I SA/Rz 524/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz Sędziowie WSA Barbara Stukan -Pytlowany (spr.) WSA Małgorzata Niedobylska Protokolant sekr. sąd. Małgorzata Paśko po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym w dniu 13 listopada 2008 r. sprawy ze skarg A.R. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2008 r. nr [...] nr [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj, czerwiec i lipiec 2004r. 1) uchyla zaskarżone decyzje, 2) określa, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku. Decyzjami z dnia [...] marca 2008r. nr nr: [...], [...] i [...] Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołań A.R. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2007r. nr nr: [...], [...] i [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące maj, czerwiec i lipiec 2004 r., utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, iż w wyniku kontroli działalności gospodarczej prowadzonej w 2004r przez A.R., zwanej dalej Podatniczką, w zakresie sprzedaży paliw płynnych, olejów technicznych oraz akcesoriów samochodowych w firmie "A" A.R., D., Stacja Paliw H., stwierdzono nieprawidłowości w postaci różnicy z rejestru zakupu (nabyć) VAT i deklaracji VAT-7 za m-c luty, marzec, kwiecień, maj i czerwiec 2004 r. oraz odliczenia podatku naliczonego z kserokopii faktury VAT za miesiąc grudzień 2004r. W toku kontroli organ podatkowy zwrócił się do Naczelników Urzędów Skarbowych, właściwych dla kontrahentów podatniczki, celem sprawdzenia rzetelności transakcji przeprowadzonych w 2004r. z firmą "A". Uzyskane informacje i stwierdzone nieprawidłowości w zakresie ewidencjonowania podatku naliczonego stanowiły podstawę do wszczęcia wobec A.R. postępowania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za okres od lutego do grudnia 2004 r. Organ podatkowy w toku postępowania podatkowego dokonał badania ksiąg tj. rejestrów zakupu (nabyć) i sprzedaży (dostaw) VAT prowadzonych przez podatniczkę w 2004r. Na podstawie okazanych dokumentów ustalono, że jednym z głównych dostawców paliw do firmy "A" było Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "B" Sp. z o.o. z siedzibą w K. Informacje uzyskane od Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego wskazały na nierzetelność transakcji zawartych z tą Spółką. Podatniczka nie wskazała w jaki sposób nawiązała współpracę ze Spółką "B", nie okazała umów na dostawę paliw, dowodów potwierdzających fakt uiszczenia zapłaty za dostarczone paliwa z wyjątkiem kwitków kasowych KP z dnia 10.02.2004r., 11.02.2004r. i 20.02.2004r. dotyczących faktury VAT [...] z dnia 10.02.2004r. Nie wskazała również, kto dostarczał paliwo do stacji paliw w H., której była właścicielem. Z kolei A.R., który według oświadczenia Podatniczki zajmował się prowadzeniem spraw firmy zeznał, że firma "A" nie nawiązywała kontaktów z dostawcami paliwa, a kontrahenci sami oferowali paliwo na miejscu na stacji w H. Firma nie składała zamówień na dostawę paliwa, nie zawierała żadnych umów z dostawcami, a paliwo dostarczane było zawsze transportem sprzedającego. Zapłata za dostawę następowała w formie gotówki z reguły w dniu otrzymania paliwa i faktury VAT, a w przypadku zapłaty w późniejszym terminie po gotówkę przyjeżdżał przedstawiciel kontrahenta. Organ podatkowy stwierdził, iż na fakturach VAT, wystawionych przez Spółkę "B" brak było adnotacji o zapłacie gotówką za dostarczone paliwa. Podatniczka nie przedstawiła też innych dowodów potwierdzających zapłatę za dostarczone paliwa, z wyjątkiem w/w kwitów kasowych KP. Z dowodów tych wynika, że dokonano wpłaty do kasy Spółki "B" w Katowicach w dniach od 10.02. - do 12.02.2004r., co z kolei, zdaniem organu, zaprzecza zeznaniom A.R., że za dostawę paliwa dokonywał zapłaty na stacji paliw w H. w tym samym dniu lub w przypadku późniejszej zapłaty - po gotówkę na stację przyjeżdżała osoba reprezentująca kontrahenta. Ponadto, z wyciągu z rachunku bankowego, prowadzonego przez Podkarpacki Bank Spółdzielczy w S. Oddział w D. wynikało, iż Podatniczka z tego rachunku nie dokonywała przelewów w związku z transakcjami zakupów towarów handlowych. Mając na uwadze powyższe, organ podatkowy I instancji uznał zeznania A.R. za niewiarygodne. Organ stwierdził, że transakcje dotyczące zakupów paliwa przez Firmę "A" w Spółce "B" także w miesiącu maju i czerwcu 2004r. nie miały miejsca, a faktury dokumentujące w/w zakupy są fakturami fikcyjnymi i nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji. W ocenie organu, okazane przez podatniczkę kwity kasowe nie są rzetelnym dowodem, gdyż zostały sporządzone w celu uwiarygodnienia transakcji. W konsekwencji organ uznał, iż faktury wystawione w 2004r. przez Spółkę "B" dla "A", dotyczące zakupu paliwa na ogólną kwotę podatku naliczonego VAT w wysokości 46.486,00 zł, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego za poszczególne okresy rozliczeniowe 2004r. W miesiącu lipcu 2004r. Podatniczka nie wykazała transakcji ze Spółką "B" ale ponieważ faktury za miesiąc czerwiec są fikcyjne to ma to konsekwencje w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2004r. Powyższe ustalenia zostały zawarte w decyzjach Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2007r. nr [...], w odniesieniu do miesięcy maj, czerwiec i lipiec 2004r. W wyniku odwołania Podatniczki sprawa była rozpatrywana przez Dyrektora Izby Skarbowej, który decyzjami z dnia [...] marca 2008r. nr [...]), utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. Organ odwoławczy wyjaśnił, iż zgodnie z art. 86 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług /Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm./ określanej dalej jako ustawa VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a). Zgodnie z art. 106 ust.1 w/w ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług /Dz.U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm./ określanym dalej jako rozporządzenie z 2004r., określił przypadki, w których faktury lub faktury korygujące nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Dotyczy to również przypadku, gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane (§ 14 ust. 2 pkt 4 lit. a w/w rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r.). Rozporządzenie to weszło w życie z dniem 1 maja 2004 r. Organ II instancji podzielił stanowisko organu I instancji, iż wydatki na zakup towarów handlowych od spółki "B" były dokumentowane fikcyjnymi fakturami, nie odzwierciedlającymi rzeczywistych transakcji. Oprócz faktur VAT nie przedstawiono żadnych dokumentów potwierdzających transakcje ze Spółką "B" (umów na dostawę paliwa zawartych z tą spółką, dowodów potwierdzających fakt dokonania zapłaty za nabyte w 2004r. paliwa), co wskazuje, że zawierane przez podatniczkę transakcje nie miały miejsca, są nierzetelne. Odnosząc się do zarzutu naruszenia zasad postępowania dowodowego organ stwierdził, iż jest on bezzasadny. Zdaniem organu odwoławczego, w postępowaniu dołożono wszelkich starań, aby wyjaśnić czy Spółka "B" była podmiotem istniejącym m.in. zwrócono się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego o przeprowadzenie kontroli, która jednak okazała się niemożliwa, gdyż Spółka "B" nie prowadziła działalności pod wskazanym adresem, a ponadto przeprowadzono dowód z zeznań świadka A.R., które - w jego ocenie były niewiarygodne. Organ uznał, iż Podatniczka powinna wykazać dużą ostrożność w kontaktach handlowych, bowiem ryzyko nieuczciwego kontrahenta obciąża osobę prowadzącą działalność gospodarczą. Odnosząc się do zarzutu Podatniczki dotyczącego zastosowania przez organ I instancji nieobowiązujących przepisów, organ II instancji stwierdził, iż powołanie się przez ten organ w sentencji i uzasadnieniu decyzji na art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, który w 2004r. nie obowiązywał było wadliwe, jednakże nie miało wpływu na rozstrzygnięcie, gdyż w okresie od 1 maja 2004 r. przypadki, w których faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego regulował przepis § 14 ust. 2 Rozporządzenia z 2004r. Regulacja, na którą powołał się organ w decyzji jest wadliwa, jednakże nie ma to wpływu na rozstrzygnięcie i wynik sprawy, bowiem treści tych przepisów są identyczne. Ponadto organ odwoławczy ma w pełni kompetencje do dokładnego wskazania podstawy prawnej decyzji. Za nieuzasadniony organ odwoławczy również zarzut przyjęcia wysokiej marży tj. 36 % w sytuacji, gdy Podatniczka stosowała marżę poniżej 10 %, gdyż podstawę opodatkowania organ przyjął w oparciu o księgę podatkową oraz faktury i paragony wystawione na udokumentowanie sprzedaży przez samą Podatniczkę, a organ nie miał podstaw, by te dokumenty podważyć. Na powyższe rozstrzygnięcia A.R. złożyła skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, wnosząc o uchylenie zaskarżonych decyzji w całości. Zaskarżonym decyzjom zarzucono naruszenie przepisów art.122, art. 121 § 1, art. 193 § 2 oraz art.210 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8 z 2005r, poz.60 ze zm.), określanej dalej jako Ordynacja podatkowa. W obszernym uzasadnieniu skargi Skarżąca podniosła w szczególności, iż naruszenie art.122 Ordynacji podatkowej polegało na błędnym uznaniu wykazania przez organ podatkowy I instancji, że przedstawione przez niego okoliczności stanowią dostateczne przesłanki do uznania transakcji za fikcyjne z powodu nieudokumentowania w formie pisemnej zapłaty za zakupiony towar, co - w ocenie Skarżącej - stanowi jedynie okoliczność działającą na niekorzyść prowadzącego działalność w przypadku wystąpienia jego kontrahenta z roszczeniem o zapłatę kwoty wynikającej z faktury i pominął w ustaleniach faktycznych istnienie dowodów wydań magazynowych. Zdaniem Skarżącej, wątpliwości co do poniesienia kosztu wynikały z niemożności sprawdzenia dokumentacji firmy "B", a nie z braku dowodów zapłaty za dostawy towaru, gdyż organ nie miał zastrzeżeń do transakcji z innymi firmami, mimo iż nie zawsze potwierdzono zapłatę za sprzedany firmie "A" towar. Ponadto, w ocenie Skarżącej, nie zostało w postępowaniu potwierdzone ponad wszelką wątpliwość, że Spółka "B" nie prowadziła działalności gospodarczej i nie była faktycznym dostawcą paliwa do firmy Podatniczki. Nie świadczą o tym niemożliwość zlokalizowania jej siedziby czy nie wywiązywanie się przez firmę z obowiązku składania deklaracji podatkowych i innych informacji, a także brak bazy magazynowej i transportowej. Skarżąca podniosła również, iż organ podatkowy nie podjął działań w celu wyjaśnienia roli firmy p. K., który pośredniczył w kontaktach z firmą "B" . Nie wziął pod uwagę okoliczności, iż z pozostałymi podmiotami transakcje były prowadzone w taki sam sposób, jak z firmą "B", a w firmie Podatniczki stosowany był głównie obrót gotówkowy. Ponadto zeznania A.R. zostały ocenione w sposób subiektywny. Skarżąca wskazała również, iż organ podatkowy nie określił przesłanek na jakich oparł swoje twierdzenie o niemożliwości posiadania w kasie firmy "A" środków pieniężnych wystarczających do gotówkowego rozliczenia transakcji w momencie dostawy towaru. Za absurdalny Skarżąca uznała wymóg pamiętania po kilku latach numerów rejestracyjnych środków transportu jakimi dostarczano paliwo oraz nazwisk osób, które je przewoziły. Skarżąca podniosła, iż brak znajomości personaliów osoby, której przekazywano gotówkę za paliwo, nie stanowił podstaw, by wątpić w legalność działań tych osób w sytuacji, gdy przyjeżdżały one cysterną z logo firmy "B" i dysponowały jej danymi oraz dokumentami potwierdzającymi ich związek z tą firmą. W ocenie Skarżącej, brak działań ze strony organu podatkowego w postaci przeprowadzenia kontroli firmy, która pośredniczyła w kontaktach z firmą "B", wyjaśnienia roli W.W. i J.F. oraz nie wyjaśnienie wszelkich wątpliwości i okoliczności sprawy stanowi naruszenie prawa w zakresie gromadzenia dowodów. Naruszenie przepisu art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w ocenie Skarżącej polegało na dokonaniu nieobiektywnej oceny materiału dowodowego oraz na niezgromadzeniu całości materiału dowodowego i pominięciu części dowodów mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy m.in. nieuwzględnieniu istnienia dowodów wydań magazynowych opatrzonych podpisem osoby odpowiedzialnej. Zarzut naruszenia przepisu art. 192 § 2 Ordynacji podatkowej Skarżąca uzasadniła tym, że organy podatkowe błędnie przyjęły, iż podstawą zapisów w rejestrach VAT są nierzetelne dokumenty księgowe, ponieważ ocenę ich rzetelności podjęto na podstawie niekompletnych ustaleń dowodowych. Nie przeprowadzono również analizy ekonomicznej działalności prowadzonej przez podatniczkę i nie wzięto pod uwagę faktu, że ze sprzedaży paliwa z reguły uzyskiwano marżę brutto do 10%. Natomiast z wyliczenia organu I instancji wynikało, że marża brutto wynosi około 36%. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisu art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej Skarżąca podniosła, iż organy podatkowe powołały przepisy nieobowiązujące w okresie, których dotyczą decyzje. W odpowiedziach na skargi organ II instancji wniósł o ich oddalenie, podtrzymując argumentację wyrażoną w zaskarżonych decyzjach. Na rozprawie w dniu 13 listopada 2008r. pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej złożył alternatywny wniosek o odrzucenie skarg jako wniesionych po upływie terminu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Z mocy art.1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, która to kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; powoływanej dalej jako: ustawa p.p.s.a.). Odnosząc się na wstępie do podnoszonej na rozprawie kwestii złożenia skarg po upływie terminu Sąd stwierdza, że skargi na decyzje w niniejszej sprawie zostały złożone w ustawowym terminie. Jak wynika z akt postępowania administracyjnego organ II instancji doręczył zaskarżone decyzje w dniu 1 kwietnia 2008r., natomiast skargi zostały wniesione w dniu 2 maja 2008r. (data stempla pocztowego), tj. w ostatnim dniu 30-dniowego terminu, uwzględniając, że 1 maja 2008r. był dniem wolnym od pracy. Stąd też wniosek o odrzucenie skarg jest nieuzasadniony. Przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie jest prawo Podatniczki do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "B" Sp. z o.o. w K., dotyczących zakupu paliwa. Stosownie do treści art. 86 ust. 1 i 2 ustawy VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a). W orzecznictwie sądowoadministracyjnym utrwalony jest pogląd, że do odliczenia podatku naliczonego nie wystarcza samo posiadanie umowy czy faktury. Faktura musi odzwierciedlać faktycznie dokonane czynności pomiędzy podmiotami gospodarczymi w niej wykazanymi. Uprawnienie do odliczenia podatku daje podatnikowi jedynie taka faktura, która dokumentuje rzeczywisty obrót gospodarczy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 lutego 2006r. sygn. akt I FSK 530/2005 ONSAiWSA 2007/2 poz. 40, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 czerwca 2006r. sygn. akt I FSK 996/2005 ONSAiWSA 2007/5 poz. 122, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 4 października 2007r. sygn. akt I SA/Ol 238/2007 LexPolonica nr 1933653). Organy podatkowe zakwestionowały to prawo powołując się na przepis § 14 ust. 2 pkt 4 lit.a rozporządzenia z 2004r. i uznając, że transakcje zakupu paliwa między podmiotem wskazanym na fakturach jako sprzedawca, a przedsiębiorstwem Podatniczki nie miały miejsca, zaś faktury wystawione przez spółkę "B" są fikcyjne i nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji. W ocenie Sądu stanowisko organów obu instancji nie znajduje uzasadnienia w zgromadzonym materiale dowodowym. Ustalenia dotyczące Przedsiębiorstwa Wielobranżowego "B" Sp. z o.o. organy oparły w istocie na jednej informacji uzyskanej od Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia [...] lipca 2007r. nr [...]. Wbrew twierdzeniom organów z pisma tego nie wynika, że powołana Spółka nie składała właściwym organom podatkowym żadnych deklaracji, zeznań i sprawozdań, a jedynie, że nie składała tych zeznań, deklaracji i sprawozdań finansowych do Urzędu Skarbowego. Należy jednak zauważyć, że - co wynika z powołanego pisma - Spółka zmieniła siedzibę, a co za tym idzie zmieniła się właściwość urzędu skarbowego, dopiero w grudniu 2004r. Do tego czasu właściwym miejscowo organem podatkowym w zakresie podatku VAT był dla Spółki "B" Urząd Skarbowy. W aktach brak jednak jakiejkolwiek informacji z Urzędu Skarbowego na temat ewentualnych rozliczeń Spółki (lub ich braku) w zakresie VAT za okres od maja do lipca 2004r. Fakt, że Spółka nie prowadziła w 2007r. działalności gospodarczej pod ostatnio wskazanym adresem w Ż. przy ul. F. i Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego nie mógł przeprowadzić w 2007r. żadnych kontroli podatkowych oraz czynności sprawdzających nie oznacza, że Spółka nie prowadziła działalności gospodarczej w 2004r. Nie przesądza o tym również brak w aktach dowodów na to, czy Spółka posiadała bazę magazynową i transportową. W ocenie Sądu organy podatkowe dokonały zbyt daleko idącej interpretacji treści informacji sporządzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 4 lipca 2007r., wykraczającej poza jej literalne brzmienie. Ponadto organ II instancji powołał się w zaskarżonych decyzjach na protokoły poborców skarbowych z toczącego się postępowania egzekucyjnego, lecz wbrew twierdzeniom organu dokumenty te nie znajdują się w aktach sprawy. Zdaniem Sądu, organy nie wykazały również, aby za fikcyjnością faktur przemawiał brak umów na dostawę paliw, dowodów potwierdzających fakt uiszczenia zapłaty, brak dokumentów potwierdzających jakość i źródło pochodzenia paliwa (świadectw jakości, atestów). Z akt sprawy wynika, że kontakty handlowe Podatniczki ze spółką "B" w niczym nie odbiegały od kontaktów z pozostałymi sprzedawcami paliw w okresie objętym kontrolą. Z żadnym kontrahentem A.R. nie zawarła pisemnej umowy, nie składała pisemnych zamówień, nie posiada atestów i świadectw jakości dostarczanych jej paliw, ze wszystkimi dostawcami zawierała jedynie ustne umowy, a za dostarczone paliwo płaciła gotówką. Odnośnie żadnego z nich nie potrafiła wskazać nazwisk osób, które przywoziły paliwo i którym płaciła za towar, ani numerów rejestracyjnych samochodów, którymi dostarczano je do stacji paliw w H. Nie posiadała też innych dowodów potwierdzających zapłatę za dostarczone paliwa, z wyjątkiem - w kilku przypadkach - kwitów kasowych KP i dowodów WZ. Mimo, że sposób nawiązywania kontaktów handlowych, jak i przebieg transakcji był jednakowy w odniesieniu do wszystkich kontrahentów Podatniczki, to organy zakwestionowały wyłącznie faktury wystawione przez Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "B" Sp. z o.o., nie uzasadniając, z jakich powodów uznały prawidłowość przebiegu transakcji i wystawionych faktur wobec pozostałych dostawców paliw. Sąd stoi na stanowisku, że samo okazanie faktury nie zwalnia podatnika z obowiązku współdziałania z organami podatkowymi w zakresie gromadzenia dowodów świadczących o tym, że stwierdzone fakturą transakcje rzeczywiście miały miejsce. Jednakże to na organach podatkowych spoczywa obowiązek wnikliwego i wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe nie wykazały w sposób dostateczny, aby faktury wystawione w miesiącu maju i czerwcu 2004r. przez Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "B" Sp. z o.o. na sprzedaż paliwa dla "A" A.R., były fikcyjne i nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji. W konsekwencji także dokonana przez organy weryfikacja rozliczenia Podatniczki - podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2004r. jest przedwczesna. Organy podatkowe zakwestionowały fundamentalne prawo Podatniczki do odliczenia podatku naliczonego, pomimo braku dokładnego wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy, a w szczególności odnośnie istnienia w/w kontrahenta Podatniczki, prowadzenia przez niego działalności gospodarczej i wypełniania obowiązków w zakresie podatku od towarów i usług w okresie od maja do lipca 2004r. Ponadto stwierdzenia organów podatkowych odnośnie nierzetelności rejestru zakupów za poszczególne miesiące 2004r. nie znajdują odzwierciedlenia w materiale dowodowym. Organ I instancji wprawdzie sporządził protokół badania ksiąg, ale nie zawarł w nim stwierdzenia dotyczącego nierzetelności rejestru zakupów VAT. Stosownie do treści art.193 § 6 Ordynacji podatkowej, jeżeli organ stwierdzi, że księgi prowadzone są nierzetelnie, to powinien w protokole z badania ksiąg wyraźnie określić za jaki okres i w jakiej części nie uznaje ksiąg za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. W konsekwencji należy uznać, że postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone z naruszeniem przepisów art.122, 180, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej, a naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Za niezasadny natomiast należy uznać zarzut skargi dotyczący naruszenia art.210 §1 Ordynacji podatkowej, poprzez powołanie przepisów nieobowiązujących w okresie, którego dotyczą decyzje. Sąd podziela w tym zakresie stanowisko organu odwoławczego, że chociaż regulacja, na którą powołał się organ I instancji tj. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT i jej powołanie w decyzji było wadliwe, gdyż przepis ten nie obowiązywał w 2004r. to okoliczność ta nie miała wpływu na rozstrzygnięcie i wynik sprawy, bo treść art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT odpowiada treści § 14 ust. 2 pkt 4 lit.a rozporządzenia wykonawczego z 2004r. mającego zastosowanie w rozpoznawanej sprawie. Uchybienie to zostało usunięte przez organ II instancji, który wskazał właściwą podstawę prawną. Chybiony jest tez zarzut zastosowania nieprawidłowej marży przy sprzedaży paliwa, bo organy nie kwestionowały wystawionych przez Podatniczkę dowodów sprzedaży i ujętych tam kwot obrotu. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd orzekł jak w sentencji, w oparciu o przepis art.145 §1 pkt 1 lit.c i art.152 ustawy p.p.s.a.