I SA/Po 890/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie Sędzia WSA Maciej Jaśniewicz Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 października 2008r. sprawy ze skargi A E S na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005r. oddala skargę /-/ K. Pawlicki /-/ W. Zygmont /-/ M. Jaśniewicz Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego określił R S i A S wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] rok na kwotę [...]. Jako podstawę prawnomaterialną rozstrzygnięcia wskazano m.in. art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.). W uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, że po przeanalizowaniu dokumentów źródłowych oraz przeprowadzeniu postępowania podatkowego ustalono, że A sp. z o. o. roku [...] nie wypłaciła A S wynagrodzenia ze środków przyznanych przez Komisję Europejską w ramach funduszu ISPA, ponieważ ich nie otrzymywała, a w ramach umowy o pracę podatnik otrzymywał wynagrodzenie za świadczoną pracę i nie realizował bezpośrednio celu programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Nadto Firma A oświadczyła, że B w O otrzymywała środki bezzwrotnej pomocy z Unii Europejskiej jako instytucja zamawiająca, będąca dysponentem (beneficjentem końcowym) środków pomocowych, która zawarła umowę z C jako wykonawcą działającym pod nazwą D na "Zarządzanie i nadzór nad budową Autostrady A-4". Następnie D zawarła umowę z A, jako dostawcą usług. A w ramach wykonywania usług związanych z projektami, powierzyła innym podatnikom, w tym między innymi osobom fizycznym, wykonanie określonych czynności. Ponadto Spółka poinformowała, że: * w latach [...] nie wypłaciła A S wynagrodzenia ze środków przyznanych przez Komisję Europejską w ramach funduszu ISPA, ponieważ ich nie otrzymywała, * Pan A S w ramach umowy o pracę, otrzymywał wynagrodzenie za świadczoną pracę i nie realizował bezpośrednio celu programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. 1 Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że dochód uzyskany przez AS w [...] z tytułu wynagrodzenia ze stosunku pracy, nie spełnia pierwszej jak i drugiej przesłanki zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uprawniającej do zwolnienia. Podatnik nie otrzymywał dochodów bezpośrednio pochodzących z funduszy Unii Europejskiej oraz przekazywanie tych środków nie było dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy. Podatnik był zatrudniony przez A, a ta firma nie realizuje bezpośrednio celu programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy, jak również nie zawarła umowy z takim podmiotem, realizując jednocześnie cel programu w ramach innej umowy. Jak ustalono A jest kolejnym podmiotem, któremu podmiot bezpośrednio realizujący cel programu podzleca wykonanie określonych czynności, w związku z realizowanym przez niego programem, co również wyklucza możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych w [...] przez A S. W odwołaniu z dnia [...] A E S zawarł wniosek o stwierdzeniu nieważności decyzji organu podatkowego. Podatnik wskazał, że złożył korektę zeznania podatkowego za rok [...], a wyniku złożonych przez niego wyjaśnień, organ podatkowy dokonał zwrotu nadpłaty w kwocie [...]. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji. W uzasadnieniu wskazano, że z treści art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że zwolnienie od podatku ma zastosowanie tylko wtedy gdy spełnione zostaną łącznie następujące przesłanki: wynagrodzenia osób zatrudnionych finansowane są ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej oraz osoby te realizują bezpośrednio cel programu. W rozpatrywanej sprawie bezsporne jest, że A S w [...] był zatrudniony w ramach umowy o pracę przez firmę A sp. z o.o. z siedzibą w W na stanowisku inżyniera kontraktu w rozumieniu FIDIC. Ponadto ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że w dniu [...] został zawarty "Kontrakt na usługi w ramach pomocy zagranicznej Wspólnoty Europejskiej" pomiędzy B z jednej strony, a D z drugiej strony. Przedmiotem Kontraktu było Zarządzanie i nadzór nad budową Autostrady A-4, Odcinek [...] nr [...]. 2 Następnie w dniu [...] została zawarta umowa o podwykonawstwo pomiędzy D oraz A sp. z o. o. w zakresie Umowy na Usługi dla Pomocy Zagranicznej Wspólnoty Europejskiej nr [...]. Z powyższego wynika, że pracodawca A S tj. A sp. z o. o. z siedzibą w W jest podwykonawcą bezpośredniego beneficjenta środków pomocowych przyznanych na realizację przedmiotowego kontraktu. W piśmie z dnia [...] firma A sp. z o.o. potwierdziła, iż w roku [...] nie wypłaciła A S wynagrodzenia ze środków przyznanych przez Komisję Europejską w ramach funduszu ISPA, ponieważ ich nie otrzymywała, a także to że, podatnik w ramach umowy o pracę otrzymywał wynagrodzenie za świadczoną pracę i nie realizował bezpośrednio celu programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Powyższe okoliczności wskazują zatem, że do uzyskiwanych przez stronę dochodów z tytułu stosunku pracy nie ma zastosowania zwolnienie, o którym mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 powołanej ustawy. Odnośnie faktu dokonania zwrotu przez organ podatkowy wnioskowanej kwoty nadpłaty organ odwoławczy, zważył że zgodnie z art.72 § 1 pkt 1 - Ordynacji podatkowej za nadpłatę uważa się m.in. kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Z żądaniem stwierdzenia nadpłaty może wystąpić podatnik podatku dochodowego, jeżeli w zeznaniu rocznym wykazał zobowiązanie podatkowe nienależne bądź w wysokości większej od należnej i wpłacił zadeklarowany podatek albo wykazał kwotę nadpłaty w wysokości mniejszej od należnej. W tym celu należy złożyć stosowny wniosek wraz ze skorygowanym wnioskiem. Stosownie do treści art. 75 § 4 Ordynacji, jeżeli prawidłowość skorygowanego zeznania nie budzi wątpliwości, organ podatkowy zwraca nadpłatę bez wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę. Powyższe oznacza, że jeżeli z wniosku o stwierdzenie nadpłaty wynikają okoliczności potwierdzające zasadność powstania nadpłaty, to organ podatkowy może bez wszczynania postępowania wyjaśniającego dokonać jej zwrotu. Taka sytuacja miała miejsce w przypadku wniosku A S. Powyższe okoliczności nie zamykają jednak drogi organom podatkowym do zweryfikowania danych zawartych we wniosku o stwierdzenie nadpłaty. W tym celu zgodnie z Ordynacją podatkową może wszcząć postępowanie podatkowe zmierzające do zweryfikowania prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego za dany rok podatkowy. Przepisy Ordynacji dają organom podatkowym możliwość do podjęcia tych 3 czynności w okresie pięciu lat kalendarzowych. W przypadku zobowiązania podatkowego należnego za rok [...] okres przedawnienia zobowiązania upływa z końcem roku [...]. W skardze z dnia [...] A E S wniósł o stwierdzenie nieważności decyzji z dnia [...] oraz o zwrot niesłusznie pobranego podatku wraz z odsetkami. W ocenie skarżącego był on bezpośrednio zatrudniony przy realizacji celu bezzwrotnej pomocy jako inżynier kontraktu, co wynika § 1 umowy o pracę, zawartej z A Sp z o.o. Podatnik uważa również, że Naczelnik Urzędu Skarbowego naruszył art. 156 kpa ponieważ, wydając decyzję w dniu [...], orzekł po raz drugi w tej samej sprawie zakończonej decyzją o zwrocie nadpłaty w podatku dochodowym. Dyrektor Izby Skarbowej, odpowiadając na skargę, wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zawarta w zaskarżonej decyzji, Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Na podstawie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r.- Prawo o ustrojów sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodność z prawem. Z kolei według art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz. 1270), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawę prawną. W przedmiotowej sprawie skarga okazała się bezzasadna. Na wstępie wyjaśnić należy, iż w postępowaniu przed organami podatkowymi stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Tak więc zawarty w skardze zarzut naruszenia art. 156 kpa należy rozumieć jako odnoszący się do art. 247 Ordynacji. Z treści skargi wynika bowiem, że - jak sformułował jej autor - "Naczelnik Urzędu Skarbowego pogwałcił przepis art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego w drodze wydania następnej decyzji w dniu [...], po uprzednim wydaniu innej prawomocnej decyzji z [...] w tej samej sprawie." Opisane naruszenie prawa dotyczy sytuacji przewidzianej w art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, który stanowi że stwierdza się nieważność decyzji ostatecznej, która dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inna decyzją ostateczną. 4 W przedmiotowej sprawie - w ocenie Sądu - nie doszło do wskazanego wyżej naruszenia prawa, bowiem organ podatkowy I instancji nie orzekał dwukrotnie wydając za każdym razem decyzję. Jak na to wskazał organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji i w odpowiedzi na skargę - w niniejszej sprawie podatnik złożył korektę deklaracji podatkowej ( zeznania PIT-36 za [...]), co wynika z treści protokołu z dnia [...], podpisanego przez AS ( k. [...] akt administracyjnych). Z kolei w dniu [...] zwrócono podatnikom nienależnie wpłacony podatek dochodowy (rozliczenie konta - k. [...] ). Wobec powyższego, jak o tym stanowi art. 75 § 4 Ordynacji, organ podatkowy zwrócił nadpłatę bez wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę. Odnośnie zarzutu naruszenia art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to Sąd pragnie wyjaśnić, że z bezspornego stanu faktycznego sprawy wynika, że A E S był zatrudniony w okresie od [...] do [...] jako inżynier kontraktu przez Spółkę z o.o. A w W ( k. [...]). Spółka ta związana była umową o podwykonawstwo z firmą D, a ta ostatnia podpisała kontrakt na usługi w ramach pomocy zagranicznej Wspólnoty Europejskiej z B (k. [...]). Tak więc pracodawca podatnika był już dalszym podwykonawcą zadania realizowanego z udziałem środków pomocowych. W świetle powyższego do uzyskiwanych przez A E S dochodów ze stosunku pracy nie ma zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy podatkowej. Nie podlegają wyłączeniu ze zwolnienia dochody dalszych kręgów podatników, którzy otrzymują środki za pośrednictwem już objętych zwolnieniem podatników. Pracownicy zleceniobiorców wykonawców robót otrzymują wynagrodzenie za pracę ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej. Tak więc w niniejszej sprawie podatnik nie spełnił warunków przewidzianych w w/w przepisie. Podobny do powyższego pogląd wyrażony już został w orzecznictwie sądów administracyjnych - w wyroku WSA z dnia [...] o sygn. [...] oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 lipca 2008r. sygn. IIFSK 717/07, którym oddalono skargę kasacyjna od w/w orzeczenia sądu I instancji. Również w wyroku NSA z 13 lutego 2008r. o sygn. II FSK 1720/06 zwrócono uwagę na to, iż komentowany przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie daje podstaw do zwolnienia przychodów pochodzących z wynagrodzeń otrzymanych przez podwykonawców świadczących usługi na rzecz bezpośrednich wykonawców zadań finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy. W tych okolicznościach Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. /-/ K. Pawlicki /-/ W. Zygmont /-/ M. Jaśniewicz