II SA/Po 819/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Arkadiusz Skomra (sprawozdawca) Sędziowie Sędzia WSA Paweł Daniel Sędzia WSA Robert Talaga po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 12 marca 2026 r. w sprawie ze skargi A. L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 31 lipca 2025 r., nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu odsetek podatkowych od opłaty planistycznej 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzająca ją decyzje Wójta Gminy [...] z dnia 20 grudnia 2023 r., nr [...], 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz A. L. kwotę 5.027,00 zł (słownie: pięć tysięcy dwadzieścia siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wójt Gminy [...] decyzją z dnia 20 grudnia 2023 r., nr [...], działając na podstawie art. 207 i 210 w zw. z art. 73 § 1 pkt 1, 77 § 4 i 78 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U z 2023 r., poz. 2383; dalej: "Ordynacja podatkowa"), w zw. z art. 60 i 67 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1270 ze zm.; dalej: "u.f.p."), odmówił A. L. (dalej również jako "Skarżąca") zwrotu odsetek podatkowych od powstałej nadpłaty z tytułu opłaty planistycznej. W uzasadnieniu organ I instancji wyjaśnił, że decyzją z dnia 10 grudnia 2018 r., nr [...], ustalił A. L. - właścicielce nieruchomości położonej w miejscowości G., oznaczonej ewidencyjnie jako działka nr [...] opłatę planistyczną w wysokości [...] zł. Decyzja ta została następnie utrzymana w mocy przez Samorządowe Kolegium Odwoławczego decyzją z dnia 29 czerwca 2019 r. Decyzja z dnia 10 grudnia 2018 r. stała się więc ostateczna. Z uwagi na fakt, że strona nie zapłaciła wynikającej z niej kwoty dobrowolnie do dnia 31 grudnia 2019 r., organ I instancji był zobowiązany do wystawienia przeciwko stronie tytułu wykonawczego nr [...], który następnie został przekazany do organu egzekucyjnego - Naczelnika US [...]. Zawiadomieniem z dnia 3 lutego 2020 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia rachunku bankowego A. L., a w dniu 17 lutego 2020 r. przekazał Gminie [...] całość egzekwowanej kwoty. Organ wyjaśnił, iż wyrokiem z dnia 2 lipca 2020 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę Skarżącej na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego. Jednakże wyrokiem z dnia 26 stycznia 2021 r. Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok sądu I instancji, decyzję SKO w [...] i poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy [...] z dnia 10 grudnia 2018 r. nr [...] Wobec tego w dniu 4 października 2021 r. Wójt Gminy [...] wydał decyzję nr [...] umarzającą w całości postępowanie. W dniu 9 lutego 2021 r. strona złożyła wniosek do organu I instancji o zwrot wyegzekwowanej kwoty wynikającej z decyzji Wójta Gminy [...] z dnia 10 grudnia 2018 r. w sprawie [...] wraz z należnymi odsetkami od nadpłaty. W dniu 25 marca 2021 r. Wójt przekazał stronie kwotę [...]zł. Na powyższą kwotę składała się należność główna w wysokości [...] zł oraz odsetki ustawowe w łącznej wysokości [...] zł, liczone od dnia następnego po dniu wpływu opłaty planistycznej na konto Gminy [...] (tj. 18.02.2020 r.) do dnia zwrotu nadpłaty (tj. 25.03.2021 r.), czyli za okres 402 dni. Skarżąca pismem z dnia 21 maja 2021 r. złożyła kolejny wniosek o ponowne przeliczenie i przekazanie jej odsetek podatkowych od należności głównej, zamiast wyliczonych przez organ odsetek ustawowych, wyegzekwowanych od strony kosztów egzekucyjnych w wysokości [...] zł wraz z odsetkami podatkowymi oraz kosztów upomnienia. Postanowieniem z dnia 12 lutego 2022 r. Wójt Gminy [...] odmówił wszczęcia postępowania odnośnie zwrotu kosztów egzekucyjnych i kosztów upomnienia. Powyższe postanowienie stało się prawomocne. Decyzją z dnia 17 marca 2022 r. Wójt odmówił zwrotu odsetek podatkowych od powstałej nadpłaty z tytułu opłaty planistycznej. W uzasadnieniu wskazał, że zapłaconą przez stronę opłatę planistyczną, w związku z uchyleniem przez NSA decyzji ją ustanawiającej należy uznać jako nadpłatę. Organ I instancji podniósł, iż zwracając stronie nadpłatę w dniu 25 marca 2021 r. wykonał zatem swoje zobowiązanie jeszcze przed upływem terminu wskazanego w art. 77 § 4 Ordynacji podatkowej. Jak wynika zaś z treści art. 78 § 1 Ordynacji podatkowej, nadpłaty podlegają oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę, o których mowa w art. 56 § 1, pobieranych od zaległości podatkowych. Art. 78 § 3 Ordynacji podatkowej wskazuje w sposób szczegółowy sytuacje, w jakich podatnikowi przysługuje oprocentowanie od nadpłaty. W przepisie tym nie wskazano sytuacji, o jakiej mowa w art. 77 § 4 Ordynacji podatkowej, który ma zastosowanie w niniejszej sprawie. Powyższa decyzja została uchylona decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 30 sierpnia 2023 r. W uzasadnieniu organ II instancji zobowiązał Wójta Gminy [...] do ponownego przeanalizowania sprawy i ustalenia, czy naliczając stronie należność, która w terminie późniejszym stała się nadpłatą, nie przyczynił się następnie do jej uchylenia. Po ponownym przeanalizowaniu sprawy wydając wskazaną na wstępie decyzję z dnia 20 grudnia 2023 r. Wójt uznał, że nie przyczynił się ani do uchylenia swojej pierwotnej decyzji, a tym bardziej do ostatecznego rozstrzygnięcia w sprawie - umorzenia postępowania z uwagi na przedawnienie należności obciążającej stronę. W ocenie organu I instancji naliczenie stronie opłaty planistycznej było ze wszech miar prawidłowe, a postępowanie w sprawie zostało umorzone wyłącznie na jego długotrwałość absolutnie niezawinioną przez organ. Należy zauważyć, że decyzja ustalająca opłatę planistyczną była ostateczna, utrzymana w mocy przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę złożoną na decyzję SKO przez stronę. Sąd ocenił legalność ustalonej opłaty planistycznej, przy czym badaniu podlegał także operat szacunkowy sporządzony przez rzeczoznawcę, stanowiący podstawę wyliczeń. Istotny w sprawie jest fakt, że decyzja została wystawiona w 2018 r., a uchylenie zaskarżonej decyzji nastąpiło dopiero w styczniu 2021 r. Długotrwałe postępowanie przed sądami administracyjnymi spowodowało, że organ musiał umorzyć postępowanie, w związku z przedawnieniem, bez możliwości ponownego wydania decyzji ustalającej opłatę z tytułu wzrostu wartości nieruchomości. Podkreślenia wymaga, że Wojewódzki Sąd Administracyjny odrzucił wniosek o wstrzymanie wykonalności decyzji, w związku z czym organ musiał podjąć działania prowadzące do wyegzekwowania zaległej opłaty planistycznej. W związku z powyższym, zdaniem organu I instancji, nic przyczynił się on do powstania przesłanki uchylenia decyzji nr [...], w związku z czym oprocentowanie od powstałej nadpłaty stronie nie przysługuje. W odwołaniu z dnia 15 stycznia 2024 r. do Samorządowego Kolegium Odwoławczego A. L. wniosła o zmianę zaskarżonej decyzji i zwrot odsetek od nadpłaty w wysokości odsetek podatkowych, ewentualnie uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 64c § 3 ust. 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2020 r., poz. 1427 ze zm.; dalej: "u.p.e.a.") oraz naruszenie art. 78 pkt 1, art. 181, art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu odwołująca wskazała, że nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem organu I instancji, iż nie przyczynił się do uchylenia decyzji. Oceny tej należy bowiem dokonać przez pryzmat treści wyroku NSA zapadłego na skutek skargi kasacyjnej wniesionej przez stronę. W toku całego postępowania strona zwracała się do organu o wyjaśnienie sposobu wyliczenia opłaty planistycznej. Przez cale postępowanie okoliczność ta nie została jednak wyjaśniona, wobec czego w ocenie NSA doszło do naruszenia zasady zaufania oraz przekonywania. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 31 lipca 2025 r., nr [...], utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. Uzasadniając wydane rozstrzygnięcie organ odwoławczy wyjaśnił, że na obecnym etapie postępowania sporne jest przede wszystkim to, czy w przypadku zwrotu dokonanego na podstawie art. 77 § 4 Ordynacji podatkowej odwołującej powinno być również wypłacone oprocentowanie od nadpłaty. W tym kontekście wyjaśnienia wymaga, że jak wynika z art. 78 § 1 Ordynacji podatkowej, nadpłaty podlegają oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę, o których mowa w art. 56 § 1 pobieranych od zaległości podatkowych. Przepis ten dotyczy zatem wysokości oprocentowania, a nie jego przysługiwania jako takiego. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazuje się, że art. 78 § 1 Ordynacji podatkowej nie można odczytywać w oderwaniu od pozostałych unormowań dotyczących oprocentowania nadpłat, które poprzez wyliczenie przypadków naliczania oprocentowania, przesądzają w istocie, czy w danym stanie faktycznym oprocentowanie nadpłaty będzie należne, czy też nie. Przepisu art. 78 § 1 Ordynacji podatkowej nie można postrzegać jako zawierającego bezwzględny obowiązek (faktycznego) naliczenia oprocentowania od nadpłaty podatku w każdym przypadku jej powstania. Art. 78 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi spójną całość, regulując wielkość oprocentowania, przypadki oraz moment od i do którego naliczane są odsetki, a także to, że z art. 78 wynika, że katalog sytuacji, w których oprocentowanie przysługuje, jest katalogiem zamkniętym i brak jest podstaw do jego rozszerzenia na niewymienione przez ustawodawcę sytuacje. Zatem stwierdzenie czy dana nadpłata podlega oprocentowaniu, wymaga nie tylko odniesienia się do art. 78 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, lecz również do art. 78 § 3 do § 5 Ordynacji podatkowej regulujących oprocentowanie nadpłaty. Orzecznictwo sądowe zwraca uwagę na konstrukcję przepisu art. 78 § 3 Ordynacji podatkowej, który składa się z części wstępnej, sprowadzającej się do zwrotu "Oprocentowanie przysługuje" i pięciu punktów, z których każdy w pierwszej kolejności precyzuje, poprzez odwołanie do konkretnej jednostki redakcyjnej art. 77 § i § 2 Ordynacji podatkowej przypadki, w których dany punkt znajduje zastosowanie, po czym określa datę początkową, od której oprocentowanie przysługuje. Dopełnieniem art. 78 § 3 Ordynacji podatkowej jest art. 78 § 4 Ordynacji podatkowej, który reguluje datę końcową, do której przysługuje oprocentowanie, a także art. 78 § 5 Ordynacji podatkowej, który ponownie poprzez odwołanie do konkretnej jednostki redakcyjnej, tj. art. 77 § 1 Ordynacji podatkowej wskazuje przypadki, w których ustawodawca zdecydował się na wskazanie okresu, za który przysługuje oprocentowanie. Regulacja art. 78 § 3 do § 5 Ordynacji podatkowej jest szczegółowa i obejmuje wszystkie przypadki zwrotu nadpłaty z art. 77 § 1 do § 2 Ordynacji podatkowej. Powyższe pozwala na stwierdzenie, że art. 77 § 4 Ordynacji podatkowej reguluje przypadek, w którym organ jest zobowiązany do zwrotu nadpłaty, ale od nadpłaty tej nie przysługuje oprocentowanie. Art. 77 § 4 Ordynacji podatkowej reguluje sytuację, w której zwrot wyegzekwowanej kwoty nie jest zależny od tego, czy nowa decyzja będzie dla podatnika korzystna (będzie z tej decyzji wynikać istnienie nadpłaty). Na etapie dokonywania zwrotu tej kwoty nie jest zatem przesądzone, czy jest ona nienależnie uiszczoną daniną publicznoprawną. Tym samym objęcie takiego przypadku artykułem 78 § 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej prowadziłoby do sytuacji, w której oprocentowaniu może podlegać kwota w istocie niebędąca nadpłatą. Wobec tego przyjęcie, że w okolicznościach niniejszej sprawy odwołującej przysługuje oprocentowanie zwróconej na podstawie art. 77 § 4 Ordynacji podatkowej nadpłaty, naruszyłoby art. 78 § 1 i art. 78 § 3 pkt 1 w związku z art. 77 § 4 Ordynacji podatkowej. Powyższy pogląd uwzględnił też WSA w Poznaniu w wyroku z 6 kwietnia 2022 r. sygn. akt I SA/Po 803/21 oraz w wyroku z 10 grudnia 2024 r. I SA/Po 511/24. Odnosząc się do kwestii dokonania zwrotu przed upływem trzymiesięcznego terminu z art. 77 § 4 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy zauważył, że z uwagi na specyfikę zwrotu przewidzianego w tym przepisie wskazana okoliczność w świetle przedstawionej wyżej wykładni prawa jest bez znaczenia dla oceny, czy - i ewentualnie od kiedy - przysługuje oprocentowanie. W świetle powyższego, skoro Wójt Gminy [...] w terminie trzech miesięcy od uchylenia przez NSA wyrokiem z dnia 26 stycznia 2021 r. sygn. akt I OSK 2115/20 decyzji z 10 grudnia 2018 r. nr [...] ustalającej opłatę planistyczną, nie wydał nowej decyzji w sprawie, w myśl art. 77 § 4 Ordynacji podatkowej jest zobowiązany wyłącznie do zwrotu nadpłaty (co uczynił 25 marca 2021 r.) bez naliczania oprocentowania. W skardze z dnia 13 października 2025 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu A. L. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 64c § 3 ust. 2 u.p.e.a. oraz art. 78 pkt 1, art. 181, art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skarżąca powtórzyła argumentację zawartą w odwołaniu. Podkreśliła, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie dostrzegło faktu, że art. 77 § 4 Ordynacji podatkowej nie powinien znaleźć w niniejszej sprawie zastosowania, gdyż to Wójt Gminy [...] przyczynił się do powstania nadpłaty w opłacie planistycznej poprzez swoje chaotyczne i przewlekłe prowadzenie sprawy. W toku postępowania wskazywano już w jaki sposób skarżąca była informowana o stanie jej sprawie, jakie szczątkowe dokumenty jej udostępniano, wreszcie w jakich terminach były realizowane jej wnioski. Musi to prowadzić do wniosku, że postępowanie wobec skarżącej było prowadzone w sposób naruszające zaufanie do organów państwa. Ponadto, wykładnia art. 78 § 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej wskazuje, że zasadniczą i właściwie jedyną przesłanką do odmowy naliczenia oprocentowania jest brak przyczynienia się do powstania przesłanki uchylenia decyzji. Treść wyroku NSA z dnia 26 stycznia 2021 r., sygn. akt I OSK 2115/20 wprost wskazuje natomiast na wadliwości wydanych decyzji oraz odpowiedzialność organów za te wadliwości. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2026 r., poz. 143; dalej: P.p.s.a.). Stosowny wniosek złożyła skarżąca, a organ w odpowiedzi na skargę nie zażądał przeprowadzenia rozprawy. Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone między innymi art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r., poz. 1267) oraz art. 3 § 1 P.p.s.a., sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, tj. kontroli zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. Jednocześnie zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd obowiązany jest zatem dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji także wtedy, gdy dany zarzut nie został podniesiony w skardze. Przedmiotem tak rozumianej kontroli sądowej w niniejszej sprawie była decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego o utrzymaniu w mocy Wójt Gminy [...] o odmowie zwrotu Skarżącej odsetek podatkowych od powstałej nadpłaty z tytułu opłaty planistycznej. W pierwszej kolejności wskazać należy, iż nie jest przedmiotem sporu w niniejszej sprawie kwestia, iż uiszczoną opłatę planistyczna należy traktować jako nadpłatę. W tym miejscu zaznaczyć należy, iż opłata planistyczna stanowi dochód własny gminy (tak wprost stanowi art. 36 ust. 4 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym -Dz. U. z 2024 r. poz. 1130 z późn. zm., dalej: "u.p.z.p.") i nie jest podatkiem, ale od dnia 1 stycznia 2010 r. (art. 297 ustawy o finansach publicznych w zw. z art. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych, Dz. U. poz. 1241 z późn. zm.) kwalifikuje się do niepodatkowych należności budżetowych o charakterze publiczno-prawnym, jest bowiem dochodem budżetu jednostki samorządu terytorialnego - gminy (art. 60 ustawy o finansach publicznych zawiera jedynie przykładowy katalog dochodów budżetowych, w tym gmin jako jednostek samorządu terytorialnego). W doktrynie przyjmuje się, że do niepodatkowych należności budżetowych w rozumieniu ustawy o finansach publicznych można zaliczyć m.in. rentę planistyczną, gdyż stanowi ona niewątpliwie dochód budżetu gminy i nie jest przy tym podatkiem ani opłatami. Ma zatem wszystkie cechy niepodatkowych należności budżetowych. Istotne jest również to, że ustawa o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym nie reguluje w sposób kompleksowy całej problematyki związanej z opłatą planistyczną. Ustawa ta reguluje kwestię zwrotu opłaty planistycznej w sytuacji stwierdzenia nieważności planu miejscowego i wskazuje, że powstałe spory w tym zakresie rozstrzygają sądy powszechne (art. 36 ust. 5 i art. 37 ust. 10 u.p.z.p.). Również terminy zgłaszania wzajemnych roszczeń dotyczą tylko kwestii żądania odszkodowania od gminy i pobierania opłaty planistycznej (art. 37 ust. 3 i 4 u.p.z.p.). Konsekwencją zaliczenia opłaty planistycznej do niepodatkowych należności budżetowych o charakterze publiczno-prawnym jest podleganie tego rodzaju opłat pod dyspozycję art. 67 ustawy o finansach publicznych. Zgodnie z tym przepisem do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy k.p.a. i odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111, z późn. zm.). Z tych też względów organy zasadnie uznały, iż ściągnięta w postępowaniu egzekucyjnym opłata planistyczna stanowiła nadpłatę. Natomiast istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia zagadnienia czy w przypadku zwrotu opłaty planistycznej Skarżącej powinno być również wypłacone oprocentowanie od nadpłaty. Przed rozstrzygnięciem powyższego przytoczyć należy najistotniejsze elementy stanu faktycznego, gdyż ma to istotne znaczenie dla ustalenia, który przepis Ordynacji podatkowej określający termin zwrotu nadpłaty miał zastosowanie w niniejszej sprawie. Decyzją z dnia 10 grudnia 2018 r., nr [...], ustalił A. L. opłatę planistyczną w wysokości [...] zł. Decyzja ta została następnie utrzymana w mocy przez Samorządowe Kolegium Odwoławczego decyzją z dnia 29 czerwca 2019 r. Decyzja z dnia 10 grudnia 2018 r. stała się więc ostateczna. Z uwagi na fakt, że strona nie zapłaciła wynikającej z niej kwoty dobrowolnie do dnia 31 grudnia 2019 r., organ I instancji wystawił tytuł wykonawczy nr [...], który następnie został przekazany do organu egzekucyjnego - Naczelnika US [...]. Zawiadomieniem z dnia 3 lutego 2020 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia rachunku bankowego A. L., a w dniu 17 lutego 2020 r. przekazał Gminie [...] całość egzekwowanej kwoty. Co istotne wyrokiem z dnia 26 stycznia 2021 r., sygn. akt I OSK 2115/20 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 2 lipca 2020 r. sygn. akt II SA/Po 845/19 jak również decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 29 czerwca 2019 r., nr [...] i poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy [...] z dnia 10 grudnia 2018 r., nr [...] Wobec tego w dniu 4 października 2021 r. Wójt Gminy [...] wydał decyzję nr [...] umarzającą w całości postępowanie. W ocenie organów w takim stanie faktycznym termin zwrotu nadpłaty (uiszczonej opłaty planistycznej) określa art. 77 § 4 Ordynacji podatkowej. W ocenie składu orzekającego takie stanowisko organu jest nieprawidłowe. Zgodnie z art. 77 § 1 Ordynacji podatkowej nadpłata podlega zwrotowi w terminie: 1) 30 dni od dnia wydania nowej decyzji - jeżeli nadpłata powstała w związku z uchyleniem albo stwierdzeniem nieważności decyzji; 2) 30 dni od dnia wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę lub określającej wysokość nadpłaty; 3) 30 dni od dnia wydania decyzji o zmianie, uchyleniu albo stwierdzeniu nieważności decyzji - jeżeli w związku z uchyleniem albo stwierdzeniem nieważności decyzji nie wystąpi obowiązek wydania nowej decyzji; 4) 30 dni od dnia złożenia wniosku, o którym mowa w art. 74; 4a) 30 dni od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej lub od dnia, w którym uchylono lub zmieniono w całości lub w części akt normatywny, jeżeli wniosek, o którym mowa w art. 74, został złożony przed terminem wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej; 5) 3 miesięcy od dnia złożenia zeznania lub deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2 pkt 1-3, z zastrzeżeniem pkt 5a i § 2; 5a) 45 dni od dnia złożenia za pomocą środków komunikacji elektronicznej zeznania, o którym mowa w art. 73 § 2 pkt 1, przez podatników podatku dochodowego od osób fizycznych, z zastrzeżeniem § 2; 6) 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty (...). Natomiast w myśl art. 77 § 4 Ordynacji podatkowej w przypadku niewydania nowej decyzji w terminie 3 miesięcy od dnia uchylenia albo stwierdzenia nieważności przez organ podatkowy lub od dnia doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego ze stwierdzeniem jego prawomocności, uchylającego decyzję albo stwierdzającego jej nieważność, nadpłata stanowiąca kwotę wpłaconą na podstawie decyzji uchylonej albo decyzji, której nieważność stwierdzono, podlega zwrotowi bez zbędnej zwłoki. Sąd orzekający w niniejszym składzie w pełni podziela wyrażane w orzecznictwie jak i doktrynie stanowisko, że "W związku ze zmodyfikowaniem od 1.01.2016 r. art. 77 § 1 pkt 3 o.p. wydłużony został termin zwrotu nadpłaty w przypadku uchylenia lub stwierdzenia nieważności decyzji przez sąd administracyjny. Termin ten wynosi 30 dni (poprzednio 14 dni) od dnia doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności, uchylającego decyzję organu podatkowego pierwszej instancji lub stwierdzającego jej nieważność. W terminie tym organ podatkowy zobowiązany jest zwrócić nadpłatę, jeżeli postępowanie w sprawie zostało umorzone. Jeżeli natomiast po uchyleniu lub stwierdzeniu nieważności postępowanie jest dalej prowadzone, termin zwrotu nadpłaty może się wydłużyć. Będzie tak wówczas, gdy organ podatkowy wyda w terminie 3 miesięcy od uchylenia lub stwierdzenia nieważności lub od dnia doręczenia organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego nową decyzję w tej samej sprawie. Nadpłata, będąca różnicą pomiędzy tym, co wpłacił podatnik, a tym, co wynika z nowej decyzji, podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania nowej decyzji." L. Etel [w:] E. Bobrus-Nowińska, R. Dowgier, G. Liszewski, B. Pahl, P. Pietrasz, M. Popławski, W. Stachurski, K. Teszner, L. Etel, Ordynacja podatkowa. Tom I. Zobowiązania podatkowe. Art. 1-119zzk. Komentarz aktualizowany, LEX/el. 2025, art. 77.. W doktrynie podkreśla się również, iż "w przypadku wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji wymiarowej organu pierwszej instancji przez sąd administracyjny obowiązuje 30-dniowy termin zwrotu (...). Wspomniana zasada ulega modyfikacji w odniesieniu do skutków wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji wymiarowej, gdy w terminie 3-miesięcznym, liczonym od dnia wyeliminowania tej decyzji z obrotu prawnego przez organ podatkowy albo od dnia doręczenia orzeczenia sądu administracyjnego ze stwierdzeniem jego prawomocności, zostanie wydana nowa decyzja w tej samej sprawie. (...). Jeżeli jednak w terminie 3-miesięcznym nie zostanie wydana nowa decyzja merytoryczna, zwrotowi – bez zbędnej zwłoki – podlega kwota wpłacona na podstawie decyzji wyeliminowanej z obrotu prawnego (zob. J. Rudowski [w:] S. Babiarz, B. Dauter, W. Gurba, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, A. Olesińska, J. Rudowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XII, Warszawa 2024, art. 77 oraz wyrok NSA z 3.03.2022 r., III FSK 2398/21, LEX nr 3337910). Zatem skoro w niniejszej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego i poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy [...], a organ na skutek powyższego umorzył postępowanie w przedmiocie ustalenia opłaty planistycznej, to zastosowanie znajduje termin wynikający z art. 77 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, a nie jak nieprawidłowo przyjął organ z art. 77 § 4 Ordynacji podatkowej. Idąc dalej wskazać należy, iż zgodnie art. 78 § 1 Ordynacji podatkowej nadpłaty podlegają oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę, o których mowa w art. 56 § 1, pobieranych od zaległości podatkowych. Natomiast w myśl art. 77 § 3 Ordynacji podatkowej oprocentowanie przysługuje w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 1 i 3 - od dnia powstania nadpłaty, a jeżeli organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, a nadpłata nie została zwrócona w terminie - od dnia wydania decyzji o zmianie lub uchyleniu decyzji. Tym samym wbrew stanowisku organów w niniejszej sprawie termin zwrotu nadpłaty określał art. 77 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, a nie art. 77 § 4 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie Sąd wskazuje, iż podziela wyrażane w orzecznictwe stanowisko , że przez przyczynienie się, o którym mowa w art. 78 § 3 pkt 1 o.p., należy rozumieć taką sytuację, w której działanie lub zaniechanie organu podatkowego pozostawało w bezpośrednim związku z wadą decyzji, którą może być naruszenie przepisów prawa materialnego lub procesowego (wyrok NSA z 18 listopada 2016 r., I GSK 1074/16, LEX nr 2169677). Zaznaczyć należy istota przesłanek określonych w art. 78 § 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej wiąże oprocentowanie nadpłaty z uchyleniem, bądź zmianą decyzji wadliwej, w sytuacji, gdy organ prowadząc postępowanie uchybił przepisom postępowania bądź też przepisom brawa materialnego, które to naruszenia przyczyniły się do wzruszenia wadliwej decyzji. Z tych też względów w tym miejscu odwołać należy się do Wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 stycznia 2021 r., sygn. akt I OSK 2115/20 z którego wynika, że to działanie organów stanowiło podstawę wyeliminowania decyzji z obrotu prawnego. W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny wskazał m.in. że w niniejszej sprawie "z całą pewnością naruszona została zasada przekonywania i zaufania do władzy publicznej, a przez niewyjaśnienie podnoszonych przez skarżącą kwestii zasada równości i proporcjonalności, wyrażone w art.8 k.p.a., a także zasada wyjaśniania przesłanek, którymi kierował się organ przy załatwianiu sprawy, określona w art.11 k.p.a. Zasada przekonywania nie jest zrealizowana, jeśli organ pominie milczeniem niektóre twierdzenia strony i nie odniesie się do zarzutów, które mają znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Uzasadnienie decyzji powinno być skonstruowane w sposób umożliwiający realizację zasady ogólnej przekonywania (art.11 k.p.a.), motywy powinny być tak przedstawione, aby strona zainteresowana mogła zrozumieć zasadność przesłanek faktycznych i prawnych, którymi kierował się organ przy podejmowaniu decyzji. W uzasadnieniach wydanych w sprawie decyzji nie sprostano tym wymogom" Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, iż Gmina. "z urzędu miała wiedzę o treści operatów sporządzonych w celu określenia opłaty planistycznej obu nieruchomości, a także o treści miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (w aktach sprawy brak graficznej części tego planu, pozwalającej ustalić przeznaczenie obu nieruchomości), a zatem nie było żadnych przeszkód, aby odniosła się do podnoszonych przez skarżącą zarzutów w decyzji wydanej w sprawie". Z powyższego fragmentu, jak słusznie wskazał pełnomocnik Skarżącej, jednoznacznie wynika, że organ przyczynił się, poprzez wydanie z naruszeniem przepisów postępowania wadliwej decyzji, do powstania nadpłaty. W rozpoznawanej sprawie nie budzi wątpliwości sądu, że przyczynami przesłanki uchylenia decyzji (których wydanie skutkowało powstaniem nadpłaty) były nieprawidłowości powstałe po stronie organów, na co jednoznacznie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny. Ponadto rozstrzygając powyższe zagadnienie nie można ignorować wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 14 lutego 2023 r., sygn. akt I SA/Po 875/22 wydanego na kanwie obowiązku poniesienia kosztów egzekucyjnych gdzie Sąd dokonał oceny zachowania organu. Przy czym Sąd miał na uwadze, iż powyższy wyrok zapadł na kanwie prawidłowości zainicjowania przez Gminę postępowania egzekucyjnego i nie może być traktowany jako dokonanie oceny przesłanki przyczynienia się do uchylenia decyzji. W wyroku tym Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, że "Ostateczność decyzji o nałożeniu opłaty planistycznej nie przesądzał o tym, że Wójt Gminy [...] nie spowodował niezgodnego z prawem wszczęcia i prowadzenia egzekucji administracyjnej. Również odmowa wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji oraz oddalenie skargi przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu nie mogły potwierdzać prawidłowości wszczętego postępowania egzekucyjnego wobec wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego uchylającego zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu oraz decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego i poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy [...] w przedmiocie opłaty planistycznej". W ocenie Sądu "wyeliminowanie z obrotu prawnego powyższych decyzji na podstawie których naliczono opłatę planistyczną oznacza, że nie cechował ich przymiot legalności. Wobec tego wszczęcie i prowadzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 31 grudnia 2019 roku nr [...] wystawionego w oparciu o takie decyzję musiał być uznany za niezgodny z prawem, bowiem podstawą postępowania egzekucyjnego była niezgodna z prawem decyzja administracyjna.". Odnosząc się zaś do zarzutu art. 64c § 3 ust. 2 u.p.e.a. wskazać należy, iż to w cytowanym wyżej wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny oceniał, czy prawidłowo kosztami postępowania na podstawie art. 64c § 3 pkt 2 u.p.e.a. został obciążony wierzyciel z uwagi na fakt, że spowodował niezgodne z prawem wszczęcie lub prowadzenie egzekucji administracyjnej. Ponadto należy mieć na uwadze, iż obecnie wydane decyzje dotyczą wyłącznie kwestii odsetek podatkowych od nadpłaty, a wniosek w części zwrotu kosztów egzekucyjnych wraz z odsetkami podatkowymi i zwrot kosztów upomnienia został załatwiony poprzez odmowę wszczęcia postępowania. Nie może w tym zakresie uiść uwadze, i co wynika z treści wyroku I SA/Po 875/22, iż w dniu 6 lipca 2022 r. organ egzekucyjny zwrócił skarżącej wyegzekwowane koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie [...]zł wraz z odsetkami ustawowymi naliczonymi od dnia ich pobrania, tj. kwotę [...]zł,). Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a w zw. z art. 135 P.p.s.a. orzekł jak w pkt 1 sentencji. Na zasadzie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a. Sąd orzekł o kosztach postępowania na które złożyły się wpis stosunkowy od skargi w kwocie 1410 zł, wynagrodzenie pełnomocnika Skarżących w kwocie 3600 zł (§ 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w związku z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych - Dz. U. z 2023 r. poz. 1935), oraz opłata kancelaryjna od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł– łącznie 5027 zł Rozpoznając sprawę ponownie organ winien, uwzględniając stanowisko zawarte w niniejszym wyroku, uznając, że odsetki podatkowe od powstałej nadpłaty opłaty planistycznej należą się Skarżącej.