I SA/Rz 141/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S.WSA Grzegorz Panek, Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska, Sędzia WSA Piotr Popek /spr./, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 19 maja 2022 r. sprawy ze skargi J.P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] grudnia 2021 r., nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku rolnym za 2021 rok oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 21 grudnia 2021r., nr SKO.4140.326.2597.2021, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krośnie (dalej: SKO), po rozpatrzeniu odwołania J.P. (dalej: podatnik/skarżący) utrzymało w mocy decyzję Burmistrza [...] z dnia [...] października 2021., nr [...], w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku rolnym za 2021 rok w wysokości [...] zł, organu I instancji. Za akt sprawy wnika, że podatnik wnioskiem z dnia 10 marca 2021r. zwrócił się do Burmistrza [...] o umorzenie zaległości podatkowej w podatku rolnym za 2021. W uzasadnieniu wskazał, że poniósł straty w gospodarstwie rolnym na kwotę 30.000 zł, w tym straty spowodowane przez zwierzynę leśną. Decyzją z dnia [...] października 2021r. Burmistrz [...] odmówił udzielenia wnioskowanej ulgi. W uzasadnieniu organ I instancji wskazał, że w wyniku przeprowadzonego w sprawie postępowania wyjaśniającego ustalono, że podatnik posiada gospodarstwo rolne o pow. [...] ha. Gospodarstwo domowe prowadzi wraz z K.K. Podatnik utrzymuje się z emerytury w wysokości 800 zł, a K.K. pobiera rentę kwartalną w wysokości 500 zł. Wnioskodawca posiada wyeksploatowany ciągnik rolniczy z 1980r. Ponosi wydatki na lekarstwa, rehabilitację i leczenie w wysokości 300 zł miesięcznie. W odpowiedzi na wezwanie organu podatnik wskazał, że kwota emerytury wynosi 1066 zł oraz że nie pobierał dopłat z Unii Europejskiej na paliwo. Nie przedstawił żadnego dokumentu potwierdzającego straty w gospodarstwie. Organ I instancji stwierdził, że w sprawie nie występują wyjątkowe okoliczności, które uzasadniałyby umorzenie zaległości podatkowych. Stwierdził, że zaległości wynikają z nieregularnego opłacania podatku, natomiast trudna sytuacja materialna sama w sobie nie może być utożsamiana z przesłanką ważnego interesu podatnika. Od powyższej decyzji podatnik wniósł odwołanie, po rozpatrzeniu którego SKO powołaną na wstępie decyzją z dnia 21 grudnia 2021r., utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy na wstępie przytoczył brzmienie art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021r., poz. 1540 ze zm. – dalej: O.p.) i wyjaśnił, że uwzględnienie wniosku o umorzenie pozostawione zostało uznaniu organu administracyjnego, który może, ale nie musi przyznać ulgi w zapłacie zaległości podatkowych, nawet w przypadku ustalenia okoliczności uzasadniających przyznanie tej ulgi. Zaznaczył też, że kontrola organu odwoławczego ograniczona jest do badania czy organ I instancji rozpatrując sprawę, prawidłowo przeprowadził postępowanie wyjaśniające, w którym ustalił i ocenił wszystkie istotne dla rozstrzygnięcia okoliczności z zachowaniem reguły swobodnej oceny dowodów. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji o braku występowania w sprawie przesłanek warunkujących umorzenie zaległości podatkowych określonych w art. 67a § 1 pkt 3 O.p., tj. ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. Zdaniem tego organu, organ I instancji nie przekroczył granic uznania administracyjnego. Ustalił sytuację materialną i zdrowotną zobowiązanego i słusznie uznał, że okoliczności te nie dają podstaw do udzielenia wnioskowanej przez podatnika ulgi ponieważ nie mają charakteru nadzwyczajnego, a zapłata zaległości podatkowej w wysokości [...] zł pozostaje w zasięgu możliwości finansowych podatnika dysponującego stałym dochodem. W ocenie SKO, organ I instancji prawidłowo stwierdził, że powoływane przez podatnika zdarzenia losowe w postaci strat spowodowanych przez zwierzynę leśną nie mogą zostać uznane za przesłankę ważnego interesu podatnika w rozumieniu art. 67a § 1 pkt 3 O.p. ponieważ nie zostały w żaden sposób wykazane. Według SKO, legitymowanie się przez podatnika stałym źródłem dochodu powala mu na wywiązanie się zaległości podatkowej w kwocie [...] zł. Na powyższą decyzję SKO J.P. złożył skargę do tut. Sądu wnosząc o wnikliwe jej rozpatrzenie. W uzasadnieniu skarżący zarzucił, że decyzja jest niesłuszna i bezprawna, a odmowa umorzenia zaległości podatkowej nie została uzasadniona. Skarżący podniósł, że jeśli nie miałby szkód i strat w gospodarstwie rolnym, to nie ubiegałby się umorzenie podatku. Zdaniem skarżącego, organy powinny umorzyć zaległość podatkową, ponieważ poniósł on szkody w uprawach wyrządzone przez jelenie oraz straty w uprawach w wyniku rosnących drzew z wszystkich stron działek, zaciemniających grunt, który nie rodzi, a jedynie rosną na nim chwasty. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Sąd nie stwierdził podstaw do zastosowania względem kontrolowanej decyzji środków określonych w art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022r. poz. 329 ze zm. - dalej: P.p.s.a.). Uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji mogłoby bowiem nastąpić w razie stwierdzenia przez Sąd naruszenia przez organ prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Żadna z powyższych okoliczności w kontrolowanej sprawie jednak nie zaistniała. Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja SKO w przedmiocie odmowy udzielenia skarżącemu wnioskowanej ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej w podatku rolnym w kwocie [...] zł. Podstawę prawną zaskarżonej decyzji stanowił przepis art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Zgodnie z tym przepisem, organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z regulacji tej wynika, że przesłanką przyznania określonej w tym przepisie ulgi jest istnienie ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, a do organu podatkowego należy zbadanie oraz ocena istnienia lub braku przesłanek uzasadniających udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych w granicach zakreślonych wnioskiem strony. Organ podatkowy może zastosować wymienione ulgi w tych przypadkach, kiedy występuje chociaż jedna z przesłanek tj. albo ważny interes podatnika albo interes publiczny albo kiedy występują obie te przesłanki łącznie. Sąd podziela utrwalony w orzecznictwie i uwzględniony przez organy podatkowe pogląd o wyjątkowym charakterze ulg w spłacie należności podatkowych, nakazującym stosować je, co do zasady w sytuacji, gdy z powodów równie wyjątkowych podatnik nie może wywiązać się uiszczenia obciążających go zaległości podatkowych. Ulgi w spłacie należności podatkowych stanowią odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania. Dlatego też równie wyjątkowy charakter muszą mieć okoliczności uzasadniające udzielenie wnioskowanej ulgi. Zaznaczenia wymaga również, że użyte w treści przepisu pojęcia "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny" mają charakter niedookreślony. Użycie tych zwrotów uznać należy za swoistą klauzulę generalną odsyłającą do ocen pozaprawnych. Ich interpretacji na użytek danej sprawy dokonuje każdorazowo organ podatkowy. Organ dysponuje pewnym marginesem swobody w odniesieniu do zaistniałej w danej sprawie sytuacji faktycznej, która może uzasadniać wystąpienie przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. "Ważny interes podatnika" jest przesłanką związaną bezpośrednio z sytuacją konkretnego podatnika. Zarówno orzecznictwo sądów administracyjnych, jak i doktryna prawa, jako ważny interes podatnika definiuje sytuacje nadzwyczajne, losowe, uniemożliwiające uregulowanie zaległości przez podatnika, przy równoczesnym uwzględnieniu normalnej sytuacji ekonomicznej, rodzinnej i zdrowotnej podatnika. O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny oraz zagrożenie egzystencji. Sytuacja uzasadniająca przyznanie ulgi w płatności zaległości podatkowej nie może być natomiast spowodowana działaniami podatnika. Chodzi bowiem o czynniki niezależne od sposobu postępowania wnioskodawcy. Tak stawiane wymogi są podyktowane tym, że ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych stanowią odstępstwo od konstytucyjnej zasady powszechności ponoszenia danin publicznych, która została sformułowana w art. 84 Konstytucji RP (por. wyrok NSA z dnia 10 marca 2010r. sygn. akt I FSK 31/08). Chociaż uzyskanie ulgi w spłacie należności w istocie zawsze leży w interesie podatnika, prowadząc do zmniejszenia jego obciążeń podatkowych, to interes ten nie jest równoznaczny z przesłanką "ważnego interesu podatnika", o jakiej mowa w art. 67a § 1 O.p. Ustawodawca określił ten interes przymiotnikiem "ważny", co podkreśla jego doniosłość. Nie jest przy tym wystarczające samo subiektywne przeświadczenie strony, iż taki właśnie jest jej interes w uzyskaniu ulgi, jeżeli obiektywnie istniejące okoliczności faktyczne tego nie potwierdzają. Natomiast przesłanka "interesu publicznego" to dyrektywa postępowania nakazująca mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji. Przy ocenie wystąpienia tej przesłanki należy również uwzględnić zasadność obciążenia Państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa, kosztami udzielonej w ten sposób pomocy. "Interes publiczny" to także sytuacja, gdy zapłata zaległości podatkowej spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa, gdyż nie będzie w stanie zaspokoić swoich potrzeb materialnych (por. wyrok NSA z dnia 12 lutego 2003r. sygn. akt III SA 1838/01). Przy czym jak słusznie przyjęły orzekające w niniejszej sprawie organy podatkowe, decyzja wydana na podstawie tego przepisu jest decyzją uznaniową, na co wskazuje zawarte w art.67a § 1 O.p. sfomułowanie "organ ... może", a zatem nawet ustalenie w toku postępowania, że zaszła potrzeba ochrony ważnego interesu podatnika, względnie interesu publicznego, nie obliguje organu do przyznania uprawnienia polegającego na umorzeniu zaległości czy rozłożeniu na raty zapłaty podatku. Organ badający sprawę udzielenia ulgi podatkowej obowiązany jest przekonująco wykazać, jakie względy natury celowościowej przemawiają w konkretnym stanie faktycznym za oznaczonej treści rozstrzygnięciem. Podkreślenia wymaga, że dokonywana przez sąd kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych, mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Kontroli sądu nie podlega zatem uznanie samo w sobie, ale sposób, w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to, czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne. Tym samym, nawet stwierdzenie, że sytuacja ekonomiczna podatnika jest trudna, nie rodzi obowiązku przyznania ulgi w spłacie zaległości podatkowej. W rozpoznawanej sprawie organy nie stwierdziły wystąpienia żadnej z przesłanek statuowanych w art. 67a § 1 O.p. W ocenie Sądu, wbrew zarzutom skarżącego, wydanych rozstrzygnięć nie można uznać za bezprawne. Organy podatkowe przeprowadziły zupełne postępowanie wyjaśniające, a przyczyny odmowy zastosowania wnioskowanej ulgi zostały w sposób wyczerpujący uzasadnione. Wskazano, że wprawdzie sytuacja skarżącego wynikająca z ponoszenia kosztów utrzymania i leczenia jest trudna, jednak skarżący dysponuje stałym źródłem dochodu w postaci emerytury, który pozwala na wywiązanie się z zaległości w podatku rolnym za 2021r. w relatywnie, nawet w odniesieniu do dochodów uzyskiwanych w gospodarstwie domowym skarżącego, niewysokiej kwocie [...] zł. Nie stwierdzono przy tym innych, nadzwyczajnych sytuacji np. losowych, które uzasadniałaby udzielenie wnioskowanej ulgi. Nie budzi wątpliwość także argumentacja organów wskazująca na brak wykazania przez skarżącego, że zdarzenia losowe, na których wystąpienie powoływał się we wniosku o umorzenie, rzeczywiście miały miejsce. W orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowane jest stanowisko, które Sąd w niniejszej sprawie w pełni podziela, że ciężar dowodzenia, że w sprawie zachodzi ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny obciąża stronę, która z tego faktu zamierza wywieść dla siebie korzystne skutki prawne. Strona powinna zatem aktywnie uczestniczyć w postępowaniu dowodowym i przedstawić z własnej inicjatywy takie okoliczności, które przemawiają za wystąpieniem przesłanki dla zastosowania ulgi w zapłacie zaległości. To bowiem w interesie strony leży podanie do wiadomości organów wszystkich istotnych okoliczności sprawy oraz ich udokumentowanie (por. np. wyrok WSA w Łodzi z dnia 6 kwietnia 2022r. sygn. akt I SA/Łd 873/21, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 9 sierpnia 2018r. sygn. akt I SA/Po 447/18, wyrok WSA w Lublinie z dnia 18 października 2019r. sygn. akt I SA/Lu 268/19). Zgodzić się należy z organem odwoławczym, że skarżący nie współpracował z organem w celu ustalenia, że powoływane przez niego zdarzenia losowe faktycznie miały miejsce. Skarżący był wzywany przez organ I instancji do udokumentowania strat poniesionych w gospodarstwie (np. za pomocą fotografii zniszczonych plonów, paragonów/faktur, ewentualnych decyzji o przyznanym odszkodowaniu za szkody) w uprawach, jednakże żadne dowody nie zostały przedłożone. Negatywne skutki zaniechania w tym zakresie obciążają skarżącego. Niezależnie od powyższego wypada zauważyć, że istnieją inne formy prawne dochodzenia rekompensaty za szkody wyrządzone przez zwierzynę łowną. Ja to już zostało wskazane, nie jest wystarczające subiektywne przekonanie strony, że w jej sytuacji zachodzi interes w uzyskaniu ulgi. Subiektywne przekonania wnioskującego muszą zostać poparte obiektywnie istniejącymi okolicznościami. Brak udokumentowania okoliczności, na które gołosłownie powoływał się skarżący, uniemożliwił organowi ich uwzględnienie. Organ nie może bowiem w tego rodzaju sprawie opierać się na domniemaniach, ale na przedstawionym materiale dowodowym. Brak aktywności skarżącego w tym zakresie obciążą jego samego. W przekonaniu Sądu, w rozpoznawanej sprawie organy uczyniły zadość postulatom stawianym tego rodzaju rozstrzygnięciom mającym za przedmiot udzielanie ulg w podatkach, a więc na zasadzie wyjątku od zasady powszechnego obowiązku ich uiszczania. Organy dążyły do dokładnego ustalenia stanu faktycznego z uwzględnieniem rozkładu ciężaru dowodu, zebrania w tym zakresie niezbędnych dowodów i wyjaśnienia wszelkich nasuwających się w sprawie wątpliwości. Zebrano rzetelnie materiał dowodowy, poddany następczej ocenie uwzględniającej wskazania logiki i doświadczenia życiowego, dochodząc do przekonania, że w sprawie nie zaistniały ani przesłanka ważnego interesu podatnika, ani ważnego interesu publicznego. Z przedstawionych względów, Sąd uznał, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzające ją rozstrzygniecie organu I instancji nie naruszają prawa, dlatego działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę.