III SA/Po 427/18

Dnia 6 listopada 2018 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Walentyna Długaszewska (spr.) Sędziowie WSA Marzenna Kosewska WSA Marek Sachajko Protokolant: st. sekr. sąd. Katarzyna Skrocka – Nerka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 listopada 2018 roku przy udziale sprawy ze skargi X na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry oddala skargę Uzasadnienie. Decyzją z dnia [...]r. Naczelnik Urzędu Celnego wymierzył skarżącej karę pieniężną w wysokości [...] zł w związku z urządzeniem gier poza kasynem gry na [...]automatach. W motywach rozstrzygnięcia organ I instancji wyjaśnił, że w dniu [...]r. w toku czynności kontrolnych, funkcjonariusze celni ustalili, że w lokalu prowadzonym przez stronę skarżącą znajdują się podłączone do sieci elektrycznej i gotowe do gry [...]automaty. Na podstawie umowy z dnia [...] r. ustalono, że przedmiotem najmu jest część lokalu skarżącej. W drodze eksperymentu funkcjonariusze celni potwierdzili, że gry oferowane na przedmiotowych urządzeniach są grami na automatach w rozumieniu u.g.h. urządzanymi z naruszeniem przepisów tej ustawy. W konsekwencji ustalenia poczynione w toku kontroli stały się podstawą wszczęcia postępowania w sprawie wymierzenia skarżącej kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na tych automatach poza kasynem gry. Na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału organ stwierdził, że gra na przedmiotowych urządzeniach stanowiła grę w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych. Z uwagi na powyższe urządzanie takich gier winno odbywać się wyłącznie na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry, a brak koncesji stanowi podstawę do nałożenia kary pieniężnej. Za urządzającego gry uznano skarżącą wskazując na zapisy powyższej umowy. Po rozpatrzeniu odwołania strony Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ II instancji podniósł, że w uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał prawidłowo, że gry na spornych automatach spełniają kryteria określone dla gier na automatach w rozumieniu u.g.h. W skardze strona skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji organów obu instancji, ewentualnie o ich uchylenie. Zarzucono naruszenie : 1. art. 2 ust. 6 u.g.h. poprzez pominięcie tego przepisu 2. art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. poprzez uznanie skarżącej za podmiot urządzający gry na automatach 3. art. 133 § 1 O.p. w zw. z art. 89 ust. 1 pkt. 2 i art. 91 u.g.h. poprzez skierowanie decyzji wobec podmiotu nie będącego podmiotem urządzającym gry 4. art. 2 ust. 3, ust. 4 i ust. 5, art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez ich błędne zastosowanie 5. art. 120 w zw. z art. 201 § 1 pkt 2 w zw. z art. 235 O.p. w zw. z art. 91 w zw. z art. 2 ust. 6 u.g.h. poprzez nie zawieszenie postępowania 6. art. 121 § 1 O.p. 7. art. 14 ust. 1 oraz art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 91 u.g.h. poprzez ich zastosowanie mimo nienotyfikowania projektu ustawy 8. art. 187 § 1, art. 191, art. 192 w zw. z art. 120 oraz art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 91 u.g.h. 9. art. 216 w zw. z art. 180 § 1 w zw. z art. 181 O.p. w zw. z art. 2, art. 14 i art. 89 u.g.h. 10. art. 120 O.p. w zw. z art. 2 ust. 6 w zw. z art. 91 u.g.h. poprzez uznanie gier na spornych urządzeniach za gry na automatach mimo braku kompetencji do dokonywania rozstrzygnięć tego rodzaju 11. art. 216 w zw. z art. 180 § 1 w zw. z art. 181 w zw. z art. 284a § 2 – 3 O.p. w zw. z art. 91 u.g.h. oraz w zw. z art. 36 ust. 5 w zw. z art. 54 i 55 u.s.c. oraz art. 77 ust. 6 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej 12. art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez jego błędne zastosowanie 13. art. 180 § 1 O.p. poprzez brak ustaleń w kwestii dotyczącej wysokości wymierzonej kary pieniężnej 14. art. 4 u.g.h. ustawy z dnia 12 czerwca 2015 roku o zmianie ustawy o grach hazardowych poprzez jego niezastosowanie 15. art. 89 ust. 1 pkt. 1 i 2 w zw. z art. 6 ust. 4 u.g.h. poprzez uznanie skarżącej za podmiot wobec którego można było określić karę pieniężną. W odpowiedzi na skargę organ II instancji podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji zostały wydane w toku postępowania prowadzonego w sposób zgodny z przepisami procedury podatkowej. Wbrew zarzutom skargi organy celne nie naruszyły ustawowych reguł prowadzenia postępowania, prawidłowo zgromadziły materiał dowodowy, pozwalający na wydanie rozstrzygnięcia. Zgodnie z art. 180 § 1 O.p. organ celny był zobowiązany jako dowód dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W myśl art. 181 O.p. dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 13 u.s.c. funkcjonariusze wykonujący kontrole są uprawnieni do przeprowadzania w uzasadnionych przypadkach, w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela stanowisko, że w sytuacji stwierdzenia organizowania gry na automacie znajdującym się w lokalu niespełniającym ustawowych warunków urządzania gier hazardowych, gdy organizujący taką grę nie legitymuje się stosowną koncesją lub zezwoleniem, uzasadnione jest badanie rodzaju urządzenia, jego funkcjonowania, a także ewentualnego wykorzystania do organizowania takich gier [tak: wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 13 sierpnia 2015 r., sygn. akt II SA/Go 375/15, dostępny pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl]. Jak wynika z akt administracyjnych funkcjonariusze celni w poddanym kontroli lokalu stwierdzili obecność urządzeń przypominających wyglądem automaty do gier. Ta okoliczność w sposób wystarczający świadczy o zaistnieniu w sprawie uzasadnionego przypadku upoważniającego funkcjonariuszy celnych do przeprowadzenia czynności opisanych w art. 32 ust. 1 pkt 13 u.s.c. W tej sytuacji dowód z przeprowadzonych przez kontrolujących gier kontrolnych został pozyskany zgodnie z prawem. Za niezasadny należy uznać zarzut naruszenia art. 121 § 1 O.p., – tj. zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Przywołana zasada nakazuje rozstrzygać na korzyść podatnika jedynie nie dające się wyjaśnić wątpliwości co do stanu faktycznego lub treści obowiązującego prawa. Tymczasem w niniejszej sprawie organy podatkowe poczyniły ustalenia faktyczne, które pozwalają na przyjęcie w sposób nie budzący wątpliwości, że skontrolowane urządzenia do gier stanowiły automaty do gry w rozumieniu przepisów u.g.h. Sąd nie dopatrzył się także naruszenia reguł oceny dowodów. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego. Ocena dowodów, jakiej dokonano w tej sprawie nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Ocena ta została dokonana z poszanowaniem zasad logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego oraz została poparta przekonującą argumentacją. Końcowo wyjaśnić należy, że dokonanie ustaleń faktycznych w sposób odbiegający od oczekiwań podatnika nie może być automatycznie utożsamiane z naruszeniem zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (por. wyrok NSA z dnia 16 października 2014 r., o sygn. akt II FSK 2504/12, dostępny pod adresem: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd stoi na stanowisku, że organy celne uzasadniając swoje rozstrzygnięcie w przedmiocie uznania urządzenia wstawionych do lokalu skarżącej za automatów do gier w rozumieniu u.g.h., uzasadniły je obszernie, odnosząc się do wszystkich okoliczności. Ustosunkowując się do zarzutu dotyczącego wydania zaskarżonego aktu w stosunku do strony jako podmiotu nie urządzającego gier na automatach Sąd stwierdził, że podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry. I to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry, której - jak to wynika z art. 6 ust. 4 u.g.h. - nie może uzyskać ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać. Z powyższego wynika, że przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany, a więc sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach. Stwierdzić zatem należy, że urządzający gry na automatach poza kasynem gry, nawet wówczas, gdy gry te urządza bez koncesji lub zezwolenia - od 14 lipca 2011 r. także bez zgłoszenia lub wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry - podlegać będzie karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Wskazać należy przy tym, że sankcja z art. 89 ust. 1 pkt. 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt. 2 u.g.h. może zostać nałożona na więcej niż jeden podmiot, w sytuacji, gdy każdemu z nich można przypisać cechy "urządzającego gry" na tym samym automacie w tym samym miejscu i czasie. Wynika to z szerokiego zakresu definicji podmiotu "urządzającego gry na automatach", jaką należy przyjąć na potrzeby tego rodzaju postępowań – zob. wyrok NSA z dnia 9 listopada 2016 r. sygn.. akt II GSK 2736/16, orzeczenia.nsa.gov.pl/doc. Sąd w składzie rozstrzygającym niniejszą sprawę podziela wyrażony w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, według którego wyrażenie "urządzanie gier" należy rozumieć szeroko. Sięgając do wykładni językowej wskazać należy, że pojęcie "urządzanie gier" w języku polskim rozumiane jest jako synonim takich pojęć, jak: "utworzyć, uporządkować zagospodarować", "zorganizować, przedsięwziąć, zrobić" (Słownik poprawnej polszczyzny, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994). W tym kontekście "urządzanie gier" obejmuje podejmowanie aktywnych działań, czynności dotyczących zorganizowania i prowadzenia przedsięwzięcia w zakresie gier hazardowych (eksploatacji automatów), w znaczeniu art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h. Natomiast urządzający gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h. to podmiot realizujący (wykonujący) te działania, czynności. Urządzanie gier na automatach obejmuje nie tylko fizyczne jej prowadzenie, ale także inne zachowania aktywne, polegające na zorganizowaniu i pozyskaniu odpowiedniego miejsca do zamontowania urządzenia, przystosowania go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego automatu nieograniczonej liczbie graczy, utrzymywanie automatu w stanie stałej aktywności, umożliwiającej jego sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, związane z obsługą urządzenia czy zatrudnieniem odpowiednio przeszkolonego personelu i ewentualnie jego szkolenie. W konsekwencji warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 22 czerwca 2016 r., I SA/Po 402/15; wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 31 maja 2015 r., II SA/Rz 1094/15; wyrok WSA w Szczecinie z dnia 3 września 2015 r., II SA/Sz 439/15; dostępne na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). Zdaniem Sądu, o takich zachowaniach można mówić w przypadku skarżącej, na co wskazuje analiza umowy najmu z dnia [...] r. Przedmiotem umowy był najem - udostępnienie części powierzchni lokalu w celu zainstalowania automatów do gry. Najemca zobowiązał się do zapłaty czynsz najmu w miesiącach, w których będzie utrzymywać uruchomione automaty. Skarżąca zobowiązała się do powiadamiania właściciela automatów w razie włamania lub istotnego uszkodzenia automatów. Strony umowy ustaliły że możliwe jest, ze wraz z urządzeniem w lokalu przechowywane są klucze do urządzenia umożliwiające otwarcie urządzenia oraz używanie opcji serwisowych. Zdaniem Sądu, zasadnie organy obu instancji przyjęły, że skarżąca, jako wynajmujący, podejmowała zatem czynności wykraczające poza typowe obowiązki wynajmującego i pozostające w związku z działalnością najemcy. Jej obowiązki wykraczały poza reguły dotyczące najmu powierzchni i pozostawały w związku z faktyczną pieczą nad urządzeniami. Skarżąca była zatem podmiotem współpracującym, co najmniej współorganizującym gry, podejmując czynności i przyjmując obowiązki pozostające w związku z działalnością obejmującą urządzanie gier na automacie poza kasynem gry, a wykraczające poza zwykłe obowiązki strony umowy najmu. W świetle powyższego Sąd uznał, że organy celne nie naruszyły przepisów prawa materialnego przez zastosowanie wobec skarżącej art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Mając na uwadze powyższe Sąd uznał za prawidłowe ustalenie przez organy celne podstawy faktycznej zaskarżonych rozstrzygnięć i przyjął je jako własną faktyczną podstawę rozstrzygnięcia w ramach sądowej kontroli zaskarżonej decyzji. W ocenie Sądu również zarzuty naruszenia prawa materialnego nie zasługują na uwzględnienie. W świetle art. 6 ust. 1 u.g.h. działalność w zakresie gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry i urządzanie takich gier jest dozwolone wyłącznie w kasynach gry. Zgodnie z art. 14 ust. 1 u.g.h. urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry. Zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 3 u.g.h. grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Zakres definicji legalnej gry na automatach został poszerzony w art. 2 ust. 5 u.g.h., według którego grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Stosownie zaś do art. 89 ust. 1 u.g.h. karze pieniężnej podlega: urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry (pkt 1); urządzający gry na automatach poza kasynem gry (pkt 2); uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia (pkt 3). Według postanowień art. 89 ust. 2 u.g.h., wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa: w ust. 1 pkt 1 - wynosi 100% przychodu uzyskanego z urządzanej gry (pkt 1); w ust. 1 pkt 2 - wynosi 12.000 zł od każdego automatu (pkt 2); w ust. 1 pkt 3 - wynosi 100% uzyskanej wygranej (pkt 3). Zgodnie z art. 90 u.g.h., kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa (ust. 1). Karę pieniężną uiszcza się w terminie 7 dni od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna (ust. 2). W myśl zaś art. 91 powołanej ustawy, do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. W sprawie niniejszej nie było sporne, że skarżąca nie legitymowała się którymkolwiek z dokumentów legalizujących jej działania (art. 6 i 7 u.g.h.), a jednocześnie nie wykazała, że przed udostępnieniem urządzeń grającym zadośćuczyniła obowiązkowi ich rejestracji stosownie do art. 23a u.g.h. Nie ulega przy tym wątpliwości, że skontrolowane automaty były automatami do gier w rozumieniu nowej ustawy o grach hazardowych. Tym samym niezasadnie skarżąca zarzucała organom naruszenie przepisów przejściowych ustawy zmieniającej ustawę z 19 listopada 2009r. o grach hazardowych, bowiem skarżąca nie wykazała aby kiedykolwiek była podmiotem legalnie prowadzącym działalność z zakresu gier hazardowych na podstawie uzyskanej koncesji lub zezwolenia, a tylko takie podmioty objęte zostały przepisami przejściowymi. W świetle powyższego Sąd uznał, że organy celne nie naruszyły przepisów prawa materialnego, przez zastosowanie wobec skarżącej art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Rozstrzygnięcie tej kwestii, pozwala na przejście do kolejnego etapu sądowej kontroli zaskarżonego aktu i zbadanie zasadności zarzutu naruszenia art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust 1 i 2 oraz art. 91 u.g.h w związku z 14 u.g.h. i art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE poprzez oparcie zaskarżonej decyzji na podstawie przepisu bezskutecznego. W ocenie Sądu zarzut ten nie zasługuje na uwzględnienie. Odnosząc się do spornego zagadnienia, czy art. 89 u.g.h. stanowi przepis techniczny w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, należy wskazać na uchwałę składu siedmiu sędziów NSA z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16 (dostępna na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). W uchwale tej Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. – stanowiący podstawę wydania poddanego sądowej kontroli aktu – nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy. Jak uznał NSA, przepis ten może zatem stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h. Dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w omawianym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny – w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. Cytowana uchwała ma charakter wiążący w niniejszej sprawie, zgodnie bowiem z art. 269 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 – dalej w skrócie: "p.p.s.a."), jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 stosuje się odpowiednio. W orzecznictwie sądowym nie budzi wątpliwości, że z treści przytoczonego przepisu wynika moc ogólnie wiążąca uchwał, której istota sprowadza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale podjętej przez Naczelny Sąd Administracyjny wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki zatem nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować (por.: wyrok NSA z dnia 26 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 1474/14, dostępny na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). Mając na uwadze, że przepis art. 89 u.g.h. nie stanowił przepisu technicznego w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, organy podatkowe były zobowiązane prowadzić postępowanie w przedmiocie nałożenia kary finansowej przewidzianej tym przepisem, jeśli stwierdziły, że jakikolwiek podmiot urządzał gry na automatach poza kasynem gry. Wskazać należy ponadto, że wskazywane przez stronę w skardze przepisy przejściowe ustawy zmieniającej u.g.h. dotyczą jedynie podmiotów które w dniu [...] r. prowadziły legalnie działalność z zakresu gier hazardowych na podstawie uzyskanej koncesji lub zezwolenia. Przepisy te nie miały wobec tego zastosowania w przedmiotowej sprawie. Niezasadne były też zarzuty dotyczące konieczności dokonania oceny charakteru gier na spornych urządzeniach przez właściwego ministra. Organ I instancji miał bowiem kompetencje do dokonywania czynności tego rodzaju i nie był wobec tego zobowiązany do zawieszenia prowadzonego postępowania. Podsumowując powyższe rozważania należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja jak też poprzedzająca ją decyzja organu I instancji zostały wydane w toku postępowania prowadzonego w sposób zgodny z przepisami Ordynacji podatkowej. Organy nie dopuściły się również naruszeń prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy. Z uwagi na powyższe w niniejszej sprawie nie zaktualizowała się żadna z przesłanek uwzględnienia skargi, o których mowa w art. 145 § 1 w zw. z § 2 p.p.s.a. W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.