I SA/Rz 204/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Małgorzata Niedobylska /spr./, Sędzia WSA Grzegorz Panek, Sędzia WSA Jarosław Szaro, Protokolant sekr. sąd. Karolina Gołąbek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 sierpnia 2025 r. sprawy ze skargi K. J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Rzeszowie z dnia 20 lutego 2025 r. nr SKO.4172/49/2024 w przedmiocie odmowy zwrotu odsetek od nadpłaty opłat rocznych za 2018 rok 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Marszałka Województwa Podkarpackiego z dn. 15 listopada 2024 r. nr RG.I.313.4.15.2023.MW1, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Rzeszowie na rzecz skarżącego K. J. kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi K.J. (dalej: Skarżący) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Rzeszowie (dalej: Kolegium/SKO/organ odwoławczy) z 20 lutego 2025r., nr SKO.4172/49/2024, utrzymująca w mocy decyzję Marszałka Województwa [...] (dalej: Marszałek/organ I instancji) z 15 listopada 2024 r. nr RG.I.313.4.15.2023.MW1 o odmowie zwrotu odsetek od nadpłaty opłat rocznych za 2018 r. z tytułu czasowego wyłączenia gruntów z produkcji rolniczej w obrębie [...], gmina [...]. Z zaskarżonej decyzji i akt sprawy wynika, że Skarżący, prowadzący działalność gospodarczą pn. "K." na gruntach w miejscowości [...], uzyskał od Starosty [...] w 2012r. i 2017r. decyzje o wyłączeniu przedmiotowych gruntów z produkcji rolnej na 20 lat i z tego tytułu uiszczał opłaty roczne. Decyzją z dnia 27 lipca 2018r. Starosta [...] uznał za zakończoną rekultywację gruntów o łącznej powierzchni 3,7537 ha, położonych w obrębie ewidencyjnym [...], gmina [...], stanowiących część działki nr [...]. Decyzja ta została utrzymana w mocy przez SKO w Rzeszowie, a skarga na nią została oddalona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie (dalej: WSA) . Wyrokiem z dnia 24 października 2022r. sygn. akt I OSK 85/21, Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) uchylił wyrok Sądu I instancji oraz decyzje wydane w postępowaniu administracyjnym. Powodem uchylenia decyzji było naruszenie przepisów art.22 ust.1 pkt 4 ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych, wobec nie wskazania w decyzji daty zakończenia rekultywacji. Decyzją z dnia 25 stycznia 2023 r. nr GKN .6122.13.2017.MDK Starosta [...] uznał za zakończoną rekultywację przedmiotowych gruntów z dniem 12 lutego 2018 r.. W dniu 20 marca 2023 r. Skarżący wystąpił o zwrot nadpłaty opłaty rocznej za 2018 r. wraz z odsetkami z tytułu wyłączenia gruntów z produkcji rocznej. Marszałek Województwa [...] w dniu 2 czerwca 2023 r. dokonał zwrotu opłat rocznych w wysokości [...] zł na konto Skarżącego, lecz decyzją z 10 listopada 2023r. odmówił mu zwrotu odsetek od nadpłaty opłat rocznych za 2018r. Uzasadniając odmowę Marszałek wskazał, że zgodnie z art. 78 § 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, oprocentowanie przysługuje w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 1 - od dnia powstania nadpłaty, a jeżeli organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, a nadpłata nie została zwrócona w terminie - od dnia wydania decyzji o zmianie lub uchyleniu decyzji. Zdaniem Marszałka, w niniejszej sprawie organ nie przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, dlatego oprocentowanie nadpłaty nie przysługuje od dnia powstania nadpłaty. W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżący zakwestionował to stanowisko wskazując na wydany w sprawie dotyczącej zakończenia rekultywacji wyrok NSA z 24 października 2022 r. sygn. akt I OSK 85/21, którym uchylono wyrok WSA z 22 lutego 2019 r. (II SA/Rz 1281/18) oraz wydane w sprawie decyzje organów obu instancji, z powodu braku wskazania w decyzji daty zakończenia rekultywacji. Jego zdaniem organ orzekający o zakończeniu rekultywacji tj. Starosta [...], przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji w sprawie uznania rekultywacji za zakończoną, dlatego zwrot nadpłaty winien być dokonany do dnia 24 lutego 2023r., nie zaś jak zostało to dokonane 2 czerwca 2023r. Termin 30 dniowy do zwrotu nadpłaty winien być bowiem liczony od daty decyzji z dnia 25 stycznia 2023r., nie zaś od daty pisma "rozliczenia" tegoż organu z dnia 5 maja 2023r. Powołaną wyżej decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Rzeszowie utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Na wstępie Kolegium zaznaczyło, że z uwagi na to, że dochody z tytułu opłat rocznych za wyłączenie z produkcji gruntów rolnych stanowią niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1270, ze zm.), do sprawy odpowiednie zastosowanie znajdą regulacje prawa materialnego przewidziane w dziale III O.p., w tym dotyczące instytucji nadpłaty i jej stwierdzenia oraz odsetek za zwłokę. Z kolei do przebiegu postępowania stosuje się przepisy k.p.a. Organ odwoławczy powołał się na orzecznictwo sądów administracyjnych, z którego wynika, że jeżeli wystąpiły obiektywne, niezależne od organów podatkowych okoliczności, które były podstawą uchylenia decyzji wymiarowej, to nie można uznać, że w takim przypadku organ podatkowy przyczynił się do uchylenia takiej decyzji i w konsekwencji do powstania nadpłaty (wyrok NSA z 26.10.2021 r., III FSK 96/21). Sądy administracyjne wskazują również, że przepis art. 78 § 3 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej wiąże oprocentowanie nadpłaty z uchyleniem (zmianą) decyzji wadliwej, a więc z wadą tkwiącą w samej decyzji. Tym samym, przez "przyczynienie się", o którym mowa w przywołanych przepisach, należy rozumieć taką sytuację, w której działanie lub zaniechanie organu podatkowego pozostawało w bezpośrednim związku z wadą decyzji, którą może być naruszenie przepisów prawa materialnego lub procesowego (wyrok WSA z 2.07.2022 r. I SA/Ol 35/20). Sądy podkreślają jednocześnie, że nie w każdym przypadku uchylenia lub zmiany decyzji przyczynienie się - jako przesłanka oprocentowania nadpłaty - występuje (tak wyrok NSA z 18.11.2016 r., I GSK 1074/16). Sformułowanie "nie przyczynił się" należy rozumieć w ten sposób, że uchylenie decyzji nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu, a nie w wyniku błędów popełnionych przez ten organ, co niewątpliwie wymaga analizy w każdej indywidualnej sprawie. Ustawodawca odwołuje się w art. 78 § 3 Ordynacji podatkowej do przyczynienia się do "powstania przesłanki" uchylenia decyzji, a nie do samego uchylenia. Marszałek Województwa [...] uznał, że postępowanie Starosty [...] nie przyczyniło się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji w sprawie uznania rekultywacji za zakończoną, gdyż organ ten wydając decyzję o rekultywacji gruntów opierał się na dotychczasowej linii orzecznictwa w zakresie przepisów o ochronie gruntów rolnych i leśnych. Starosta [...] orzekając w pierwszej decyzji o zakończeniu rekultywacji nie wpisał konkretnej daty uznania rekultywacji za zakończoną, lecz uznał za tą datę - datę wydania decyzji. Dotychczasowa pragmatyka oraz orzecznictwo uznawało, że data wydania decyzji to data zakończenia rekultywacji, dlatego fakt zmiany linii orzeczniczej należy uznać jako niezależną od organów obiektywną przyczynę będącą podstawą uchylenia decyzji. Brak jednoznaczności w przepisach nie może powodować sytuacji, w której organ administracji publicznej będzie zobligowany do wypłaty odsetek za każdym razem, kiedy będzie się zmieniać linia orzecznicza, jak również zmiana interpretacji przepisów nie może narażać budżetu województwa na koszty związane z obowiązkiem wypłaty odsetek. Z powyższych względów Kolegium uznało tak jak organ I instancji, że Starosta [...] nie przyczynił się do powstania nadpłaty, dlatego brak było podstaw uwzględnienia wniosku Skarżącego. W skardze do tut. Sądu Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonych decyzji i rozstrzygnięcie sprawy co do istoty, tj. orzeczenie o zwrocie odsetek od nadpłaty opłat rocznych za 2018 rok, a także o zasądzenie kosztów postępowania zarzucając naruszenie: - art.78 § 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, przez błędne uznanie, że Starosta [...] nie przyczynił się do przesłanki uchylenia decyzji, co spowodowało, że odwołujący się został pozbawiony zwrotu przysługujących mu odsetek, - art. 153 p.p.s.a., przez nieuwzględnienie oceny prawnej zawartej w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2022r., sygn. akt I OSK 85/21. Skarżący podkreślił wagę wyroku NSA w przedmiotowej sprawie (sygn. akt I OSK 85/21), w którym uznano za zasadny zarzut naruszenia przez Starostę [...] art.22 ust.1 pkt 4 ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych, co w ocenie Skarżącego wypełnia przesłankę przyczynienia się do uchylenia decyzji. Nieuwzględnienie oceny prawnej zawartej w ww. wyroku i formułowanie odmiennych ocen prawnych stanowi naruszenie art.153 p.p.s.a. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skarga okazała się zasadna, ponieważ kontrolowane decyzje wydano z naruszeniem przepisów prawa materialnego, co w świetle art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 – dalej: p.p.s.a.) wymagało uchylenia zaskarżonej decyzji i utrzymanej nią w mocy decyzji organu pierwszej instancji. Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie jest decyzja w przedmiocie odmowy zwrotu odsetek (oprocentowania) od nadpłaty. Stosownie do treści art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, nadpłatą jest nadpłacony lub nienależnie zapłacony podatek. Zgodnie z art. 77 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, nadpłata podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania nowej decyzji - jeżeli nadpłata powstała w związku z uchyleniem albo stwierdzeniem nieważności decyzji. Nadpłaty podlegają oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę, o których mowa w art. 56 § 1, pobieranych od zaległości podatkowych (art. 78 § 1 Ordynacji podatkowej), natomiast zgodnie z art. 78 § 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, oprocentowanie przysługuje w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 1 i 3 - od dnia powstania nadpłaty, a jeżeli organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, a nadpłata nie została zwrócona w terminie - od dnia wydania decyzji o zmianie lub uchyleniu decyzji. Spór w rozstrzyganej sprawie dotyczy oceny tego, czy organ przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji (pierwszej decyzji Starosty [...]) w przedmiocie zakończenia rekultywacji gruntów, a w konsekwencji czy zwrócona stronie nadpłata opłat rocznych z tytułu wyłączenia gruntów z produkcji rolniczej, podlega zwrotowi wraz z oprocentowaniem. Jak słusznie zauważyło SKO, do zwrotu nadpłaty z ww. tytułu, jako niepodatkowej należności budżetu jednostki samorządu terytorialnego, mają zastosowanie cytowane wyżej przepisy Ordynacji podatkowej. Nie budzi wątpliwości, że powodem uchylenia pierwotnej decyzji Starosty [...] o zakończeniu rekultywacji, było naruszenie przepisów prawa materialnego, w szczególności art.22 ust.1 pkt 4 ustawy z dnia 3 lutego 1995r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (Dz.U. z 2017r., poz.1257, ze zm.). W uzasadnieniu wyroku z 22 października 2022r. sygn. akt I OSK 85/21 Naczelny Sąd Administracyjny podniósł, że wprawdzie przepis art. 22 ust.1 pkt 4 ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych nie wskazuje, że elementem niezbędnym decyzji o uznaniu rekultywacji za zakończoną jest data faktycznego zrekultywowania gruntu, to jednak - przyznając rację Skarżącemu - uznał, że zakończenie procesu rekultywacji gruntu i zmiana jego przeznaczenia z gospodarczego na rolnicze ma wpływ na ciążące na posiadaczu gruntu określone obowiązki o charakterze finansowym wiążące się z konkretną datą, z którą określony grunt przestał być wykorzystywany do działalności gospodarczej. W ocenie NSA, obowiązków tych nie można wiązać wyłącznie z datą zakończenia postępowania o charakterze administracyjnym przez wydanie określonego aktu administracyjnego. Powyższym wyrokiem Naczelny Sąd Administracyjny rozstrzygnął, że w decyzji o zakończeniu rekultywacji gruntu należy określić datę zakończenia tego procesu, a norma przewidująca ten obowiązek powinna być konstruowana nie tylko w oparciu o przepis art. 22 ust.1 pkt 4 ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych, ale w oparciu o wszystkie przepisy wywodzące określone skutki z faktu zakończenia rekultywacji i wiążące je z datą zakończenia przywracania zdolności rolnej określonego gruntu. W konsekwencji Naczelny Sąd Administracyjny uznał za zasadny zarzut naruszenia przez Starostę [...] przepisu art. 22 ust.1 pkt. 4 w/w ustawy. Wydana w następstwie ww wyroku decyzja Starosty [...] z 25 stycznia 2023r. stwierdza już datę zakończenia rekultywacji. Zdaniem Sądu powyższe oznacza, że organ (Starosta) przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji w rozumieniu przepisu art.78 § 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a zatem odmowa zwrotu odsetek była bezpodstawna. Odnosząc się do twierdzeń zawartych w zaskarżonej decyzji trzeba stwierdzić, że jeżeli sąd uchylił decyzję, bo stwierdził naruszenie przez organ przepisów prawa materialnego, to nie można uznać, że uchylenie to nastąpiło na skutek okoliczności niezależnych od organu. Nie można przyjąć, że organ działał w granicach prawa, bo zastosował się do obowiązującej linii orzeczniczej, skoro z wydanego w sprawie prawomocnego wyroku wprost wynika, że prawo to organ naruszył. Zasadny jest zatem zarzut Skarżącego dotyczący naruszenia art.78 § 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, przez odmowę zwrotu odsetek od nadpłaconej opłaty rocznej, wskutek błędnego uznania, że Starosta [...] nie przyczynił się do przesłanki uchylenia decyzji. Za niezasadny Sąd uznał natomiast zarzut naruszenia art.153 p.p.s.a. przez nieuwzględnienie oceny prawnej zawartej w ww. wyroku i formułowanie odmiennych ocen prawnych, bo wydając decyzję z dnia 25 stycznia 2023r. Starosta [...] zastosował się do tej oceny i wskazał jednoznacznie datę zakończenia rekultywacji. Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że wydane w sprawie decyzje naruszają przepisy prawa materialnego, dlatego Sąd, na podstawie art.135 i art. 145 § 1 pkt 1 lit.a) p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. Na podstawie art.200 i art.205 § 1 p.p.s.a. Sąd zasądził na rzecz Skarżącego zwrot kosztów postępowania sądowego w wysokości 200 zł, tj. w kwocie uiszczonego wpisu od skargi.