III SA/Po 1298/12

Dnia 1 marca 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Tadeusz M. Geremek (spr.) Sędziowie WSA Barbara Koś WSA Walentyna Długaszewska Protokolant: st. sekr. sąd. Janusz Maciaszek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 marca 2013 roku przy udziale sprawy ze skargi AK na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ustalenia podatku od nieruchomości za 2006 rok, po wznowieniu postępowania I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta [...] II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania, III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Postanowieniami z dnia [...] listopada 2010 r.. Nr [...] Prezydent Miasta K. wznowił z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2006, zakończone decyzją ostateczną w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2006 r. Decyzją z dnia [...] grudnia 2010 r., Nr [...] Prezydent Miasta K. uchylił w całości decyzję nr [...] z dnia [...] lutego 2006 r. w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości w 2006 r. w kwocie [...] zł, tj. w zakresie przedmiotu opodatkowania dotyczącego pozostałych gruntów. Nadto organ ustalił wysokość zobowiązania podatkowego i sposób płatności z uwzględnieniem nowych okoliczności faktycznych w podatku od nieruchomości za rok 2006 na kwotę [...] zł. W uzasadnieniu organ powołał się między innymi na przepis art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej stanowiący, że zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenie decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. Wysokość podatku od nieruchomości ustalono na podstawie złożonej przez A. K. informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych oraz danych z ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie z art. 6 ust. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podatek od nieruchomości płatny jest w ratach proporcjonalnie do czasu trwania obowiązku podatkowego. Od powyższej decyzji odwołanie w przewidzianym do tego terminie złożył A. K. działający w imieniu własnym oraz innych współwłaścicieli nieruchomości położonej w K., przy ul. [...] [...]. Podał, że w okresie objętym decyzją nie byli fizycznymi właścicielami nieruchomości. Nieruchomość ta była w całości administrowana i użytkowana przez S. P. B. w K. Na podstawie zeznań czy oświadczeń ww. Spółdzielni były ustalane decyzje odnośnie podatku od nieruchomości. Odwołujący podał, że w chwili przejęcia od S. P.B. protokołem zdawczo-odbiorczym ww. nieruchomości pokryli wszystkie wykazane na ten dzień przez Wydział Finansowy zaległe, zobowiązania. Gdyby wówczas Wydział Finansowy wskazał tę kwotę jak w decyzji z dnia 15 grudnia 2010 r. to zobowiązanie to byłoby pokryte ze środków, które zobowiązani byliby wypłacić SPB na mocy Wyroku Sądu Okręgowego sygn. akt [...]. SKO decyzją z dnia [...] lutego 2011 r. utrzymało w mocy orzeczenie organu podatkowego I instancji. W uzasadnieniu organ wskazał, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1-3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r.. Nr 95, poz. 613 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jak wynika z informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych na rok 2005-2006 złożonej w dniu 15 listopada 2010 r. przez A. K. do opodatkowania zostały zgłoszone grunty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą o powierzchni 2400 m2, grunty pozostałe o pow. 790 m2, budynki związane z działalnością gospodarczą o wysokości pow. 2,20 m - mieszkalne o pow. 138 m2 oraz pozostałe o pow. 779 m2. Na rozprawie w dniu 17 lutego 2011 r. pełnomocnik odwołującego wskazał, że kwestionuje powierzchnie nieruchomości, jednak nie potrafił podać w jakim zakresie. Nie kwestionował ich będący na rozprawie A. K. Nadto nie zakwestionowano, że odwołujący są właścicielami przedmiotowej nieruchomości. W odniesieniu do niniejszej sprawy określenie wysokości podatku nastąpiło na podstawie uchwały nr XXXV/605/2005 Rady Miejskiej K. z dnia [...] listopada 2005r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj, Wielk. Z2005 r. Nr 197, poz. 5456). Jak wynika z informacji z rejestru gruntów współwłaścicielami przedmiotowej nieruchomości byli: C. C., E. F., E. J., A. K., R. K., S. K., T. K. i A. P. Wyrokiem z dnia [...] grudnia 2006 r., sygn. akt I C [...] Sąd Okręgowy w K. I Wydział Cywilny nakazał pozwanemu – S. P. B., aby wydał powodom przedmiotową nieruchomość, pod warunkiem zapłacenie pozwanej przez powodów kwoty [...] zł. W powyższym wyroku jako współwłaścicieli przedmiotowych nieruchomości wskazano te same osoby, które zostały wymienione jako współwłaściciele w zaskarżonej decyzji. Aktem notarialnym z dnia [...] października 2008 r. rep. A: [...] A. K. działający w imieniu własnym oraz w imieniu i na rzecz pozostałych współwłaścicieli nieruchomości sprzedał T. i M. M. nieruchomość zabudowaną o powierzchni 4.925 m2 składającą się z działek [...] i [...], stanowiącą inne tereny zabudowane i drogi pochodzącą z nieruchomości objętej księgą wieczystą [...]. Z tym zatem dniem A. K. oraz pozostałe reprezentowane przez niego osoby utraciły współwłasność we wskazanym wyżej zakresie. Jak wynika z zawiadomienia o zmianie danych w ewidencji z dnia 24 października 2008 r. na skutek zawarcia ww. aktu notarialnego dokonano zmian w ewidencji w tern sposób, że w miejsce dotychczasowych współwłaścicieli zbywanych nieruchomości, wpisano ich nabywców. Natomiast z załączonego do ww. pisma wykazu z ewidencji wynika, że przed dniem 24 października 2008 r. do ewidencji byli wpisani poprzedni współwłaściciele, będący jednocześnie wymienieni jako podatnicy w zaskarżonej decyzji. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt l ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nie posiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych. Z uwagi na powyższe, podatnikami w niniejszej sprawie są współwłaściciele nieruchomości wymienieni w zaskarżonej decyzji. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, czy współwłaściciele nieruchomości byli jej posiadaczami w okresie, za który naliczony został podatek. W skardze do Sądu administracyjnego współwłaściciele przedmiotowej nieruchomości reprezentowani przez profesjonalnego pełnomocnika zarzucili naruszenie art. 240 § 1 pkt 1 O.p. oraz art. 3 ust 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r., o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r.. Nr 95, poz.613 ze zm.) mające wpływ na wynik sprawy, polegające na błędnym ustaleniu, iż w przedmiotowej sprawie właściciele nieruchomości są podatnikami podatku od nieruchomości, mimo iż do 29 grudnia 2008 roku samoistnym posiadaczem nieruchomości było S. P. B.; naruszenie art. 3 ust 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez jego niezastosowanie w niniejszej sprawie, mimo iż z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie jednoznacznie wynika, iż do 29 grudnia 2008 roku samoistnym posiadaczem nieruchomości było S. P. B. Skarżący wnieśli o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. W odpowiedzi na skargę Kolegium podtrzymało dotychczasowe stanowisko i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona, choć częściowo z innych powodów niż te podniesione w skardze, bowiem zaskarżone decyzje naruszają przepisy postępowania w sposób mogący mieć wpływ na jej wynik. Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lutego 2011 r., nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Prezydenta Miasta z dnia [...] grudnia 2010 r., Nr [...] w przedmiocie ustalenia podatku od nieruchomości za 2006 rok, po wznowieniu postępowania. Przede wszystkim istota niniejszej prawy sprowadza się do określenia, czy organ orzekający w kontrolowanej przez Sąd decyzji w sposób prawidłowy zastosował przepisy o wznowieniu postępowania. Po pierwsze, wznowienie postępowania jest instytucją o charakterze nadzwyczajnym i jako takie stanowi wyjątek od zasady trwałości decyzji administracyjnej. W postępowaniu wznowieniowym wszczynanym z urzędu odróżnia się dwa etapy. W toku pierwszego etapu organ wstępnie bada dopuszczalność wznowienia postępowania, ocenia czy zaistniała, któraś z przesłanek zawartych w art. 240 § 1 O.p. W razie dopuszczalności wznowienia postępowania organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania (art. 243 § 1 O.p.). Postanowienie w sprawie wznowienia postępowania wszczyna to postępowanie i może jedynie wskazywać przesłanki uzasadniające wznowienie. Natomiast stwierdzenie, czy przesłanki te rzeczywiście wystąpiły w sprawie i jaki mogą mieć wpływ na jej rozstrzygnięcie, może być wyłącznie efektem postępowania przeprowadzonego po wydaniu postanowienia i musi być zawarte w decyzji, o jakiej mowa w art. 245 § 1 i § 2 O.p. (wyrok NSA, II FSK 737/07, LEX nr 485138.). Z kolei w orzeczeniu z dnia 17 lipca 2008 r. NSA podnosił, że przedmiotem postępowania w sprawie wznowienia postępowania podatkowego jest, zgodnie z art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej, zbadanie istnienia przesłanek wznowienia oraz przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego co do istoty sprawy. Natomiast obowiązkiem sądu, w przypadku sądowej kontroli rozstrzygnięcia kończącego to postępowanie jest dokonanie oceny legalności czynności organu w nim podjętych (wyrok NSA, II FSK 571/07, LEX nr 490110). Z powyższego należy uznać, że w niniejszym postępowaniu zarówno organ I jak i II instancji zapomniał, że prowadzone jest ono w trybie nadzwyczajnym i co za tym idzie, wiąże się to z pewnymi odmiennymi regułami niż postępowanie zwykłe. Podstawą wznowienia postępowania w sprawie wymiaru podatku według organu pierwszej instancji stanowił fakt złożenia A. K. deklaracji podatkowej, która jest sprzeczna z deklaracją z 1999 r. stanowiącą podstawę wydania decyzji z 2006 r. W tym miejscu należy też zauważyć, że strona w toku postępowania administracyjnego podnosiła, że okoliczności ujawnione przez skarżącego były znane organowi podatkowemu w dniu wydania decyzji, bowiem S. P. B. jako posiadacz samoistny przedmiotowej nieruchomości, złożył w 2003 r. deklarację podatkową, w której został uwzględniony fakt wykorzystywania nieruchomości do prowadzenia przez przedsiębiorstwo działalności gospodarczej. W deklaracji tej S. P. B. zgłosiło do opodatkowania zarówno budynek, jak i grunty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym zadeklarowane powierzchnie nie odbiegają znacząco od tych zadeklarowanych przez stronę w 2010 r. Biorąc powyższe pod uwagę organ podatkowy wydając decyzję w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości w 2006 r. mógł wiedzieć, że taka deklaracja została złożona, zatem zeznanie skarżącego zawarte w deklaracji podatkowej z 2010 r. nie mogły być wówczas dla organu nową okolicznością. Należy podkreślić, iż gdyby przyjąć, że dana okoliczność była nieznana organowi, który wydał decyzję, a wynikała ona z materiałów będących w dyspozycji tego organu, to fakt, iż urzędnik nie dostrzegł tej okoliczności na skutek przeoczenia czy też niedokładnego przeczytania akt, nie może uzasadnić wznowienia postępowania (wyr. NSA z 10.2.1999 r., III SA 5019/98, ONSA 2000/2/62). Co za tym idzie organy podatkowe powinny wyczerpująco odnieść się do tej kwestii w uzasadnieniu decyzji administracyjnej, a tymczasem w zaskarżonych do Sądu decyzjach próżno szukać rozważań na ten temat. Zatem, za uzasadniony należało uznać zarzut naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Po drugie, zaskarżona decyzja została oparta na przepisie art. 233 § 1 pkt 1 O.p., zgodnie z którym organ odwoławczy wydaje decyzję, w której utrzymuje w mocy zaskarżoną decyzję. Zasadniczo następuje to wtedy, gdy organ ten stwierdzi, że rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji jest prawidłowe. Podjęcie tego rodzaju rozstrzygnięcia wymaga jednak od organu odwoławczego ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy rozstrzygniętej już decyzją organu pierwszej instancji. Wynika to wprost z treści art. 127 O.p. statuującego zasadę dwuinstancyjności (postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne). Zgodnie z tą zasadą sprawa administracyjna jest dwukrotnie rozpoznana i rozstrzygnięta, po raz pierwszy przez organ pierwszej instancji, a następnie w drugiej instancji. Oznacza to obowiązek dwukrotnego prowadzenia postępowania wyjaśniającego i dwukrotnego rozstrzygnięcia sprawy, z uwzględnieniem przez organy obydwu instancji w szczególności zasad wynikających z przepisów art. 121 i 122 O.p., regulujących zasady prowadzenia postępowania dowodowego, oraz oceny dowodów w sprawie zgromadzonych. Konkludując, decyzja organu odwoławczego jest takim samym aktem stosowania prawa, jak decyzja organu pierwszej instancji, a działanie organu nie ma charakteru kontrolnego, ale jest działaniem merytorycznym, równoważnym działaniu organu pierwszej instancji (działanie to, nie sprowadza się tylko do wydania rozstrzygnięcia). Istotnym jest, że ponownie rozpoznając i rozstrzygając sprawę organ odwoławczy obowiązany jest poddać ocenie materiał dowodowy zebrany i zbadany przez organ pierwszej instancji oraz dokonane przez ten organ ustalenia. Jak podniósł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 września 2010 r., sygn. akt II OSK 1418/09 - "Po to bowiem ustanowiono, mocą art. 78 Konstytucji RP, dwuinstancyjne postępowanie administracyjne, aby organ II instancji mógł poprawić, uzupełnić, wyjaśnić i ustalić, to, czego nie zrobił bądź zrobił źle organ I instancji ... . Organ odwoławczy może, bowiem korygować zarówno wady prawne decyzji, jak też wady polegające na niewłaściwej ocenie okoliczności faktycznych bądź powodujące inne nieprawidłowości" (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 lipca 2005r., sygn. akt II OSK 1552/04). W ocenie Sądu, Kolegium rozpatrując wniesione w niniejszej sprawie odwołanie, nie wywiązało się w pełni z obowiązku ponownego rozpatrzenia sprawy, gdyż nie ustosunkowało się i nie wyjaśniło zasadności wszystkich podniesionych w odwołaniu zarzutów mających znaczenie dla prawidłowości podjętego przez organ I instancji rozstrzygnięcia a w konsekwencji nie dokonało pełnej oceny wszystkich zgromadzonych w sprawie materiałów dowodowych. Tym samym nie dokonało w koniecznym zakresie ponownej oceny materiału zebranego i zbadanego przez organ pierwszej instancji oraz poczynionych przez ten organ ustaleń. Jest to o tyle ważne, że w niniejszej sprawie odwołująca się strona kwestionowała stanowisko zawarte w uzasadnieniu decyzji organu pierwszej instancji, prezentując na poparcie swoich racji szczegółową argumentację. Materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia stanowiły przepisy ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95 poz. 613). Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3 który stanowi, że jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Stosownie zatem do przepisu art. 3 ust 1 i 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, podatnikiem jest właściciel nieruchomości lub obiektu budowlanego, chyba że tymi rzeczami włada posiadacz samoistny. Z powyższego przepisu wynika jednoznacznie, że o tym kto jest podatnikiem podatku od nieruchomości decyduje sprawowanie faktycznego władztwa nad rzeczą. Tymczasem w niniejszej sprawie, poza rozważaniami Kolegium – pomimo podniesionego w tym zakresie zarzutu w odwołaniu – pozostała kwestia samoistnego posiadania przedmiotowej nieruchomości przez S. P. B. Nie można zatem uznać za wystarczające stwierdzenia organu I instancji i Kolegium, że podatnikami podatku od nieruchomości są tylko jej właściciele. Stanowisko takie pozostaje w sprzeczności z ust. 3 art. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. Należy odnotować, że skarżący w toku całego postępowania twierdzili, iż do faktycznego przekazania nieruchomości stronie skarżącej doszło dopiero 29 grudnia 2008 r. Do tej daty zatem to S. P. B. było posiadaczem przedmiotowej nieruchomości, a tym samym podatnikiem podatku od nieruchomości. Stanowisko to nie zostało zweryfikowane i pozostało bez odpowiedzi ze strony organów podatkowych. W tym miejscu zauważyć wypada, że zgodnie z ogólną zasadą, wyrażoną w art. 124 O.p., organy administracji publicznej powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwieniu sprawy, aby w ten sposób w miarę możności doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez potrzeby stosowania środków przymusu. Przepis ten znajduje odpowiednie zastosowanie zarówno przed organem I instancji jak i przed organem odwoławczym, tym bardziej, iż postępowanie podatkowe cechuje się pełną dwuinstancyjnością. W ocenie Sądu z brzmienia art. 124 i art. 210 § 4 O.p. wynika, iż uzasadnienie decyzji - także decyzji odwoławczej - nie może ograniczać się do przedstawienia i umotywowania własnego stanowiska organu, jeżeli w toku postępowania strona podniosła zarzuty, zapatrując się na faktyczną bądź prawną ocenę sprawy odmiennie niż organ administracji publicznej. W sytuacji, gdy przyjęte przez organ przesłanki faktyczne lub prawne, jak również ocena dowodów, budzą zastrzeżenia strony, w uzasadnieniu decyzji winno zostać zawarte rozstrzygnięcie odnośnie tych wątpliwości. Reasumując, w niniejszej sprawie Kolegium nie odniosło się do wszystkich zarzutów odwołania co z jednej strony spowodowało, że nie można prześledzić toku rozumowania organu odwoławczego, a z drugiej strony, Sąd pozbawiony został możliwości odniesienia się do tych zarzutów skargi, które stanowią w istocie rzeczy powtórzenie zarzutów podniesionych w odwołaniu, a od których rozpatrzenia uchylił się organ drugiej instancji. W konsekwencji stwierdzić należy, że w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy który nie został poddany pełnej ocenie organu odwoławczego nie jest możliwa ostateczna weryfikacja orzeczenia pod kątem zgodności z przepisami prawa materialnego. Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny, stwierdziwszy że opisane naruszenia przepisów postępowania mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzająca ją decyzję organu I instancji orzekając w punkcie I wyroku na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Orzeczenia o kosztach swoje wsparcie znalazło w art. 200 p.p.s.a.