I SA/Rz 378/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz /spr./ Sędziowie WSA Kazimierz Włoch SO del. Tomasz Smoleń Protokolant st.sekr.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym na rozprawie w dniu 12 października 2010 r. spraw ze skarg K. G. decyzje Dyrektora Izby Celnej 1) z dnia [...] kwietnia 2010r. nr [...] w przedmiocie długu celnego 2) z dnia [...] kwietnia 2010r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu importu towaru 3) z dnia [...] kwietnia 2010r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru - oddala skargi - Dyrektor Izby Celnej, decyzjami z dnia (...) kwietnia 2010 r., nr nr:, (...),(...),(...), po rozpatrzeniu odwołań wniesionych przez K. G. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia (...) listopada 2009 r., nr nr: (...),(...),(...), w przedmiocie: określenia kwoty długu celnego, określenia kwoty podatku akcyzowego z tytułu importu towaru w prawidłowej wysokości oraz określenia w prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru, utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcia. W stanie faktycznym przedmiotowych spraw organy ustaliły, że K. G., prowadzący działalność gospodarczą pod firmą "A" K. G., w dniu 18 grudnia 2007 r. złożył zgłoszenie celne o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu, oprócz słuchawki i pilota, wymienionych w pozycji nr 1 i nr 2 zgłoszenia, samochodu osobowego marki Suzuki Grand Vitara, nr VIN (...), rok produkcji 2007, deklarując jego wartość na kwotę 2 450 USD (pozycja 3 zgłoszenia celnego). Zgłaszający wyliczył w przedmiotowym zgłoszeniu wysokość cła z tytułu importu pojazdu na kwotę 756 zł, wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym na kwotę 1 129 zł oraz zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości 2 079 zł. Do zgłoszenia celnego, które zostało przyjęte przez organ celny i zarejestrowane pod nr (...), dołączył między innymi: umowę sprzedaży samochodu z dnia 5 grudnia 2007 r., za kwotę 2 450 USD, fakturę za transport pojazdu do Polski na kwotę 500 USD, oświadczenie, że koszty transportu samochodu z G. do M. wyniosły 200 zł, ocenę techniczną nr 1097(M)2007 z 12 grudnia 2007 r., określającą uszkodzenia importowanego pojazdu. Po zwolnieniu towaru organ celny – Naczelnik Urzędu Celnego, korzystając z możliwości przewidzianej w art. 78 Rozporządzenia Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny /Dz. Urz. UE L z 1992 r. 302. 1, ze zm., zwanego dalej: WKC/, dokonał sprawdzenia wiarygodności podanej w zgłoszeniu celnym wartości samochodu, opierając się na cenach sprzedaży podobnych samochodów w Stanach Zjednoczonych Ameryki, zamieszczonych na stronie internetowej www.edmunds.com. Na podstawie zebranych w ten sposób informacji ustalił, że średnie ceny sprzedaży samochodów Suzuki Grand Vitara wynosiły odpowiednio: 12 919 USD, 11 834 USD oraz 10 396 USD, w zależności od rodzaju transakcji, tj. z uwzględnieniem tego czy sprzedaż dokonywana była przez dealera, czy była to sprzedaż prywatna, czy też sprzedaż w rozliczeniu starego pojazdu. W związku z tym, mając na uwadze rozbieżność pomiędzy podaną w zgłoszeniu celnym wartością importowanego pojazdu, a cenami podobnych samochodów na rynku amerykańskim, Naczelnik Urzędu Celnego, mając na uwadze dyspozycję art. 181 a Rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny /Dz. Urz. UE L. z 1993 r. Nr .253.1, ze zmianami, zwanego dalej: Rozporządzeniem wykonawczym/, postanowieniem z dnia 16 lipca 2009 r. wszczął postępowanie celne w przedmiocie określenia długu celnego w prawidłowej wysokości. W ramach prowadzonego postępowania celnego, postanowieniem z dnia 10 września 2009 r., powołał biegłego z zakresu techniki motoryzacyjnej firmy Eksperci Techniczno-Motoryzacyjni "Rzeczoznawcy PZM" S.A., celem ustalenia wartości transakcyjnej samochodu, z uwzględnieniem dyspozycji art. 31 WKC. Ze sporządzonej przez biegłego wyceny nr 2043/09/Szel z dnia 12 października 2009 r. wynika, że po uwzględnieniu stwierdzonych uszkodzeń, wartość rynkowa brutto importowanego pojazdu na dzień 18 grudnia 2007 r., określona metodą stopnia uszkodzenia, wyniosła 60 023 zł, zaś metodą zredukowanego kosztu naprawy 77 822 zł. Wycena ta została sporządzona w oparciu o dane zawarte w publikacji wydawnictwa INFO-EKSPERT: "Pojazdy samochodowe, wartości rynkowe" XII 2007 r. Do określenia wartości celnej samochodu metodą zastępczą organ przyjął wartość ustaloną według metody stopnia uszkodzenia, gdyż na gruncie przepisów celnych znaczenie ma tylko wartość pojazdu ustalona według stanu technicznego z dnia przyjęcia zgłoszenia celnego, nie zaś wartość uwzględniająca potencjalne i przyszłe naprawy. Jednocześnie, kierując się wynikającą z art. 191 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60, ze zm., zwanej dalej: Ordynacją podatkową/ zasadą swobodnej oceny dowodów organ dokonał korekty ustalonej przez biegłego wartości pojazdu, pomijając zastosowaną przez niego korektę z tytułu współczynnika zbywalności stwierdzając, że nie jest ona bezpośrednio związana z wartością transakcyjną, o której mowa w art. 29 WKC, dlatego też powinna być ona traktowana jako element wtórny dla importu przedmiotowego pojazdu i dokonanego zgłoszenia celnego. Naczelnik Urzędu Celnego przyjął wartość importowanego przez K. G. pojazdu w wysokości 70 615 zł, którą to kwotę wyliczono poprzez pomniejszenie wartości rynkowej pojazdu w stanie nieuszkodzonym – 82 000 zł jedynie o stopień uszkodzenia 0,0244, współczynnik stopnia uszkodzenia 0,91 oraz współczynnik uszkodzeń ukrytych 0,97. Mając na uwadze brzmienie art. 31 WKC Naczelnik Urzędu Celnego przyjął, że właściwą metodą określenia wartości celnej pojazdu jest tzw. "metoda ostatniej szansy", polegająca na określeniu jej w oparciu o średnie wartości rynkowe, ustalone przez organy celne, na podstawie wyceny dokonanej przez biegłego rzeczoznawcę. Organ przyjął więc za wartość bazową kwotę 70 615 zł. Cena brutto pojazdu (70 615 zł), o której wyżej mowa, pomniejszona o 10 %, wartości marży, 22 % podatku od towarów i usług, wartość podatku akcyzowego, liczonego według stawki 13,6 % i wartość cła, obliczonego według stawki 10 % wyniosła 42 108,90 zł – równowartość 16 909,85 USD, według kursu NBP z 21 listopada 2007 r. Była ona więc znacząco wyższa od kwoty podanej w zgłoszeniu celnym. Mając na uwadze powyższe okoliczności Naczelnik Urzędu Celnego, działając na podstawie art. 201 WKC oraz art. 78 WKC, decyzją z dnia 10 listopada 2009 r., określił kwotę należną, wynikającą z długu celnego, powstałego w wyniku dopuszczenia do obrotu pojazdu, wymienionego w pkt 3 zgłoszenia celnego nr OGL/402060/00/009115 w wysokości 4 212 zł, księgując retrospektywnie kwotę 3 456 zł oraz stwierdzając obowiązek uiszczenia odsetek od retrospektywnie zaksięgowanej kwoty. Rozstrzygnięcie w przedmiocie ustalenia, w wyniku przeprowadzonego postępowania celnego, na podstawie art. 31 WKC, wartości celnej importowanego pojazdu miało bezpośredni wpływ na prawidłowe ustalenie zobowiązań podatkowych, powstałych z tytułu importu przedmiotowego towaru, w podatku akcyzowym oraz podatku od towarów i usług. Kierując się między innymi dyspozycją art. 4 ust. 1 pkt 4, art. 7 ust. 2 pkt 1, art. 10 ust. 1 pkt 4, art. 13 ust. 3 , art. 20 ust. 2 i ust. 5, art. 22 ust. 1, art. 75 ust. 1 i ust. 3, art. 80 ust. 1 i ust. 2 pkt 2 oraz ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym /Dz. U. Nr 29, poz. 257, ze zm., zwanej dalej: ustawą o podatku akcyzowym), a także § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego /Dz. U. Nr 87, poz. 825, ze zm./ Naczelnik Urzędu Celnego, decyzją z dnia 10 listopada 2009 r., określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w kwocie 6 300 zł oraz stwierdził powstanie zaległości podatkowej w wysokości 5 171 zł, stanowiącej różnicę między kwotą podatku określoną w prawidłowej wysokości, a pobraną według złożonego zgłoszenia celnego. W następstwie określenia, wyżej opisanymi decyzjami, wysokości kwoty długu celnego i podatku akcyzowego, Naczelnik Urzędu Celnego, decyzją z dnia 10 listopada 2009 r., określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru w kwocie 11 581 zł oraz stwierdził powstanie zaległości podatkowej w kwocie 9 502 zł. Jako podstawę prawną swego rozstrzygnięcia organ wskazał między innymi art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13, art. 33 ust. 2 i ust. 4, art. 37 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 i art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług /Dz. U. Nr 54, poz. 535, ze zm., zwana dalej: ustawą o podatku od towarów i usług/. Odwołania od wyżej wymienionych decyzji Naczelnika Urzędu Celnego wniósł K. G., domagając się uchylenia zaskarżonych decyzji i umorzenia postępowań w sprawach, ewentualnie uchylenia zaskarżonych decyzji i przekazania spraw organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Dyrektor Izby Celnej, decyzjami z dnia (...) kwietnia 2010 r., utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcia organu I instancji. Organ odwoławczy stwierdził, że podstawę zakwestionowania ceny transakcyjnej, może stanowić brak wiarygodności przedłożonych dokumentów. Wbrew twierdzeniom odwołującego się, w okolicznościach przedmiotowej sprawy zaistniały uzasadnione wątpliwości czy wartość zadeklarowana w zgłoszeniu celnym stanowi całkowitą płatność za importowany towar, a organ w postępowaniu celnym ma prawo korzystać ze wszystkich dostępnych informacji i materiałów, które mogą przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Informacje zaczerpnięte ze strony internetowej: www.edmunds.com nie stanowiły podstawy do ustalenia wartości celnej pojazdu metodami zastępczymi, a jedynie podstawę do przeprowadzenia przez organ postępowania wyjaśniającego w zakresie wartości celnej towaru. Zdaniem organu odwoławczego, w okolicznościach sprawy, uwzględniając nawet stopień uszkodzenia samochodu, nie sposób nie zauważyć, że zadeklarowana wartość celna znacznie odbiegała od cen podobnych pojazdów na rynku amerykańskim, w związku z powyższym istniały podstawy do zakwestionowania wiarygodności złożonego zgłoszenia celnego i załączonych do niego dokumentów, konsekwencją czego była konieczność ustalenia wartości celnej towaru z wykorzystaniem sposobu określonego w art. 30 ust. 2 lit. a-d WKC. Jednakże z uwagi na niemożność ustalenia wartości celnej zakupionego przez odwołującego się samochodu, w oparciu o metody określone w art. 30 WKC, jego wartość celną ustalono na podstawie art. 31 WKC, posługując się tzw. metodą ostatniej szansy, w ramach której organy celne miały możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism, zawierających średnie ceny rynkowe tych pojazdów na obszarze Wspólnoty, bądź z opinii biegłych. Wartość importowanego pojazdu została określona na podstawie opinii biegłego rzeczoznawcy, za pomocą metody stopnia uszkodzenia, gdyż dla organów celnych istotne znaczenie ma jedynie wartość pojazdu, ustalona w oparciu o jego stan techniczny z dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. W ocenie Dyrektora Izby Celnej wycena ta jest rzetelna i kompletna, a sporządzona została z uwzględnieniem oceny technicznej, dokumentacji zdjęciowej oraz w oparciu notowania rynkowe. Organ zwrócił także uwagę na fakt, że w pismach z 16 i 29 lipca 2009 r. Naczelnik Urzędu Celnego zwracał się do K. G. o złożenia wyjaśnień, precyzujących rodzaj uszkodzeń w zakresie elektroniki pojazdu, jednakże nie odniósł się on w sposób wyczerpujący do tego wezwania. Stwierdził jedynie, że samochód został nabyty z uszkodzona elektroniką silnika, co powodowało, że nie mógł być uruchomiony. To spowodowało, że cena sprzedaży pojazdu była niższa. W tej sytuacji rzeczoznawca, kierując się jedynie bardzo ogólnym zapisem o uszkodzeniu elektroniki, w ocenie technicznej uwzględnił szacowany koszt naprawy elektroniki w wysokości 2,7 %. Mając na względzie zaś fakt, że pojazd został dopuszczony do ruchu już 27 grudnia 2009 r. Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że uszkodzenie układu elektronicznego nie mogło być wielkie, skoro jego naprawa trwała tylko 5 dni. Skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na decyzje Dyrektora Izby Celnej z dnia 16 kwietnia 2010 r. wniósł K. G., domagając się ich uchylenia w całości, ewentualnie ich uchylenia i przekazania organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Skarżący zarzucił Dyrektorowi Izby Celnej naruszenie art. 29 ust. 1 WKC, poprzez jego niezastosowanie i odrzucenie wartości transakcyjnej importowanego przez niego pojazdu w sytuacji, gdy umowa sprzedaży samochodu i potwierdzenie operacji bankowej nie pozostawiają najmniejszej wątpliwości co do faktycznej wartości zakupionego samochodu. Zarzucił także naruszenie przepisów postępowania, w szczególności art. 122, art. 187 § 1 i § 3, a także art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, przejawiające się między innymi w pomniejszeniu wartości pojazdu jedynie o 10 % marży, w sytuacji, gdy zwyczajowa marża wynosi 20 %, nieuwzględnienie faktu, że pojazd ze względu na uszkodzenia nie przedstawiał dla poprzedniego właściciela znaczącej wartości, ustaleniu wartości pojazdu na poziomie zbliżonym do najwyższych cen zamieszczanych w serwisach internetowych, oparciu decyzji na niepełnej i nierzetelnej opinii, nieuwzględniającej zużycia pojazdu, stopnia uszkodzenia, w szczególności uszkodzenia układu elektronicznego, ustaleniu ceny pojazdu w oparciu o dane z systemu komputerowego, który uwzględnia jedynie ceny rynkowe na terytorium Polski, a nie kraju pochodzenia. W ocenie skarżącego powyższe uchybienia natury proceduralnej doprowadziły do błędu w ustaleniach faktycznych i przyjęcia wartości celnej w oparciu o opinię biegłego w sytuacji, w której wartość celna wynikała z załączonego do akt rachunku wykazującego rzeczywisty koszt zakupu importowanego pojazdu. Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargi wniósł o ich oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Pismem procesowym z dnia 30 czerwca 2010 r. pełnomocnik skarżącego wniósł o zwrócenie się do sprzedającego "B" o udzielenie informacji jaką cenę zapłacił skarżący za nabyty pojazd, jakie uszkodzenia występowały w tym samochodzie, jaki był koszt ich usunięcia, a także jakie okoliczności faktyczne stanowiły podstawę ustalenia ceny sprzedaży. Wystąpił ponadto o dopuszczenie dowodu z faktury VAT nr 01/04/2008 z dnia 4 kwietnia 2008 r. na okoliczność wartości nabytego samochodu. Pismem procesowym z dnia 11 sierpnia 2010 r. pełnomocnik skarżącego zwrócił się z kolei o dopuszczenie dowodów z: wydruku z aukcji komputerowej na okoliczność, że przedmiotowy samochód był oferowany do sprzedaży przez "C" za kwotę 1 650 USD i za taką cenę został nabyty przez poprzednika prawnego skarżącego – firmę "B", pisma Komisji Pojazdów Mechanicznych na okoliczność, że firma "B" na mocy wydanej licencji działa jako dealer używanych pojazdów mechanicznych, pisma "B", zawierającego oświadczenie, że skarżący nabył przedmiotowy pojazd za kwotę 2 450 USD, między innymi z uwagi na fakt, że samochód nie był objęty gwarancją. Sąd dopuścił wyżej wymienione wnioski dowodowe, odstępując jedynie od wystąpienia do "B" o udzielenie stosownych informacji, gdyż skarżący we własnym zakresie uzyskał przedmiotowe informacje od wyżej wymienionego podmiotu (procesowo na rozprawie pełnomocnik skarżącego w tym zakresie stosownie zmodyfikował wniosek dowodowy). Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Oceniając zaskarżone decyzje z punktu widzenia ich zgodności z prawem należy stwierdzić, że decyzje te nie naruszają prawa. Istotę sporu w rozpoznawanych sprawach stanowiło ustalenie wartości celnej importowanego przez skarżącego samochodu. Rozstrzygnięcie tej kwestii rzutuje bowiem bezpośrednio na ocenę legalności decyzji w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, jak też określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 29 ust. 1 WKC wartością celną towaru jest wartość transakcyjna, tzn. cena faktycznie zapłacona lub należna za towary wówczas, jeżeli zostały sprzedane w celu wywozu na obszar Wspólnoty. Jednakże w pewnych wypadkach zasada ta doznaje ograniczeń i wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną towaru. Stosownie bowiem do postanowień art. 181a ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego, jeżeli organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC, nie muszą ustalać wartości celnej sprowadzanych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Organowi celnemu przysługuje bowiem uprawnienie do badania wiarygodności dokumentów przedkładanych przez stronę zarówno pod względem formalnym, jak i materialnym. Wiarygodność dokumentów służących do określenia wartości celnej towaru obejmuje nie tylko ich autentyczność, ale także wiarygodność podanej w nich ceny transakcyjnej (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 marca 2007 r., sygn. akt I GSK 1167/06, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Realizacji uprawnienia wynikającego z powołanego wyżej przepisu Rozporządzenia wykonawczego służy możliwość wynikająca z art. 78 WKC, w myśl którego po zwolnieniu towarów organy celne mogą z urzędu lub na wniosek zgłaszającego dokonać kontroli zgłoszenia. W przedmiotowej sprawie wątpliwości organu celnego wzbudziła wartość importowanego przez skarżącego pojazdu, zadeklarowana przez niego w kwocie 2 450 USD. Organ celny I instancji porównał bowiem zadeklarowaną wartość pojazdu z ofertami sprzedaży samochodów tego typu i marki na stronach internetowych i ustalił, że średnie ceny sprzedaży samochodów marki Suzuki Grand Vitara wynosiły odpowiednio: 12 919 USD, 11 834 USD oraz 10 396 USD w zależności od rodzaju transakcji, tj. z uwzględnieniem tego czy sprzedaż dokonywana była przez dealera, czy była to sprzedaż prywatna, czy też sprzedaż w rozliczeniu starego pojazdu. Biorąc pod uwagę wskazane ceny należy stwierdzić, że organ celny zasadnie uznał, że istnieją uzasadnione wątpliwości czy wartość zadeklarowana w zgłoszeniu celnym stanowi całkowitą płatność za importowany towar. Tym samym zaistniały przesłanki do wszczęcia z urzędu postępowania celnego w sprawie prawidłowego określenia elementów kalkulacyjnych mających wpływ na wysokość długu celnego, powstałego w związku z importem samochodu osobowego marki Suzuki Grand Vitara. Odnosząc się do kwestii badania wiarygodności cen zadeklarowanych przez stronę i wynikających z dokumentów należy zaznaczyć, że proces ten nie zawsze musi prowadzić do ustalenia rzeczywistej ceny, którą zapłaciła strona. Wskazana weryfikacja może bowiem doprowadzić jedynie do ustalenia, że cena zadeklarowana w deklaracji celnej jest niewiarygodna w aspekcie ustalenia wartości celnej. Niewiarygodność ceny transakcyjnej uzasadniająca jej odrzucenie wystąpi wówczas, gdy okaże się że jest ona rażąco niska. Sąd podziela w tym zakresie stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, wyrażone w wyroku z dnia 21 stycznia 2009 r., sygn. III SA/Wr 263/08 (publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl, oraz systemie informacji prawniczej Lex Polonica, nr 2029340). Odrzucenie przez organy celne wartości transakcyjnej jako podstawy ustalenia wartości celnej importowanego towaru nie było dowolne, lecz opierało się na uzasadnionych przesłankach. Źródłem tychże wątpliwości organu celnego oprócz analizy cen, kształtujących się na rynku amerykańskim, było także niewskazanie przez skarżącego przyczyn, które uzasadniałaby tak niską, w stosunku do cen rynkowych, wartość nabytego pojazdu. Wątpliwości tych nie wyjaśnia, dopuszczony jako dowód wydruk z aukcji komputerowej, na okoliczność ceny uiszczonej przez zbywcę "B", która nabyła wcześniej sprzedany skarżącemu pojazd na przedmiotowej aukcji. Nie wynika z niego dlaczego cena ta odbiegała od wartości rynkowych, poza tym w tym miejscu należy stwierdzić, że okoliczność za jaką cenę "B" nabyła pojazd pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy, jeżeli nie wynika z niej żadna okoliczność mająca wpływ na wartość importowanego samochodu. W celu uzyskania wiedzy na temat poziomu cen na tym rynku organ prawidłowo posłużył się danymi zawartymi w na stronach internetowych. Należy podkreślić, że posługiwanie się katalogami i wyspecjalizowanymi czasopismami, dostępnymi także w formie elektronicznej, jest nie tylko powszechnie akceptowane w orzecznictwie, lecz znajduje także oparcie w opiniach Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO). Poszukując informacji na temat cen pojazdu tego typu, co importowany w niniejszej sprawie, organ posłużył się prawidłowymi metodami, poszukując właściwego modelu i rocznika. Takie postępowanie odpowiada wymogom zasady prawdy obiektywnej, stanowiącej jeden z fundamentalnych standardów postępowania organów celnych (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). Konsekwencją zakwestionowania wartości transakcyjnej wynikającej z przedłożonego rachunku była konieczność ustalenia wartości celnej przedmiotowego pojazdu, z wykorzystaniem jednej z metod, wskazanych kolejno w art. 30 WKC. Odmowa przyjęcia wartości transakcyjnej w następstwie zakwestionowania materialnej wiarygodności zgodnie z przepisami prawa celnego nie tylko może, ale i powinna uwzględniać zastępcze metody ustalania wartości celnej podane w prawie celnym. W pierwszej kolejności należy zastosować ustalenie wartości celnej w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych bądź podobnych (art. 30 ust. 2 lit. a) i b) WKC) sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna. Zastosowanie tej metody w przypadku importu używanych samochodów osobowych trafnie uznaje się za problematyczne. Niemożliwym jest bowiem znalezienie samochodu osobowego o identycznym bądź podobnym stopniu zużycia. Takim materiałem porównawczym nie mogą być notowania cen rynkowych w USA. Kolejna metoda - ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych (art. 30 ust. 2 lit. c) WKC) dotyczy sprzedaży towarów masowych, odsprzedawanych we Wspólnocie w największych zbiorczych ilościach osobom niepowiązanym ze sprzedającym. Znaleźć może ona zastosowanie wyłącznie w przypadku importu dla celów handlowych. Wyklucza się również metodę wartości kalkulowanej (art. 30 ust. 2 lit. d) WKC), opartą na kosztach produkcji i zysku. Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WCO wypowiedział się również przeciwko ustalaniu wartości celnej używanych pojazdów samochodowych przy zastosowaniu tej metody, gdyż metoda ta może mieć zastosowanie do tych towarów, które są wytwarzane w stanie, w którym zostały zgłoszone do odprawy celnej. Dlatego zwykle nie jest możliwe zastosowanie tej metody w sytuacji importu towarów używanych, skoro w takim stanie nie są one wytwarzane (wyrok NSA z dnia 22 marca 2007r., sygn. akt I GSK 1167/06). W przypadku braku możliwości zastosowania metod opisanych w art. 30 WKC wartość celną należy ustalić w oparciu o metodę opisaną w art. 31 WKC, tj. metodę "ostatniej szansy", co w przedmiotowej sprawie zasadnie zostało uczynione. Przepis ten przewiduje, że jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie przepisów art. 29 lub art. 30 WKC, ustalana jest na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu, Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu. W szczególności dokonuje się weryfikacji w oparciu o materiały porównawcze dla samochodów o parametrach zgodnych z danymi dla sprowadzonych przez importera, wyprodukowanych poza Wspólnotą, sprzedawanych na rynku Wspólnoty. Zgodnie z postanowieniami Porozumienia, w sytuacji gdy wartość celna przywożonych używanych pojazdów samochodowych ustalana jest w oparciu o art. 31 WKC, istnieje możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism zawierających średnie ceny rynkowe tych pojazdów na obszarze Wspólnoty. Zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie celnej biegły rzeczoznawca powołany przez organ, ustalając wartość rynkową, posługując się między innymi komputerowym systemem wyceny pojazdów "INFO-EKSPERT", przyjął bazową cenę pojazdu w kwocie 70 616 zł. Biegły wskazał, że wartość rynkowa samochodu marki Suzuki Grand Vitara na rynku Wspólnoty Europejskiej, rok produkcji 2007, przy zastosowaniu "metody stopnia uszkodzenia", wynosi 60 023 zł, natomiast w oparciu o "metodę urealnionego kosztu naprawy", 77 822 zł. Do określenia wartości celnej metodą zastępczą organ I instancji przyjął, z korzyścią dla strony, wartość rynkową brutto ustaloną według "metody stopnia uszkodzenia", nie uwzględniając przy ustalaniu tej wartości zastosowanej przez biegłego korekty z tytułu "współczynnika zbywalności", jako że nie jest ona bezpośrednio związana z wartością transakcyjną, o której mowa w art. 29 WKC i przyjął za podstawę ustalenia wartości celnej samochodu wartość określoną przez rzeczoznawcę w wysokości 42 108,90 zł, odliczając wcześniej od niej, zgodnie z obowiązującymi przepisami, należności występujące w związku z importem towaru tj. 10% zwyczajowo przyjętej marży, 22% podatku od towarów i usług, 13,6% podatku akcyzowego, a także 10% cła. Główną przesłanką do skorzystania z tej metody ustalenia wartości samochodu był fakt, że dla organów celnych istotne znaczenie ma jedynie wartość pojazdu ustalona według stanu technicznego z dnia przyjęcia zgłoszenia celnego, a nie wartość uwzględniająca potencjalne nakłady naprawcze. Podstawą do określania wartości pojazdu uszkodzonego w tej metodzie jest oszacowanie stopnia uszkodzenia pojazdu oraz określenie realnej wartości jego nieuszkodzonej części. Ponadto w tym miejscu należy podkreślić, że przy ustalaniu wartości celnej w oparciu o metodę ostatniej szansy dopuszcza się posługiwanie się katalogami i czasopismami fachowymi, konieczne jest jednak uwzględnienie stanu pojazdu i wszystkich elementów indywidualnych wpływających na jego wartość. O ile uwzględnienie tych indywidualnych okoliczności każdego przypadku z reguły będzie utrudnione w przypadku oparcia się wyłącznie na cenach katalogowych, o tyle zarzutu takiego nie można z pewnością postawić opinii biegłego, która polega na badaniu konkretnego pojazdu, w oparciu o przedstawioną dokumentację i uwzględnia w ostatecznej ocenie wartości wszystkich indywidualnych elementów, takich jak zużycie, naprawy, remonty, akcesoria dodatkowe. W ocenie Sądu zasadnie więc podważono wartość transakcyjną, a po wyeliminowaniu poszczególnych metod, prawidłowo określono wartość celną w oparciu o metodę "ostatniej szansy". Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że materiał dowodowy został zgromadzony zgodnie z regułami procesowymi i stanowił on wystarczającą podstawę do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Jego oceny dokonano zaś w zgodzie z zasadami logiki. W wyniku prawidłowych działań procesowych zastosowano również właściwie zinterpretowane regulacje prawa materialnego. Sąd nie dopatrzył się w zaskarżonej decyzji dotyczącej określenia wysokości długu celnego uchybień, które usprawiedliwiałoby zarzut błędnej oceny materiału dowodowego. Decyzja zapadła z poszanowaniem zasad postępowania wynikających z Ordynacji podatkowej, w tym zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 tejże ustawy), co wyżej wykazano. Zmiany w zakresie ustalenia właściwej wartości celnej towaru, w tym przypadku wartości sprowadzonego samochodu Suzuki Grand Vitara, skutkowały zmianą kwoty długu celnego, a to w konsekwencji wpłynęło na wysokość podatków – związanych ze sprowadzeniem samochodu. Rozstrzygnięcie odnośnie określenia kwoty podatku akcyzowego oparte zostało na przepisach art. 4 ust. 1 pkt 4, art. 7 ust. 2 pkt 1, art. 10 ust. 1 pkt 4, art. 13 ust. 3, art. 20 ust. 2 i ust. 5, art. 22 ust. 1, art. 75 ust. 1 i ust. 3, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym i § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego. Natomiast określenie wysokości podatku od towarów i usług od importu nastąpiło na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13, art. 33 ust. 2 i ust. 4, art. 37 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 4 ust 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega eksport i import wyrobów akcyzowych, a obowiązek podatkowy w tym zakresie powstaje z chwilą powstania długu celnego, w rozumieniu przepisów prawa celnego (art. 7 ust. 2 pkt 1). Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego (art. 201 ust. 2 WKC). Podstawą zaś opodatkowania podatkiem akcyzowym, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, jest wartość celna wyrobów akcyzowych powiększona o należne cło, a w przypadku importu, z uwzględnieniem ust. 6-9. Oczywistym jest zatem, że należności celne są częścią składową podstawy opodatkowania, stąd określenie kwoty długu celnego wpływa na określenie podatku akcyzowego. Z kolei przepis art. 20 ust 2 ustawy o podatku akcyzowym stanowi, że jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota akcyzy została wykazana nieprawidłowo, wydaje decyzję określającą kwotę akcyzy w prawidłowej wysokości. Określenie prawidłowej kwoty długu celnego ma więc charakter wstępny dla rozstrzygnięcia w przedmiocie podatku akcyzowego. Organ celny, uwzględniając ustaloną wartość importowanego samochodu, określił zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości 6 300 zł, przy zastosowaniu stawki 13,6% przyjętej w oparciu o art. 75 ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym i rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (dla samochodów o pojemności silnika powyżej 2000 cm3). Odnośnie zaś podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy w imporcie powstaje również z chwilą powstania długu celnego (art. 19 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług). Zgodnie zaś z art. 29 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym - a tak jest w przypadku samochodów osobowych - to podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Zatem określenie długu celnego w prawidłowej wysokości również wpływa na podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, tym samym kwotę tego zobowiązania. Zgodnie z art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości. W rozpoznawanej sprawie organ celny określił kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 11 581 zł, przy zastosowaniu stawki 22%, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Z powołanych powyżej przepisów bezsprzecznie wynika, że pomiędzy sprawą celną, a sprawami dotyczącymi określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym oraz podatku od towarów i usług istnieje bardzo ścisły i nierozerwalny związek. Zaistnienie pewnego zdarzenia gospodarczego określonego na gruncie przepisów celnych, tj. objęcie towaru procedurą dopuszczenia do obrotu i powstanie z tego tytułu długu celnego powoduje konsekwencje w postaci powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług oraz - w przypadku wyrobów akcyzowych, a takimi są samochody osobowe - również obowiązku podatkowego w zakresie podatku akcyzowego. Przepisy podatkowe, określając zasady opodatkowania w przypadku importu towarów, odwołują się zaś do rozwiązań przyjętych w prawie celnym i określonych w tym prawie zdarzeń. Przyjmując określoną przez organ kwotę wynikającą z długu celnego, rozstrzygnięcia w kwestiach podatkowych, tj. podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług, są prawidłowe. Należy zauważyć przy tym, że zastosowane przez organ stawki obu podatków są tożsame ze stawkami zadeklarowanymi przez skarżącego w zgłoszeniach celnych i nie były przedmiotem sporu. Wobec powyższego należy stwierdzić, że zaskarżone decyzje nie naruszają prawa, dlatego skargi nie zasługują na uwzględnienie i podlegają oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).