I SA/Rz 392/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Stukan-Pytlowany /spr./ Sędzia NSA Jacek Surmacz Asesor WSA Małgorzata Niedobylska Protokolant sek.sąd. T.Tochowicz po rozpoznaniu w dniu 23 luty 2006r. na rozprawie- sprawy ze skargi Biura Gospodarki Mieniem Miasta na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lipca 2005r. Nr [...] w przedmiocie interpretacji prawa podatkowego - p o s t a n a w i a - I. odrzucić skargę, II. zwrócić skarżącemu -Biuro Gospodarki Mieniem Miasta uiszczony wpis od skargi w kwocie 200 złotych (słownie: dwieście). Wnioskiem z dnia 14.04.2005r. Biuro Gospodarki Mieniem Miasta wystąpiło do Naczelnika Urzędu Skarbowego o wydanie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług -w użytkowaniu wieczystym. Między innymi o interpretację- jak dla celów tego podatku należy klasyfikować czynność oddania nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste-jako dostawę czy jako usługę i czy podlegają opodatkowaniu opłaty roczne za użytkowanie wieczyste pobierane na podstawie umów cywilnych zawartych przed dniem wejścia w życie ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów usług. Zdaniem wnioskującego czynność oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste jest dostawą i dokonana przed dniem 01.05.2004r.nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem, bowiem wydanie towaru nastąpiło w okresie kiedy czynność ta nie była objęta obowiązkiem podatkowym w ustawie z dnia 08.01.1993r. o podatku od towarów i usług. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia (...).04.2005r. zn. (...) po rozpatrzeniu wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu sposobu stosowania przepisów prawa podatkowego postanowił uznać stanowisko Jednostki przedstawione we wniosku za nieprawidłowe. Jako podstawę prawną wskazał art.14a par.1, par. 3 i 4 ustawy z dnia 29.08.1997r. ordynacja podatkowa, art.5, art.7 ust.1, art.8 ust.1, art.19, art.41 ust.1 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług Par. 1 ust.2 pkt.2, par.2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28.01.2005r.zmieniającym rozporz. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Organ uznał, że oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste nie jest dostawą, gdyż nie mieści się w definicji dostawy towarów z art.7 ustawy o VAT- nie daje bowiem praw do rozporządzania gruntem jak właściciel, ani nie zostało wymienione pośród praw wskazanych w przepisie. Ponieważ oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste jest świadczeniem na rzecz innego podmiotu i nie jest dostawą, uznać należy, że jest świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT z dnia 11.03.2004r. Obowiązek podatkowy będzie powstawał z chwilą otrzymania zapłaty poszczególnych opłat należnych z tytułu oddania w użytkowanie nieruchomości. Opłaty, których termin płatności przypada po 01.05.2004r. podlegają regulacjom ustawy o VAT i bez znaczenia jest fakt oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste przed 01.05.2004r. Biuro Gospodarki Mieniem Miasta wniosło zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej z żądaniem uchylenia postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia (...).04.2005r. Wniosło jednocześnie o dokonanie wykładni prawa podatkowego na podstawie art.l4a ordynacji podatkowej i art.5, art.7 ust. 1, 8 ust.1, art. 19, art.41 ustawy o VAT. W zażaleniu zarzuciło, że organ podatkowy dokonując interpretacji błędnie zakwalifikował czynność oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste uznając ją za usługę, co miało wpływ na błędną kwalifikację także co obowiązku podatkowego z tej ustawy co do umów zawartych przed 01.05.2004r. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia (...).07.2005r. (...) po rozpoznaniu zażalenia Biura Gospodarki Mieniem Miasta na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z (...).04.2005r. (...) odmówił uchylenia postanowienia organu I instancji. W uzasadnieniu podniósł, że podziela pogląd zaprezentowany przez organ I instancji w dokonanej przez niego interpretacji przepisów prawa podatkowego, to jest ustawy o VAT w zakresie uznania czynności oddania nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste jako- świadczenia usług, jak i chwili powstania obowiązku podatkowego to jest od otrzymania zapłaty poszczególnych opłat z tytułu tej usługi począwszy od 01.05.2004r., także jeżeli umowa była wcześniej zawarta. W związku z tym stanowisko prezentowane przez stronę we wniosku i podtrzymane w zażaleniu uznaje za nieprawidłowe. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na powyższą decyzję Biuro Gospodarki Mieniem Miasta wniosło o jej uchylenie jak i o uchylenie postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] 04.2005r. jako wydanej z naruszeniem przepisów prawa materialnego art.7 i 8 ust.1 oraz 15 ust.6 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11.03.2004r. W uzasadnieniu skargi podniesiono zarzuty jak w zażaleniu, ponadto podniesiono, że zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt. 1 tej ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jako właściciel. Z treści tego przepisu wynika, że owo przeniesienie obejmuje nie tylko samo przeniesienie prawa własności lecz również inne tytuły prawne, także o charakterze obligacyjnym jak np. dzierżawa, leasing, bezpodstawne jest twierdzenie organu podatkowego, iż definicja dostawy obejmuje tylko rozporządzenie towarami jak właściciel, zakres tego zwrotu jest szerszy. W odpowiedzi na skargę organ wniósł ojej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko zawarte w decyzji i jej uzasadnieniu. Ponadto podniósł, że nie został naruszony art. 15 ust.6 ustawy o VAT , bo przepis ten nie był przedmiotem wniosku złożonego w trybie art.!4a ustawy ordynacja podatkowa. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Instytucja "interpretacji" prawa podatkowego w indywidualnej sprawie podatnika, o której mowa w art. 14a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r.Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2005r. Nr.8 poz.60) - zwana dalej O.p. nakłada na organ podatkowy I instancji obowiązek dokonania w drodze postanowienia pisemnej oceny prawnej z przytoczeniem przepisów prawa stanowiska pytającego podatnika, zawartego w jego wniosku. Postanowienie organu podatkowego I instancji zawierające "interpretację" co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego podlega wzruszeniu: - z urzędu na podstawie przepisu art. 14 b par.5 pkt.2 O.p. i- na wniosek zwany zażaleniem na podstawie przepisu art.l4b par.5 pkt.1 O.p. W przypadku weryfikacji postanowień zawierających " interpretację prawa podatkowego" z urzędu będziemy mieli do czynienia z postępowaniem nadzorczym, a organ, który w drodze decyzji uchyli lub zmieni postanowienie będzie organem nadzoru. Zasady tej nie zmienia użycie przez ustawodawcę w art. 14 b par.5 O.p. pojęcia "organ odwoławczy". Od decyzji tegoż organu, jako decyzji wydanej przez organ I instancji przysługiwać winno odwołanie i dopiero decyzja wydana przez organ odwoławczy będzie zaskarżalna do wojewódzkiego sądu administracyjnego. Stanowisko takie zaprezentował WSA w Warszawie w wyroku z dnia 6 września 2005r. (sygn. akt III SA/Wa 1705/05). Inna trochę jest sytuacja w przypadku weryfikacji postanowienia zawierającego "interpretację prawa podatkowego" wskutek rozpatrzenia zażalenia. Kluczową kwestią jest tu odpowiedź na pytanie czym jest w istocie samo "zażalenie", a w szczególności czy jest tym samym zażaleniem, o którym mowa w dziale IV Ordynacji podatkowej. W doktrynie wyrażającej wiele wątpliwości co do samego charakteru postępowania w sprawie udzielenia "interpretacji prawa podatkowego", istoty postanowienia zawierającego interpretację prawa podatkowego oraz zakresu zaskarżania powyższego postanowienia, formułowany jest pogląd, że zażalenie, o którym mowa w art.l4a par.4 O.p. należy traktować jako "wniosek podatnika o uchylenie lub zmianę interpretacji prawa podatkowego". Wydana wówczas decyzja na skutek rozpoznania owego "zażalenia" byłaby decyzją wydaną przez organ I instancji, od której winno służyć odwołanie. Przyjęcie takiego stanowiska zapewniłoby jednolity tryb wzruszenia "interpretacji prawa podatkowego" niezależnie od sposobu uruchomienia postępowania, którego celem jest weryfikacja tej interpretacji (por. opina M. Masternaka zaprezentowana w Gazecie Prawnej z dnia 7 września 2005r.). Sąd podziela powyższe stanowisko co do konieczności zachowania jednolitych zasad wzruszania "interpretacji prawa podatkowego" i stwierdza, że w niniejszej sprawie skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego została wniesiona na decyzję I-instancyjną, co oznacza, że nie zostały wyczerpane środki zaskarżania, o których mowa w art. 52 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz.U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) - zwana dalej p.p.s.a. Powyższych względów Sąd na podstawie art. 58 par. 1 pkt.6 p.p.s.a. odrzucił skargę jako przedwczesną. Z urzędu Sąd stwierdza, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie postanowieniem z dnia 28 października 2005 roku sygn. III SA/Wa 2065/05 postanowił przedstawić Trybunałowi Konstytucyjnemu pytanie prawne co do zgodności: art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej z art. 2 i art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, art. 14b § 1 i 14 c Ordynacji podatkowej, z art. 217 Konstytucji, art. 14a, art. 14b, art. 14 c Ordynacji podatkowej, z art. 10 i art. 184 Konstytucji, art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej z art. 2 i art. 32 Konstytucji, art. 14b § 6 Ordynacji podatkowej z art. 78 Konstytucji. Wydanie orzeczenia przez Trybunał Konstytucyjny - w zależności od jego treści - może być ewentualnie podstawą do zastosowania przepisów w przed miocie wznowienia postępowania (art. 270, art. 272 § 1 w zw. z art. 132, art. 160 i art. 166 p.p.s.a.).