III SA/Po 15/12

Dnia 4 września 2012 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Szymon Widłak Sędziowie WSA Barbara Koś WSA Mirella Ławniczak (spr.) Protokolant: sekr. sąd. Anna Zys-Ruszkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 września 2012 roku przy udziale sprawy ze skargi J. R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] października 2011 r. nr [...] w przedmiocie zabezpieczenia na majątku zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za poszczególne miesiące od marca 2009 roku do czerwca 2010 roku oddala skargę Naczelnik Urzędu Celnego w [...], decyzją z dnia 29 czerwca 2011 roku, na podstawie art. 33 §1, §2, §3 i §4 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa w związku z art. 8 ust. 2 pkt 3, art. 89 ust. 5-10 oraz ust. 14-16 ustawy z dnia 06 grudnia 2008 roku O podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009r. nr 3, poz. 11 ze zm.), przed wydaniem decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym, zabezpieczył na majątku podatnika prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą Firma "A" J. R. przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz odsetki za zwłokę należne na dzień wydania decyzji na łączną kwotę 2.678.305zł. W uzasadnieniu decyzji wyjaśniono, iż w trakcie kontroli przeprowadzonej u przedsiębiorcy stwierdzono, że w okresie od 01 marca 2009r. do 30 czerwca 2010r. dokonywał on obrotu wyrobami akcyzowymi - paliwami ciekłymi (olej opałowym, olejem napędowym oraz benzyną) poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Kontrolowany podmiot dokonał sprzedaży oleju opałowego objętego obniżoną stawką akcyzy z uwagi na jego przeznaczenie bez zachowania warunków określonych w art. 89 ust. ust. 5-10 oraz ust. 14-16 ustawy z dnia 08 grudnia 2008 roku O podatku akcyzowym. W związku z powyższym kontrolowany przedsiębiorca zobowiązany był do złożenia deklaracji AKC-4 oraz obliczenia i zapłaty akcyzy od sprzedaży olejów opałowych według stawki 1.822zł za 1000 litrów w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy. Ilość oleju opałowego sprzedanego bez zachowania warunków określonych w art. 89 ust. ust. 5-10 oraz ust. 14-16 ustawy z dnia 08 grudnia 2008 roku O podatku akcyzowym wyniosła łącznie 1.254.887 litrów. W konsekwencji przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego ustalano w następujący sposób: 1.254.887 x 1.822zł/100litrów = 2.286.440zł. Odsetki za zwłokę wyliczono w oparciu o art. 53 §1,§3 i §4 ustawy – Ordynacja podatkowa oraz zgodnie z §2 i §4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 roku w sprawie naliczenia odsetek za zwlokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być w rachunkach (Dz. U. nr 165, poz. 1373 ze zm.) za okres od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności do dnia wydania decyzji. Mając na uwadze treść przepisów art. art. 33 §1, §2, §3 i §4 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa organ wyjaśnił, że informacje znane z urzędu oraz informacje pozyskane od innych organów administracji publicznej wskazują, iż u kontrolowanego przedsiębiorcy organy administracji podatkowej i celnej stwierdzały szereg nieprawidłowości skutkujących określeniem zobowiązań podatkowych. Organ powołał następujące okoliczności uzasadniające obawę, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej, decyzją z dnia 30 grudnia 2005 roku, skierowaną do firmy "A" J. R. określił zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości 1.412.454,45zł oraz odsetki za zwłokę w wysokości 907.648,00zł. Sąd Rejonowy w [...] postanowieniem z dnia 29 września 2008 roku ogłosił upadłość dłużnika J. R. z możliwością zawarcia układu oraz ustanowił zarządcę przymusowego. Wyżej wymienione wierzytelności zostały zgłoszone przez wierzyciela (Dyrektora Izby Celnej w [...]) do masy upadłości, a prowadzone postępowanie egzekucyjne wszczęte w celu wyegzekwowania ww. kwot zostało umorzone postanowieniem z dnia 21 listopada 2008 roku - na podstawie art. 146 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 roku - Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2003r. nr 60, poz. 535 ze zm.). Niemniej, Sąd Rejonowy postanowieniem z dnia 25 września 2009 roku umorzył postępowanie w tym zakresie. Z informacji uzyskanych z Wydziału Rozliczeń Ceł i Podatków Izby Celnej w [...] wynika, że na dzień 12 maja 2011 roku kontrolowany posiada zaległość z tytułu podatku akcyzowego w wysokości 8.611.347,55zł oraz zaległość z tytułu opłaty paliwowej w wysokości 324.831zł. Na wezwanie Naczelnika Urzędu Celnego, strona postępowania przedłożyła oświadczenie o nieruchomościach i prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej, a także o rzeczach ruchomych oraz prawach zbywalnych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego. Z oświadczenia wynika, że w skład majątku przedsiębiorcy wchodzą nieruchomości i ruchomości o łącznej wartości 2.675.000zł. Większość składników posiadanego majątku została obciążona przez organy sądowe i administracyjne. Dyrektor Izby Celnej w [...], po rozpoznaniu sprawy w trybie odwoławczym, decyzją z dnia [...] października 2011 roku utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy podzielił ustalenia faktycznie oraz ocenę prawną zaprezentowane w rozstrzygnięciu Naczelnika Urzędu Celnego, który stwierdził, że zaistniały uzasadnione obawy, co do niewykonania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym. Odnosząc się do zarzutów odwołania Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że przedmiotem rozpoznania w postępowaniu odwoławczym nie mogła być kwestia błędnej interpretacji przepisów dotyczących oświadczeń składanych przez nabywców oleju opałowego. Z ustalonego orzecznictwa sądów administracyjnych wynika bowiem, że taka ocena pozostaje poza przedmiotem postępowania szczególnego w sprawie zabezpieczenia wykonania zobowiązania. Niniejsze postępowanie odwoławcze dotyczyło kwestii zabezpieczenia na majątku podatnika przyszłej zaległości podatkowej, a nie rozpoznania odwołania od decyzji określającej to zobowiązanie podatkowe. Organ uznał również, że fakt posiadania zaległości podatkowej w wysokości przekraczającej 8 milionów złotych, a przy tym posiadanie majątku, który nie pokrywa obecnych, jak i przyszłych należności wobec Skarbu Państwa uzasadnia obawę, iż przyszła decyzja określająca zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonana. J. R., reprezentowana przez pełnomocnika w osobie radcy prawnego, skorzystała z prawa skargi do sądu administracyjnego. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że organ dokonał błędnej interpretacji przepisów, gdyż przedstawione w toku kontroli oświadczenia nabywców oleju opałowego były wystarczające dla przyjęcia obniżonej stawki podatku akcyzowego. Niezależnie od powyższego Skarżąca zarzuciła, że w treści decyzji nie zostało wykazane, aby rzeczywiście zachodziła uzasadniona obawa, że przyszła decyzja nie zostanie wykonana. Organ nie udowodnił, by podatnik dokonywał czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Zatem brak było podstaw do wydania zaskarżonej decyzji. Dyrektor Izby Celnej podtrzymał stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu skarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie ma uzasadnionych podstaw. Zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję - art. 33 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa. Zabezpieczenia można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego - art. 33 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa. Przesłanką zabezpieczenia w każdym przypadku jest tylko i wyłącznie uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego, którą należy rozumieć jako znaczne prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania wynikające z całokształtu okoliczności sytuacji finansowej podatnika. Podkreślić należy, że trwałe nieuiszczanie zobowiązań podatkowych oraz dokonywanie czynności, które mogą udaremnić lub utrudnić egzekucję to tylko niektóre, przykładowe, egzemplifikacje uzasadniające obawę o braku wykonania zobowiązania podatkowego. O zaktualizowaniu przesłanki "uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania" przesądzać mogą także inne okoliczności, które nie zostały wyliczone w powołanym przepisie, a jednocześnie wskazują, że realna jest groźba niewykonania zobowiązania podatkowego (porównaj wyroki: WSA w Bydgoszczy z dnia 16 listopada 2011 roku, sygn. akt I SA/Bd 724/11, Lex nr 1053154, WSA w Poznaniu z dnia 24 marca 2011 roku, sygn. akt I SA/Po 56/11, Lex nr 991338). Z tych względów argumentacja skargi wskazująca, iż Skarżąca nie dokonywała czynności polegających na zbywaniu majątku jest niewystarczająca do przyjęcia stanowiska, iż zobowiązanie zostanie wykonane. Taki zarzut nie mógł prowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji, gdyż nie odnosi się do całokształtu okoliczności sytuacji finansowej podatnika (porównaj wyrok WSA w Gdańsku z dnia 21 grudnia 2011 roku, sygn. akt I SA/Gd 1011/11, Lex nr 1110749). Dyrektor Izby Celnej trafnie przyjął, że uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego odnoszona jest do zdarzenia, które jeszcze na nastąpiło. Problem "wykonania" bądź "niewykonania" zobowiązania podatkowego jest materią dotyczącą rzeczywistości mającej się dopiero ziścić w przyszłości i niepodobna oczekiwać dowodu na to, że nie zostanie ono wykonane. W odniesieniu do przyszłości zawsze bowiem przedmiotem rozważań jest pewien stan hipotetyczny, co sprawia, że ocenie, podlegać może tylko możliwość ziszczenia się tego stanu. Organ trafnie przyjął, że rażąca dysproporcja pomiędzy wartością czynną majątku podatnika (2.675.000zł), a kwotą posiadanych zaległości podatkowych (około 8.000.000zł) stanowi zgodną z prawem i wystarczającą podstawę dla przyjęcia stanowiska, że sytuacja finansowa podatnika uzasadnia obawę niewykonania zobowiązania podatkowego. Jeśli w opisanej sytuacji prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania podatkowego nie występowało, to Skarżąca, jako podmiot najlepiej poinformowany o własnej sytuacji majątkowej i własnych zdolnościach płatniczych, bez żadnych trudności była w stanie wykazać, że nie zachodzi, wsparta uprawdopodobnieniem, obawa niewykonania zobowiązania podatkowego. Skarżąca nie skorzystała z przedstawionej możliwości, ani w odwołaniu, ani w skardze do sądu administracyjnego. Podkreślić przy tym należy, że dysproporcja pomiędzy wartością majątku Skarżącej a wysokością zaległych zobowiązań podatkowych nie była jedyną okolicznością, która przemawiała za wydaniem decyzji o zabezpieczeniu zobowiązania podatkowego. Do takich okoliczności zaliczyć należy także: niewypłacalność uzasadniająca ogłoszenie upadłości z możliwością zawarcia układu, brak zaspokojenia zaległych zobowiązań na drodze egzekucji administracyjnej, czy zabezpieczenia ustanowione na majątku Skarżącej przez Sąd Okręgowy w [...] Wydział Karny. Sąd w całości podziela stanowisko Dyrektora Izby Celnej, co do tego, że przedmiotem rozpoznania w postępowaniu odwoławczym nie mogła być kwestia błędnej interpretacji przepisów dotyczących oświadczeń składanych przez nabywców oleju opałowego. Powyższe kwestie nie są objęte zakresem postępowania uregulowanego w art. 33 §1-§4 ustawy - Ordynacja podatkowa. Z uwagi na powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. 2012, poz. 270), skarga podlegała oddaleniu.