III SA/Po 1629/14

Dnia 25 czerwca 2015 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Sachajko Sędziowie WSA Walentyna Długaszewska WSA Marzenna Kosewska (spr) Protokolant: Ref. staż. Sławomir Rajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 czerwca 2015 roku przy udziale sprawy ze skargi M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z dnia 2 września 2014 r. nr ... w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu na rzecz skarżącego kwotę 1... złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania, III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Dyrektor Izby Celnej ... decyzją z dnia 2 września 2014 r. nr 390000-IAGW-9116-269/14/AB, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) w zw. z art. 3 ust. 1, art. 6, art. 100 ust. 1 pkt 2, art. 2 pkt 9, art. 100 ust. 4, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 102 ust. 1, art. 104 ust. 1 pkt 2, ust. 9 i ust. 11, art. 105, art. 106 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn. Dz.U. z 2014 r., poz. 752 ze zm.; dalej: "u.p.a."), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Pile z dnia 17 czerwca 2014 r., nr 392000-UAGR-9110-201/14/ML, określającą M. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki ... P. (nr nadwozia ..., rok produkcji 2004, pojemność silnika 4921) w wysokości ... zł. Z akt sprawy wynika, że w postępowaniu podatkowym organy podatkowe ustaliły, że podatnik nabył na terenie Niemiec w dniu 3 sierpnia 2009 r. wskazany samochód za kwotę 8.300 euro. Tego samego dnia M. sprowadził nabyty pojazd na terytorium Polski. W dniu 5 sierpnia 2009 r. zostało przeprowadzone pierwsze na terenie kraju badanie techniczne, w rezultacie którego w zaświadczeniu nrb ... uprawniony diagnosta oznaczył pojazd jako samochód ciężarowy (podrodzaj: "ciężarowo-osobowy"). W dniu 26 sierpnia 2009 r. pojazd został po raz pierwszy zarejestrowany w kraju jako pięciomiejscowy pojazd ciężarowy. W oświadczeniu z dnia 10 lutego 2011 r. ..., prowadzący działalność gospodarczą pod firmą "...", wskazał, że we wspomnianym pojeździe zdemontowano kratę oddzielającą część pasażerską od części ładunkowej. Jako dowód na tą okoliczność przedłożono fakturę VAT nr ..., wystawioną w dniu 15 lutego 2011 r. na kwotę ... zł. Dnia 11 lutego 2011 r. uprawniony diagnosta określił w zaświadczeniu nr ... przedmiotowy pojazd jako pięciomiejscowy samochód osobowy. Podatnik powiadomił Starostwo Powiatowe w ... o zmianie przeznaczenia pojazdu, przedstawiając wskazane zaświadczenie o jego powtórnym badaniu technicznym. W dniu 22 stycznia 2012 r. wspomniany pojazd został skradziony, stąd został on wyrejestrowany w dniu 9 lutego 2012 r. W toku postępowania podatkowego pismem z dnia 31 marca 2014 r. organ pierwszej instancji wezwał stronę do wskazania, dlaczego kwota zapłacona tytułem nabycia przedmiotowego pojazdu w sposób znaczny odbiega od średniej wartości rynkowej podobnego samochodu na rynku krajowym. Organ wskazał, że według systemu wartości pojazdów EurotaxGlass’s notowania dla takiego pojazdu w miesiącu sierpniu 2009 r. kształtowały się na poziomie ... zł. Z kolei kierując się dokumentem nabycia przedmiotowego samochodu, podstawa opodatkowania wynosi ... zł i odbiega o 55% od średniej wartości rynkowej samochodu tej marki na rynku krajowym. Organ podatkowy zażądał przedstawienia przez podatnika na powyższą okoliczność stosownych dowodów. W odpowiedzi na wezwanie z dnia 31 marca 2014 r. podatnik wskazał, że kwota, za którą nabył samochód VW P. jest niska, ponieważ auto był uszkodzone. Podkreślił, że poprzedni właściciel z Niemiec może potwierdzić uszkodzenie i wiarygodność rachunku za nabycie pojazdu. Druga przyczyna niskiej kwoty, według strony, wynika z faktu, że auto była sprowadzone jako samochód ciężarowy bez wyposażenia wewnątrz samochodu, na co wskazują niemieckie dokumenty: "Brief" i rachunek (P. LKW). W późniejszym czasie podatnik przerobił pojazd z samochodu ciężarowego na osobowy, co można zweryfikować w Wydziale Komunikacji w .... Naczelnik Urzędu Celnego w ... w decyzji z dnia ... stwierdził – po pierwsze – że znajdujący się w aktach sprawy dokument sprzedaży samochodu z dnia 3 sierpnia 2009 r. nie zawiera jakiejkolwiek informacji, że przedmiotem transakcji był samochód powypadkowych. Złożenie przez stronę wyłącznie oświadczenia co do uszkodzenia pojazdu jest znikomym środkiem dowodowym. Strona nie przedstawiła jednocześnie żadnego dokumentu potwierdzającego naprawę pojazdu, czy innego dowodu potwierdzającego skalę uszkodzeń pojazdu – która może być różna. Nie sposób też – zdaniem organu podatkowego – pominąć faktu, że już drugiego dnia licząc od dnia nabycia i sprowadzenia samochodu (3 sierpnia 2009 r.) pojazd przeszedł z pozytywnym wynikiem badania techniczne (5 sierpnia 2009 r.) – dopuszczając go do ruchu zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym. Stan techniczny pojazdu w chwili sprowadzenia do kraju nie mógł więc tak znacząco odbiegać od wartości rynkowej podobnego pojazdu. W konsekwencji organ pierwszej instancji przyjął za podstawę opodatkowania wartość odpowiadającą średniej ceny rynkowej wskazanego samochodu na runku krajowym według wyceny wartości pojazdów EurotaxGlass’s na dzień powstania obowiązku podatkowego, pomniejszoną o podatek od towarów i usług i podatek akcyzowy. Po drugie, według organu podatkowego pierwszej instancji, nie istniała możliwość przeprowadzenia oględzin pojazdu będącego przedmiotem niniejszej sprawy, czy też pozyskania dokumentacji fotograficznej. Samochód był bowiem przedmiotem kradzieży i został wyrejestrowany na terenie kraju. Pomimo tego zgromadzony w sprawie materiał dowodowy był jednoznaczny i w pełni wystarczający do prawidłowej klasyfikacji samochodu na potrzeby poboru akcyzy – jako pojazdu przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób, co wyklucza możliwość jego klasyfikacji do pozycji 8704 klasyfikacji CN. W odwołaniu skarżący zaskarżył decyzję pierwszoinstancyjną w całości, wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania, względnie przekazanie sprawy Naczelnikowi Urzędu Celnego w Pile do ponownego rozpoznania. Podatnik wniósł także o przeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego z: wyjaśnień strony zawartych w treści odwołania; niemieckiego dowodu rejestracyjnego z tłumaczeniem – na okoliczność zasadniczego przeznaczenia pojazdu; trzech zdjęć przedmiotowego pojazdu załączonych do odwołania; dokumentu "Fahrzeug ansehen VW" od ubezpieczyciela przedmiotowego pojazdu wraz z tłumaczeniem (załączonego do odwołania); zaświadczenia sprzedawcy samochodu w Niemczech dołączonego do akt przez stronę; przesłuchania świadków: ...; ponadto o wystąpienie do sprzedawcy samochodu w ... z zapytaniem o stan i stopień uszkodzenia pojazdu na moment sprzedaży pojazdu. Skarżący wyjaśnił, że zrealizował wszystkie naprawy samodzielnie w warsztacie ojca i przy pomocy zaprzyjaźnionych mechaników, a także lakierników. Niektóre części zostały zakupione na portalu ..., inne zaś na giełdzie samochodowej w .... Strona nie posiada jednak dowodów na zakup tych części. Ponadto według wyceny ubezpieczyciela wartość napraw przewyższała wartość pojazdu. Należy przy nich uwzględnić stawki roboczo-godzin stosowane przez mechaników z uwzględnieniem nakładu pracy mechanika i lakiernika poświęconego na tę naprawę. Dyrektor Izby Celnej ..., utrzymując w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Pile, w pierwszej kolejności nie dał wiary twierdzeniom podatnika o znacznych uszkodzeniach pojazdu i z uwagi na brak ich udokumentowania uznał je za gołosłowne i pozbawione podstaw. Organ odwoławczy stanął na stanowisku, że wystarczającymi dowodami w sprawie są: niemiecki dowód rejestracyjny, zaświadczenie nr ... badaniu technicznym pojazdu oraz załącznik do tego zaświadczenia, dowody rejestracyjne wydane na terenie Polski, karta informacyjna pojazdu, oświadczenie ... zaświadczenie ... o przeprowadzonym w dniu 11 lutego 2011 r. badaniu technicznym pojazdu oraz załącznik do tego zaświadczenia, karta pojazdu oraz wycena nr ... z systemu EurotaxGlass’s. Organ drugiej instancji stwierdził, że odwołujący nie udowodnił, że załączone do odwołania zdjęcia dotyczą zderzaka tego właśnie pojazdu marki ... P., który jest przedmiotem niniejszego postępowania. Natomiast w odniesieniu do wyceny ubezpieczenia pojazdu, na którą powołuje się pełnomocnik strony, organ zwrócił uwagę, że nie zawiera on numeru VIN przedmiotowego pojazdu, a ponadto nie wskazano w niej: "Stan wizualny nieznany". Wycena ta, z dnia 9 kwietnia 2009 r., wskazuje, że opisywany w niej samochód był uszkodzony. Pieczątka na tej wycenie nie jest jednak pieczątką ubezpieczyciela, lecz pieczątką sprzedawcy pojazdu. Poza tym wycena ta nie świadczy o tym, że samochód został przemieszczony wewnątrzwspólnotowo jako uszkodzony (mógł zostać naprawiony na terenie Niemiec). Stanowisko takie, według organu, potwierdza umowa sprzedaży, z której nie wynika, by pojazd został uszkodzony. Po drugie, Dyrektor Izby Celnej ... stwierdził, że w niniejszej sprawie na podstawie cech ogólnych pojazdu świadczących o osobowych jego walorach należało przyjąć, że przedmiotowy samochód jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób. Ponadto zmiany polegające na przystosowaniu pojazdu do korzystania z niego do przewozu towarów miały charakter krótkotrwały i przemijający. Ponowne przystosowanie do przewozu osób stanowiło przywrócenie pierwotnych cech pojazdu i nie wymagało ingerencji w konstrukcję samochodu. Organ wyjaśnił, że zarówno Naczelnik Urzędu Celnego, jak i Dyrektor Izby Celnej nie kwestionują zapisów zawartych w dokumentach rejestracyjnych czy homologacyjnych pojazdu. Dokumenty urzędowo sporządzone w formie określonej przepisami prawa (w tym dowody rejestracyjne i homologacje) przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Czynnikami mającymi jednak zasadniczy wpływ na odpowiednią klasyfikację wyrobu do pozycji CN są określone cechy pojazdu. Dla potrzeb klasyfikacji taryfowej wiążące są postanowienia dotyczące nomenklatury, także wówczas, gdyby towary traktowane były odmiennie w innych przepisach, publikacjach i opiniach rzeczoznawców. W skardze podatnik wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej ... i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Pile, zarzucając naruszenie: art. 180 § 1, art. 122, art. 180 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 188 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej, a ponadto art. 216 w zw. z art. 188 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej ... wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż organ odwoławczy naruszył przepisy postępowania podatkowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Na wstępie należy wskazać, że Sąd nie kwestionuje ustaleń materialnoprawnych poczynionych przez Dyrektora Izby Celnej ..., a także dokonanej przez niego oceny prawnej w zakresie klasyfikacji przedmiotowego pojazdu do odpowiedniego kodu CN klasyfikacji taryfowej towarów. Prawidłowo przyjęły organy podatkowe w niniejszy przypadku, że na mocy art. 3 ust. 1 upa do celów poboru akcyzy i oznaczenia wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87. Klasyfikacji dokonuje się w oparciu o Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) według kolejności ich występowania. Dla rozstrzygnięcia sporu istotne były następujące pozycje: "8703 – pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi" oraz "8704 – pojazdy mechaniczne do transportu towarów". Zgodnie z brzmieniem pozycji CN 8703 i 8704 klasyfikacja pojazdów do jednej z tych pozycji zależy od tzw. zasadniczego przeznaczenia tych pojazdów, a więc takiego, które jest im właściwe. Podkreślić trzeba, że w świetle art. 1 ust. 1 i art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 4 u.p.a. wyłącznie samochody osobowe spełniające kryteria wskazane w pozycji 8703 Nomenklatury Scalonej podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Dopiero po rozstrzygnięciu tego zagadnienia należało przystąpić do szczegółowych rozważań dotyczących kwestii prawidłowości określenia podstawy opodatkowania spornego samochodu. Stanowisko strony skarżącej nie zawiera żadnych argumentów, które mogłyby podważać zasadność stanowiska organów podatkowych, że samochód ... P. w chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego był zasadniczo przeznaczony do przewozu osób, o czym świadczą jego obiektywne cechy i właściwości, takie jak: pięć miejsc siedzących umieszczonych w dwóch rzędach, z których każde jest zaopatrzone w pasy bezpieczeństwa i zagłówki, umiejscowienie miejsc siedzących w zamkniętej kabinie z oknami dookoła, wyposażenie i wykończenie wnętrza, jak dla typowych pojazdów przeznaczonych do przewozu osób. Jednocześnie z danych EuroGlass’s wynika, że w standardowej wersji samochód ten został wyprodukowany jako samochód osobowy 4-drzwiowy w nadwoziu sedan, wyposażony m.in. w 8 sztuk airbag, ABS, ASR, alarm, elektryczne podnoszone szyb z przodu i z tyłu, klimatyzację 4-strefową Climatronic, tylny podłokietnik ze schowkiem oraz uchwyty ISOFIX do instalacji fotelika dziecięcego. Powyższe ustalenia organu odwoławczego oraz ich ocena na gruncie analizowanej sprawy nie budzą wątpliwości. Sąd stwierdził natomiast, że organ odwoławczy poczynił wadliwe ustalenia faktyczne odnośnie do podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym w niniejszej sprawie, tzn. wartości przedmiotowego pojazdu w chwili jego nabycia wewnątrzwspólnotowego. Przypomnieć należy, że zgodnie z treścią art. 122 Ordynacji podatkowej, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Przepis wyraża zasadę prawdy obiektywnej, będącej bez wątpienia naczelną zasadą postępowania podatkowego. Zasada ta oznacza dla organu podatkowego obowiązek ustalenia stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Zasadę tę realizuje szereg przepisów o postępowaniu dowodowym, spośród których zasadnicze znaczenie ma art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej nakładający na organ powinność zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Organ podatkowy zobowiązany jest zatem zebrać materiał dowodowy dotyczący wszystkich okoliczności istotnych z punktu widzenia obowiązującego stanu prawnego. W realiach rozpoznawanej sprawy podkreślenia wymaga to, że powyższe obowiązki procesowe nałożone zostały nie tylko na organ rozstrzygający w pierwszej instancji, ale również na podatkowy organ odwoławczy, który w toku instancji nie bada sprawy podatkowej jedynie pod kątem postawionych przez stronę w odwołaniu zarzutów, lecz jest obowiązany ponownie rozpatrzyć – w sposób wszechstronny i wyczerpujący – wszelkie okoliczności faktyczne i prawne tej sprawy. W niniejszym przypadku organ nie uczynił zadość tym zasadom, gdyż zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie pozwalał na przyjęcie określonej przez organ odwoławczy wysokości podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym. W myśl art. 188 Ordynacji podatkowej, żądanie strony dotyczące dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. W badanym przypadku organ odwoławczy nie dał wiary twierdzeniom skarżącego o znacznych uszkodzeniach pojazdu i z uwagi na brak ich udokumentowania uznał je za gołosłowne i pozbawione podstaw. Organ odwoławczy stanął na stanowisku, że wystarczającymi dowodami w sprawie są: niemiecki dowód rejestracyjny, zaświadczenie nr 947/2009 o przeprowadzonym w dniu 5 sierpnia 2009 r. badaniu technicznym pojazdu oraz załącznik do tego zaświadczenia, dowody rejestracyjne wydane na terenie Polski, karta informacyjna pojazdu, oświadczenie ..., faktura VAT nr ..., zaświadczenie nr ... o przeprowadzonym w dniu 11 lutego 2011 r. badaniu technicznym pojazdu oraz załącznik do tego zaświadczenia, karta pojazdu oraz wycena nr ... z systemu EurotaxGlass’s. Sąd stwierdził, że powyższe środki dowodowe nie były wystarczające dla wykazania konieczności podważenia wartości pojazdu w chwili jego wewnątrzwspólnotowego nabycia. Co prawda, organ podatkowy pierwszej instancji uczynił zadość normie z art. 104 ust. 8 i 9 u.p.a., wzywając podatnika do wskazania przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego – to jednak w toku postępowania odwoławczego strona wniosła o przeprowadzenie szeregu dowodów dotyczących istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności. Otóż, Dyrektor Izby Celnej ... w sposób arbitralny uznał za niewiarygodne dowody ze zdjęć przedmiotowego pojazdu załączonych do odwołania oraz z dokumentu "Fahrzeug ansehen VW" wydanego przez ubezpieczyciela przedmiotowego pojazdu wraz z tłumaczeniem, ponadto bezzasadnie zignorował jakąkolwiek wartość dowodów z przesłuchania świadków: ... W ocenie Sądu, wbrew stanowisku organu drugiej instancji, dla wyjaśnienia kwestii wartości pojazdu w chwili powstania obowiązku podatkowego istotne znaczenie będą miały wskazane, zawnioskowane przez stronę środki dowodowe, a ściślej rzecz biorąc – całokształt wypływających z nich informacji niezbędnych dla dokonania prawidłowych ustaleń faktycznych we wskazanym zakresie. Organ odwoławczy powinien zweryfikować przy pomocy właściwych środków dowodowych, w tym z zeznań świadków, podniesione przez skarżącego okoliczności, w myśl których wszystkie naprawy pojazdu zostały wykonane w warsztacie jego ojca i przy pomocy zaprzyjaźnionych mechaników i lakierników. Podatnik wskazał, że niektóre części zostały zakupione na portalu ..., inne zaś na giełdzie samochodowej w .... Strona nie posiada jednak dowodów na zakup tych części. Zdaniem strony, według wyceny ubezpieczyciela wartość napraw przewyższała wartość pojazdu. Podkreślić trzeba, że – jak wskazano powyżej – twierdzenia strony dotyczą faktów, których udowodnienie spowoduje wyjaśnienie istniejących w sprawie wątpliwości. Organ nie może pomijać wskazanych okoliczności również na tej podstawie, że strona nie przedstawiła faktur zakupu części do przedmiotowego pojazdu. Skoro w polskim obrocie prawnym dopuszczalne jest nabywanie takich części na odległość, m.in. za pośrednictwem portali internetowych, a także na giełdach samochodowych – co nie w każdym wypadku musi zostać wykazane za pomocą faktur VAT, to dokonanie nabycia towarów w tej drodze nie może przemawiać na niekorzyść podatnika. Przypomnieć trzeba, że jak dotąd w orzecznictwie sądowym przyjmuje się jednolicie obowiązywanie zasady odwrotnej – in dubio pro tributario, wywodzonej z art. 2 Konstytucji RP (zob. m.in.: wyrok SN z dnia 24 kwietnia 1994 r., sygn. akt III RN 14/97; uchwała NSA z dnia 20 czerwca 2005 r., sygn. akt I FPS 1/05 oraz wyroki NSA: z dnia 24 lipca 1998 r., sygn. akt I SA/Gd 1604/96; z dnia 15 września 2006 r., sygn. akt I FSK 1096-1106/05; z dnia 30 września 2009 r., sygn. akt II FSK 666/08; z dnia 15 listopada 2011 r., sygn. akt I GSK 503/11 – publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Ponadto nie miał racji organ odwoławczy, który przyjął, że zbędne jest badanie stanu pojazdu w chwili jego zakupu w Niemczech w dniu 3 sierpnia 2009 r. Godzi się zauważyć, że okoliczność ta będzie miała kluczowe znaczenie w przypadku ustalenia, że naprawa samochodu została dokonana dopiero na terenie Polski, gdyż będzie to oznaczało, że w chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazd był uszkodzony w stopniu takim, jak wskazują na to dowody pozyskane na terenie Niemiec. W tym stanie rzeczy Sąd przyjął, że na skutek wskazanych naruszeń przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej, organy nie wyjaśniły w stopniu dostatecznym stanu faktycznego w zakresie wysokości podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym, co miało istotny wpływ na wysokość określonego w sprawie zobowiązania podatkowego. W ponownym postępowaniu organ odwoławczy powinien w sposób wszechstronny i wyczerpujący wyjaśnić stan faktyczny we wskazanym powyżej zakresie, a w szczególności powinien przeprowadzić dowody zawnioskowane w odwołaniu przez stronę skarżącą. Równocześnie organ ustali ramy czasowe biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w niniejszym przypadku. Biorąc pod uwagę powyższe Sąd orzekł na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., jak w punkcie I sentencji wyroku. W przedmiocie wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji orzeczono na podstawie art. 152 p.p.s.a. O kosztach postępowania postanowiono na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 p.p.s.a i § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) w zw. z § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. z 2013 r., poz. 490).