I SA/Rz 435/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska /spr./ WSA Grzegorz Panek Protokolant ref.st. Joanna Migacz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 sierpnia 2011r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lutego 2009 r. nr [...] w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności podatkowej za zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług na nabywcę - oddala skargę - I SA/Rz 435/11 Uzasadnienie Decyzją z dnia [...] września 2008r. nr [...], wydaną na podstawie art. 107, art. 108, art. 112 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: O.p.), Naczelnik Urzędu Skarbowego w D. orzekł o odpowiedzialności podatkowej E. H. Spółka z o.o. (dalej: Spółka/Skarżąca) jako nabywcy majątku przedsiębiorstwa, za zaległości podatkowe Przedsiębiorstwa Remontowego "I." spółka z o.o. w likwidacji z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: maj 2007r. w kwocie 6.779,30 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 385 zł, lipiec 2007r. w kwocie 14.395,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 520 zł, sierpień 2007r. w kwocie 10.947,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 287 zł, wrzesień 2007r. w kwocie 16.619,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 265 zł, październik 2007r. w kwocie 13.709,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 68 zł i ustalił termin płatności tych należności na czternaście dni od daty doręczenia decyzji. W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji podał, że aktem notarialnym (Rep. A (...)) z dnia 10 grudnia 2007r. Spółka i Przedsiębiorstwo Remontowe "I." zawarły umowę przeniesienia na Skarżącą prawa użytkowania wieczystego nieruchomości o pow. 0,3279 ha i 0,0236 ha położonych w D. oraz prawa własności posadowionych tamże budynków i budowli za kwotę 300.220 zł. Ustalono także, że na Przedsiębiorstwie "I.", na dzień przeniesienia praw wnikających z ww. aktu notarialnego ciążą, wynikające ze złożonych deklaracji VAT-7, zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług w łącznej kwocie 62.449,30 zł. Organ powołał się na brzmienie art. 112 O.p., w stanie prawnym obowiązującym w 2007r., który stanowił, że m.in. nabywca składników majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, wymienionych w § 2, jeżeli ich wartość jednostkowa w dniu zbycia wynosi co najmniej 15.000 zł, odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem za powstałe do dnia nabycia zaległości podatkowe związane z prowadzoną działalnością. Kwota ta stosownie do art. 119 O.p. podlega waloryzacji i w roku 2007 wartość jednostkowa składnika majątku uzasadniająca orzeczenie o odpowiedzialności wynosiła minimum 15.800 zł, a to stosownie do pkt 2 obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 17 sierpnia 2006r. w sprawie wysokości kwot wymienionych w art. 41 § 1 i w art.112 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa (M.P. z 2006 r., Nr 57, poz. 609). Organ podkreślił, że takie uregulowania prawne pozwalają na zabezpieczenie interesów Skarbu Państwa w przypadku, gdy podatnik nie wywiązał się z zaległych zobowiązań podatkowych, a poprzez zbywanie, czyli przenoszenie własności należących do niego składników majątkowych na inny podmiot, zmniejsza szansę lub wręcz uniemożliwia zaspokojenie należności Skarbu Państwa. Zakres odpowiedzialności nabywcy ograniczony jest do wartości składników majątku. Wskazał także, iż odpowiedzialność nabywcy może zostać ograniczona w przypadku uzyskania specjalnego zaświadczenia od organu podatkowego o stanie zaległości podatkowych zbywcy wydanego w trybie art. 306 g Ordynacji podatkowej, jednakże Skarżąca nie zwracała się z wnioskiem o wydanie takiego zaświadczenia, co organ uznał za brak zainteresowania sytuacją prawnopodatkową zbywcy. Dlatego uzasadnione było, zdaniem organu podatkowego, przypisanie odpowiedzialności podatkowej za zaległości spółki I. w likwidacji nabywcy jej majątku - spółce E. H. Organ nie uznał argumentów nabywcy odnośnie tego, że dłużnik I. Sp. z o.o. nadal prowadzi działalność gospodarczą w oparciu o swoje przedsiębiorstwo (spółka zbyła tylko jeden ze składników swojego majątku) oraz, że egzekucja do majątku podatnika okazała się bezskuteczna w całości lub w części. W wyniku odwołania Spółki sprawę rozpoznawał Dyrektor Izby Skarbowej w R., który decyzją z dnia [...] lutego 2009r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy uznał, iż mimo niezamieszczenia w sentencji decyzji organu I instancji stwierdzenia, że odpowiedzialność spółki z o.o. E. H. jest odpowiedzialnością solidarną, nie powinno budzić wątpliwości, że jest to odpowiedzialność solidarna z podatnikiem. Organ I instancji powołał bowiem w podstawie prawnej przedmiotowej decyzji art. 112 O.p., a w uzasadnieniu decyzji przytoczył brzmienie tego przepisu. W ocenie organu II instancji wskazana wada nie skutkowała koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji. Za bezzasadny uznał podatkowy organ odwoławczy argument spółki co do problemu wartości nieruchomości, w kontekście utożsamiania tej wartości z ceną transakcji (organ przyjął cenę określoną w umowie cywilnoprawnej jako odpowiadającą rzeczywistej wartości przedmiotu zbycia, Spółka wskazywała, że wartość ta była niższa). Organ podniósł, że Spółka nieruchomość, którą nabyła w dniu 10 grudnia 2007r. za kwotę 300.220 zł (jako składnik majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą) sprzedała w dniu 8 września 2008r. za kwotę 1.100.000 zł. Zdaniem organu II instancji przepisy Ordynacji podatkowej nie nakładają na organy podatkowe obowiązku wykazania, przed wszczęciem postępowania w zakresie odpowiedzialności nabywcy składnika majątku podatnika, nieskuteczności postępowania egzekucyjnego wobec podatnika. Na powyższe rozstrzygnięcie Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie: - art. 112 § 1 O.p. poprzez niewskazanie, że odpowiedzialność Skarżącej jest odpowiedzialnością solidarną z podatnikiem, - art. 112 § 2 O.p. poprzez utożsamianie ceny transakcji ustalonej w umowie przeniesienia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości oraz prawa własności budynków i budowli z dnia 10 grudnia 2007r. z wartością nieruchomości, o której mowa w ww. przepisie, - art. 120 i 121 § 1 w zw. z art. 235 O.p. poprzez zmianę podstawy orzeczenia z określonej w postanowieniu o wszczęciu postępowania, tj. art. 112 § 1 pkt 1, na podaną w rozstrzygnięciu organu I instancji okoliczność przewidzianą w art. 112 § 1 pkt 3 O.p., - art. 229 O.p., tj. zaniechanie przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego, - art. 122 i 187 § 1 w zw. z art. 235 O.p. poprzez nie rozważenie całości materiału dowodowego oraz nie przeprowadzenie dowodu na okoliczność wartości nieruchomości nabytej przez E. H. Sp. z o.o., - błędne ustalenie stanu faktycznego poprzez przyjęcie zawyżonej wartości nieruchomości będącej przedmiotem transakcji między Skarżącą, a P.R. I. Sp. z o.o. na podstawie umowy i odniesienie jej do późniejszej, wyższej ceny sprzedaży nieruchomości przez Skarżącą, bez weryfikacji przyczyn takiego stanu rzeczy. W uzasadnieniu skargi Skarżąca przytoczyła stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z dnia 13 maja 2008 r., sygn. I SA/Rz 231/08 o konieczności orzeczenia o odpowiedzialności solidarnej w decyzji wydanej na podstawie art. 112 O.p. Zdaniem Skarżącej, utożsamianie przez organy wartości nieruchomości będącej przedmiotem umowy zawartej pomiędzy Skarżącą, a spółką I. z ceną podaną w umowie jest błędne, a to między innymi z uwagi na stan ww. nieruchomości w dniu zakupu, na poprawę którego Skarżąca poniosła wysokie nakłady, czego odbiciem była późniejsza cena, za którą sprzedano przedmiotową nieruchomość. Jej zdaniem, organ powinien uwzględnić wskazywane przez Skarżącą okoliczności mające wpływ na wartość nieruchomości tj. brak bezpośredniego dostępu do drogi publicznej, brak uregulowanego prawnie prawa przechodu i przejazdu przez nieruchomości sąsiednie, zły stan techniczny urządzeń, budynków i budowli, obciążenie nieruchomości hipotekami. Mimo wniosku Skarżącej organ II instancji nie przeprowadził dowodu z opinii biegłego odnośnie wyceny przedmiotowej nieruchomości, albo chociażby postępowania odnośnie ustalenia średnich cen rynkowych nieruchomości w danym rejonie. Podnosząc zarzut naruszenia zasad praworządności i zaufania do organów podatkowych, Skarżąca wskazała, że została wprowadzona w błąd co do istotnych elementów wszczętego postępowania argumentując, że przesłanka odpowiedzialności wskazana w art. 112 § 1 pkt 1 O.p. nie jest tożsama z przesłanką z art. 112 § 1 pkt 3 O.p., przez co Skarżąca pozostawała w przekonaniu, iż postępowanie jest wynikiem nieporozumienia. W ocenie Skarżącej podanie przez organ I instancji w postanowieniu o wszczęciu postępowania jako podstawy prawnej art. 112 O.p., bez bliższego doprecyzowania tego przepisu, wprowadziło ją w błąd i utrzymywało w przekonaniu, że organowi chodzi o nabycie przez Skarżącą przedsiębiorstwa podatnika. Spółka podniosła, iż podstawa prawna nie została doprecyzowana w toku postępowania, dopiero w decyzji kończącej postępowanie organ ujawnił, że postępowanie dotyczy nabycia przez Skarżącą środka trwałego. Skarżąca zarzuciła również naruszenie art.189 O.p. polegające na tym, że organ podatkowy wezwał do przedstawienia dowodów w sprawie bez wskazania tezy dowodowej, której te dowody miałyby dotyczyć. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem dnia 26 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Rz 533/09 uchylił zaskarżoną decyzją i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Sąd wskazał, że spór w sprawie sprowadza się zasadniczo do kwestii, czy skarżąca spółka, tytułem nabycia składników majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, może odpowiadać za istniejące w dniu transakcji zaległości podatkowe sprzedawcy na zasadach solidarnej odpowiedzialności jako osoba trzecia, na podstawie spornej decyzji. Orzekające w sprawie organy podatkowe, jako podstawę prawną rozstrzygnięcia przyjęły między innymi przepis art. 112 Ordynacji podatkowej, z którego wynika, że nabywca: 1. przedsiębiorstwa, 2. zorganizowanej części przedsiębiorstwa, 3. składników majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą wymienionych w § 2 , jeżeli ich wartość w dniu zbycia wynosi co najmniej 15.000 zł - odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem za powstałe do dnia nabycia zaległości podatkowe związane z działalnością gospodarczą. Sąd powołał się na stanowisko wyrażone w orzecznictwie sądowoadministarcyjnym oraz literaturze przedmiotu, że charakter odpowiedzialności osób trzecich wynikający z przepisów Ordynacji podatkowej jest wyjątkowy. Na podmiotach tych nie ciążą zobowiązania wynikające z ich własnych obowiązków podatkowych, lecz - na zasadach określonych w rozdziale 15 działu III Ordynacji podatkowej - odpowiadają one za zobowiązania innych podmiotów. Przepis art. 107 § 1 O.p., stanowiący część działu III rozdziału 15 Ordynacji zatytułowanego "Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich" stanowi, że w przypadkach i w zakresie przewidzianych w niniejszym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Zatem przesłanką tej odpowiedzialności jest właśnie istnienie cudzego długu i wskazania zawarte w ustawie. Jest to odpowiedzialność nie za podatnika, lecz obok podatnika (płatnika, inkasenta, następcy prawnego). Do tej odpowiedzialności solidarnej mają zastosowanie reguły z art. 91 O.p., z uwzględnieniem zróżnicowania tej odpowiedzialności, a więc w konsekwencji także art. 366 i następne Kodeksu cywilnego. Art. 366 §1 Kodeksu cywilnego jest przepisem, z którego wywodzone jest uprawnienie organów podatkowych do wyboru podmiotu (osoby), wobec której prowadzone jest postępowanie w takiej sprawie jak rozpoznawana. Natomiast w trybie powołanych w sprawie przepisów, także osoby trzecie są dłużnikami, jednak w tym celu organy podatkowe zobligowane są wydać decyzję wymaganą przepisem art. 108 § 1 O.p., tj. o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ orzeka w drodze decyzji. Dopóki zatem decyzja taka wobec osoby trzeciej nie zostanie wydana, dopóty nie można jej traktować jako dłużnika, przez co zasady odpowiedzialności solidarnej nie będą miały zastosowania, a to z kolei wynika z treści art. 366 § 1 Kodeksu cywilnego. Uchylając zaskarżoną decyzję, Sąd I instancji uznał za uzasadniony zarzut Skarżącej dotyczący naruszenia art. 112 § 1 O.p., poprzez niewskazanie w zaskarżonej decyzji, iż odpowiedzialność E. H. Spółka z o.o. jest odpowiedzialnością solidarną z podatnikiem, tj. Przedsiębiorstwem Remontowym I. Spółka z o.o. Odpowiedzialność nabywcy za zaległości podatkowe zbywcy stosownie do art. 112 Ordynacji podatkowej ma charakter solidarny, przy czym powyższy sposób odpowiedzialności winien wynikać z treści rozstrzygnięcia (sentencji decyzji). Orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności daje nabywcy realną gwarancję realizacji prawa do regresu w stosunku do podatnika w przypadku wykonania przez niego zobowiązania. Organ pierwszej instancji orzekając o odpowiedzialności Skarżącej jako nabywcy składnika majątku, nie określił w decyzji, że odpowiedzialność ma charakter solidarny. Zamieszczona w uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego interpretacja podjętego rozstrzygnięcia przez organ pierwszej instancji nie znajduje, zdaniem Sądu, oparcia w obowiązujących przepisach. Solidarnej odpowiedzialności nie można bowiem domniemywać, musi ona wynikać wyraźnie z decyzji. Na powyższe orzeczenie Dyrektor Izby Skarbowej w R. wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem dnia 16 czerwca 2011 r. sygn. akt. I FSK 328/10 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie. W uzasadnieniu powyższego rozstrzygnięcia NSA wskazał, iż na gruncie prawa podatkowego o solidarnym charakterze zobowiązania podatkowego oraz o odpowiedzialności solidarnej będzie decydowało nadanie zobowiązaniu takiej właściwości przez przepis ustawy. Dlatego też solidarna odpowiedzialność na gruncie prawa podatkowego może wynikać wyłącznie z ustawy, nie może zaś wynikać wyłącznie z decyzji. Okoliczność, iż organ podatkowy orzekając o odpowiedzialności nabywcy przedsiębiorstwa w sentencji decyzji nie zawarł stwierdzenia o solidarnej odpowiedzialności wraz z podatnikiem, nie oznacza, że tej odpowiedzialności nie ma. W ocenie NSA, brak wyraźnego sformułowania w sentencji decyzji, że nabywca przedsiębiorstwa ponosi solidarną odpowiedzialność z podatnikiem, będącym zbywcą tego majątku, nie jest naruszeniem art. 112 § 1 O.p., dającym podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. W sytuacji, gdy z sentencji i z uzasadnienia decyzji wynika podstawa prawna tej odpowiedzialności, wskazano osobę trzecią oraz podatnika, nie ma żadnych wątpliwości interpretacyjnych, co do - wynikającej z ustawy - odpowiedzialności solidarnej tych podmiotów. Również, przy takiej redakcji decyzji, osoba trzecia nie będzie miała trudności prawnych w zakresie dochodzenia ewentualnych roszczeń regresowych. Na rozprawie w dniu 26 sierpnia 2011r. przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Rzeszowie Skarżąca podniosła ponadto, że decyzja organu II instancji nie została skutecznie doręczona stronie, bowiem została skierowana do rąk pełnomocnika, którego upoważnienie do reprezentowania Spółki ograniczało się do postępowania przed organem I instancji. Dyrektor Izby Skarbowej w R. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji i w odpowiedzi na skargę. Rozpoznając ponownie skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w R. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Z mocy art. 1 § § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę - pod względem zgodności z prawem - działalności administracji publicznej. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej: ustawa p.p.s.a.). Zarzuty zawarte w skardze nie zasługują na uwzględnienie. W uzasadnieniu wyroku z dnia 16 czerwca 2011 r. sygn. akt I FSK 328/10 Sąd II instancji stwierdził, iż nie jest naruszeniem art. 112 § 1 O.p., dającym podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy p.p.s.a., nie zamieszczenie w sentencji decyzji wyraźnego sformułowania, że nabywca przedsiębiorstwa ponosi solidarną odpowiedzialność z podatnikiem, będącym zbywcą tego majątku. Powyższe stanowisko NSA wiąże orzekający w niniejszej sprawie Sąd I instancji. Zgodnie bowiem z cytowanym wyżej art. 190 ustawy p.p.s.a., sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wykładnia prawa obejmuje zarówno prawo materialne, jak i prawo procesowe. Mając na uwadze powyższe, Sąd uznał zarzut Skarżącej odnośnie naruszenia art. 112 § 1 O.p. poprzez nie zawarcie przez organ I instancji w sentencji decyzji stwierdzenia o solidarnej odpowiedzialności wraz z podatnikiem za nie stanowiący podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji. W skardze do tut. Sądu Skarżąca zarzuciła również naruszenie art. 112 § 2 O.p. poprzez utożsamianie ceny transakcji ustalonej w umowie przeniesienia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości oraz prawa własności budynków i budowli z dnia 10 grudnia 2007r. z wartością nieruchomości, o której mowa w ww. przepisie. Zdaniem Sądu, zarzut ten jest bezzasadny. Przesłanką odpowiedzialności podatkowej na podstawie art. 122 O.p. jest nabycie składników majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, które stosownie do art. 112 § 2 stanowią aktywa trwałe w rozumieniu przepisów o rachunkowości, z wyłączeniem należności długoterminowych, udzielonych pożyczek i długoterminowych rozliczeń międzyokresowych. Pojęcie "aktywa trwałe", z mocy wyraźnego odesłania zawartego w uchylonym w § 2 art. 112 O.p., należało rozumieć zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 13 ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (Dz.U. z 2009 Nr 152 poz.1223), z wyłączeniem zawartym w § 2 art. 112 O.p. Tym samym były to aktywa niezaliczone do aktywów obrotowych w rozumieniu art. 3 pkt 18 cyt. ustawy, z wyłączeniem należności długoterminowych, udzielonych pożyczek i długoterminowych rozliczeń międzyokresowych. Do aktywów trwałych należało więc zaliczyć m.in.: środki trwałe, środki trwałe w budowie, wartości niematerialne i prawne, części zapasowe przeznaczone do ulepszenia aktywów rzeczowych, a także materiały, towary, produkcję gotową do sprzedaży, jeśli są przeznaczone do sprzedaży w okresie powyżej 12 miesięcy od dnia bilansowego, chyba że wynika to z cyklu produkcyjnego. Należy się zgodzić z orzekającymi w sprawie organami, iż nabyty składnik majątku w postaci prawa użytkowania wieczystego nieruchomości złożonej z działek 28/40 i 28/43 wraz z prawem własności znajdujących się na tej nieruchomości budynków i budowli należy zaliczyć do środków trwałych wchodzących w skład majątku Spółki "I.", których nabycie przez Skarżącą w przedmiotowym stanie faktycznym skutkowało przyjęciem odpowiedzialności podatkowej. Przesłanką odpowiedzialności Skarżącej w niniejszym stanie faktycznym było nabycie składników majątku podatnika o wartości w dniu zbycia wynoszącej co najmniej 15.800 zł. Istotne, z punktu widzenia przesłanek orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącej, było zatem ustalenie czy nabyte przez Skarżącą składniki majątku miały taką wartość. Należy wskazać, iż przepisy ustawy Ordynacja podatkowa nie określają pojęcia wartości składnika majątku i sposobu jego ustalania. Zastosowanie mają więc reguły postępowania dowodowego, a w szczególności art. 180 i 187 § 1 O.p. O tym, że wartość nabytych przez Skarżącą składników majątku niewątpliwie i wielokrotnie przekracza tę kwotę, świadczy wartość wskazana przez strony aktu notarialnego, które określiły ją na 300.220 zł. Sąd nie podziela argumentacji Skarżącej, kwestionującej wartość nabytego składnika majątku, stoi bowiem na stanowisku, że cena wyrażona w umowie odzwierciedla wartość rynkową rzeczy. To podmioty funkcjonujące w obrocie same kształtują faktyczną wartość towaru; towar ma taką wartość, na jaką zgodzi się nabywca, płacąc za niego uzgodnioną cenę (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 11 maja 2010r. sygn. akt I SA/Bd 289/10, cbois.nsa.gov.pl.). Prawidłowo zatem, w ocenie Sądu, orzekające w sprawie organy przyjęły wartość nabytej nieruchomości na podstawie aktu notarialnego z dnia 10 grudnia 2007r., w którym określono cenę nabycia, jak też wyraźnie wskazano, że kwota 300.220,00zł stanowi wartość przedmiotu umowy (str.7). W sytuacji, gdy organ nie miał wątpliwości, iż wartość nabytej nieruchomości przekroczyła wskazany w art. 112 O.p. próg odpowiedzialności, nie był zobowiązany do skorzystania z pomocy biegłego rzeczoznawcy. Wykazanie, że wartość nabytego majątku wynosiła minimum 15.800 zł mogło nastąpić bowiem poprzez każdy środek dowodowy, przy czym umowa cywilnoprawna, w której określono cenę nabycia majątku jest, zdaniem Sądu, adekwatnym środkiem dowodowym, pozwalającym na prawidłowe określenie wartości nieruchomości. Skoro organ nie kwestionował wartości podanej w akcie notarialnym, nie miał obowiązku prowadzenia postępowania dowodowego, aby tę wartość ustalać. Stosownie zaś do treści art. 112 § 3 O.p., zakres odpowiedzialności nabywcy ograniczony jest do wartości nabytego składnika majątku. Sąd podziela wyrażone w zaskarżonej decyzji stanowisko organów podatkowych, iż obciążenie nieruchomości hipoteką nie miało wpływu na jej wartość jako środka trwałego. Należy uznać, że fakt obciążenia nieruchomości hipotekami był znany stronom, bo wskazany został w treści aktu notarialnego z 10 grudnia 2007r.(str. 2), a zbywca zobowiązał się do spłaty zadłużenia z tytułu należności zabezpieczonej hipotekami do końca 2008r. Wbrew zarzutom skargi, przedmiotem transakcji była nieruchomość posiadająca dostęp do drogi publicznej, co wynika z ww aktu notarialnego (str.4). Zasadnie też uznał organ odwoławczy, że zarzut zawyżenia wartości nieruchomości jest chybiony również w świetle sprzedaży przez Skarżącą przedmiotowej nieruchomości za kwotę 1.100.000,00zł w dniu 8 września 2008r. W ocenie Sądu, w postępowaniu nie doszło do naruszenia art. 189 O.p. Organ podatkowy działając zgodnie z obowiązkiem określonym w art. 187 § 1, podejmuje działania przyczyniające się do wszechstronnego zebrania materiału dowodowego. W tym celu, w przedmiotowym postępowaniu organ podatkowy przed zakończeniem postępowania wyznaczył stronie termin do przedstawienia dowodów ewentualnie będących w jej posiadaniu. W tej sytuacji niewskazanie konkretnych okoliczności wymagających udowodnienia nie stanowiło naruszenia art. 189 O.p. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art.120 i 121 § 1 O.p. w zw. z art.235 O.p. należy wskazać, iż przepisy Ordynacji podatkowej nie określają szczegółowo treści postanowienia o wszczęciu postępowania. Postanowienie to powinno spełniać wymogi określone w art.217 O.p. Zgodnie z tym przepisem postanowienie powinno zawierać powołanie podstawy prawnej (art. 217 § 1 pkt 4 O.p). W niniejszej sprawie w postanowieniu o wszczęciu postępowania organ I instancji jako podstawę prawną przywołał m.in. art.112 O.p. wskazując, że postępowanie wszczynane jest w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności nabywcy przedsiębiorstwa za zaległości podatkowe spółki "I." z tytułu podatku od towarów i usług. Wprawdzie organ nie wskazał w sposób precyzyjny, że postępowanie dotyczy nabycia składnika majątku przedsiębiorstwa, o którym mowa w art.112§1 pkt 3 O.p., jednakże, zdaniem Sądu, powyższe uchybienie nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy. Skarżąca miała możliwość zapoznania się w toku postępowania ze zgromadzonym materiałem dowodowym, z którego wynikał zakres postępowania podatkowego, a fakt, że zawarła ze spółką I. tylko tę jedną umowę (akt notarialny z dnia 7 grudnia 2007r.) i dotyczyła ona wyłącznie nabycia składnika majątku tej spółki, przeczy twierdzeniom Skarżącej o pozostawaniu w błędzie, co do przedmiotu postępowania. Nieuzasadniony jest też zarzut zmiany podstawy faktycznej orzekania, bo postanowienie o wszczęciu postępowania nie jest orzeczeniem merytorycznym. W postanowieniu tym organ wskazał ramy postępowania (art.112 O.p.) i poza te ramy nie wykroczył, a jedynie dokonał sprecyzowania podstawy odpowiedzialności w decyzji. To decyzja jest orzeczeniem merytorycznym i w niej powinna być wskazana faktyczna i prawna podstawa odpowiedzialności. W decyzji zaś organ I instancji podał w sposób pełny i precyzyjny przedmiot oraz motywy swego rozstrzygnięcia. Niezasadny jest podniesiony na rozprawie zarzut wadliwego doręczenia decyzji organu II instancji. Ze znajdującego się w aktach pełnomocnictwa udzielonego rady prawnemu O. G., któremu doręczono skierowaną do Skarżącej decyzję organu II instancji, nie wynika, aby było ono ograniczone wyłącznie do postępowania przed organem I instancji, a w aktach nie ma też żadnej informacji o tym, by pełnomocnictwo to zostało cofnięte. Ponadto należy zauważyć, że Skarżąca skutecznie wniosła od tej decyzji skargę, która była przedmiotem rozpoznania przez sądy administracyjne obu instancji. Mając powyższe na uwadze, nie znajdując podstaw do przyjęcia, że zaskarżona decyzja wydana została z istotnym naruszeniem przepisów postępowania lub prawa materialnego, na mocy art. 151 ustawy p.p.s.a., Sąd oddalił skargę.