią. Dopiero w dniu (...) lipca 2010r. otrzymał decyzję, o którą wystąpił i po raz pierwszy mógł się z nią zapoznać i w zakreślonym terminie wniósł równocześnie wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od tejże decyzji wraz z odwołaniem. Wobec tego nie z własnej winy nie mógł zapoznać się z treścią decyzji określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług oraz złożyć odwołania. Zachował wszelkie wymogi określone w art. 162 O.p. Podatnik podkreślił, iż "potwierdzenie odbioru listu z wpisaniem dwóch decyzji na co powołuje się organ następuje przed otwarciem listu czyli w momencie odbioru listu od listonosza i nawet gdyby na tym potwierdzeniu było napisane, że list zawiera pięć decyzji to także by to podpisał, choćby nawet nie widział co faktycznie zawiera przesyłka". Poczta przyjmując przesyłki także nie sprawdza zawartości. Waga także nie może być dowodem doręczenia przesyłki, gdyż jest ona zależna od gramatury używanego papieru, koperty i znaczków, wszelkich naklejek na list. Zatem przy tak niewielkich różnicach wagowych, nie może stanowić wiarygodnego, jednoznacznego dowodu na to, że y otrzymał sporną decyzję. Organ podatkowy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna. Sposób doręczania pism przez organy podatkowe został uregulowany w Rozdziale 5. Ordynacji podatkowej - "Doręczenia". Zgodnie z art. 148 § 1 O.p. pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. Na podstawie art. 144 O.p. organ podatkowy doręcza pisma za pokwitowaniem przez pocztę, swoich pracowników lub przez osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów. Według art. 152 § 1 O.p. odbierający pismo potwierdza doręczenie pisma własnoręcznym podpisem, ze wskazaniem daty doręczenia. Kwestie dotyczące doręczeń oraz formę sporządzania dokumentów pocztowych potwierdzających doręczenie przesyłki przez operatora pocztowego regulują przepisy ustawy z dnia 12 czerwca 2003 r. Prawo pocztowe (Dz. U. Nr 130, poz. 1188 z późn. zm.) oraz wydanego na jej podstawie rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 9 stycznia 2004 r. w sprawie warunków wykonywania powszechnych usług pocztowych (Dz. U. Nr 5, poz. 34 z późn. zm.). Stosownie do § 35 ust. 1 tego rozporządzenia, przesyłki rejestrowane i przekazy pocztowe doręcza się zgodnie z art. 26 wymienionej ustawy za pokwitowaniem odbioru. Zgodnie z art. 3 pkt 20 ustawy przesyłka rejestrowana jest to przesyłka przyjęta za pokwitowaniem przyjęcia i doręczona za pokwitowaniem odbioru. Według § 10 ust. 2 rozporządzenia potwierdzenie odbioru polega na doręczeniu nadawcy formularza z pokwitowaniem adresata odbioru przesyłki rejestrowanej lub przekazu pocztowego. Tak więc pisma doręczane z zastosowaniem zwrotnego potwierdzenia odbioru przez adresata, za pośrednictwem poczty, spełniają przytoczoną definicję przesyłki rejestrowanej. Zgodnie z art. 194 § 1. O.p. dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Według § 2 cytowanego artykułu przepis § 1 stosuje się odpowiednio do dokumentów urzędowych sporządzonych przez inne jednostki, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów uprawnione są do ich wydawania. Sąd w niniejszej sprawie w pełni podziela stanowisko prezentowane jednolicie w orzecznictwie, iż pocztowy dowód doręczenia przesyłki jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 § 2 O.p. w związku z art. 3 pkt 20 ustawy Prawo pocztowe, co oznacza, że stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone (tak wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: II FSK 372/09, II GSK 95/08, II GSK 555/08). Zwrotne potwierdzenie odbioru jest dowodem wówczas, gdy zostało prawidłowo sporządzone. W niniejszej sprawie zwrotne potwierdzenie odbioru zawiera adnotację sporządzoną tym samym charakterem pisma i tym samym tuszem o treści "2 x decyzja + 1 x wynik" ze wskazaniem daty ich wydania i numerów. Zawiera też datę doręczenia, podpis doręczającego i odbiorcy. Potwierdzenie to nie zawiera żadnych skreśleń, nie nosi cech dopisywania, poprawiania ani innych śladów przerabiania. Sąd zważył, iż zwrotne potwierdzenie odbioru nadawca wypełnił niestarannie i nie umieścił na nim pełnego numeru decyzji (brak cyfr (...)) - jednakże w ocenie Sądu jest to oczywista pomyłka, a potwierdzenie zostało sporządzone w "formie określonej przepisami prawa" w rozumieniu art. 194 § 1. O.p. Uznać zatem należało, że powyższe potwierdzenie odbioru zostało sporządzone prawidłowo i stanowi dowód tego, co zostało w nim stwierdzone – tj. doręczenia podatnikowi w dniu (...) maja 2010 r. dwóch decyzji, w tym przedmiotowej - dotyczącej podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 194 § 3 O.p. strona ma możliwość kwestionowana treści dokumentu urzędowego przez przeprowadzenie dowodu przeciwnego. Przepis wprost wymaga od strony przeprowadzenia dowodu, co wiąże się ze szczególną mocą dowodową dokumentów urzędowych. W tej sytuacji same twierdzenia podatnika – nawet brzmiące wiarygodnie lecz niepoparte żadnym dowodem - są niewystarczające do obalenia domniemania zgodności z prawdą prawidłowo sporządzonego dokumentu urzędowego. Wbrew twierdzeniom podatnika organ podatkowy doręczając dwie decyzje w jednej kopercie nie naruszył prawa - albowiem nie ma przepisu nakazującego doręczanie pism w toku postępowania podatkowego w osobnych kopertach. Mając powyższe na względzie uznać należało za prawidłowe stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej odmawiającej przywrócenia terminu do złożenia odwołania albowiem podatnik nie wykazał – zgodnie z art. 162 § 1 O.p. aby uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez jego winy. Za datę doręczenia decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług należy uznać datę wynikającą z dokumentu urzędowego - (...) maja 2010r. W tym dniu decyzja weszła do obrotu prawnego. Tym samym 14 dniowy termin do złożenia odwołania wskazany w art. 223 § 2 pkt 1 O.p. minął dnia (...) maja 2010r. Dlatego Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku. /-/ R. Wiatrowski /-/ M. Bejgerowska /-/ W. Zygmont .