III SA/Po 374/14

Dnia 13 czerwca 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Tadeusz M. Geremek Sędziowie WSA Ireneusz Fornalik WSA Małgorzata Górecka (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Piotrowska - Żyła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 czerwca 2014 roku przy udziale sprawy ze skargi Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w W na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006 rok I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P na rzecz strony skarżącej kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania, III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. | Wyrokiem z dnia 7 marca 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, sygn. akt III SA/Po 964/11, oddalił skargę sp. z o.o. z| |siedzibą w W (dalej jako: "spółka") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P z dnia [...] 2011 r. w przedmiocie podatku od | |nieruchomości za 2006 r. | |W uzasadnieniu WSA w Poznaniu wskazał, że we wniosku z dnia 13 stycznia 2009 r., rozszerzonym pismem z dnia 28 kwietnia 2009 r. spółka zwróciła| |się do wójta Gminy T o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004, 2005 i 2006 w łącznej wysokości [...]. | |W uzasadnieniu wniosku wskazano, że przyczyną powstania nadpłaty w podatku od nieruchomości było opodatkowanie przez spółkę budowli dróg | |wewnętrznych znajdujących się na terenie nieruchomości, stanowiącej jej własność, położonej w T. Powołując się na brzmienie przepisu art. 2 | |ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 1991 r., nr 9, poz. 31 ze zm., dalej jako: | |"u.p.o.l."), obowiązującego w okresie od 9 grudnia 2003 r. do 31 grudnia 2006 r. podniesiono, że w pierwotnie złożonych deklaracjach spółka | |błędnie ujęła budowle dróg wewnętrznych bowiem od 2004 r. z opodatkowania podatkiem od nieruchomości wyłączone były zarówno pas drogowy jak i | |droga wraz z obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu. | |Decyzją z dnia [...] 2009 r. Wójt Gminy T określił spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2006 r., nie obniżając jednak | |zobowiązania o pełną kwotę wnioskowanej przez spółkę nadpłaty. | |W wyniku rozpoznania odwołania spółki, Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji i przekazało sprawę | |do ponownego rozpatrzenia. | |Po ponownym przeprowadzeniu postępowania podatkowego, decyzją z dnia [...] 2010 r., organ pierwszej instancji stwierdził wobec spółki nadpłatę w| |podatku od nieruchomości za 2006 rok w kwocie 2 614,00 zł. | |Organ stanął na stanowisku, iż podstawę wymiaru podatku stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, co wynika z art. 21 ustawy z dnia| |17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2010 r., nr 193, poz. 1287 ze zm., dalej jako: "p.g.k."). A w konsekwencji uznano, | |że skoro pasy drogowe są bezsprzecznie związane z drogami to aby podatnik mógł skorzystać z przepisu art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. to musi | |wykazać, że w ewidencji gruntów i budynków nieruchomość będąca przedmiotem zwolnienia oznaczona jest symbolem "dr". | |W wyniku rozpoznania odwołania spółki, powyższa decyzja została utrzymana w mocy przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. | |W uzasadnieniu organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji i wyjaśnił, że interpretacja spornego pojęcia "pas drogowy wraz| |z drogami i obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu" powinna być dokonana z uwzględnieniem | |klasyfikacji gruntów zawartej w ewidencji gruntów i budynków oraz na podstawie definicji zawartych w ustawie o drogach publicznych. Wskazano, | |że zgodnie z zapisami rejestru gruntów prowadzonego przez Starostę P. grunty działek stanowiących własność podatnika są sklasyfikowane w | |następujący sposób: działka [...] W świetle powyższego organ odwoławczy stwierdził, iż prawidłowo stwierdzono wobec spółki nadpłatę w podatku od | |nieruchomości za 2005 r. Z opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. została wyłączona jedynie wartość budowli dróg znajdujących | |się na działce nr [...] (104 907,09 zł) oraz powierzchnia gruntu tej działki (0,0833 ha). Jedynie bowiem ta działka jest oznaczona w rejestrze | |gruntów jako droga (dr), co oznacza w ocenie organu, iż można ją potraktować w rozumieniu przepisów podatkowych jako budowlę drogi wraz z | |gruntem umiejscowioną w pasie drogowym. Grunty działek nr [...] nie zostały wyodrębnione geodezyjnie liniami i nie zostały oznaczone w ewidencji | |gruntów i budynków symbolem droga (dr), są one natomiast oznaczone w rejestrze gruntów jako inne tereny zabudowane (Bi). Z tego też względu w | |świetle prawa podatkowego nie można kwalifikować przedmiotowych gruntów jako pasów drogowych zawierających w sobie budowle dróg, placów | |manewrowych i parkingów stanowiących część składową tego pasa. | |Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę uznając, że decyzja nie narusza obowiązujących przepisów prawa. | |W uzasadnieniu sąd pierwszej instancji wskazał, że pojęcia "pas drogowy" i "droga" użyte w przepisie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. należy | |rozumieć zgodnie z definicjami legalnymi zawartymi w ustawie o drogach publicznych. | |Wojewódzki Sąd Administracyjny podzielił pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 12 października 2011 r., sygn. akt II FSK 736/10 (publ. w | |Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, www.orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej jako: "CBOSA") co do tego, że zapisy rozporządzenia | |Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2001 r., nr 38, poz. 454) | |odwołują się wprost do ustawy o drogach publicznych, z czego wynika, że jeżeli dany grunt stanowi pas drogowy zabudowany drogą w ujęciu tej | |ustawy (co uzasadnia wyłączenie spod opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l.), to powinien być | |sklasyfikowany jako droga (dr). | |Za słuszne sąd uznał ustalenia organów podatkowych, że jeżeli grunty spółki nie zostały sklasyfikowane w stosownej ewidencji jako "dr", to nie | |można przyjąć, że zostały na nich zlokalizowane drogi wewnętrzne, podlegające wyłączeniu od opodatkowania. Powołując się na wyrok Naczelnego | |Sądu Administracyjnego z dnia 12 października 2011 r., sygn. akt II FSK 736/10 (publ. w CBOSA) sąd pierwszej instancji zauważył, że stanowisko,| |iż organy podatkowe nie są uprawnione do przyjęcia przy wymiarze podatku innej jego podstawy niż dane wskazane w ewidencji gruntów i budynków | |jest ugruntowane w orzecznictwie. | |Za niezasadny Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał również zarzut naruszenia art. 2 i 217 Konstytucji RP w związku z art. 4 pkt 1 i 2 u.d.p. i | |art. 21 p.g.k. Dokonanie wykładni przepisu art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. przy braku uwzględnienia treści przepisów ustawy o drogach publicznych | |i ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, w ocenie sądu orzekającego w pierwszej instancji, mogłoby prowadzić do nieuzasadnionego | |rozszerzenia zakresu wyłączenia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów i budowli. | |Po rozpatrzeniu skargi kasacyjnej na wyrok WSA w Poznaniu z dnia 7.03.2012 r. NSA wyrokiem z dnia 18.02.2014 r. ( sygn.. II FSK 3669/13 ) | |uchyliło wyrok sądu I instancji i przekazało mu sprawę do ponownego rozpatrzenia. | |W uzasadnieniu NSA stwierdził, że spór w tej sprawie dotyczy wyłączenia spod opodatkowania podatkiem od nieruchomości dróg wewnętrznych w | |stanie prawnym obowiązującym w 2006 r., a w szczególności znaczenia dla tego wyłączenia oznaczenia gruntów w ewidencji gruntów i budynków. | |Zagadnienie to, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 9 grudnia 2003 r. do dnia 31 grudnia 2006 r., wywoływało wątpliwości interpretacyjne, | |tak co do wiążącego charakteru zapisów ewidencji gruntów i budynku, jak i co do charakteru dróg wewnętrznych objętych zwolnieniem. Zostały one | |wyjaśnione w uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13 (publ. CBOSA).| |Zgodnie z powołaną uchwałą, zasada związania danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków uregulowana w art. 21 ust. 1 p.g.k. nie miała | |decydującego znaczenia dla wyłączenia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., budowli dróg oraz | |obiektów budowlanych związanych z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, o którym mowa w wymienionym przepisie, w przypadku braku w tej| |ewidencji odpowiedniego oznaczenia symbolem "dr". | |Uchwała ta ma ogólną moc wiążącą (art. 269 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. z | |2012, poz. 270, dalej jako: "p.p.s.a.") i w związku z tym Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpatrującym niniejszą skargę kasacyjną | |winien ją uwzględnić przy rozpoznaniu skargi kasacyjnej. Ponadto w pełni podziela wyrażone w niej zapatrywania oraz wspierającą ją argumentację| |i nie znajduje podstaw do ponownego przedstawienia tej kwestii poszerzonemu składowi Naczelnego Sądu Administracyjnego. | |W uzasadnieniu uchwały dokonano wykładni językowej art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. i uznano, że ustawodawca wyłączył spod opodatkowania podatkiem | |od nieruchomości trzy kategorie obiektów: pasy drogowe, drogi i obiekty budowlane związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu. Tym| |samym uznał, że pojęcia "droga" i "pas drogowy" oznaczają różne przedmioty opodatkowania. Nie zdefiniował przy tym tych pojęć dla celów ustawy | |podatkowej, co czyni koniecznym odwołanie się w ramach wykładni systemowej zewnętrznej do definicji tych pojęć zawartych w ustawie o drogach | |publicznych. Również definicje "drogi" i "pasa drogowego" zawarte w tej ostatniej ustawie potwierdzają tezę, że droga i pas drogowy to nie są | |pojęcia tożsame. Zgodnie z art. 4 ust. 1 u.d.p. droga jest budowlą, natomiast pas drogowy to wyłącznie grunt, na którym zlokalizowana jest | |droga wraz z urządzeniami funkcjonalnie z nią związanymi. | |Interpretując art. 21 p.g.k. Sąd w uchwale stwierdził, że niewątpliwie funkcje budynków i gruntów ujawnione w ewidencji gruntów i budynków mają| |znaczenie dla określenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Dalej jednakże wywiódł, że reguła ta (związania danymi z ewidencji)| |dla ustalenia istnienia obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości ma zastosowanie wówczas, gdy ewidencja gruntów i budynków sklasyfikuje| |określone kategorie wymienione w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych. Nie może ona natomiast mieć zastosowania w przypadku, gdy | |określonymi symbolami, używanymi w ewidencji, nie można oznaczyć gruntów i obiektów, wskazanych w ustawie podatkowej. Tymczasem w art. 2 ust. 3| |pkt 4 u.p.o.l. wyraźnie wyodrębniono dwie różne kategorie przedmiotów wyłączonych z opodatkowania w postaci pasa drogowego i drogi, a | |oznaczenia przyjęte w ewidencji gruntów i budynków nie przewidują symbolu właściwego dla gruntów stanowiących pasy drogowe, nie obejmują też | |swym zakresem budowli. | |Z powołanych wyżej względów NSA uznał za zasadny zarzut kasacyjny dotyczący błędnej wykładni, a w konsekwencji niewłaściwego zastosowania art. | |2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. w zw. z art. 21 p.g.k. , a także art. 4 pkt 1 i 2 u.d.p. w zw. z art. 21 p.g.k. Uwzględnienie tych zarzutów czyniło | |zbędnym – zdaniem NSA - odniesienie się do zarzutów naruszenia przepisów Konstytucji RP, skoro o zakresie wyłączenia od opodatkowania decydują| |wyłącznie przepisy ustawy podatkowej. | | | |Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje : | | | |Skarga zasługiwała na uwzględnienie, albowiem organy obu instancji dokonały błędnej wykładni art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. w zw. z art. 21 | |p.g.k. , a także art. 4 pkt 1 i 2 u.d.p. w zw. z art. 21 p.g.k. | |Wskazać należy, że zgodnie z art. 190 p. p. s. a. Sąd któremu została przekazana sprawa jest związany wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie | |przez NSA. | |W wyroku z dnia 18.02.2014 r. ( sygn.. II FSK 3669/13 ) Sąd drugiej instancji powołał się na tezy uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego | |Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13 (publ. CBOSA), zgodnie z którymi zasada związania danymi zawartymi w| |ewidencji gruntów i budynków uregulowana w art. 21 ust. 1 p.g.k. nie miała decydującego znaczenia dla wyłączenia z opodatkowania podatkiem od | |nieruchomości, na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., budowli dróg oraz obiektów budowlanych związanych z prowadzeniem, zabezpieczeniem i | |obsługą ruchu, o którym mowa w wymienionym przepisie, w przypadku braku w tej ewidencji odpowiedniego oznaczenia symbolem "dr". | |W uchwale stwierdzono, że funkcje budynków i gruntów ujawnione w ewidencji gruntów i budynków mają znaczenie dla określenia podstawy | |opodatkowania podatkiem od nieruchomości, ale reguła ta (związania danymi z ewidencji) dla ustalenia istnienia obowiązku podatkowego w podatku | |od nieruchomości ma zastosowanie wówczas, gdy ewidencja gruntów i budynków sklasyfikuje określone kategorie wymienione w ustawie o podatkach i | |opłatach lokalnych. Nie może ona natomiast mieć zastosowania w przypadku, gdy określonymi symbolami, używanymi w ewidencji, nie można oznaczyć | |gruntów i obiektów, wskazanych w ustawie podatkowej. Tymczasem w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. wyraźnie wyodrębniono dwie różne kategorie | |przedmiotów wyłączonych z opodatkowania w postaci pasa drogowego i drogi, a oznaczenia przyjęte w ewidencji gruntów i budynków nie przewidują | |symbolu właściwego dla gruntów stanowiących pasy drogowe, nie obejmują też swym zakresem budowli. | |Odnosząc powyższe uwagi do niniejszej sprawy stwierdzić należy, że organy podatkowe obu instancji niezasadnie oparły swoje ustalenia faktyczne | |w sprawie jedynie na danych z ewidencji, z których wynika, że sporne drogi wewnętrzne nie zostały w niej uwidocznione jako "dr". Była to | |niewystarczająca podstawa do uznania, że strona nie była właścicielem dróg wewnętrznych podlegających zwolnieniu podatkowemu we wskazanym | |okresie czasu. | |Organy winny poprowadzić w tym zakresie wyczerpujące postępowanie dowodowe w celu jednoznacznego ustalenia, czy sporne działki mogą być uznane | |( lub nie ) za drogi wewnętrzne podlegające zwolnieniu podatkowemu. W tym celu winny skorzystać z całego dostępnego zakresu dopuszczalnych | |środków dowodowych, z oględzinami czy opinią biegłego włącznie. | |Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności w ocenie Sądu należało orzec o uchyleniu zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 par. 1 pkt. 1 lit. a| |i c p. p. s. a. | |O zwrocie kosztów i wykonalności decyzji orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z §3 ust. 1 pkt1 lit.f rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z| |dnia 31 stycznia 2011r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz | |szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. nr 31, poz. 153) i art. 152 p. p. | |s. a. |