III SA/Po 1024/06

Dnia 05 czerwca 2009 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Lorych-Olszanowska ( spr.) Sędziowie NSA Tadeusz M. Geremek WSA Walentyna Długaszewska Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Piotrowska - Żyła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 05 czerwca 2009 roku przy udziale sprawy ze skargi S. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenie kwoty długu celnego oraz podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. /-/ W. Długaszewska /-/ M. Lorych-Olszanowska /-/T. Geremek WSA/wyr.1 - sentencja wyroku . akt III SA/Po 1024/06 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...], Nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w P., na podstawie art. 207, art. 180 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), art. 64, art. 65 § 4 pkt 2 lit. b i c w związku z art. 23 § 7, art. 70, art. 209, art. 262, art. 198 ustawy z dnia , 9 stycznia 1997r. - Kodeks celny (tekst jednolity z 2001r. Nr 75, poz. 802 ze zm.) oraz § 5 i § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 02 sierpnia 2001 r. w sprawie wypadków, w których zgłoszenie celne może być unieważnione po zwolnieniu towarów, szczegółowego trybu postępowania organu celnego przy przeprowadzaniu rewizji celnej, pobieraniu próbek towarów, weryfikacji lub przy unieważnianiu zgłoszeń celnych oraz zwalnianiu towarów (Dz. U. z 2001 r. Nr 84, poz. 914 ze zm.) uznał za nieprawidłowe zgłoszenie celne z dnia [...] dokonane w formie pisemnej na dokumencie SAD OBR [...], dotyczące procedury dopuszczenia do obrotu towaru - odzieży w części dotyczącej określenia wartości celnej oraz kwoty długu celnego w wyżej wymienionym dokumencie SAD i określił kwotę długu celnego oraz kwotę podatku od towarów i usług w nowej, wyższej wysokości . W zakresie określenia kwoty długu celnego organ pierwszej instancji powołał się na przepisy art. 222 § 1, art. 29 w związku z art. 23 § 7, art. 13, art. 19 § 3 i art. 231 Kodeksu celnego, § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej, § 2 pkt 3, § 11 i 13 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15.10.1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia ( Dz. U. Nr 130, poz. 857 ze zm.). W uzasadnieniu decyzji wskazano, że w dniu [...] S.S. Zakład Produkcyjno-Usługowo-Handlowy Lecznica Zwierząt N.W., Wronki zgłosił na podstawie dokumentu SAD OBR nr [...] celem objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu odzież. W trakcie rewizji celnej stwierdzono swetry męskie, damskie, getry męskie, czapki, getry dziecięce oraz swetry dziecięce. Przedmiotowe zgłoszenie celne zostało przyjęte jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 64 § 1 i § 2 Kodeksu celnego i zgodnie z art. 70 § 1 Kodeksu celnego przystąpiono do jego weryfikacji, podczas której zakwestionowano wiarygodność przedłożonej faktury nr [...] z uwagi na bardzo niską cenę sprowadzonego towaru. Ustalono to na podstawie materiałów porównawczych, w posiadaniu których jest organ celny, biorąc pod uwagę najniższe ceny podobnych wyrobów stosowanych w transakcjach kupna-sprzedaży w handlu hurtowym oraz analizując zgłoszenia celne OBR nr [...] z dnia [...] oraz nr [...]. Przepis art. 23 § 7 Kodeksu celnego stanowi, że wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną w wypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej. W niniejszej sprawie wartość celna towarów została ustalona zastępczą metodą wyceny określoną w art. 29 § 1 Kodeksu celnego z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami dotyczącymi artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych Handlu z 1994 r., przepisów działu III Kodeksu celnego - Wartość celna towarów. Organ celny wyjaśnił dlaczego nie mógł zastosować metod wyceny określonych w art. art. 23, 25, 26, 27 i 28 Kodeksu celnego, wskazując m.in. na to, że posiadany materiał porównawczy nie zawiera wszystkich potrzebnych elementów, a w szczególności inny jest poziom handlu, inne ilości towaru, inna jakość towaru, jak też brak jest próbek towaru, które można by poddać porównawczym badaniom organoleptycznym. W celu ustalenia rzeczywistej wartości sprowadzonego towaru metodą przewidzianą w art. 29 § 1 Kodeksu celnego sprowadzonego w dniu [...] towaru pobrano losowo reprezentatywne próbki w obecności zgłaszającego i przekazano je do ekspertyzy do Centrum Badań i Ekspertyz Towaroznawczych Akademii Ekonomicznej w P. w celu określenia ceny hurtowej na rynku polskim tego rodzaju towarów podobnych, z uwzględnieniem jakości i gatunku towaru. Na podstawie ekspertyzy z dnia [...] i aneksu z dnia [...], [...] i [...] przyjęto cenę hurtową netto w wysokości 19,00 -24,00 PLN za sweter damski, 24,00-35,00 PLN za sweter męski, 10,00 - 12,00 PLN za sweter dziecięcy, 5,00 - 7,50 za getry dziecięce oraz 4,00 - 5,00 PLN za czapki. Cenę tę organ celny pomniejszył o marżę w wysokości 70% oraz o cło konwencyjne na poziomie 18 %. Zdaniem organu celnego, zastosowanie dla odliczeń 18% stawki celnej konwencyjnej i marży 70% oraz przyjęcie najniższej z cen wskazanych w ekspertyzie, dowodzą, iż postępowanie celne prowadzone było bezstronnie i w sposób budzący zaufanie, mając na względzie art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Wskazano też, że dla udokumentowania kraju pochodzenia przedmiotowego towaru z Wietnamu, strona przedstawiła świadectwo pochodzenia nr [...] z [...] i na jego podstawie wnioskowała o zastosowanie stawki konwencyjnej. Świadectwo to w trakcie prowadzonego postępowania celnego poddano wyrywkowej weryfikacji, która miała na celu potwierdzenie jego autentyczności. W dniu [...] Izba Celna w Poznaniu nadesłała kopię pisma władz wietnamskich informujące, że przedmiotowe świadectwo pochodzenia nie było wystawione przez ich biuro, a użyte pieczęcie i podpisy są sfałszowane. Wobec tego organ uznał świadectwo za nieautentyczne i dla obliczenia kwoty długu celnego przyjął stawkę celną autonomiczną. Sprowadzone towary należały bowiem do sekcji XI Taryfy celnej, dla których zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 15.10.1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia ( Dz. U. Nr 130, poz. 857 ze zm.) wymagane jest świadectwo pochodzenia. Organ celny wyjaśnił ponadto, że zakwestionowanie wartości celnej towaru objętego weryfikowanym zgłoszeniem celnym oraz określenie niniejszą decyzją kwoty długu celnego spowodowało konieczność określenia w decyzji na nowo kwoty należnego podatku od towarów i usług, zgodnie z przepisem art. 11 ust. 2 i art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 8.01.1993 r. o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) w zw. z ustawą kompetencyjną z dnia 27.06.2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych ( Dz. U. Nr 137, poz. 1302 ). W odwołaniu od powyższej decyzji S.S. - Zakład Produkcyjno-Usługowo-Handlowy w N.W. i wniósł o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania. Odwołujący podniósł, iż organy celne nie wskazały czy porównywane ceny transakcji zakupu-sprzedaży odnoszą się w jakikolwiek sposób do czasu, w którym dokonał zakupu i importu. Ponadto wskazując na materiał porównawczy i ceny z niego wynikające organ celny pominął takie kwestie jak: ilość zaimportowanego towaru użytego jako materiał porównawczy, kierunku przywozu towaru oraz stwierdzenia czy towar ten objęty był również postępowaniem weryfikacyjnym. Organ celny nie podał również jakimi kierował się przesłankami uznając, że cena zapłacona za towar jest zaniżona, Nieuzasadnione jest także określenie wartości celnej przedmiotowego towaru w oparciu o art. 29 Kodeksu celnego, bowiem organ celny jak sam wskazał posiadał materiał porównawczy, który stanowił przesłankę do weryfikacji zgłoszenia celnego. Odwołujący zarzucił też nieprawidłowy sposób ustalenia ceny jednostkowej towaru poprzez brak uwzględnienia w dokonywanej kalkulacji kwoty podatku VAT, który ma wpływ na ostateczną wysokość ceny jednostkowej. Zdaniem odwołującego naruszono również art. 27 § 1 pkt 3 Kodeksu celnego, który stanowi, że organ celny ma obowiązek pomniejszenia wartości celnej towaru o m. in. należności celne przywozowe i inne opłaty pobierane na polskim obszarze celnym z tytułu przywozu lub sprzedaży oraz art. 190 Ordynacji podatkowej odmawiając stronie czynnego udziału w przeprowadzeniu dowodu z opinii biegłego i art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej przez ograniczanie stronie czynnego udziału w postępowaniu. Decyzją z dnia [...], Nr [...] Dyrektor Izby Celnej w P., na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej oraz art. 262, art. 23 § 7, art. 29 § 1 oraz art. 85 § 1, art. 13 § 1, art. 15 § 1 pkt 1, art. 19 § 1 i § 3 Kodeksu celnego, § 11 ust. 1 i 2, § 20 a rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz. U. z 1997 r. Nr 130, poz. 851 ze zm.), § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej (Dz. U. z 2001 r. Nr 146, poz. 1639 ze zm.) oraz art. 11 ust. 2, art. 15 ust. 4 i ust. 4c ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym i art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. z 2004r. Nr 68, poz. 623) - uchylił decyzję organu celnego I instancji w części dotyczącej zgłoszenia celnego w pozycjach 2, 3, 4 i 5 w zakresie wartości celnej towaru i określenia kwoty długu celnego oraz orzekł w tym zakresie na nowo obniżając wartość celną, należne cło oraz wysokość podatku, - w pozostałej części utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Podkreślił, że o zakwestionowaniu na podstawie art. 23 § 7 Kodeksu celnego przez organ celny wiarygodności faktury decyduje rażąco niska cena sprowadzonego towaru, w stosunku do jego rzeczywistej wartości. Powyższe organ celny I instancji ustalił na podstawie wykazów cen importowanej odzieży w handlu hurtowym, w których był posiadaniu. Organ odwoławczy uznał jednak, iż zebrany w sprawie materiał poglądowy ( zgłoszenia celne ) nie zawierał cen materiałów podobnych do towarów importowanych ujętych w poz. 2, 3, 4 i 5 przedmiotowego zgłoszenia celnego. Organ I instancji nie spełnił przez to wymogu koniecznego do zakwestionowania ich wartości transakcyjnej, przez co nie było podstaw do zastosowania art. 23 § 7 Kodeksu celnego. Organ I instancji prawidłowo zakwestionował natomiast wartość celną towaru z pozycji 1 zgłoszenia celnego ( swetry damskie ) - na podstawie materiału poglądowego w postaci zgłoszeń celnych ( o wskazanych numerach ). Organ I instancji słusznie uznał przy tym, że nie jest w stanie zastosować metod określonych w art. 25 i art. 26 Kodeksu celnego. Powyższa okoliczność spowodowała także, że nie można było uzyskać informacji o cenach sprzedaży na polskim obszarze celnym towaru identycznego lub podobnego, co towar zgłoszony do odprawy celnej przez stronę. Brak było zatem możliwości zastosowania metody ustalania wartości celnej, o której mowa w art. 27 Kodeksu celnego. Wobec niezastosowania przepisu art. 28 Kodeksu celnego przez organy celne, organ II instancji wyjaśnił, że wartość celna towarów importowanych ustalana na podstawie postanowień Artykułu 6 Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., opierać się powinna na wartości kalkulowanej. Wartość kalkulowana jest sumą: 1) kosztów lub wartości materiałów i wytworzenia lub innych procesów zastosowanych w wytworzeniu towarów importowanych, 2) kwoty na zyski i koszty ogóle równej kwocie zazwyczaj uzyskanej przy sprzedaży towarów tego samego gatunku lub rodzaju, co towary, dla których ustalana jest wartość celna przez producentów w kraju eksportu przy eksporcie do kraju importu, 3) kosztów lub wartości wszelakich innych wydatków niezbędnych dla uzyskania opcji ustalania wartości celnej wybranej przez danego Członka w ramach postanowień ust. 2 Artykułu 8. Procesy produkcji i ww. dane finansowe niezbędne do ustalenia wartości celnej w trybie ww. przepisu objęte są prawie zawsze tajemnicą producentów a ich uzyskanie w pełnym zakresie, przy zapewnieniu przez ww. Porozumienie dobrowolności ich przekazywania państwu obcemu jest wręcz niemożliwe. Mając na uwadze powyższe Dyrektor Izby Celnej w P. uznał, iż Naczelnik Urzędu Celnego w P. prawidłowo wykluczył wcześniejsze metody ustalania wartości celnej towaru i skorzystał przy ustalaniu wartości celnej przedmiotowego towaru z poz. 1 zgłoszenia celnego z metody "ostatniej szansy". Organ I instancji nie dopuścił się przy tym dowolności w przyjęciu ww. metody ustalania wartości celnej i jednocześnie działał on zgodnie z zasadą opisaną w art. 24 Kodeksu celnego. Wycena towaru zawarta w ekspertyzie z dnia 26 września 2002 r. (uzupełnionej kolejnymi pismami ) dokonana została na podstawie analizy cen hurtowych netto (bez podatku VAT) towarów o identycznej lub podobnej charakterystyce pochodzących z podobnych rejonów świata. Oparto ją o aktualne ceny hurtowe. Z uwagi na brak w ekspertyzie informacji o wysokości marży organ celny II instancji posłużył się posiadaną bazą danych oraz innymi danymi, przyjmując wysokość marży na poziomie 70 %. Przyjęta w kalkulacji stawka celna konwencyjna (18 %) jest zdaniem organu odwoławczego prawidłowa, gdyż w praktyce zdecydowana większość towarów jest obciążona taką stawką. W kwestii zasadności zastosowanej przez organ celny pierwszej instancji stawki autonomicznej zamiast konwencyjnej przy ustalaniu wartości celnej sprowadzonego towaru, Dyrektor Izby Celnej wskazał, że nastąpiło to w związku z odrzuceniem przedstawionego przez stronę świadectwa pochodzenia, wymaganego rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. z uwagi na fakt, że sprowadzone towary należą do sekcji XI Taryfy celnej. Dlatego rozstrzygniecie Naczelnika Urzędu Celnego w P. w części dotyczącej zastosowania stawki celnej było prawidłowe. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w P. organy celne przedsięwzięły wszelkie niezbędne kroki w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, stosując się do wymogów określonych w przepisach art. 180 § 1, 187 § 1, 191 i 122 Ordynacji podatkowej. Nie uchybiono również zasadzie czynnego udziału strony w postępowaniu, bowiem strona była przed wydaniem obu decyzji poinformowana o możliwości zapoznania się z zebranym materiałem i wyznaczono jej siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się. W skardze na powyższą decyzję S.S. Zakład Produkcyjno-Usługowo-Handlowy w N. W. wniósł o jej uchylenie w całości oraz uchylenie decyzji ją poprzedzającej z dnia [...] wydanej przez Naczelnika Urzędu Celnego w P., podnosząc iż w sprawie nie wydano postanowienia o wszczęciu postępowania celnego, co winno poprzedzać weryfikowanie przedmiotowego świadectwa pochodzenia towaru ( którego oryginału brak w aktach sprawy ). Strona skarżąca zanegowała ponadto brak prawidłowej oceny ze strony polskich organów zbyt ogólnikowej informacji wietnamskich władz celnych w przedmiocie sfałszowania świadectwa, przez co miano naruszyć art. 191, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W decyzji określono ponadto w nieprawidłowy sposób kwotę długu celnego, gdyż nie wynika z niej, jak organ celny dokonał rozliczenia kwot wymierzonych w zgłoszeniu celnym i wpłaconych przez skarżącego. Odnośnie określenia wartości celnej towaru z pozycji nr 1 zgłoszenia skarżący zarzucił naruszenie zasady określonej w art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez ograniczenie stronie czynnego udziału w każdym stadium postępowania i przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego bez udziału strony. Ponadto w aktach sprawy brak jest postanowienia o powołaniu biegłego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Urzędu Celnego w P. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Zgodnie z przepisem art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) oraz art. 3 § 1 i § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) - zwanej dalej: "p.p.s.a." - sądy administracyjne powołane są do sprawowania wymiaru sprawiedliwości poprzez kontrolowanie działalności administracji publicznej i w tym zakresie mieści się ocena, czy zaskarżona decyzja odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jej wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi uchylenie rozstrzygnięcia. Stosownie do przepisu art. 134 § 1 powołanej ustawy p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja nie odpowiada prawu w części odnoszącej się do ustalenia wartości celnej towaru i kwoty podatku od towarów i usług za importowany towar z pozycji 1 zgłoszenia celnego. W pierwszej kolejności wskazać należy, że zastosowany w decyzjach organów obu instancji przepis art. 23 § 7 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.), znajdującej zastosowanie w niniejszej sprawie na podstawie art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623), jednoznacznie stwierdzał, że powody odmowy przyjęcia wartości transakcyjnej muszą mieć charakter uzasadniony oraz dotyczyć wiarygodności ( materialnej lub formalnej ) i dokładności informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, względnie polegać na braku dokumentów, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego. Ustawodawca nie upoważnił organów celnych do dowolnego odrzucania wartości transakcyjnej. W rozpatrywanej sprawie organy celne wskazały na znane sobie transakcje kupna-sprzedaży w handlu hurtowym oraz dwa zgłoszenia celne SAD OBR ( nr [...] z [...] oraz nr [...] z [...]), na podstawie których uznały, że cena towaru z pozycji 1 przedmiotowego zgłoszenia celnego jest zaniżona. W związku z tym wyjaśnić należy, że nie można uznać za wystarczający dla zastosowania przepisu art. 23 § 7 Kodeksu celnego materiał porównawczy w postaci danych o transakcjach kupna - sprzedaży znanych tylko organom celnym, a nie ujawnionych stronie w toku postępowania i następnie w decyzji. Stanowi to bowiem naruszenie obowiązku zapewnienia stronom udziału w każdym stadium postępowania wyrażonego w art.123 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego, jak również przepisu art. 192 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów. Również materiał w postaci dwóch dokumentów SAD OBR, na podstawie których uznano, że cena transakcyjna jest znacznie zaniżona był niewystarczający jako materiał poglądowy. Nie wynika z nich bowiem, że dokumenty te dotyczyły swetrów damskich z włókien chemicznych tego samego typu, jaki zadeklarowany został w pozycji 1 spornego zgłoszenia celnego SAD. Dokument SAD z [...] jest częściowo nieczytelny, zwłaszcza co do rodzaju towaru (por. k. 1-2 akt administracyjnych). Przy pozycji dotyczącej swetrów damskich naniesiono odręcznie cenę jednostkową, jednakże nie poparto tej informacji żadnym wyjaśnieniem (fakturą) co do źródła jej wyliczenia. Z kolei w dokumencie SAD z [...] nie ma mowy bezpośrednio o swetrach damskich (w pozycji nr 15 zgłoszono bowiem swetry dziewczęce z włókien chemicznych). Kwestionowanie materialnej wiarygodności faktury przedstawionej przez skarżącego tylko na tej podstawie, że towar podobny tylko z nazwy - swetry - zakupiony przez inny podmiot u innego sprzedawcy opiewa na wyższą cenę zakupu, bez wyjaśnienia okoliczności kwestionowanego zakupu np. ilości i częstotliwości zakupów hurtowych u danego sprzedawcy, czyni taką ocenę jednostronną. Organy celne same oceniły ten materiał bardzo krytycznie jako materiał porównawczy, wskazując na brak próbek towaru, niemożność oceny cech i składu materiału, inny poziom handlu, inną ilość, lepszą jakość, co nie przeszkodziło im w uznaniu go za wystarczający do przyjęcia, że doszło do rażącego zaniżenia ceny. Reasumując należy stwierdzić, że brak w aktach administracyjnych właściwych materiałów poglądowych oznacza w ocenie sądu, że organ celny zakwestionował wiarygodność i dokładność danych zawartych w fakturze dołączonej do zgłoszenia celnego opierając się wyłącznie na swoim przeświadczeniu, a nie prawidłowo zebranym i ocenionym materiale dowodowym, co narusza przepis art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej i w rezultacie nie wypełnia dyspozycji art. 23 § 7 Kodeksu celnego. Wątpliwości Sądu budzi także sposób ustalenia wartości celnej importowanej odzieży na zasadzie art. 29 Kodeksu celnego, a zatem z wykorzystaniem danych dostępnych na polskim obszarze celnym. W tym celu organ celny posłużył się wyceną odzieży dokonaną w Centrum Badań i Ekspertyz Towaroznawczych Akademii Ekonomicznej w P. W ekspertyzie wykonanej w dniu [...] (k. 34-35 akt adm.) i aneksach do niej opisano nadesłaną próbkę towaru bez podania kraju pochodzenia. Szczegółowo scharakteryzowano wygląd swetra - próbki ( zielony, dekolt w szpic, dzianina prążek - ściągacz ), jednakże nie podano żadnej informacji o swetrach damskich przyjętych do porównania poza ogólnikowym stwierdzeniem, że wszystkie analizowane towary pochodziły z Chin, Turcji, Rumunii, Wietnamu i Bangladeszu (oraz występowały w sześciu wskazanych hurtowniach i marketach poznańskich ). Nie podano też z jakich elementów składały się ceny poszczególnego towaru, czy zawierały prowizje pośredników w obrocie towarem, koszty składowania itp. Zdaniem Sądu powyższa opinia jako zbyt lakoniczna i niejednoznaczna, jak też niedokładna co do opisu próbki, nie mogła stanowić podstawy do precyzyjnego określenia wartości celnej towaru, a jej wykorzystanie przez organy celne w niniejszym postępowaniu stanowi naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego, nakazującego organom dążenie do prawdy obiektywnej poprzez dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy. Z powyższych względów w ocenie Sądu przedmiotowa opinia biegłego towaroznawcy nie spełnia wymogów określonych w art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż nie dostarczyła ona w istocie wyczerpujących i rzetelnych danych służących do prawidłowego określenia wartości celnej towaru. Rozpatrując sprawę ponownie rzeczą organów celnych będzie uwzględnienie przedstawionych wyżej uwag, a w szczególności rozważenie zasadności zakwestionowania wiarygodności ceny transakcyjnej towaru z poz. 1 przedmiotowego zgłoszenia celnego jako wartości celnej wynikającej z faktury handlowej przedstawionej przez stronę do tego zgłoszenia w odniesieniu do treści art. 85 § 1 kodeksu celnego i art. 23 § 7 kodeksu celnego. W przypadku zaś wskazania przez organ celny uzasadnionych przyczyn zakwestionowania wiarygodności i dokładności informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej importowanej odzieży sporządzenie uzupełniającej opinii biegłego spełniającej wymogi art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, a następnie ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego zgodnie z wymogami art. 187 Ordynacji podatkowej. Sąd uznał zatem, iż zaskarżona decyzja w zakresie ustalającym wartość celną oraz kwotę długu celnego i podatku VAT w odniesieniu do towarów z pozycji nr 1 spornego zgłoszenia celnego została wydana w wadliwy sposób. Organ odwoławczy prawidłowo natomiast skorygował ustalenia organu I instancji w zakresie wartości celnej, należnego cła i podatku VAT od towarów wymienionych w pozycjach 2, 3, 4 i 5 zgłoszenia celnego, przyjmując za wartość celną wartość transakcyjną wskazaną w fakturze. Podkreślić należy przy tym, że wprawdzie zaskarżona decyzja była prawidłowa w części dotyczącej towarów z pozycji 2 -5 zgłoszenia, jednakże Sąd uchylił ją w całości. Decyzje organów obu instancji wskazywały bowiem na ogólną kwotę długu celnego i należnego podatku VAT, do uiszczenia których wzywana była strona. Zakwestionowanie cła i podatku VAT dotyczącego towarów z jednej pozycji oznacza zatem konieczność ponownego obliczenia całej wymaganej sumy należności publicznoprawnej przez organ celny. Za niezasadne uznać należało natomiast zarzuty skarżącego dotyczące kwestii weryfikowania świadectwa pochodzenia towaru przez zagraniczny organ celny. Zgodnie z treścią art. 20 § 1 Kodeksu celnego warunki uzyskiwania pochodzenia oraz sposoby jego dokumentowania według reguł preferencyjnego pochodzenia towarów określa się, aby skorzystać ze środków wymienionych w art. 13 § 3 pkt 4 i 5 Kodeksu celnego, czyli w celu zastosowania obniżonych stawek celnych określonych w umowach zawartych przez Rzeczypospolita Polską z niektórymi krajami lub grupami krajów lub preferencyjnych stawek celnych przyjętych jednostronnie przez Rzeczpospolitą Polską w odniesieniu do niektórych krajów, grup krajów lub regionów. W zgłoszeniu celnym zawnioskowano o zastosowanie konwencyjnej stawki celnej. W tych okolicznościach organy celne prawidłowo oparły swoje rozstrzygnięcia na art. 16 do art. 19 Kodeksu celnego oraz rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 15 października 1997r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz.U. nr 130, poz. 851 ze zm.). Zgodnie z przepisem § 11 ust. 1 tego rozporządzenia pochodzenie towarów wymienionych w wykazie nr 3 winno być udokumentowane odpowiednim świadectwem pochodzenia. Każde świadectwo musi natomiast spełniać określone warunki : - zostać sporządzone przez organ upoważniony w danym kraju do wydawania takich dokumentów oraz dający gwarancję rzetelności kontroli pochodzenia towarów - zawierać dane niezbędne do identyfikacji towaru objętego świadectwem - poświadczać pochodzenie danego towaru z określonego kraju ( § 13 ust. 1 pkt. 1-3 powyżej cytowanego rozporządzenia ). Za dowód pochodzenia towaru może być przy tym uznane wyłącznie świadectwo pochodzenia wystawione prawidłowo w kraju, z którego dokonano wywozu towaru ( § 13 ust. 2 rozporządzenia ). Możliwość zastosowania właściwej stawki celnej w handlu niepreferencyjnym jest zatem uzależniona od rodzaju przedstawionego przez zgłaszającego dowodu pochodzenia towaru oraz jego formalnej i materialnej poprawności. Takim dowodem jest właśnie prawidłowo wystawione świadectwo pochodzenia towaru, uprawniające do zastosowania stawki celnej konwencyjnej. Dokument ten podlegać jednak może określonym czynnościom kontrolnym, polegającym na sprawdzeniu jego autentyczności oraz prawidłowości danych w nim zawartych - zgodnie bowiem z treścią przepisu § 20 a) ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia, organ celny może skierować dane świadectwo pochodzenia towaru do weryfikacji do organu wystawiającego ten dokument. Wynik takiego postępowania weryfikacyjnego w postaci odpowiedzi właściwego organu celnego jest w zasadzie wystarczającym dowodem do oceny wiarygodności danego świadectwa pochodzenia towaru. Należy przy tym wskazać, iż pochodzące z państwa obcego pisma dotyczące autentyczności świadectw pochodzenia nie są z założenia wynikiem prowadzonego za granicą w całości lub części postępowania administracyjnego. Pismo pochodzące od organu obcego państwa sporządzone w związku ze zwróceniem się przez polski organ celny w trybie § 20 a) ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia nie ma mocy wiążącej w tym sensie, iż wyniki sprawdzenia danego świadectwa pochodzenia mogą być przedmiotem odrębnej oceny i dodatkowej weryfikacji przez polskie organy celne. Pismo organu obcego państwa uzyskane w powyższym trybie nie może korzystać ze szczególnej mocy dowodowej dokumentu wynikającej z art. 270 § 1 Kodeksu celnego czy też art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej. Nie może być on zatem traktowany jako dokument urzędowy korzystający z domniemania zgodności z rzeczywistym stanem rzeczy ( wyrok NSA z 21.03.2007r., sygn. akt I GSK 2505/06, niepubl. ). Art. 270 § 1 Kodeksu celnego pozwala na wykorzystanie w postępowaniu celnym jako dowodów dokumentów wystawianych przez organy celne lub inne uprawnione podmioty państwa obcego. Nawet jednak w przypadku gdyby organem weryfikującym przedmiotowe świadectwo pochodzenia był niewątpliwie organ celny państwa obcego ( a nie organ innego rodzaju ) to wystawionemu przez niego dokumentowi nie można by przypisać tej mocy dowodowej, którą polskim dokumentom urzędowym przyznaje się na mocy art. 194 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Wynika to bowiem z roli, jaką spełnia polski organ celny na mocy art. 270 § 1 Kodeksu celnego ( zob. m. in. J. Borkowski i in., Kodeks celny. Komentarz, Warszawa 2001, s. 512 ). Norma zawarta w art. 270 § 1 Kodeksu celnego nie ogranicza jednak w żaden sposób stosowania - za pośrednictwem art. 262 Kodeksu celnego - przepisu art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, nakazującego dopuszczać w toku postępowania dowodowego jako dowody wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia danej sprawy celnej, a nie jest sprzeczne z prawem. Z tego względu przedmiotowe pismo podmiotu działającego na terenie państwa obcego zawierające informację co do nieautentyczności świadectwa pochodzenia towaru mogło stanowić dowód w sprawie podlegający ocenie na ogólnych zasadach określonych w przepisach Ordynacji podatkowej. Nie budzi bowiem żadnych wątpliwości - na tle stosowania art. 180 §1 Ordynacji podatkowej - możliwość posługiwania się w postępowaniu dowodowym dokumentami zagranicznymi ( zob. m. in. S. Babiarz i in., Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2006, s. 575-576 ). W przedmiotowej sprawie pismo podmiotu działającego na terenie państwa eksportera stanowiło w zasadzie jedyny dowód na potwierdzenie ustalenia, iż świadectwo pochodzenia nie jest autentyczne. W ocenie Sądu organy celne obu instancji dokonały w niniejszej sprawie prawidłowej oceny treści i wiarygodności pisma podmiotu działającego na terenie Wietnamu, traktowanego jako normalny dowód podlegający ocenie w ramach zasad obowiązujących w postępowaniu celnym, chociaż nie korzystający przy tym z podwyższonej mocy dowodowej, przynależnej dokumentom urzędowym. W piśmie Izby Handlu i Przemysłu Wietnamu Oddział H.C. z dnia [...] wyjaśniono, iż na skutek przeprowadzonego dochodzenia stwierdzono, że m. in. sporne świadectwo pochodzenia towaru zostało sfałszowane ( k. 51 akt adm. ). Nie zostało wystawione przez Izbę, a jego numer, pieczęć i podpis został sfałszowany. Biorąc pod uwagę dane przedstawione w powyższym piśmie organ celny trafnie uznał w ocenie Sądu, iż były uzasadnione podstawy do zakwestionowania autentyczności świadectwa pochodzenia towaru. Podmiot udzielający odpowiedzi wyjaśnił bowiem w przekonujący sposób przyczyny, skutkiem których sformułował tezę co do nieautentyczności tego dokumentu. Tym samym należało uznać, iż polski organ celny zwrócił się do podmiotu zagranicznego zajmującego się faktycznie sprawdzaniem autentyczności świadectw pochodzenia, który dokonał sprawdzenia dokumentu w rzetelny i przekonujący sposób. Uzyskany od niego dokument był przy tym dowodem wystarczającym do stwierdzenia, iż strona skarżąca nie udowodniła, iż importowany towar zasługuje na skorzystanie z preferencji celnych w postaci odpowiednich stawek celnych. Ponieważ strona nie udokumentowała ostatecznie pochodzenia towaru za pomocą prawidłowego i autentycznego świadectwa jego pochodzenia nie było podstaw do zastosowania stawki celnej zadeklarowanej przez stronę. Z tego względu organ celny prawidłowo zastosował podwyższoną stawkę celną. Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd orzekł jak w sentencji wyroku na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c oraz art. 152 ustawy z dnia 30.08.2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). /-/ W. Długaszewska /-/ M.Lorych-Olszanowska /-/ T.M.Geremek T.M.d