III SA/Po 21/10

Dnia 08 kwietnia 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirella Ławniczak Sędziowie WSA Małgorzata Górecka ( spr.) WSA Szymon Widłak Protokolant: st. sekr. sąd. Kamila Perkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 08 kwietnia 2010 roku przy udziale sprawy ze skargi R. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia ....r. nr .... w przedmiocie określenia wysokości podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług oddala skargę /-/ Sz. Widłak /-/ M. Ławniczak /-/ M. Górecka Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia 27.05.2009r. określił kwotę długu celnego w wysokości ... zł i nastąpiło to w związku z dokonanym w dniu 5.01.2009r. przez R. zgłoszeniem celnym SAD nr OGL .... Zgłoszeniu do procedury dopuszczenia do wolnego obrotu podlegał towar w postaci samochodu osobowego marki M., rok prod. 1980 , sprowadzony ze Stanów Zjednoczonych Ameryki. W wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego zakwestionowana została przez organ celny dokonana przez zgłaszającego klasyfikacja towaru w ten sposób, że zamiast kodu HS 9705 obejmującego kolekcje i przedmioty kolekcjonerskie i pozostającego w tym obrębie kodu 9705000090 ustalono kod taryfowy 8703 33 90 00 (pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (...), o pojemności skokowej przekraczającej 2 500 cm (3), używane). Dnia 23.01.2009r. zostało z urzędu wszczęte postępowanie podatkowe celem określenia podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług w związku z przywozem w/w towaru na polski obszar celny. Decyzją z dnia 27.05.2009r. Naczelnik Urzędu Celnego określił kwotę podatku akcyzowego według stawki 13,6% w wysokości 2 255 zł i kwotę podatku od towarów i usług według stawki 22% w wysokości 4 144 zł. Odwołanie od powyższej decyzji wniósł R. wnosząc o ponowne określenie wysokości podatków w przedmiotowej sprawie. Odwołujący wskazał na obowiązujące przepisy - art. 2 ustawy z dnia 20 czerwca 1997r. – Prawo o ruchu drogowym stwierdzając, iż przedmiotowy pojazd jest pojazdem zabytkowymi i jako taki jest zwolniony z podatku akcyzowego . Nadto - w ocenie odwołującego - nieprawidłowo została określona stawka podatku od towarów i usług bo winna ona wynosić zamiast 22% - jedynie 7%, gdyż zgodnie z art. 120 ust. 2 i 3 ustawy z 11 marca 2004r o podatku od towarów i usług stawkę w wysokości 7% ustala się dla przedmiotów kolekcjonerskich. Przedmiotowy pojazd - zdaniem odwołującego - kwalifikuje się do przedmiotów kolekcjonerskich o wartości historycznej ze względu na fakt, że jest on ruchomym zabytkiem techniki. W tym względzie powołał się na ustawę z dnia 23 lipca 2003r. o ochronie zabytków - do definicji zabytku ruchomego. Biorąc powyższe pod uwagę odwołujący wskazał, iż przedmiotowy pojazd jako ruchomy zabytek techniki należy do grupy "Dzieła sztuki, przedmioty kolekcjonerskie i antyki, pozostałe, gdzie indziej nie wymienione, symbol PKWiU 92.31.10-00.90 (PCN 9705 00 00 0). Zdaniem jego o takiej klasyfikacji towaru świadczą oświadczenia Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków, wpis do rejestru zabytków oraz oceny techniczne rzeczoznawcy samochodowego załączone do odwołania. Sprawa ustalenia w/w podatków została na mocy postanowienia Dyrektora Izby Celnej z dnia 15.07.2009r. zwrócona organowi I instancji w celu dokonania wymiaru uzupełniającego poprzez zmianę wydanej decyzji, wskazując na nieprawidłowe określenie przez ten organ stawki podatku akcyzowego w ten sposób, że zamiast nieobowiązującej stawki 13,6 % winno być 18,6%. W dniu 12.08.2009r. Naczelnik Urzędu Celnego uwzględniając powyższe rozstrzygnięcie, wydał decyzję, którą dokonał uzupełniającego wymiaru podatków poprzez zmianę decyzji z 27.05.2009r. w ten sposób, że kwotę podatku akcyzowego określił w wysokości 3084 zł (uwzględniając stawkę podatku 18,6%), zaś kwotę podatku od towarów i usług określił w wysokości 3 270 zł (przy stawce 22%). Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 4.11.2009r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 27.05.2009r. zmienioną decyzją z dnia 12.08.2009r. W uzasadnieniu powyższej decyzji organ odwoławczy podkreślił, iż decyzja podatkowa jest decyzją ściśle związaną z decyzją wydaną w sprawie celnej i jest niejako jej konsekwencją. Ustalenia poczynione przez organ celny w sprawie klasyfikacji taryfowej przedmiotowego pojazdu oraz obliczenie należności celnych wpłynęły bowiem bezpośrednio na treść rozstrzygnięcia wydanego w sprawie podatkowej. Tak więc - zdaniem organu odwoławczego - klasyfikacja spornego pojazdu dokonana w decyzji celnej stanowi podstawę określenia należnych podatków i nie ma możliwości by była ona inna, rozbieżna ze względu na różne pojęcia. Powołując orzecznictwo sądowoadministracyjne organ odwoławczy podał, iż organy celne są jedynym organem uprawnionym do ustalenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej towaru. Zatem fakt uznania przez organy celne, iż sprowadzony samochód nie może być klasyfikowany do kodu 9705 00 00, przesądza jednoznacznie o braku możliwości stosowania stawki podatkowej innej aniżeli 22%. Podobną argumentację - zdaniem organu odwoławczego - należało zastosować także do podatku akcyzowego wskazując, iż importowany samochód winien być objęty pozycją CN 8703, a zatem będąc wyrobem akcyzowym (poz. 59 Załącznika nr 1 do ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym), musi być objęty stawką tego podatku w wysokości 18,6%, stosownie do zapisu wynikającego z treści pozycji 21 Załącznika nr 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego. Organ odwoławczy podzielił przy tym argumentację podaną w odwołaniu co do tego, iż sporny pojazd można określić jako zabytkowy w rozumieniu przepisów ustawy z 20 czerwca 2003r. – Prawo o ruchu drogowym i ustawy z 23 lipca 2004r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, bowiem potwierdzają jego charakter załączone przy odwołaniu dokumenty, jednak w przepisach celnych nie występuje określenie "zabytek", a jedynie pojęcie "pojazd kolekcjonerski". Samochód określony tym mianem musi jednak spełniać kryteria określone w Notach Wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej. W tym zakresie organ odwoławczy odwołał się do omówienia zawartego w decyzji celnej Dyrektora Izby Celnej z dnia 8.09.2009r. Następnie organ odwoławczy dokonał analizy przedłożonych przez stronę odwołującą dokumentów: pisma Urzędu Statystycznego w Łodzi z 15.06.2009r. oraz z 3.07.2009r., uznając te opinie interpretacyjne za nie mające charakteru dokumentu urzędowego, a tym samym uznając ich niewiążący dla organu podatkowego jak i podatnika, charakter. Organ ten uznał, iż opinie klasyfikacyjne nie są decyzjami administracyjnymi oraz innymi aktami władzy administracyjnej, a jedynie oświadczeniami wiedzy organu statystycznego i stanowią dowód w sprawie i jak każdy inny dowód, podlegają swobodnej ocenie organu podatkowego. W tym względzie organ odwoławczy powołał się na orzecznictwo sądowoadministracyjne. Oceniając owe opinie klasyfikacyjne, organ odwoławczy wskazał na ich lakoniczność, uznając je za niepełne i niemające waloru wiarygodnego dowodu. Co do pozostałych informacji przedłożonych przez podatnika w dniu 29.10.2009r. (postanowienie UC Lublin w sprawie interpretacji prawa podatkowego, z 5.07.2007r., wyroku z dnia 10.09.2004r., sygn. akt I SA/Bk 251/04 oraz artykułu z Biuletynu Skarbowego nr 4/2006), organ odwoławczy zauważył, że nie dotyczą one importu, tylko obrotu wewnątrzwspólnotowego lub obrotu krajowego, a więc zupełnie innego stanu faktycznego. Skargę na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 4.11.2009r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu wniósł R. , żądając jej uchylenia i zasądzenia kosztów postępowania. W skardze powołał tożsamą argumentację jak w odwołaniu uznając, iż przedmiotowy pojazd jest pojazdem zabytkowym i w tym względzie odwołał się do złożonych w toku postępowania dokumentów. Nie podzielił przy tym argumentacji podanej w skarżonej decyzji i uznał, iż właściwym organem do klasyfikacji towaru, który podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jest organ statystyczny , nie zaś Naczelnik Urzędu Celnego. Reasumując skarżący wskazał, iż winien nastąpić zwrot należności wynikający z różnicy poboru 18,6% akcyzy oraz 22% VAT-u, bowiem powinno być 13,6% akcyzy i 7% VAT-u. Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko i argumentację wyrażoną w skarżonej decyzji. Na rozprawie w dniu 8 kwietnia 2010 r. skarżący przedłożył do akt uzupełnienie skargi, w której m. in. powołał się na decyzję Rady z dnia 8 maja 1979 r. w sprawie zawarcia protokołu do umowy w sprawie przewozu materiałów edukacyjnych, naukowych oraz kulturalnych. Pełnomocnik organu wskazał natomiast, iż treść pisma procesowego strony skarżącej w istocie dotyczy kwestii klasyfikacji towarowej pojazdu, a nie jego opodatkowania. W uzupełnieniu skargi zarzucono ponadto szereg uchybień procesowych – m. in. niezałatwienie sprawy w terminie, niepowiadomienie strony o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, nie dopuszczenie opinii z dowodu Głównego Urzędu Statystycznego. Organ miał też wyliczyć kwotę podatku akcyzowego i VAT na 18,6 % i 22 %, powołując w podstawie prawnej przepisy określające wymiar tego podatku odpowiednio w wysokości 13, 6 i 7 %. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się nieuzasadniona, albowiem zaskarżone decyzje zostały wydane zgodnie z prawem. Przedmiotowy pojazd został zadeklarowany przez stronę do kodu TARIC 9705 00 00 90, jako pojazd kolekcjonerski, natomiast zdaniem organów celnych kodem właściwym winien być kod TARIC 8703 33 90 00 – samochód do przewozu osób, albowiem nie spełniał on kryterium wieku (30 lat) i znacznej wartości. Organ celny I instancji wydał w tej kwestii decyzję w dniu 27.05.2009 r., utrzymaną następnie na mocy ostatecznej decyzji organu odwoławczego z dnia 08.09.2009 r. Skarga strony na te decyzje została zaskarżona do tutejszego Sądu. W dniu 12 lutego 2010 r. wydał on wyrok oddalający skargę (sygn. akt III S.A./Po 844/09). Odpowiednia decyzja organów celnych dotycząca obowiązującej klasyfikacji taryfowej spornego towaru wywoływała określone skutki prawne również w sferze prawa podatkowego – w zakresie konieczności uiszczenia podatku VAT i podatku akcyzowego. Zgodnie bowiem z pozycją 59 załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym z dnia 23 stycznia 2004 r. (Dz. U. Nr 29 z 2004 r., poz. 257 ze zm.) samochody osobowe zakwalifikowane do kodu CN 8703 uznane zostały za towary akcyzowe, podlegające podatkowi akcyzowemu. Jednocześnie art. 80 ust. 1 tej ustawy wskazuje, iż akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane dotychczas w kraju, zgodnie z odpowiednimi przepisami o ruchu drogowym. Wynika stąd, iż powoływana przez stronę ustawa Prawo o ruchu drogowym ma w przedmiocie podatku akcyzowego znaczenie jedynie pomocnicze, ograniczone do kwestii zarejestrowania (lub nie) danego pojazdu na terenie Polski. W ocenie Sądu organy obu instancji prawidłowo uznały, iż pojazd podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym – według stawki określonej w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia podatku akcyzowego na samochody osobowe sprzedawane w kraju i klasyfikowane do grupowania PKWiU 34.10.2 (poz. 27 załącznika nr 1 do rozporządzenia) oraz w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego i importu na niektóre wyroby z grupowania CN 8703 (poz. 21 załącznika nr 2) – stawka w wysokości 18,6 %. Powyższy przepis został przy tym zmieniony od 2009 r., wobec czego – wbrew zarzutom skargi – miał on w pełni zastosowanie do zgłoszenia celnego pojazdu dokonanego w dniu 5.01.2009 r. Organy podatkowe zobowiązane są przy tym do wydawania decyzji administracyjnych wyłącznie na podstawie obowiązujących przepisów prawa – zgodnie z art. 120 Ordynacji podatkowej. Chodzi zatem przede wszystkim o akty prawodawcze w postaci ustaw i rozporządzeń, regulujących problematykę zakresu opodatkowania w aspekcie przedmiotowym i podmiotowym. Strona powoływała się w toku prowadzonego postępowania i we wniesionej skardze na sprzeczność decyzji m. in. z odpowiednim zaświadczeniem Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków, oceną techniczną rzeczoznawcy, opinią Urzędu Statystycznego w Łodzi, ustawą o ochronie zabytków i ustawą Prawo o ruchu drogowym. Należy jednak wyraźnie podkreślić, iż jedyną dopuszczalną podstawą prawną dla kwestii ustalenia należnego podatku są przepisy ustawy o podatku akcyzowym z dnia 23 stycznia 2004 r. (dla podatku akcyzowego) oraz ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (dla podatku VAT). Ustawy te uzależniają natomiast wymagane stawki celne jedynie od określonego kodu towaru, ustalanego w ramach odrębnego postępowania celnego, którego wyniki są dla organów podatkowych bezwzględnie wiążące. Stawka 7 % VAT jest możliwa do zastosowania w przypadku importu dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków, jednakże wyłącznie tych zaklasyfikowanych do kodu CN 9705 00 00 (art. 120 ust. 2 i art. 120 ust. 1 pkt. 2 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r.). Niniejszy pojazd został ostatecznie zakwalifikowany przez organy celne do pozycji 8703, która nie jest objęta odrębnym rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykazu towarów do celów podatku od towarów i usług w imporcie objętych stawką tego podatku w wysokości 7 %. W tym miejscu należy powtórnie podkreślić, iż organami wyłącznie uprawnionymi do określania wartości celnej i ustalania na tej podstawie właściwej stawki podatku VAT i podatku akcyzowego są odpowiednio organy celne i organy podatkowe (zob. m. in. wyrok NSA z 13.12.2004 r., GSK 1141/04, lex nr 166920). Import pojazdu klasyfikowanego do odpowiedniego kodu celnego skutkuje wobec tego koniecznością zastosowania odpowiedniej stawki podatkowej, przypisanej do takiego kodu, na mocy przepisów ustawy i rozporządzenia. Całkowicie niezasadne są zatem zarzuty dotyczące kompetencji w zakresie określania kodu taryfowego towaru, jakie miałyby przysługiwać krajowym organom statystycznym. Zgodnie z poglądem orzecznictwa sądowego opinie interpretacyjne takich organów nie mają charakteru dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, nie są wiążące dla organów i dla samych podatników. Nie mają też charakteru aktów administracyjnych. Podlegają natomiast - jak każdy inny dowód – zasadzie swobodnej oceny dowodów. Strona wskazywała na konieczność zastosowania do pojazdów kolekcjonerskich z pozycji 9705 CN obniżonych stawek celnych, co nie było okolicznością kwestionowaną przez organy i nie budzi wątpliwości Sądu. Rozważania tego rodzaju nie mają jednak bezpośredniego związku z niniejszą sprawą, dotyczącą kwestii opodatkowania pojazdu zaliczonego do odrębnego kodu 8703. Organy podatkowe nie mają uprawnień do podważania w toku prowadzonego postępowania podatkowego ustaleń dotyczących klasyfikacji taryfowej towaru, dokonywanej w ramach uprzedniego postępowania celnego. Po przeanalizowaniu akt administracyjnych sprawy Sąd stwierdził, iż organy obu instancji dokonały prawidłowych ustaleń faktycznych w sprawie, naliczając należny podatek akcyzowy i podatek VAT w odpowiedniej wysokości (22 i 18,6 %). Za niezasadne uznano przy tym wszelkie zarzuty o charakterze proceduralnym, gdyż w ocenie Sądu w sprawie nie doszło do naruszenia żadnych przepisów procesowych, mogącego mieć istotny wpływ na jej wynik. Wszelkie argumenty strony dotyczące niezasadnego zakwalifikowania pojazdu do kodu 8703 nie mogły podlegać merytorycznej ocenie w niniejszym postępowaniu sądowym, dotyczącym wyłącznie kwestii legalności wydanych decyzji podatkowych (a nie celnych). Decyzje celne podlegały – jak już wskazano powyżej – badaniu dokonywanemu przez tutejszy Sąd w ramach postępowania o sygn. akt III S.A./Po 844/09. Stawki podatku VAT i podatku akcyzowego zostały prawidłowo ustalone przez organ na podstawie przepisów ustawowych i odpowiednich rozporządzeń w brzmieniu obowiązującym w dacie dokonywania spornego zgłoszenia celnego (czyli w dniu 5 stycznia 2009 r.). Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Sąd uznał, iż zaskarżone decyzje zostały wydane zgodnie z prawem, wobec czego należało orzec o oddaleniu skargi jako bezzasadnej na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). /-/ Sz. Widłak /-/ M. Ławniczak /-/ M. Górecka