I SA/Rz 295/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jerzy Solarski Sędziowie WSA Tomasz Smoleń / spr./ WSA Kazimierz Włoch Protokolant sekr. sąd. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 sierpnia 2017 r. sprawy ze skargi J. O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lutego 2017 r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2014 rok oddala skargę. I SA/Rz 295/17 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] lutego 2017 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej - SKO) po rozpatrzeniu odwołania J. O. (dalej - podatnik, skarżący) od decyzji Burmistrza z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...] w sprawie uchylenia w decyzji Burmistrza z dnia [...] lutego 2014 r. nr [...] i ustalenia zobowiązania podatkowego z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego na 2014 rok utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Jak wynika z akt sprawy Burmistrz wznowił postępowanie podatkowe w sprawie zakończonej jego decyzją z dnia [...] lutego 2014 r. nr [...] w przedmiocie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za 2014 roku. Następnie decyzją z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] uchylił własną decyzją z dnia [...] lutego 2014 r. nr [...] i ustalił nowe zobowiązanie podatkowe z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego za 2014 rok. Decyzja ta została utrzymana w mocy przez SKO decyzją z dnia [...] września 2015 r. nr [...]. Następnie w związku z wniesioną skargą do WSA w Rzeszowie SKO uchyliło własną decyzję, wyżej wskazaną oraz decyzją Burmistrza z dnia [...] czerwca 2015 nr [...]. Ponownie rozpoznając sprawę Burmistrz decyzją z dnia [...] kwietnia 2016 r. nr [...] ponownie uchylił własną decyzję z dnia [...] lutego 2014 r. nr [...] i ustalił nowe zobowiązanie podatkowe z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego za 2014 roku. Decyzja ta w całości została uchylona przez SKO decyzją z dnia [...] lipca 2016 r. znak [...]. W trakcie ponownego rozpoznania sprawy Burmistrz uzupełnił postępowanie dowodowe o przeprowadzenie m.in. dowodu z oględzin nieruchomości i opinii biegłego celem ustalenia prawidłowej powierzchni użytkowej budynków podlegających opodatkowaniu oraz ich z stanu technicznego. Następnie Burmistrz decyzją z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...] uchylił w całości decyzję ostateczną z dnia [...] lutego 2014 r. nr [...] oraz ustalił podatnikom zobowiązanie podatkowe z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego za 2014 roku w kwocie 64 970 zł. Od powyższej decyzji odwołanie wniósł podatnik zarzucając jej: 1) naruszenie przepisów postępowania to jest ord.pod. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy - a w konsekwencji błędne ustalenie stanu faktycznego; 2) naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity Dz.U. 2014 poz. 849 ze zmianami, dalej - u.p.o.l.) poprzez wadliwą jego wykładnię, wskutek której organy podatkowe doszły do przekonania, iż budynki są i mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Ponadto skarżący wskazał, że: - organ powinien kontynuować postępowanie po zwrocie akt, a nie wszczynać na podstawie ujawnienie się nowych dowodów i okoliczności, gdyż takie na dzień wszczęcia nie ujawniły się a był już znane; - organ prowadził postępowanie podatkowe nie posiadając akt sprawy; - organ używa sformułowania "po ponownym rozpatrzeniu sprawy“, a więc nie wie na jakiej podstawie i w jakim zakresie wszczął postępowanie; - organ błędnie ustalił zakres opinii biegłego, bowiem stan faktyczny i budynków można stwierdzić na podstawie dokumentacji fotograficznej i nie są do tego potrzebne wiadomości specjalne, nadto dowód z biegłego powinien być dopuszczony na okoliczność ustalenia czy przedmiot opodatkowania może być wykorzystywany w ogóle zgodnie z jego zwykłym przeznaczeniem; - opinia jest wadliwa, nie zawiera uzasadnienia, a nadto powinien ją wydać biegły gospodarczy z uprawnieniami budowlanymi; - cecha trwałości istnienia względów technicznych nie może być rozumiana tak szeroko jak czyni to organ pierwszej instancji. SKO rozpatrując zebrany w sprawie materiał dowodowy w stwierdziło, że zasadne jest utrzymanie w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Wskazało, że po uchyleniu decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania i rozpatrzenia postępowanie toczy się na nowo i nie ma potrzeby wszczynać go na nowo. W niniejszej sprawie organ w dniu 4 maja 2015 r. wznowił postępowanie podatkowe w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Burmistrza z dnia [...] lutego 2014 r. nr [...], a postanowieniem z dnia [...] grudnia 2015 r. ponownie wznowił postępowanie. To drugie postanowienie jest zbędne i nieprawidłowe - skoro postanowienie jest już wznowione to nieskuteczne jest jego ponowne wznawianie (postępowanie bowiem trwa). Niemniej jednak uchybienie nie jest istotne dla sprawy, bowiem nie ma żadnego wpływu na treść decyzji jak i samo postępowanie. Tym samym zarzut w z tym związany nie jest trafny. Podobnie nietrafny jest zarzut, że organ nie wie na jakiej podstawie i w jakim zakresie wszczął postępowanie. Postępowanie zostało bowiem wszczęte postanowieniem z dnia [...] maja 2015 r. o wznowieniu postępowania podatkowego w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Burmistrza z dnia [...] lutego 2014 r. nr [...]. Jako, że uprzednio wydane decyzje w tym postępowaniu były uchylone, organ prawidłowo użył sformułowania "po ponownym rozpatrzeniu sprawy“. Bez wpływu na prawidłowość decyzji pozostaje także kwestia tego, kiedy organ otrzymał zwrot akt SKO. W ocenie SKO wznowienie postępowania było dopuszczalne. Zgodnie z art. 212 ord.pod. organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia. Organ nie ma nie może dowolnie zmienić decyzję bez zaistnienia przesłanek wymienionych w przepisach prawa. Jeżeli z jakiś względów okaże się, że stan faktyczny sprawy jest inny niż ustalony w decyzji, organ może w cudzysłów: a) zastosować tryb wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 5 ord.pod. (to jest jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję). W tym przypadku okoliczności faktyczne muszą istnieć przed wydaniem i doręczeniem decyzji w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego; b) zastosować tryb z art. 254 § 1 ord.pod. - jeżeli po doręczeniu decyzji nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mający wpływ na ustalenie wysokości zobowiązania, a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji. Następnie SKO przywołało regulację zawartą w przepisie art. 241 § 1 ord.pod. oraz w artykule 243 § 1 i 2 ord.pod. Stwierdziło, że w niniejszej sprawie organ wznowił postępowanie i zebrał materiał pozwalający ocenić, że wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne nieznane organowi w momencie wydania decyzji - a mianowicie faktyczna powierzchnia użytkowa budynków, iż stan techniczny oraz fakt prowadzenia przez podatnika działalności gospodarczej w 2014 roku. Ustalenia były wynikiem m.in. oględzin nieruchomości i przeprowadzenie dowodu z opinii biegłych 2016 r., przy czym sam fakt późniejszego przeprowadzenia dowodu nie wyklucza wznowienie postępowania. Wskazało, że nawet jeżeli dany dowód nie istniał w dniu wydania decyzji, gdyż został sporządzony w okresie późniejszym, to jednak wynikająca z tego dowodu okoliczności mogła istnieć w dniu wydania decyzji co może uzasadniać wznowienie postępowania. Jego zdaniem w rozpoznawanej sprawie ujawnienie się nowych okoliczności faktycznych to jest powierzchni użytkowej budynków, ich stanu technicznego oraz faktu prowadzenia przez podatnika działalności gospodarczej w 2014 r. było wynikiem przeprowadzenia przez organ dowodów po wydaniu pierwotnej decyzji z dnia [...] lutego 2014 r. Odnosząc się do kwestii zarzutu związanego z opinią biegłego SKO wskazało, że biegły został powołany zgodnie z zaleceniem jakie znalazły się w jego decyzji z dnia [...] lipca 2016 roku numer [...]. W ocenie SKO organ pierwszej instancji nie mógłby jednoznacznie ustalić stanu faktycznego bez tej opinii. Uprawnienia biegłego były odpowiednie do wydania opinii w sprawie przedmiotowych budynków, a sam zakres opinii prawidłowy. Biegły jednoznacznie ustalił zarówno powierzchnie jak i stan techniczny budynków. Z opinii jednoznacznie wynika, że budynki mogą nadawać się do użytkowania po przeprowadzeniu gruntownego remontu lub przebudowy. Tym samym oznacza to, że przedmiot opodatkowania może być wykorzystywany w ogóle zgodnie z jego zwykłym przeznaczeniem. Wbrew twierdzeniom podatnika opinia nie jest wadliwa - opinia zawiera zarówno opis jak i dane dotyczące każdego z budynków co pozwala na jednoznaczną ocenę ich stan technicznego. SKO uznało, że nie jest zasadny podnoszony przez podatnika zarzut naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Wobec brzmienia tego przepisu w 2014 r. podstawowym kryterium związku z działalnością gospodarczą jest samo posiadanie danej nieruchomości przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Istotnym przy tym jest to, że związek danej nieruchomości z prowadzoną działalność gospodarczą nie może być utożsamiany jedynie z działalnością faktyczną. Tym samym o tym, czy dana nieruchomość pozostaje związane z działalnością gospodarczą nie przesądza to, że działalność gospodarcza jest w danym obiekcie i w danym czasie rzeczywiście prowadzona. Przejściowy niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowanie stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Biorąc powyższe pod uwagę, nie są uważane za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej jedynie takie przedmioty opodatkowania znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy, które do prowadzenia tej działalności nie są i nie mogą być wykorzystywane ze względów technicznych (przy czym ustawa nie definiuje tego pojęcia). W niniejszej sprawie nie występują względy techniczne w rozumieniu przedmiotowego przepisu. Sporne budynki mogą nadawać się do użytkowania po przeprowadzeniu gruntownego remontu lub przebudowy, a pojęcie względów technicznych nie może być utożsamiany z przeszkodami o charakterze przejściowym, wynikającym z woli podatnika i podejmowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej decyzji o remontach. Pojęcie to nie obejmuje swoim zakresem technologicznych, ekonomicznych, jak również finansowych przyczyn braku możliwości wykorzystania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej. Tym samym w ocenie SKO organ pierwszej instancji prawidłowo wskazał, że względy techniczne w rozumieniu tego przepisu oznaczają trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystaniu budynku, a taka przeszkoda w niniejszej sprawie nie występuje. Wbrew twierdzeniom podatnika rozumienie przez organ pierwszej instancji cechy trwałości istnienia względów technicznych jest prawidłowe. W tym stanie faktycznym i prawnym SKO orzekło jak w sentencji decyzji. Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem SKO podatnik wniósł skargę w której zarzucił decyzji naruszenie przepisów; I. postępowania: 1) art. 223 § 1 pkt 1 w ord.pod. poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji Burmistrza [.]; 2) art. 210 § 4 w związku z art. 124 ord.pod. poprzez wydanie decyzji administracyjnej bez należytego uzasadnienia prawnego i faktycznego, co w konsekwencji stanowi naruszenie zasady przekonywania; 3) art. 127 ord.pod. poprzez naruszenie zasady dwuinstancyjności wskutek braku przeprowadzenia przez organ odwoławczy postępowania merytorycznego; 4) art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 ord.pod. poprzez zaniechanie przez organ odwoławczy podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym; 5) art. 120 § 1 ord.pod. poprzez zaniechanie dokonania wnikliwej wyczerpującej analizy materiału dowodowego zgromadzonego w rozpoznawanej sprawie na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego, jak również zaniechanie przeprowadzenie własnego wnikliwego postępowania dowodowego w związku z podniesionymi zarzutami przez odwołujących, ograniczając się tylko i wyłącznie do powierzchownego zbadania akt postępowania; 6) art. 123 § 1 ord.pod. przez zaniechanie czynnego udziału stron w postępowaniu brak określenia początku postępowania przed organami pierwszej instancji; 7) art. 123 § 1 ord.pod. poprzez pominięcie szeregu wniosków i uwag stron postępowania; 8) art. 187 § 1 ord.pod. poprzez zebranie materiału dowodowego w sposób wybiórczy, co prowadzi do wadliwego ustalenia stanu faktycznego sprawy; 9) art. 191 ord.pod. poprzez dokonanie oceny materiału dowodowego w sposób dowolny z przekroczeniem zasady swobodnej oceny dowodów przez organ podatkowy, co prowadzi do wadliwego ustalenia stanu faktycznego sprawy. II. Prawa materialnego: 1) art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez jego wadliwą wykładnię, wskutek której organy podatkowe doszły do przekonania, iż budynki będące przedmiotem postępowania są i mogło być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Podnosząc powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie decyzji SKO w całości i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło ojej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Stosownie do art. 3 § 1 p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych niepodnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Na podstawie art. 135 p.p.s.a. Sąd podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W ocenie składu orzekającego sądowa kontrola zaskarżonej decyzji musi w pierwszej kolejności dotyczyć tych ewentualnych naruszeń przepisów postępowania, które mogły mieć wpływ na prawidłowe ustalenie podstawy faktycznej rozstrzygnięć organów podatkowych. Jak trafnie przyjmuje się w orzecznictwie, rozważania w przedmiocie zastosowania określonego przepisu prawa materialnego mają uzasadnienie dopiero na tym etapie stosowania prawa, na którym nie ma już żadnych wątpliwości, co do stanu faktycznego. Jeśli zaś materiał dowodowy w sprawie zawiera luki, co do istotnych okoliczności, to wybór rozstrzygnięcia (zastosowania prawa materialnego) jest przypadkowy i nielogiczny, a ponadto narusza art. 187 § 1 ord.pod. (NSA oz. w Łodzi w wyroku z dnia 8 stycznia 2003 r., I SA/Łd 2272/02). Podkreślić należy, że postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych ma na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego w kontekście określonej normy materialnego prawa podatkowego. Postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych nie jest celem w samym sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika podpada, czy też nie podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy materialnego prawa podatkowego (wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 2 września 2014 r., I SA/Bd 682/14). Złożona skarga zawiera zarzuty dotyczące naruszenia przepisów proceduralnych, a to: art. 121, art. 123, art. 124, art. 127, art. 180, art. 187, art. 191, art. 210 § 4 i art. 233 § 1 pkt 1 ord.pod. Dokonując oceny wskazanych zarzutów kwalifikowanych jako naruszenia przepisów postępowania, Sąd wziął pod uwagę, że chodzi tu o pewne wady stosowania przez organy regulacji proceduralnych, które mogą polegać na: niedopełnieniu przez organy obowiązków wynikających z tych regulacji, uniemożliwieniu stronie skorzystania z zawartych w tych regulacjach uprawnień, czy też na błędnej wykładni poszczególnych przepisów regulacji proceduralnej stosowanej przez organ. Należy podkreślić, że wszystkie wymienione wyżej postacie naruszeń, muszą mieć jednak wspólną cechę istotności, co oznacza, że gdyby organ nie naruszył prawa, to najprawdopodobniej zapadłaby decyzja o innej treści. Tylko bowiem takie naruszenia przepisów mogłyby uzasadniać zastosowanie przez Sąd pierwszej instancji środka przewidzianego w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c (wyrok NSA z dnia 9 lipca 2013 r., I OSK 437/12, LEX nr 1375112). W ocenie Sądu prowadząc postępowanie organy nie popełnił takich błędów procesowych , które mogły by mieć wpływ na wynik sprawy. Należy wskazać, że po uchyleniu decyzji organu pierwszej instancji i przekazaniu sprawy do ponownego rozpatrzenia postępowanie jest kontynuowane w dalszym ciągu. Jest to dalszy etap wcześniej rozpoczętego postępowania i organ I instancji, któremu przekazano sprawę kontynuuje postępowanie. Z takim rozumieniem następstwa etapów postępowania rozpoznawczego wiąże się stwierdzenie, że nie ma obowiązku organ pierwszej instancji wydawać postanowienia o wszczęciu postępowania. Dane postępowanie zostało wszczęte " pierwotnym " postanowieniem wszczynającym postępowanie, które zakończyło się decyzją uchyloną następnie przez organ drugiej instancji. Już sama sentencja orzeczenia organu drugiej instancji " przekazuje do ponownego rozpatrzenia " wskazuje na taki właśnie charakter tego powtórzonego powstępowania przed organem pierwszej instancji. Nie jest to nowe czy też drugie, inne postępowanie ale ponowne rozpatrzenie sprawy czyli ponowienie pierwszego. W tym zakresie Burmistrz nie naruszył przepisów i organ drugiej instancji słusznie to zaakceptował. Dokonując oceny w zakresie pełności postępowania dowodowego Sąd stanął na stanowisku, że organy uzyskały wszelkie dowody konieczne dla wydania prawidłowej decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości dla podatnika. Podstawowym dowodem w takim postępowaniu będą zawsze informacje z ewidencji gruntów i budynków, które z mocy art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. Dz. U. z 2015r., poz. 520 ze zm.) stanowią podstawę do dokonywania ustaleń faktycznych w zakresie wymiaru podatku. Organy podatkowe co do zasady będą związane faktami wynikającymi z wypisu z ewidencji co do właściciela lub władającego nieruchomością, wielkości nieruchomości, przeznaczenia gruntu czy też funkcji budynków. Dowody przeciwne do danych wynikających z tej ewidencji, jakkolwiek dopuszczalne w pewnych okolicznościach, muszą wykazywać w sposób nie budzący wątpliwości, że dane te są błędne, jeżeli mają prowadzić do przyjęcia ustaleń innych niż wynikające z ewidencji. W rozpoznawanej sprawie organ dołączył do akt sprawy protokół z oględzin nieruchomości budynkowych przeprowadzonych w dniu 28 lipca 2016 r. (wraz załącznikami) oraz opinię biegłego G. P., zawartej w przygotowanej przez niego "Dokumentacji budowlanej budynków znajdujących się na działce ewidencyjnej [...] w T., Gmina P.“ z dnia 17 sierpnia 2016 r. Materiał ten zawierać dokumentację fotograficzną budynków, ustalenia w zakresie powierzchni poszczególnych budynków. Opinia jak i dokumentacja fotograficzna daje podstawę do ustalenia stanu zagospodarowania budynków i ich stanu technicznego. Na podstawie tych dokumentów organ mógł ustalić podstawę opodatkowania - łączną powierzchnię budynków a także rodzaj podatku jakimi powinny być objęte z uwzględnieniem danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków. Wbrew zarzutom zawartym w skardze, organ podatkowy nie naruszył przepisów dokonując ustaleń w oparciu wyżej wskazaną opinię biegłego. Należy stwierdzić, że biegły posiada niezbędną wiedzę i uprawnienia do sporządzenia opinii w zakresie niezbędnym do dokonanie ustaleń istotnych dla rozpoznania w niniejszej sprawy. W swojej opinii biegły jednoznacznie ustalił powierzchnie budynków jak i ich stan techniczny. Wskazał, iż po przeprowadzeniu gruntowego remontu lub przebudowy budynki nadawać się będą do użytkowania. Dokonane ustalenia dały organom podstawy do ustaleń, że przedmiot opodatkowania może być wykorzystany zgodnie z jego zwykłym przeznaczeniem. Fakt, że ustalenie i wnioski opinii są sprzeczne z twierdzeniami podatnika, ich nie dyskredytuje. Zgodzić się należy z twierdzeniami zawartymi w skardze odnośnie charakteru postępowania przed organem drugiej instancji, który nie tyle powinien ograniczyć się do rozpatrzenia zarzutów zawartych w odwołaniu ale powinien po raz wtóry rozpatrzeć sprawę. Obrazem postępowania organu drugiej instancji jest przy tym przede wszystkim ( w przypadku braku postępowania dowodowego ) uzasadnienie decyzji wydanej przez ten organ. Opisuje ono bowiem zakres kontroli jaka została przez ten organ dokonana. Nie budzi wątpliwości jakie elementy powinno zawierać uzasadnienie tej decyzji , bowiem opisuje je przepis art. 210 § 4 ord.pod., który powinien być stosowany w związku z brzmieniem art. 235 ord.pod. Organ odwoławczy powinien więc przeanalizować stan faktyczny i prawny sprawy ale z uwzględnieniem zarzutów podniesionych w odwołaniu. Brak odniesienia się do zarzutów odwołania czynił by przecież kontrolę odwoławcza iluzoryczną. Strona ma prawo poznać przyczyny dla których jej argumenty nie wywołały pozytywnych dla niej skutków. Organ drugiej instancji się odnośnie wszystkich tych okoliczności powinien wypowiedzieć w uzasadnieniu. Sporządzenie uzasadnienia w sposób sprzeczny z treścią art. 210 § 4 ord.pod. może stanowić naruszenie przepisów postępowania. Uzasadnienie wskazuje na rozmiar i jakość przeprowadzonej przez organ drugiej instancji kontroli. Trzeba jednak wziąć pod uwagę fakt, że tego typu uchybienie a więc jakość uzasadnienia rzadko będzie miało wpływ na treść rozstrzygnięcia. W szczególności o takim wpływie można mówić wtedy, gdy z uzasadnienia tego nie można wywieść wniosków co do przyczyn wydania takiej a nie innej treść decyzji, sprzeczności treści decyzji z uzasadnieniem lub braku odniesienia się do istotnych kwestii ( w tym podniesionych w odwołaniu ) co może świadczyć o niepełnym rozpatrzeniu sprawy. Tylko w takich – skrajnych przypadkach jakość uzasadnienia może skutkować uchyleniem decyzji. Nie będzie możliwe wydanie wyroku kasacyjnego w sytuacji, gdy jakość uzasadnienia budzi co prawda zastrzeżenia , jednak co do zasady sąd jest w stanie odtworzyć fakty ustalone przez organ , jak też odtworzyć sposób wnioskowania organu prowadzący go do wydania określonej treści decyzji. Z taka sytuacja mamy do czynienia w niniejszej sprawie. Uzasadnienie decyzji wydanej przez organ jest lakoniczne i głownie odnosi się do zarzutów zawartych w odwołaniu ( nie podniesiono w nim zasadniczo zarzutów co do meritum ) , jednak w dalszej części organ odnosi się do podstawy prawnej opodatkowania przedmiotowych nieruchomości wskazując jakie ich cechy są istotne do przyjęcia, że nie mogą być one opodatkowane jak nieruchomości rolne – podatkiem rolnym. Potwierdza również stan ustalony przez organ pierwszej instancji. W realiach przedmiotowej sprawy wobec braku zarzutów co do dokonanych ustaleń faktycznych takie ich wskazanie przez organ drugiej instancji nie stanowi naruszenia przepisów postępowania mogącego prowadzić do uchylenia decyzji. Sąd miał możliwość dokonania kontroli zarówno ustaleń faktycznych organu (podzielonych co do zasady z organem I instancji ), jak i rozważań prawnych, co do rodzaju przedmiotowych nieruchomości a w tym aspekcie rodzaju podatku jaki powinien zostać wymierzony. Nie zachodzi tego rodzaju uchybienia treści art. 210 § 4 ord.pod. aby konieczne było uchylenie zaskarżonej decyzji. Należy zauważyć, że w trakcie postępowania organy podatkowe mają obowiązek podejmować niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą ogólną postępowania wyrażoną w art. 122 ord.pod., zwaną zasadą prawdy materialnej, gdyż ustalenie stanu faktycznego sprawy jest niezbędnym elementem prawidłowego zastosowania norm prawa materialnego, co wiąże się z kolei z realizacją zasady praworządności wyrażonej w art. 120 ord.pod. Te normy ogólne mają odzwierciedlenie w szczegółowych przepisach procesowych między innymi w art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 ord.pod., których istotne naruszenie zarzuca skarżący w skardze, a z których wynika, że organ podatkowy winien podejmować określone czynności procesowe mające na celu zebranie całego materiału dowodowego i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a następnie na tle całokształtu ustalonych faktów ocenić, czy dana okoliczność została udowodniona. W polskiej procedurze podatkowej obowiązuje wobec uregulowania wynikającego z art. 122 i art. 191 ord.pod. zasada swobodnej oceny dowodów, polegająca na pozostawieniu organom prowadzącym postępowanie swobody w ocenie materiału dowodowego i samodzielności w ocenie wagi oraz mocy poszczególnych dowodów. Ocena przydatności danego dowodu dla ustalenia stanu faktycznego sprawy jest weryfikowana wyłącznie wskazaniami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego (wyrok NSA z 30 stycznia 2013 r., II FSK 1212/11, LEX nr 1269916). Zgodnie z art. 180 § 1 ord.pod. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei na podstawie powołanego już art. 191 ord.pod. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Należy zwrócić uwagę, że konstrukcja prawna zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 ord.pod.) pozwala jedynie na twierdzenie, że organ podatkowy przy ustalaniu prawdy materialnej nie jest związany jakimikolwiek przepisami prawa, które określałyby wartość poszczególnych rodzajów dowodów. Analizując materiał dowodowy, organ podatkowy może wyciągać swobodne wnioski i swobodnie decydować o tym, jakie przepisy materialnego prawa podatkowego zastosuje, uwzględniając przyjęte przez siebie w sprawie podatkowej ustalenia faktyczne. Ocena dowodów przez organ podatkowy staje się dowolną dopiero wtedy, gdy w danej sprawie przekroczone zostaną granice swobodnej oceny dowodów. Te granice nie są jednak w żaden sposób bezpośrednio określone przepisami prawa powszechnie obowiązującego. Dlatego przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów rozpatrywane być musi w każdej konkretnej sprawie podatkowej, przy uwzględnieniu reguł logicznej interpretacji faktów i zdarzeń. Należy wreszcie wskazać i na treść art. 181 ord.pod., który wprowadza otwarty katalog dowodów i żadnemu z nich nie nadaje pierwszeństwa. Skuteczne zarzucenie naruszenia przepisu art. 191 ord.pod. wymaga wykazania, że organy podatkowe uchybiły zasadom logicznego rozumowania lub doświadczenia życiowego, jedynie to bowiem może być przeciwstawione uprawnieniu do dokonywania swobodnej oceny dowodów. Nie jest natomiast wystarczające przekonanie o innej niż przyjęta doniosłości poszczególnych dowodów i ich ocenie odmiennej niż przeprowadzona przez organy podatkowe. Dokonana przez organ odwoławczy ocena materiału dowodowego może być bowiem skutecznie podważona tylko w przypadku, gdy brak jest logiki w wiązaniu wniosków z zebranymi dowodami, lub gdy rozumowanie organu wykracza poza reguły logiki albo, wbrew zasadom doświadczenia życiowego, nie uwzględnia związku przyczynowo-skutkowego. Przenosząc powyższe uwagi na rozpoznawana sprawę należy stwierdzić, że organy podatkowe nie dopuściły się naruszenia przepisów procedury w stopniu, który powodowałby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obiegu prawnym. Wbrew twierdzeniom skargi postępowanie prowadzone przez organ pierwszej jak i drugiej instancji doprowadził do zebrania materiału dowodowego niezbędnego do prawidłowego rozpoznania sprawy, a ich ocena nie narusz zasady wynikającej z art. 191 ord.pod. W konsekwencji Sąd uznał ,że nie doszło do spełnienia przesłanki z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Odnosząc się do zarzutu naruszenia prawa materialnego to jest art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. należy stwierdzić, że jest on chybiony. Zgodnie z jednolicie przyjętym w orzecznictwie poglądem, podstawowym kryterium związku z działalnością gospodarczą jest samo posiadanie danej nieruchomości przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Istotne jest, że związek danej nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza także związek pośredni, służący prowadzonej działalności i nie może być utożsamiany jedynie z działalnością faktyczną. Tym samym o tym, czy dana nieruchomość pozostaje związana z działalnością gospodarczą nie przesądza to, czy działalność gospodarcza jest w danym obiekcie rzeczywiście prowadzona, ale to, czy jest w posiadaniu przedsiębiorcy. Przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy części nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie definiuje pojęcia "względów technicznych", których zaistnienie wyklucza wykorzystywanie przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej. Należy jednak przyjąć ze względu na ratio legis wprowadzenia tej konstrukcji prawnej, że chodzi o zmniejszenie obciążeń podatkowych tych podmiotów gospodarczych, które nie mogą wykorzystywać posiadanych nieruchomości dla celów gospodarczych z przyczyn całkowicie od nich niezależnych, a związanych z naturą danego przedmiotu opodatkowania. Innymi słowy, analizowany przepis może znaleźć zastosowanie tylko w przypadku zaistnienia obiektywnych okoliczności natury technicznej, całkowicie uniemożliwiających wykorzystanie przedmiotu opodatkowania do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez dany podmiot i to zarówno obecnie, jak i w przyszłości. Pojęcie względy techniczne nie obejmuje więc swoim zakresem technologicznych, ekonomicznych, jak również finansowych przyczyn braku możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej. Pojęcie "względów technicznych" nie może być utożsamiane z przeszkodami o charakterze przejściowym, wynikającymi z woli podatnika i podejmowanych przez niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej decyzji o remontach, przekształceniach, adaptacjach, czy też zmianie przeznaczenia. Względy techniczne w rozumieniu tego przepisu oznaczają natomiast trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystaniu gruntu, budynku, bądź budowli, do prowadzenia działalności gospodarczej. Chodzi zatem o takie wady fizyczne budynków i budowli (gruntów), które w sposób stały, a nie przejściowy uniemożliwiają korzystanie z nich przez przedsiębiorcę. Wobec tego konieczność przeprowadzenia napraw i remontów nie stanowi i nie może stanowić o niemożności wykorzystania budynku. Analizowany przepis może zatem znaleźć zastosowanie tylko w przypadku zaistnienia obiektywnych okoliczności natury technicznej, całkowicie uniemożliwiających wykorzystanie przedmiotu opodatkowania do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez dany podmiot i to zarówno obecnie, jak i w przyszłości. W rozpoznawanej sprawie nie jest kwestionowany wiążący charakter w ewidencji gruntów i budynków wynikający z treści art. 21 ust. 1 geodezyjnego i kartograficznego krok. Jak wskazały organy budynki gospodarcze, których powierzchnię użytkową ustalono na 4119,50 m², posadowione są na gruncie stanowiącym grunt zabudowany i zurbanizowanych (Bi - inny teren zabudowany). Taki zapis w ewidencji wyklucza uznanie ich za użytki rolne i opodatkowanie takim podatkiem z uwagi na zapis art. 1 ustawy o podatku rolnym, z którego wynika, że podatkiem tym podlegają opodatkowaniu użytki rolne zakwalifikowane tak w ewidencji gruntów i budynków. Stan przedmiotowych budynków ujawniony w trakcie przeprowadzonych oględzin i sporządzonej opinii biegłego wyklucza aby zaistniały podstawy do wyłączenia ich z opodatkowania ze względów technicznych. W protokole oględzin stwierdzono, że budynki te nie są użytkowane rolniczo i nie mają przeznaczenia mieszkalnego, także z tych względów nie są one wyłączone spod opodatkowania. Wobec budynków tych nie wydano ostatecznej decyzji o rozbiórce więc nie zachodzi okoliczność o której mowa w art.1a ust. 2a pkt 3 u.p.o.l. Nie jest w sprawie kwestionowana okoliczność (co wynika również z wypisu z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej), że w roku 2014 podatnik prowadził własną pozarolniczą działalność gospodarczą, którą zakończył 3 marca 2015 r. Reasumując należy stwierdzić, ze w rozpoznawanej sprawie zaistniały przesłanki do wznowienia postępowania w oparciu o przepis art. 240 § 1 pkt 5 ord.pod. Organy podatkowe nie dopuściły się naruszenia przepisów prawa procesowego czy też materialnego w stopniu który powodowałby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obiegu prawnego. Z tych względów Sąd skargę oddalił w myśl art. 151 p.p.s.a.