III SA/Po 517/17

Dnia 9 sierpnia 2017 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ireneusz Fornalik (spr.) Sędziowie WSA Marzenna Kosewska WSA Mirella Ławniczak Protokolant: Sekr. sąd. Sławomir Rajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 sierpnia 2017 roku przy udziale sprawy ze skargi M.K., W.O. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z dnia [...] marca 2014 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności z tytułu niezapłaconej opłaty paliwowej za miesiące: lipiec, sierpień, październik i grudzień 2008r., luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, listopad i grudzień 2009r. oraz styczeń 2010r oddala skargę Naczelnik Urzędu Celnego w [...] w dniu 24 kwietnia 2012 r. wydał decyzję określającą Spółce X z siedzibą w [...], zwana dalej Spółką, zobowiązanie w opłacie paliwowej za poszczególne miesiące: lipiec, sierpień, październik i grudzień 2008 r., od lutego do września, listopad i grudzień 2009 r. oraz styczeń 2010 r. w łącznej wysokości [...] zł. Następnie postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2012 r. nadał przedmiotowej decyzji rygor natychmiastowej wykonalności. Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu, po rozpatrzeniu odwołania spółki, decyzją z dnia [...] lipca 2013 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Na powyższe rozstrzygnięcie Strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, który wyrokiem z dnia 27 kwietnia 2017 r., sygn. akt III SA/Po 220/17, oddalił skargę. Z kolei pismem z dnia [...] lutego 2013 r. Wydział Egzekucji i Likwidacji Izby Celnej w Poznaniu poinformował Naczelnika Urzędu Celnego w [...], iż postępowanie egzekucyjne prowadzone przeciwko spółce w związku z nieuiszczeniem zobowiązania w opłacie paliwowej zostało umorzone z uwagi na jego bezskuteczność, a zaległości spółki wynikające z ww. decyzji wynoszą [...] zł plus odsetki. Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego w [...] wszczął z urzędu postępowanie wobec M.K. i W.O., członków zarządu spółki, zwanych dalej skarżącymi, w sprawie solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki w opłacie paliwowej określone decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] kwietnia 2012r. Decyzją z dnia [...] września 2013 r., nr [...], Naczelnik Urzędu Celnego w [...] orzekł o solidarnej odpowiedzialności skarżących, za zaległości podatkowe Spółki w opłacie paliwowej wynikające z decyzji z dnia [...] kwietnia 2012 r. za miesiące lipiec, sierpień, październik, grudzień 2008 r., luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, listopad, grudzień 2009 r. i styczeń 2010 r. w łącznej wysokości [...] zł wraz z należnymi odsetkami w wysokości [...] zł i kosztami egzekucyjnymi w wysokości [...] zł. Pismem z dnia [...] października 2013 r. skarżący, reprezentowani przez adwokatów, złożyli odwołanie od ww. decyzji, wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania w całości. Zaskarżonej decyzji zarzucili, iż mimo wskazania w piśmie z dnia [...] września 2013 roku podstaw do zawieszenia postępowania w związku z toczącym się przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Poznaniu postępowaniem organ odmówił zawieszenia postępowania, nie wydając w tym przedmiocie prawem przewidzianego orzeczenia, pozbawiając tym samym stronę prawa do złożenia zażalenia. Ponadto wskazali na niepełne ustalenie stanu faktycznego na skutek nie podjęcia przez organ samodzielnych działań mających na celu wyjaśnienie możliwości zaistnienia okoliczności egzoneracyjnych strony, jak również okoliczności w zakresie braku istnienia majątku Spółki X w dniu orzekania. W odpowiedzi na pismo Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z dnia [...] lutego 2014 r., wyznaczające siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego w sprawie materiału dowodowego, skarżący złożyli pismo procesowe, w którym wnieśli o zawieszenie postępowania w przedmiocie pociągnięcia do odpowiedzialności solidarnej członków zarządu Spółki X ze względu na toczące się przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Poznaniu postępowanie ze skargi na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z dnia [...] lipca 2013 r.. Postanowieniem z dnia [...] marca 2014 r. Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu odmówił zawieszenia postępowania odwoławczego. Następnie Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu wydał w dniu [...] marca 2014 r. decyzję nr [...], którą uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] września 2013 r. w części orzekającej o wysokości odsetek od zaległości i orzekł, iż odsetki od zaległości podatkowej wynoszą [...] zł, a w pozostałym zakresie utrzymał w mocy wyżej wymienioną decyzję. W uzasadnieniu organ wskazał w szczególności, że w niniejszej sprawie warunek istnienia zaległości podatkowych spółki został spełniony. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego w [...] określił wobec Spółki zobowiązanie podatkowe w opłacie paliwowej w łącznej wysokości [...] zł. Prawidłowość tego rozstrzygnięcia potwierdziła decyzja organu II instancji z dnia [...] lipca 2013 r., która jest ostateczna. Natomiast w piśmie z dnia [...] lutego 2013 r. Wydział Egzekucji i Likwidacji Izby Celnej w Poznaniu poinformował organ I instancji o nieuregulowaniu zaległości podatkowej w opłacie paliwowej. Z pisma tego oraz załączonych dokumentów wynika, że żadnej kwoty nie wyegzekwowano, zatem stan zadłużenia dotyczący opłaty paliwowej wynosi [...] zł. Przeprowadzone postępowanie i zgromadzone dokumenty potwierdzają, iż nie ma wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona w całości z majątku spółki X. Wobec nieuregulowania należności wynikających z decyzji z dnia [...] kwietnia 2012 r. prowadzone było postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] września 2012 r. Zostały zastosowane środki egzekucyjne w postaci zajęcia prawa majątkowego stanowiącego w bankach: [...] o których to zajęciach zobowiązany został powiadomiony w dniu [...] października 2012 r. Bank [...] pismem z dnia [...] września 2012r. poinformował, iż brak środków pieniężnych na rachunkach bankowych, których posiadaczem jest X stanowi przeszkodę w realizacji zajęcia egzekucyjnego. Ponadto do rachunku bankowego dłużnika wystąpił zbieg egzekucji sądowych i administracyjnych. Postanowieniem z dnia [...] września 2012 r. Sąd Rejonowy w [...] postanowił wyznaczyć do dalszego łącznego prowadzenia postępowania egzekucyjnego przeciwko dłużnikowi X Komornika przy Sadzie Rejonowym w [...], który w piśmie z dnia [...] października 2012 r. wskazał, iż prowadzone postępowanie będzie umorzone. Spółka wg oświadczenia jej zarządu nie prowadzi obecnie żadnej działalności, nie dokonuje żadnego obrotu, nie jest właścicielem nieruchomości. Jedyny wykazany w CEPiK pojazd jest współwłasnością banku, który został zabezpieczony w toku postępowań karnych prowadzonych przeciwko zarządowi spółki. Na rachunku w banku brak jest środków i egzekucje do tego rachunku skierował Urząd Skarbowy oraz Izba Celna. Spółka nie posiada możliwości wywiązania się ze swoich zobowiązań. Następnie w dniu [...] listopada 2012 r. Komornik Sądowy postanowieniem umorzył postępowanie egzekucyjne wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji. Z pisma Komornika wynika, że oświadczenie w imieniu spółki X złożył zarząd, a więc skarżący. Ponadto z Krajowego Rejestru Sądowego wynika, że od chwili zawarcia spółki X, tj. dnia [...] czerwca 2006 r. osobami wchodzącymi w skład zarządu są skarżący, którzy swoje funkcje pełnią nieprzerwanie do dnia dzisiejszego. Zatem należy uznać, iż wszystkie pozytywne przesłanki zostały spełnione. W niniejszej sprawie odwołujący się nie wskazali żadnej z przesłanek wyłączających ich odpowiedzialność. Nie przedstawili, iż we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości, lub we właściwym czasie wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe). Nie podjęli próby dowodzenia, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu (postępowania układowego) nastąpiło bez ich winy. Nie wykazali również mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Ustalono, iż w rozpoznawanej sprawie nie doszło ani do zgłoszenia upadłości, ani do wszczęcia postępowania upadłościowego. Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu wyjaśnił, iż także na etapie postępowania odwoławczego skarżący nie podjęli jakiejkolwiek próby wykazania przesłanek negatywnych. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu dopiero aktywność strony w kierunku wskazania istnienia dowodów wyłączających odpowiedzialność osób trzecich stanowi spełnienie warunku do podjęcia przez organy podatkowe działań zmierzających do potwierdzenia ich wystąpienia. Zatem kwestią kluczową pozostaje inicjatywa dowodowa członka zarządu. Organ zauważył, że łączny stan zadłużenia spółki "X" wobec Izby Celnej w Poznaniu w podatku akcyzowym i opłacie paliwowej na dzień [...] stycznia 2014 r. wynosił łącznie [...] zł plus odsetki zatem nie doszło do naruszenia art. 116 ustawy Ordynacja Podatkowa, poprzez orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności skarżących za zaległości spółki w opłacie paliwowej. Organ wskazał, że analizując treść wystąpienia pełnomocników z dnia [...] września 2013 r. należy stwierdzić, iż nie jest to wniosek o zawieszenie postępowania. Sami odwołujący przyznają , iż nie zawierał on podstawy prawnej zawieszenia postępowania, natomiast z jego treści nie wynikało, że taka właśnie była wola podatników. Pismo nie zawierało żądania zawieszenia postępowania, lecz ocenę i analizę stanu faktycznego. Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu postanowił natomiast uchylić zaskarżoną decyzję w części dotyczącej wysokości odsetek. Z akt sprawy wynika, iż organ pierwszej instancji obciążył osoby trzecie odsetkami od zaległości w opłacie paliwowej obliczając je za okres od dnia powstania zaległości do dnia [...] września 2013 r. Dokonując kontroli prawidłowości obliczeń organ odwoławczy zauważył, iż nie został w nich odjęty okres o którym mowa w art. 54 §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, zatem w postępowaniu podatkowym prowadzonym wobec spółki w sprawie opłaty paliwowej wyłączeniu z naliczania odsetek podlegał okres od dnia [...] lipca 2012 r. do [...] lipca 2013 r., bowiem termin rozpatrzenia odwołania został wielokrotnie przekroczony. W związku z tym również w orzeczeniu o solidarnej odpowiedzialności osób trzecich przy obliczaniu odsetek ten okres winien być odjęty. Pismem z dnia [...] kwietnia 2014 r. skarżący, reprezentowani przez adwokatów, zaskarżyli powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, wnosząc o uchylenie skarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej – art. 122 w zw. z art. 187 poprzez nie podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz niedopełnienie przez organ obowiązku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, w szczególności poprzez uznanie, że pismo skarżących z dnia [...] sierpnia 2013 roku nie stanowi w istocie wniosku o zawieszenie postępowania, a jednocześnie nie odniesienie się do pisma skarżących z dnia [...] marca 2014 roku stanowiącego w istocie wniosek o zawieszenie postępowania w przedmiocie pociągnięcia do odpowiedzialności członków zarządu spółki za zobowiązanie podatkowe w opłacie paliwowej. Nadto pełnomocnicy zarzucili naruszenie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, iż w przedmiotowej sprawie spełniona została przesłanka określona w ww. przepisie, tj. istnienie zaległości podatkowej spółki, w sytuacji w której przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym toczyło się postępowanie w przedmiocie skargi na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z dnia [...] lipca 2013 r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] kwietnia 2012 roku, określającą Spółce zobowiązanie podatkowe w opłacie paliwowej za wybrane miesiące od lipca 2008 roku do czerwca 2010 roku. W uzasadnieniu pełnomocnik skarżących wskazał, że związek pomiędzy postępowaniem w przedmiocie pociągnięcia do odpowiedzialności solidarnej członków zarządu a postępowaniem w przedmiocie skargi na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z dnia [...] lipca 2013 rok jest bezpośredni, gdyż oba ww. postępowania obejmują należności wynikające z tego samego tytułu tj. należności z tytułu opłaty paliwowej, należności w tej samej wysokości i za ten sam okres czasu. Skarżący podkreślają, że decyzja z dnia [...] kwietnia 2012 roku, określająca dla Spółki zobowiązanie podatkowe w opłacie paliwowej nie jest jeszcze decyzją prawomocną, nie można zatem wykluczyć sytuacji, w której WSA w Poznaniu przychylając się do skargi na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z dnia [...] lipca 2013 roku - utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] kwietnia 2012 roku, określającą dla Spółki zobowiązanie podatkowe w opłacie paliwowej, uchyli ją i umorzy postępowanie w sprawie. Ponadto podatnicy zarzucili organowi, iż ten nie odniósł się w sposób merytoryczny do pisma skarżących z dnia [...] marca 2014 roku, w którym zawarty był wniosek o zawieszenie postępowania w przedmiocie pociągnięcia do odpowiedzialności członków zarządu spółki za zobowiązanie podatkowe w opłacie paliwowej, wskazując tylko na fakt jego wniesienia. Zdaniem skarżących, w uzasadnieniu decyzji organu II instancji zabrakło merytorycznego ustosunkowania się do twierdzeń wskazujących na potrzebę zawieszenia postępowania w przedmiocie pociągnięcia do odpowiedzialności członków zarządu za zobowiązania spółki. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wskazał nadto odnosząc się do zarzutu braku odniesienia w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji do pisma skarżących z dnia [...] marca 2014 r., które stanowiło wniosek zawieszenie postępowania w przedmiocie pociągnięcia do odpowiedzialności członków zarządu spółki X za zobowiązania podatkowe w opłacie paliwowej, na stanowisko organu II instancji gdzie organ powołał się na treść postanowienia z dnia [...] marca 2014 r. odmawiającego zawieszenia postępowania odwoławczego od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] września 2013 r. Postanowieniem z dnia 30 lipca 2014 r., sygn. akt III SA/Po 665/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zawiesił postępowanie sądowe, wskazując w uzasadnieniu, że skarga w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżących jako członków zarządu spółki X z tytułu niezapłaconej opłaty paliwowej za ten okres na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lipca 2013 r., która została zaskarżona skargą do WSA w Poznaniu i zarejestrowana pod sygn. akt III SA/Po1223/13 nie została jeszcze rozstrzygnięta. Postanowieniem z dnia 14 czerwca 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu podjął zawieszone postępowanie sądowe. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga, jako niezasadna, podlega oddaleniu. Badając legalność zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej Sąd nie stwierdził naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego, ani procesowego w stopniu uzasadniającym ich uchylenie. W niniejszej sprawie istnienie zaległości podatkowej potwierdza decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] kwietnia 2012 r. utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z dnia [...] lipca 2013 r. oraz pismo z Wydziału Egzekucji i Likwidacji Izby Celnej w Poznaniu z dnia [...] lutego 2013 r. informujące o nieuregulowaniu zaległości i umorzeniu postanowieniem z dnia [...] listopada 2012 r. postępowania egzekucyjnego z uwagi na jego bezskuteczność. Odpowiedzialność osób trzecich jest instytucją prawną wiążącą skutki istnienia zaległości podatkowych (celnych) z podmiotem innym niż podatnik. Osoby trzecie ponoszą odpowiedzialność za cudzy dług, jednakże odpowiedzialność ta wynikać może wyłącznie z mocy konkretnego przepisu ustawy, a do kręgu tych osób należą wyłącznie podmioty wymienione w art. 110 – 117 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2015 r., poz. 613, ze zm., zwanej dalej: O.p.). Katalog osób trzecich ponoszących odpowiedzialność z tytułu cudzych zaległości podatkowych posiada charakter zamknięty. Podkreślenia wymaga, że orzeczenie o odpowiedzialności osób trzecich nie uwalnia dłużnika od tej odpowiedzialności, tylko poszerza krąg podmiotów, od których organ podatkowy może dochodzić zaspokojenia wierzytelności. Odpowiedzialność osób trzecich w O.p. posiada zatem charakter subsydiarny w stosunku do odpowiedzialności podatnika. Zależna jest nadto od istnienia zobowiązania podatkowego oraz od jego realizacji przez podatnika (a w zasadzie braku realizacji zobowiązania – w całości lub w części). Ma zatem charakter akcesoryjny (por. uchwała NSA z 9 marca 2009 r., I FPS 4/08, pub. www.orzeczenia.nsa.gov.pl – CBOSA). Zgodnie z treścią art. 116 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa za zaległości spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1. nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo, b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, 2. nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Stosownie do art. 116 § 2 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.) odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Z powyższego unormowania wynika, że aby doszło do zaistnienia odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych za zaległości podatkowe tych spółek muszą zostać spełnione przesłanki pozytywne oraz brak przesłanek negatywnych. Do pozytywnych należy zaliczyć bezskuteczność egzekucji podatkowej w całości lub w części oraz powstanie zobowiązania podatkowego w okresie pełnienia funkcji przez członka zarządu, o którego odpowiedzialności się orzeka. Natomiast wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości, albo że niezgłoszenie takiego wniosku oraz niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości nastąpiło nie z winy członka zarządu bądź też wskazanie przez niego mienia, z którego egzekucja jest możliwa, traktuje się jako przesłanki negatywne do orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu. Zaistnienie którejkolwiek z przesłanek negatywnych wyłącza odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki. W każdym wypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 O.p. Odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki ogłoszenia upadłości. Z kolei członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też ponosi winę za jego niedopełnienie. W każdym wypadku zatem należy ustalić, że taki obowiązek na członku zarządu ciążył oraz kiedy powinien być dopełniony (tak: uchwała NSA w składzie 7 sędziów z dnia 10 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FPS 3/09, dostępna pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl). Przy ustalaniu czasu właściwego na zgłoszenie wniosku o upadłość w rozumieniu przepisu art. 116 § 1 O.p. nie należy mechanicznie przenosić terminu wskazanego w Prawie upadłościowym, ale w warunkach konkretnej sprawy oceniać zarówno samo zaistnienie przesłanek zgłoszenia wniosku o upadłość, jak i to, że z punktu widzenia realizacji celu postępowania upadłościowego i art. 116 O.p. wniosek o upadłość powinien być zgłoszony w takim czasie, żeby wszyscy wierzyciele mieli możliwość uzyskania równomiernego, chociażby częściowego, zaspokojenia z majątku spółki (tak: wyrok NSA z dnia 09 lipca 2015 r. sygn. akt II FSK 1383/13, dostępny pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl). Ciężar wykazania istnienia przesłanek egzoneracyjnych, przewidzianych w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p. spoczywa na osobie, która zmierza do uwolnienia się od odpowiedzialności. Istnienie lub nieistnienie tych przesłanek nie ma charakteru okoliczności uzupełniającej, lecz jest okolicznością zasadniczą, która podlega badaniu na etapie postępowania zakończonego decyzją organu, a następnie jest w postępowaniu sądowym kontrolowana, zaś ciężar dowodu ich istnienia spoczywa wyłącznie na członku zarządu (por.: wyrok NSA z dnia 05 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 249/13, dostępny pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl). W niniejszej sprawie bezsporne jest to, że postępowanie egzekucyjne prowadzone przeciwko spółce okazało się bezskuteczne. Ponadto skarżący pełnili funkcje członków zarządu spółki w okresie powstania przedmiotowego zobowiązania. Skarżący nie wykazali istnienia przesłanek zwalniających ich od odpowiedzialności w trybie art. 116 O.p. ani w odwołaniu, ani we wniesionej skardze. Nie wykazali oni zatem skutecznie, że - we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. poz. 978) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo - niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy. Nie wskazali oni ponadto mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Z konstrukcji przepisu art. 116 § 1 O.p. wynika, że w zakresie zwolnienia się z odpowiedzialności ciężar dowodu spoczywa na stronie, a ciężar dowodzenia na organie podatkowym. Uzyskanie pełnego i obiektywnego materiału dowodowego wiąże się z kwestią obowiązku dowodzenia i ciężaru dowodu w postępowaniu podatkowym. Obowiązek dowodzenia w postępowaniu [podatkowym spoczywa na organie podatkowym , co wynika z treści art. 122 i 187 § 1 O.p.. podkreślić należy, że organ nie może przyjąć biernej postawy, ograniczając się jedynie do oceny, czy strona udowodniła fakty stanowiące podstawę jej żądania. Organ podatkowy nie może również ograniczyć się jedynie do przeprowadzenia dowodów, które są niekorzystne dla strony, pomijając całkowicie okoliczności i dowody dla niej korzystne. Natomiast ciężar dowodu nie wynika z przepisów procesowych zaś swoje źródło znajduje w materialnym prawie podatkowym. NSA w wyroku z 6 lipca 2011r., I GSK 531/10 wyraził pogląd odwołując się do fragmentu uzasadnienia uchwały z 10 sierpnia 2009r. (II FPS 3/09) , że w postępowaniu dotyczącym odpowiedzialności podatkowej członka zarządu, to na nim spoczywa ciężar dowodu w zakresie wykazania przesłanek egzoneracyjnych . Organ podatkowy prowadził postępowanie podatkowe w sprawie solidarnej odpowiedzialności skarżących jako członków zarządu spółki X z tytułu zobowiązania w opłacie paliwowej za poszczególne miesiące od lipca 2008 r. do stycznia 2010 r. Skarżący poprzez swojego pełnomocnika jedynie zgłaszali żądania dotyczące zawieszenia postępowania. Sąd uznał, że z przeprowadzonego postępowania dowodowego wynika, że w okresie pełnienia przez skarżących funkcji członków zarządu istniały podstawy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości i wniosek taki nie został w odpowiednim czasie przez skarżących złożony, nie wystąpiły żadne okoliczności uzasadniające brak winy w nie dokonaniu powyższej czynności. Biorąc to pod uwagę, wskazać należy, że organy obu instancji zasadnie uznały istnienie podstaw do nałożenia na nich odpowiedzialności solidarnej w ramach trybu art. 116 O.p.. Z tych względów Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.), orzekł jak w sentencji wyroku.