I SA/Rz 535/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek, Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska, Sędzia WSA Piotr Popek/spr./, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 3 lutego 2026 r. sprawy ze skargi F.R. M. z siedzibą w R. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 września 2025 r. nr 0111-KDIB1-2.4010.200.2025.5.AK w przedmiocie odmowy wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) oddala skargę, 2) zarządza od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na rzecz skarżącej F. R. M. z siedzibą w R. zwrot kwoty 100 (sto) złotych tytułem nadpłaconego wpisu od skargi. Przedmiotem skargi Fundacji Rodzinnej [...] z siedzibą w R. (dalej: Fundacja rodzinna/skarżąca/wnioskodawczyni) jest postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) z 19 września 2025 r. nr 0111-KDIB1-2.4010.200.2025.5.AK, utrzymujące w mocy postanowienie z 14 lipca 2025 r. nr 0111-KDIB1-2.4010.200.2025.4.END, odmawiające wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. Wnioskiem z 10 kwietnia 2025 r., uzupełnionym pismem z 13 maja 2025 r., skarżąca zwróciła się do Dyrektora KIS o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawiając następujący opis zdarzenia przyszłego: Wnioskodawczyni jest osobą prawną utworzoną zgodnie z ustawą o fundacji rodzinnej z dnia 26 stycznia 2023 r. (Dz. U. 2023 poz. 326 ze zm., dalej: u.f.r.). Posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Fundacja rodzinna została założona w celu zaplanowania i przeprowadzenia sukcesji wielopokoleniowej, w tym zapewnienia jedności biznesu i ochrony przed rozproszeniem struktury właścicielskiej majątku w kolejnych pokoleniach. Oprócz tego, celem Fundacji rodzinnej jest ochrona majątku, kształcenie kolejnych pokoleń Fundatora pod kątem uzyskania niezbędnych kompetencji potrzebnych do objęcia funkcji członków organów w Fundacji rodzinnej lub w firmach rodzinnych, sprawiedliwa i proporcjonalna ochrona interesów poszczególnych linii rodzinnych Fundatora w dalszych pokoleniach, gromadzenie i pomnażanie mienia oraz kapitału, minimalizowanie konfliktów pomiędzy członkami rodziny Fundatora. Beneficjentami Fundacji rodzinnej, poza Fundatorem i jego żoną, jest trójka dzieci Fundatora. Statut Fundacji rodzinnej zawiera szczegółowe postanowienia dotyczące nabywania statusu beneficjenta przez kolejne pokolenia po śmierci Fundatora, uwzględniające ochronę majątku rodzinnego (np. w przypadku zawarcia związku małżeńskiego - ustanowienie rozdzielności majątkowej). Realizacją idei zabezpieczenia majątku na pokolenia oraz pomnażania jego wartości jest między innymi inwestowanie w nieruchomości przeznaczone na wynajem, a więc działalności wprost wskazanej przez ustawę o fundacji rodzinnej jako działalność dozwoloną dla fundacji rodzinnych. Realizacja celów Fundacji rodzinnej, jakim jest pomnażanie majątku dla przyszłych pokoleń, jest niemożliwa bez prowadzenia działalności gospodarczej, która będzie stanowić źródło dochodów Fundacji rodzinnej i umożliwiać realizację ustawowych i statutowych założeń fundacji rodzinnej. Przed wprowadzeniem instytucji fundacji rodzinnej do polskiego porządku prawnego, Fundator prowadził działalność polegającą na wynajmie nieruchomości z wykorzystaniem dostępnych instrumentów prawnych, tj. spółek prawa handlowego. Prowadzenie działalności z wykorzystaniem spółek nie umożliwia jednak realizacji celów sukcesyjnych oraz zabezpieczających majątek w takim stopniu, w jakim jest to możliwe w przypadku fundacji rodzinnej. Przede wszystkim, prowadzenie działalności poprzez spółki prawa handlowego wiąże się z ryzykiem rozproszenia majątku w kolejnych pokoleniach oraz nie pozwala na zabezpieczenie majątku na kolejne pokolenia; w szczególności, w statucie fundacji rodzinnej możliwe jest wprowadzenie zapisów ograniczających możliwość zbycia określonych składników majątkowych (w tym całkowite wyłączenie takiej możliwości oraz wyłączenie możliwości zmiany statutu w tym zakresie, w celu uniknięcia ryzyka roztrwonienia majątku w kolejnych pokoleniach), co nie jest możliwe w przypadku spółek prawa handlowego. Wniesienie majątku do fundacji rodzinnej pozwala również na oddzielenie ryzyka związanego z ewentualnymi długami beneficjentów fundacji od majątku zgromadzonego w fundacji (inaczej niż w przypadku praw w spółkach prawa handlowego, które jako składnik majątku osoby fizycznej mogą podlegać egzekucji i narażają majątek rodzinny na ryzyko przejęcia przez podmioty spoza rodziny). W szczególności, Fundator jako członek zarządu lub komplementariusz spółek prawa handlowego ponosi ryzyko odpowiedzialności całym swoim majątkiem w przypadku niewypłacalności tych spółek. W spółkach prawa handlowego nie jest również możliwe wprowadzenie zasad wypłaty świadczeń na rzecz beneficjentów realizujących wizję Fundatora (np. świadczenia celowe na edukację itp.) oraz zasad nabywania przez kolejne pokolenia statusu beneficjenta. Fundator zamierza realizować dalsze inwestycje z wykorzystaniem wprowadzonego przez ustawodawcę rozwiązania, jakim jest fundacja rodzinna, umożliwiającego realizację opisanych wyżej celów sukcesyjnych. Rodzaj zamierzonej działalności wynika z dotychczasowego doświadczenia Fundatora (znajomość rynku wynajmu lokali biurowych) oraz wiążącego się z tym faktu chęci wdrożenia kolejnych pokoleń w możliwość zdobywania doświadczenia w tym zakresie; prowadzenie przez Fundację inwestycji w obszarach, w których Fundator (jako osoba zarządzająca Fundacją w początkowym okresie jej działalności) nie ma doświadczenia, stałoby w sprzeczności z celami Fundacji rodzinnej, jakimi jest gromadzenie i ochrona majtku. Fundacja Rodzinna zamierza otrzymywać od Fundatora lub nabywać nieruchomości gruntowe, na których zostaną wzniesione budynki biurowe, w których lokale zostaną przeznaczone na wynajem podmiotom niepowiązanym z Fundacją rodzinną. Usługi związane z wzniesieniem biurowców będą nabywane od innych podmiotów, ponieważ sama Fundacja rodzinna nie będzie dysponować zapleczem technicznym ani osobowym koniecznym dla przeprowadzenia takiej inwestycji. Wnioskodawczyni zaznaczyła, że wykorzystanie Fundacji rodzinnej ma na celu przede wszystkim realizację celów sukcesyjnych i zabezpieczenia majątku, opisanych we wniosku. Ewentualna korzyść podatkowa polegająca na zwolnieniu dochodu Fundacji Rodzinnej z CIT jest wprost przewidzianym przez ustawodawcę instrumentem zachęcających do inwestowania za pośrednictwem fundacji i ułatwiającym realizację ustawowego celu. Gdyby głównym lub jednym z głównych celów działania Fundatora było odroczenie opodatkowania do momentu jego dystrybucji, możliwe byłoby wykorzystanie innych instrumentów prawnych, np. spółki prawa handlowego opodatkowanej ryczałtem od dochodów spółek (tzw. estoński CIT). Z kolei gdyby celem była minimalizacja opodatkowania czynszu z tytułu wynajmu, Fundator mógłby opodatkować wynajem ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych (8,5% lub 12,5%, a wiec mniej niż 15% CIT od dystrybucji środków z Fundacji rodzinnej). Dodatkowo wniesienie majątku do fundacji rodzinnej powoduje, że jego wycofanie podlega opodatkowaniu od wartości rynkowej, tymczasem wycofanie wkładu wniesionego do spółki lub jego równowartości zasadniczo jest możliwe w sposób korzystniejszy podatkowo (w sposób neutralny podatkowo w spółkach transparentnych lub z rozpoznaniem kosztu uzyskania przychodu w przypadku umorzenia udziałów w spółkach). Wybierając Fundację rodzinną jako formę prawną do realizacji kolejnych inwestycji biurowych, Fundator kieruje się celami sukcesyjnymi (w tym możliwością zastosowania opisanych rozwiązań niedostępnych w spółkach handlowych), a nie podatkowymi. W ramach zawieranych przez wnioskodawczynię umów wynajmu lokali biurowych w nieruchomościach, głównym przedmiotem świadczenia będzie oddanie najemcy lokalu użytkowego do używania. W budynku wynajmujący zorganizuje funkcjonowanie recepcji oraz sprzątanie części wspólnych. Na wystawianej fakturze wykazane zostanie wynagrodzenie z tytułu czynszu oraz w odrębnych pozycjach obciążenie kosztami eksploatacyjnymi, energii cieplnej, prądu, wywozu śmieci. Za usługi recepcji oraz sprzątanie części wspólnych nie będzie przysługiwać odrębne wynagrodzenie, najemcy będą ponosić koszty eksploatacyjne związane z utrzymaniem budynku (wysokość opłaty eksploatacyjnej uwzględnia również koszty funkcjonowania recepcji i sprzątania części wspólnych). Wnioskodawczyni wskazała również, że przedmiotem wniosku nie jest opodatkowanie o których mowa w art. 24b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: ustawa o CIT)? W uzupełnieniu wniosku wnioskodawczyni podała, że: zakup nieruchomości gruntowych zostanie sfinansowany ze środków pieniężnych otrzymanych darowizną od fundatora lub w przypadku nieruchomości znajdujących się w majątku fundatora, poprzez wniesienie tych nieruchomości darowizną. Fundacja rodzinna nie będzie dysponować zapleczem technicznym i osobowym koniecznym dla przeprowadzenia inwestycji. Usługi związane z wzniesieniem biurowców nie będą nabywane od podmiotów powiązanych z Fundacją, Beneficjentem lub Fundatorem, Świadczone przez Fundację usługi będą mieć charakter najmu długoterminowego. Na gruncie przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego skarżąca sformułowała pytania: 1) Czy wszystkie opisane w zdarzeniu przyszłym dochody będą zwolnione z CIT na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT? 2) W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1 za nieprawidłowe, czy wykazane na fakturze wynagrodzenie z tytułu oddania lokalu do korzystania będzie zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT? Zdaniem wnioskodawczyni opisane w zdarzeniu przyszłym dochody z tytułu wynajmu będą zwolnione z CIT na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT. W jej ocenie opisany we wniosku dochód z wynajmu stanowi dochód z działalności gospodarczej objętej zakresem art. 5 ust. 1 u.f.r., a w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu stawką 25%. Zgodnie z literalnym brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 2 u.f.r., Fundacja może prowadzić działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług najmu lub dzierżawy nieruchomości lub udostępnienia ich na innej podstawie. W przypadku wynajmu lokalu użytkowego od właściciela obiektu, z uwagi na tożsamość podmiotów świadczących usługę ma miejsce świadczenie kompleksowe, w którym wynajem ma charakter czynności głównej, a pozostałe świadczenia stanowią usługi pomocnicze, które są konieczne bo prawidłowej realizacji usługi głównej. W rozumieniu prawa podatkowego dochodzi więc do świadczenia jednej usługi, której skutki podatkowe należy oceniać wg zasad właściwych dla świadczenia głównego. W związku z powyższym, usługa opisana zdarzeniu przyszłym korzysta ze zwolnienia podmiotowego CIT. Natomiast w przypadku uznania stanowiska wnioskodawczyni do pytania nr 1 za nieprawidłowe, wykazane na fakturze wynagrodzenie z tytułu oddania lokalu do korzystania będzie zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT. W przypadku uznania, że obciążenie najemcy kosztami eksploatacji lub mediów nie mieści się w przedmiocie działalności dozwolonej fundacji rodzinnej, wówczas zwolnione z opodatkowania powinno być wynagrodzenie z tytułu wynajmu, natomiast wynagrodzenie za pozostałe świadczenia nie korzystałoby ze zwolnienia. Postanowieniem z 14 lipca 2025 r. nr 0111-KDIB1-2.4010.200.2024.4.END, Dyrektor KIS odmówił wydania interpretacji indywidualnej. Organ w I instancji uznał, że opis zdarzenia przyszłego budzi uzasadnione przypuszczenie, że może być czynnością określaną w art. 119a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm., dalej: o.p), tj. unikaniem opodatkowania lub elementem takiej czynności. Organ zaznaczył, że zasadność tych przypuszczeń potwierdza opinia Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z 27 czerwca 2025 r. nr DKP1.8083.65.2025. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem skarżąca wniosła zażalenie, po rozpatrzeniu którego, opisanym na wstępie postanowieniem z 19 września 2025 r. Dyrektor KIS utrzymał w mocy postanowienie wydane w pierwszej instancji. Zdaniem organu zasadnie uznano, że opisany w zdarzeniu przyszłym sposób działania jest sztuczny, a wykorzystanie Fundacji rodzinnej skutkuje uzasadnionym przypuszczeniem, że głównym celem tego działania może być osiągnięcie korzyści podatkowej w postaci minimalizacji obciążeń podatkowych. Podkreślić należy, że fundacja rodzinna nie jest instrumentem do prowadzenia działalności gospodarczej, ani optymalizacji podatkowej biznesu, ani też instrumentem inwestycyjnym. Organ odwoławczy wyjaśnił, że fundacja rodzinna jest instrumentem sukcesyjnym i w tym celu należy ją stosować. Zamysłem ustawodawcy było stworzenie mechanizmu bezpiecznej sukcesji dla właścicieli firm, a nie wehikułu umożliwiającego optymalizację podatkową. Za sprzeczne z celem lub przedmiotem ustawy podatkowej, w tym z neutralnością podatkową przychodów osiąganych przez fundację rodzinną, należy więc uznać osiąganie jakichkolwiek korzyści podatkowych w wyniku aranżowania przez podatników uzgodnień obliczonych na prowadzenie przez fundatora aktywnej działalności gospodarczej za pośrednictwem fundacji rodzinnej. Fundacja rodzinna nie jest instrumentem do prowadzenia działalności gospodarczej, ani tym bardziej optymalizacji podatkowej biznesu lub też instrumentem inwestycyjnym. W ocenie organu II instancji słusznie organ I instancji przyjął, że na podstawie przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, można domniemywać, iż wykorzystanie instytucji Fundacji rodzinnej w ramach podejmowanych działań polegających na inwestowaniu w nabycie nieruchomości gruntowych, a następnie budowę na nich budynków biurowych ma charakter sztuczny i głównym lub jednym z głównych celów czynności może być uzyskanie korzyści podatkowych. Jako główny cel planowanych działań – podejmowanych w ramach powołanej Fundacji Rodzinnej – polegających na pozyskaniu nieruchomości i budowie budynków biurowych, a następnie wynajmie lokali biurowych, uznać należy chęć osiągnięcia korzyści podatkowej poprzez korzystanie ze zwolnienia podmiotowego fundacji rodzinnych w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT. Zasadne stwierdzono, że wskazane działania realizowane za pośrednictwem Fundacji Rodzinnej mogą prowadzić do osiągnięcia korzyści podatkowej. Pozyskanie nieruchomości, budowa budynków biurowych i następnie wynajem lokali biurowych poprzez Fundację rodzinną pozwoli na opodatkowanie dochodów z tego tytułu na korzystniejszych zasadach. Na potwierdzenie uzasadnionego przypuszczenia, że opisane we wniosku czynności dokonywane są przede wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowych, organ I instancji wskazał informacje wynikające z Rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Z ogólnie dostępnych informacji KRS wynikało, że W. M. – Prezes Zarządu Fundacji i Członek Zgromadzenia beneficjentów Fundacji jest jednocześnie wspólnikiem spółek prowadzących działalność w zakresie budowy i obsługi nieruchomości, m.in.: M. Sp. z o.o.-s.k. (realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków) oraz I.Sp. z o.o. (wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi). Według organu odwoławczego stanowisko organu I instancji, że planowany sposób działania można uznać za sprzeczny z przedmiotem i celem ustawy o fundacji rodzinnej oraz art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT jest zasadne, ponieważ utworzenie fundacji rodzinnej powinno służyć przede wszystkim gromadzeniu majątku i ułatwieniu sukcesji, a nie wprowadzaniu podmiotu pośredniczącego pozwalającego na optymalizację podatkową prowadzonej działalności gospodarczej. W ocenie organu odwoławczego można przypuszczać, że instytucja fundacji rodzinnej będzie wykorzystana do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wybudowaniu, a następnie wynajmie lokali biurowych w budynkach wniesionych na specjalnie pozyskanych w tym celu nieruchomościach gruntowych. Ponadto usługi w ramach umów najmu z kontrahentami nie będą ograniczać się do samego najmu lokali ale obejmować będą dodatkowe, kompleksowe usługi z nim związane. Jako główny cel powołania Fundacji rodzinnej, należy uznać chęć osiągnięcia korzyści podatkowej poprzez zwolnienie z opodatkowania przychodów z tytułu wynajmu lokali biurowych za pośrednictwem Fundacji rodzinnej. Fundacja rodzinna korzysta ze zwolnienia podmiotowego (art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT), może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie (art. 5 ust. 1 pkt 2 u.f.r.). W ocenie organu II instancji z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego nie wynika uzasadnienie gospodarcze przeprowadzonych działań. We wniosku nie wskazano racjonalnych powodów, dla których wykorzystanie Fundacji rodzinnej w działalności gospodarczej zbliżonej do tej prowadzonej przez fundatora należy uznać za zgodne z ustawowym celem instytucji. Angażowanie Fundacji rodzinnej budzi zatem uzasadnione przypuszczenie, że będzie ona służyć jedynie korzystniejszej podatkowo wypłacie pozyskanych środków w ramach tej instytucji. Według tego organu trudno jest znaleźć obiektywne uzasadnienie ekonomiczne dla całego procesu podejmowanych działań. Dlatego organ I instancji słusznie zwrócił się do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (dalej: Szef KAS) o opinię, która potwierdziła powyższe spostrzeżenia. W opinii z 27 czerwca 2025 r. Szef KAS stwierdził mianowicie, że należy podzielić argumentację Dyrektora KIS, zgodnie z którą istnieje uzasadnione przypuszczenie, że elementy przedstawionego zdarzenia przyszłego zawarte we wniosku mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 o.p. Analiza opisanych we wniosku okoliczności pozostawia wątpliwości odnośnie celów ich dokonania. W opisanym zdarzeniu przyszłym Szef KAS dostrzegł argumenty, które przemawiają za realizacją celów zakładanych przez ustawodawcę w związku z wprowadzeniem instytucji fundacji rodzinnej, w tym zwłaszcza gromadzenia mienia, sukcesji wielopokoleniowej, czy pogodzeniu interesów związanych z działalnością gospodarczą z interesem prywatnym. Pomimo powyższego, z opisu zdarzenia przyszłego wynika chęć prowadzenia działalności gospodarczej w postaci fundacji rodzinnej jako instrumentu służącego do odsunięcia w czasie powstania zobowiązania podatkowego z tytułu najmu lokali biurowych lub niedoprowadzenia do powstania zobowiązania podatkowego, w przypadku braku wypłat świadczenia na rzecz beneficjentów Fundacji rodzinnej w tym Fundatora. W opisanym schemacie działania następuje proces angażowania podmiotu pośredniczącego (fundacji rodzinnej) mimo braku uzasadnienia ekonomicznego lub gospodarczego (art. 119c § 2 pkt 2 o.p.), występują zatem elementy, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 tej ustawy. Z powyższych przyczyn organ odwoławczy podtrzymał stanowisko organu I instancji, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, spełnia przesłanki wskazane w art. 14b § 5b o.p, co obligowało ten organ do wydania postanowienia o odmowy wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w przedmiotowej sprawie. Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu odwoławczego Fundacja Rodzina wniosła skargę do tut. Sądu domagając się jej uchylenia w całości i wydania interpretacji indywidualnej. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie: 1. art. 14b § 5b w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 o.p. przez utrzymanie w mocy postanowienia z 19 września 2025 r. na skutek: - błędnego przyjęcia, że w opisanym zdarzeniu przyszłym występują elementy, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 o.p., - niewystarczającego uzasadnienia możliwości wystąpienia wszystkich przesłanek zastosowania klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania, - braku wskazania konkretnego uzasadnienia przypuszczenia, iż czynności wnioskodawcy spełniają przesłanki z art. 119a o.p., a zamiast tego oparcie się na bezpodstawnych ogólnych domniemaniach, nieznajdujących oparcia w opisie zdarzenia przyszłego; 2. art. 169 § 1 w zw. z art. 14h o.p., poprzez ich niezastosowanie i niewezwanie Wnioskodawcy przez organ instancji do sprecyzowania zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku w zakresie, w jakim organ poczynił domniemania w zakresie istnienia podstaw zaistnienia "uzasadnionego przypuszczenia" możliwości wydania decyzji z zastosowaniem art. 119a o.p., co doprowadziło do wykreowania założeń, wykraczających poza elementy zdarzenia przyszłego przedstawione w sprawie zgodnie z treścią art. 14b § 3 o.p.; 3. art. 45 i 77 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, poprzez naruszenie szeroko rozumianego prawa do sądu, a w szczególności prawo do rozpoznania sprawy w rozsądnym terminie, poprzez bezpodstawną odmowę wydania interpretacji indywidualnej; 4. błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia, że planowany sposób działania wypełnia przesłanki sztuczności i że wnioskodawca nie przedstawił uzasadnienia ekonomicznego planowanych działań, podczas gdy wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego wskazał to uzasadnienie, co nie zostało wzięte pod uwagę przez organ. W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła, że brak jest podstaw do uznania, że w sprawie występują elementy, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 o.p. Organ nie odniósł się do wskazanych przez skarżącą obiektywnych przyczyn wskazujących na pozapodatkowe powody wykorzystywania fundacji rodzinnej tj.: ochrona majątku przed rozproszeniem w kolejnych pokoleniach, poprzez skupienie go w jednym podmiocie, w którym spadkobiercy nie posiadają jednostek udziałowych, możliwość ograniczenia zbywania przez Fundację określonych składników majątkowych w celu zabezpieczenia ich na pokolenia, oddzielenie istotnych składników majątku od majątku osobistego, co ma znaczenie w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej oraz pełnienia funkcji w spółkach związanych z ryzykiem odpowiedzialności w przypadku ich niewypłacalności. Zdaniem skarżącej wbrew twierdzeniom organu zostało przedstawione uzasadnienie gospodarcze przeprowadzonych działań. Argumentacja organu dotycząca sztuczność działania i sprzeczności korzyści podatkowej z celem przepisu lub ustawy podatkowej jest opata na błędnym założeniu, że fundacja rodzinna nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Skoro sam ustawodawca wprost przewiduje, że fundacja rodzinna może prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie nieruchomości i jest to działalność zwolniona z opodatkowania (zgodnie z celem ustawodawcy), to brak jest podstaw do uznania, że takie działanie ma charakter sztuczny lub korzyść jest sprzeczna z ustawą. Organ nie wykazał żadnych działań ani okoliczności, które miałyby prowadzić do wniosku, że sposób działania charakteryzuje się nadmiernym skomplikowaniem, a w szczególności nie wykazał ani nie uprawdopodobnił, że fundacja będzie wykorzystywana jako podmiot nie pełniący funkcji gospodarczych. Organ całkowicie pominął obiektywne okoliczności uzasadniające powołanie fundacji rodzinnej. Wnioskodawca wykazał, jakie cele może zrealizować w polskim systemie prawnym wyłącznie z wykorzystaniem fundacji rodzinnej. Nie jest zasadne doszukiwanie się związku między prowadzeniem przez wnioskodawczynię działalności w zakresie wynajmu nieruchomości a sztucznym sposobem działania. Organ nie wyjaśnił, jakie okoliczności i dlaczego przeczą wykorzystaniu fundacji rodzinnej do realizacji celów sukcesyjnych i zabezpieczenia majątku. Nie uzasadnił, w jaki sposób dotychczasowe prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na wynajmie nieruchomości z wykorzystaniem dostępnych form działalności (spółek prawa handlowego) przy jednoczesnym braku w polskim systemie prawnym fundacji rodzinnej miałoby wskazywać na sztuczność prowadzenia takiej działalności przez fundację rodzinną, po jej wprowadzeniu do polskiego systemu prawnego. Fundator z przyczyn obiektywnych nie mógł rozpocząć działalności w zakresie wynajmu z wykorzystaniem fundacji rodzinnej, skoro taka instytucja nie występowała wcześniej w polskim porządku prawnym. Doszukiwanie się w tym zakresie sztuczności jest zatem bezzasadne. Skarżąca zaznaczyła również, że przesłanka korzyści została przez organ przeanalizowana wybiórczo, tj. z założeniem, że działalność ta będzie prowadzona w formie spółki handlowej opodatkowanej na zasadach ogólnych. Organ pomija pozostałe zasady opodatkowania poszczególnych form prowadzenia działalności w porównaniu do wykorzystania fundacji rodzinnej, w szczególności: wniesienie wkładu pieniężnego do spółki kapitałowej byłoby neutralne podatkowo, a jego wycofanie w formie umorzenia udziałów nie stanowiłoby przychodu do wysokości uprzednio wniesionego wkładu; tymczasem wycofanie równowartości wniesionych do fundacji rodzinnej środków na realizację inwestycji podlegałoby opodatkowaniu 15% CIT; realizacja inwestycji za pośrednictwem JDG umożliwiałaby obniżenie podstawy opodatkowania o odpisy amortyzacyjne, co w praktyce oznaczałoby brak opodatkowania przysporzenia w majątku osobistym do wysokości wartości zrealizowanej inwestycji, natomiast wypłata tych środków z fundacji opodatkowana byłaby 15% CIT. Skarżąca zaznaczyła, że gdyby rzeczywiście kierowała się wyłącznie lub głównie korzyścią podatkowa, to zrealizowałaby inwestycje w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, pomniejszając dochód o odpisy amortyzacyjne (co skutkowałoby wpływem do majątku osoby fizycznej nieopodatkowanych środków do wysokości wartości zrealizowanej inwestycji), a dopiero w dalszej kolejności przeniósłby go do fundacji rodzinnej. W ocenie skarżącej trudno uznać, aby korzyść podatkowa mogła stanowić główny cel jej działania, skoro biorąc pod uwagę inne dostępne formy realizacji inwestycji istnieje możliwość osiągnięcia zbliżonych lub większych korzyści podatkowych w porównaniu do zastosowania fundacji rodzinnej. Przyjmowanie przez organ, że ewentualna korzyść w postaci kilku punktów procentowych na wypłacie zysku z fundacji (biorąc pod uwagę brak możliwości neutralnego podatkowo wycofania z niej wniesionego majątku, inaczej niż w spółkach), jest głównym celem działania wnioskodawczyni, podczas gdy we wniosku wskazano szereg innych przyczyn pozapodatkowych (których możliwości realizacji wyłącznie za pośrednictwem fundacji organ nie był w stanie zanegować), jest błędne. Według skarżącej również w opinii Szefa KAS, na którą powołuje się Dyrektor KIS, nie uzasadniono spełnienia przesłanki sztuczności. Przede wszystkim wbrew treści wniosku założono, że nabycie mienia w postaci nieruchomości zostanie dokonane od Fundatora, podczas gdy we wniosku wskazano, że nieruchomości te zostaną wniesione przez fundatora lub nabyte - w przypadku nabycia nie wskazano, że nastąpi ono od fundatora lub podmiotów powiązanych. Nie wskazano również, w jaki sposób ewentualna korzyść podatkowa będzie sprzeczna z ustawą. Poza tym opinia ta nie jest dla organu wiążąca. Skarżąca realizuje swoje statutowe cele poprzez zarządzanie i pomnażanie majątku, co jest zgodne z ideą fundacji rodzinnych i celem fundacji wskazanym wprost w ustawie o fundacji rodzinnej. Wynajem nieruchomości biurowych nie może być uznany za sztuczny mechanizm unikania opodatkowania, a racjonalna decyzja inwestycyjna służąca zabezpieczeniu majątku rodzinnego. Organ poczynił bezpodstawne założenia co do zdarzenia przyszłego, które powinien był wcześniej potwierdzić wzywając do uzupełnienia wniosku w tym zakresie. Dyrektor KIS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej nieuwzględnienie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie, a sformułowane w niej zarzuty okazały się nietrafne. Sąd nie stwierdził podstaw do zastosowania względem kontrolowanego postanowienia środków określonych w art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143, dalej: p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji mogłoby bowiem nastąpić w razie stwierdzenia przez Sąd naruszenia przez organ prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Żadna z powyższych okoliczności w kontrolowanej sprawie jednak nie zaistniała. Istotą sporu, jaki zawisł przed Sądem, jest w niniejszym przypadku ocena czy prawidłowe jest stanowisko Dyrektora KIS, że w stosunku do elementów zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej istnieje uzasadnione przypuszczenia, iż głównym lub jednym z głównych celów czynności opisanych we wniosku może być osiągnięcie korzyści podatkowej na gruncie podatku dochodowego, a zatem czy w kontrolowanej sprawie wystąpiły przesłanki do odmowy wydania interpretacji indywidualnej na podstawie art.14b § 5b pkt 1 o.p. Skarżąca kwestionuje stanowisko organu argumentując, że we wniosku o wydanie interpretacji wskazała obiektywne, pozapodatkowe przyczyny wykorzystywania fundacji rodzinnej związane w szczególności z ochroną majątku przed rozproszeniem w kolejnych pokoleniach oraz przedstawiła gospodarcze uzasadnienie przeprowadzonych działań. W tak zakreślonym sporze Sąd doszedł do przekonania, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Wpierw należy wskazać, ze zgodnie z art. 14b § 5b pkt 1 o.p., odmawia się, w drodze postanowienia, wydania interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą: stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1. Powyższy przepis wyraża skierowany do organu interpretacyjnego zakaz wydawania interpretacji indywidulanych w zakresie elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 o.p. Oznacza to, że każdy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, opisane w nim okoliczności, w pierwszej kolejności organ interpretacyjny ma obowiązek przeanalizować z perspektywy klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania, w rozumieniu przesłanek zawartych w art. 119a § 1 o.p. Wystąpienie uzasadnionego przypuszczenia, że względem elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionych we wniosku może znaleźć zastosowanie w/w przepis, stanowi przesłankę negatywną rozpoznania wniosku. Przez sformułowanie "uzasadnione przypuszczenie" należy rozumieć popartą argumentami prognozę możliwości wystąpienia określonego zdarzenia, stanu rzeczy. W przypadku "przypuszczenia" mowa jest jedynie o możliwości, prawdopodobieństwie zaistnienia określonego stanu rzeczy, zjawiska. Przypuszczenie – w przeciwieństwie do dowodu – nie wymaga pozostawania w pewności co do określonego osądu. Przesłanki wykluczające wydanie interpretacji zawarte w art. 14b § 5b pkt 1 o.p. nawiązują do przyszłości, a więc do zdarzenia, które nie tylko nie nastąpiło, ale nawet nie wiadomo, czy w ogóle wystąpi. W odniesieniu do przyszłości przedmiotem rozważań jest pewien stan hipotetyczny, co sprawia, że ocenie (a także wykazywaniu argumentów, mających wskazywać na rzecz tej oceny), podlegać może tylko możliwość ziszczenia się tego stanu. Tak więc wystarczającą przesłanką odmowy wydania interpretacji indywidualnej na podstawie art. 14b § 5b pkt 1 o.p. jest poczynienie przez organ przekonującego wywodu, że w odniesieniu do elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego opisanych we wniosku może znaleźć zastosowanie przepis art. 119a § 1 o.p. Dla zastosowania regulacji z art. 14b § 5 o.p. organ winien wyczerpać tryb o którym mowa w powołanym wyżej art. 14b § 5c o.p., stosownie do którego, organ uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej zwraca się do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej o opinię w zakresie, o którym mowa w § 5b, chyba że stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe odpowiadają zagadnieniu, które było przedmiotem uzyskanej uprzednio opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej. Należy też wskazać, że w myśl art. 119a § 1 o.p. czynność nie skutkuje osiągnięciem korzyści podatkowej, jeżeli osiągnięcie tej korzyści, sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu, było głównym lub jednym z głównych celów jej dokonania, a sposób działania był sztuczny (unikanie opodatkowania). W sytuacji określonej w § 1 skutki podatkowe czynności określa się na podstawie takiego stanu rzeczy, jaki mógłby zaistnieć, gdyby dokonano czynności odpowiedniej (art. 119a § 2 o.p.). Wyrażaną w w/w przepisie klauzulę ogólną przeciwko unikaniu opodatkowania, określa się jako zespół norm, mających na celu przeciwdziałanie zachowaniom, które obniżają wielkość zobowiązania podatkowego dzięki czynnościom, które wprawdzie spełniają warunki formalne przewidziane dla danych transakcji, jednak sprzeciwiają się celowi ustawy podatkowej. Unikaniem opodatkowania jest zatem podejmowanie takich czynności, które choć formalnie zgodne są z obowiązującym prawem, to jednak cechuje je sztuczność, nieprzystawanie do ekonomicznych realiów, w których działał podatnik i dokonane są przede wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu, a zatem sprzeczne są z intencją prawodawcy, kształtującego zakres obciążeń podatkowych. Głównym celem zastosowania takiej czynności jest zatem uzyskanie, sprzecznej z celem i istotą przepisu ustawy podatkowej, znacznej korzyści podatkowej przez podatnika lub inne podmioty współtworzące sztuczną konstrukcję prawną. Stosownie bowiem do treści art. 119c § 1 o.p. sposób działania nie jest sztuczny, jeżeli na podstawie istniejących okoliczności należy przyjąć, że podmiot działający rozsądnie i kierujący się zgodnymi z prawem celami zastosowałby ten sposób działania w dominującej mierze z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Do przyczyn, o których mowa w zdaniu pierwszym, nie zalicza się celu osiągnięcia korzyści podatkowej sprzecznej z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu. Z powyższych regulacji wynika, że zastosowanie normy prawnej wyrażonej w art. 119a § 1 o.p., uwarunkowane jest od spełnienia następujących przesłanek: 1) korzyść podatkowa była głównym lub jednym z głównych celów dokonania czynności, 2) osiągnięcie tej korzyści w danych okolicznościach jest sprzeczne z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu, 3) sposób działania był sztuczny. Zgodnie z art. 119d o.p. przy ocenie, czy osiągnięcie korzyści podatkowej było głównym lub jednym z głównych celów dokonania czynności, bierze się pod uwagę cele ekonomiczne czynności wskazane przez stronę. Stosownie do art. 119f § 1 o.p. w rozumieniu niniejszego działu czynność oznacza także zespół powiązanych ze sobą czynności, dokonanych przez te same bądź różne podmioty. Natomiast zgodnie z art. 119c § 1 tej ustawy, sposób działania nie jest sztuczny, jeżeli na podstawie istniejących okoliczności należy przyjąć, że podmiot działający rozsądnie i kierujący się zgodnymi z prawem celami, zastosowałby ten sposób działania w dominującej mierze z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Do przyczyn, o których mowa w zdaniu pierwszym, nie zalicza się celu osiągnięcia korzyści podatkowej sprzecznej z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu. Stosownie do art. 119c § 2 o.p. na ocenę, że sposób działania był sztuczny, może wskazywać w szczególności występowanie: nieuzasadnionego dzielenia operacji lub (pkt 1); angażowania podmiotów pośredniczących, mimo braku uzasadnienia ekonomicznego lub gospodarczego, lub (pkt 2); elementów prowadzących do uzyskania stanu identycznego lub zbliżonego do stanu istniejącego przed dokonaniem czynności, lub (pkt 3); elementów wzajemnie się znoszących lub kompensujących, lub (pkt 4); ryzyka gospodarczego przewyższającego spodziewane korzyści inne niż podatkowe w takim stopniu, że należy uznać, że działający rozsądnie podmiot nie wybrałby tego sposobu działania, lub (pkt 5); sytuacji, w której osiągnięta korzyść podatkowa nie ma odzwierciedlenia w poniesionym przez podmiot ryzyku gospodarczym lub jego przepływach pieniężnych, lub (pkt 6); zysku przed opodatkowaniem, który jest nieznaczny w porównaniu do korzyści podatkowej, która nie wynika bezpośrednio z rzeczywiście poniesionej ekonomicznej straty, lub (pkt 7); angażowania podmiotu, który nie prowadzi rzeczywistej działalności gospodarczej lub nie pełni istotnej funkcji ekonomicznej, lub który posiada siedzibę lub miejsce zamieszkania w kraju lub na terytorium określonym w przepisach wydanych, na podstawie art. 23v ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub art. 11j ust. 2 ustawy o CIT (pkt 8). Analiza regulacji art. 119c § 1 i 2 oraz art. 119d O.p. prowadzi do wniosku, że działanie sztuczne to działanie, które nie miałoby miejsca gdyby nie chęć osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu. Podkreślić przy tym należy, że zawarte w art. 119c § 2 O.p. wyliczenie okoliczności mogących wskazywać na sztuczny sposób działania ma charakter katalogu otwartego, o czym świadczy posłużenie się przez ustawodawcę sformułowaniem "w szczególności" i wystarczające jest wystąpienie jednej z nich. Podkreślenia wymaga, że w świetle powyższych rozważań zastosowanie normy z art. 14b § 5b pkt 1 o.p. wymaga jedynie uzasadnionego przypuszczenia, że elementy stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku o wydanie interpretacji mogą stanowić czynność lub element czynności, o której mowa w art. 119a § 1 o.p. Aby zaś stwierdzić wystąpienie takiego uzasadnionego przypuszczenia, wystarczające jest wskazanie elementów, które mogą potencjalnie wskazywać na sztuczny charakter czynności oraz zidentyfikowanie możliwej korzyści podatkowej, która w przedstawionych okolicznościach może być niezgodna z przedmiotem i celem ustawy podatkowej lub jej przepisu. Zaznaczyć należy również, że definitywne rozważania co do możliwości zastosowania klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania zostały wyłączone z postępowania interpretacyjnego na rzecz postępowania w przedmiocie wydania opinii zabezpieczających, bądź też ewentualnego postępowania podatkowego w przypadku unikania opodatkowania. Dopiero w toku tych postępowań następuje definitywna ocena okoliczności mogących uzasadniać zastosowanie klauzuli ogólnej przeciwko unikaniu opodatkowania. W orzecznictwie wskazuje się, że jeżeli wnioskodawca przedstawia stan faktyczny, z którego rozważane przypuszczenie wynika w sposób uzasadniony, to postępowanie interpretacyjne nie jest adekwatnym trybem prawnym do merytorycznego załatwienia wniosku zainteresowanego. Wnioskodawca może natomiast wystąpić o wydanie w sprawie opinii zabezpieczającej, tj. zainicjować odrębne postępowanie w przedmiocie wydania wymienionej opinii. Ocena (już nie tylko przypuszczenie) możliwości zastosowania regulacji prawnych klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania należy do właściwego w tym zakresie organu, w postaci Szefa KAS, nie zaś do uprawnionego do wydawania interpretacji indywidualnych Dyrektora KIS (por. np. wyrok NSA z 10 października 2023 r., sygn. akt III FSK 3235/21). Przytoczenia wymaga także definicja korzyści podatkowej sformułowana w art. 3 pkt 18 o.p., w myśl którego, ilekroć w ustawie jest mowa o: korzyści podatkowej - rozumie się przez to: a) niepowstanie zobowiązania podatkowego, odsunięcie w czasie powstania zobowiązania podatkowego lub obniżenie jego wysokości, b) powstanie lub zawyżenie straty podatkowej, c) powstanie nadpłaty lub prawa do zwrotu podatku albo zawyżenie kwoty nadpłaty lub zwrotu podatku, d) brak obowiązku pobrania podatku przez płatnika, jeżeli wynika on z okoliczności wskazanych w lit. a). W przekonaniu Sądu Dyrektor KIS słusznie odmówił w niniejszej sprawie wydania interpretacji indywidualnej, powołując się na dyspozycję art. 14b § 5b pkt 1 o.p. z uwagi na to, że zidentyfikował możliwość osiągnięcia przez Fundatora korzyści podatkowych, związanych z funkcjonowaniem Fundacji rodzinnej na tle okoliczności przedstawionych we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej.. Według Sądu należy zgodzić się z organem, że czynności przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej związane z opodatkowaniem Fundacji rodzinnej, dają podstawy by stwierdzić uzasadnione przypuszczenie, że elementy przedstawionego zdarzenia przyszłego mogłyby stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 o.p. Planowane czynności mogą mieć charakter sztuczny w rozumieniu art. 119c § 1 o.p. oraz mogą mieć na celu osiągnięcie korzyści podatkowej sprzecznej w danych okolicznościach z przepisem i celem przepisu ustawy podatkowej. Istnieje uzasadnione przypuszczenie, co potwierdził w opinii Szef KAS, że Fundacja rodzinna zostanie przez Fundatora wykorzystana jako instrument do uzyskania przywilejów podatkowych, związanych z jej funkcjonowaniem. Na potwierdzenie swego stanowiska Dyrektor KIS przetoczył konkretne okoliczności wynikające z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we winsoku o wydanie interpretacji oraz wyjaśnił jakie korzyści podatkowe mogą być osiągnięte w wyniku opisanego przez wnioskodawczynię działania. Jak słusznie argumentuje organ, fundacja rodzinna jest instrumentem sukcesyjnym i jej utworzenie powinno służyć przede wszystkim gromadzeniu majątku i ułatwieniu sukcesji. Zamierzeniem ustawodawcy było bowiem stworzenie mechanizmu bezpiecznej sukcesji dla właścicieli firm. Zasadnie, według Sądu, organ przyjął, że na podstawie przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, można przypuszczać, iż wykorzystanie instytucji fundacji rodzinnej w ramach podejmowanych działań polegających na nabywaniu nieruchomości gruntowych oraz budowę na nich budynków biurowych, a następnie ich wynajmie, ma charakter sztuczny i głównym lub jednym z głównych celów tych działań może być uzyskanie korzyści podatkowych poprzez korzystanie ze zwolnienia z opodatkowania przychodów z tytułu wynajmu lokali biurowych za pośrednictwem Fundacji rodzinnej, tj. skorzystanie ze zwolnienia podmiotowego fundacji rodzinnej w podatku dochodowym od osób prawych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT. Źródło przychodu w postaci pozarolniczej działalności gospodarczej, w przeciwieństwie do innych źródeł umożliwiających zwolnienie przychodów określonych w art. 20 ust. 1g ustawy o z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 21 ust. 1 pkt 157 i ust. 49 w/w ustawy), nie uprawnia do korzystania ze zwolnień przedmiotowych przewidzianych w katalogu zawartym w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Biorąc pod uwagę przedmiot lub cel art. 5a pkt 6, art. 5b, art. 10 ust. 1 pkt 3 i 9 i art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (przepisy, które znalazłyby zastosowanie, gdyby nie sztuczny sposób działania skarżącej), a także przedmiot lub cel art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 i 1g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (przepisy, które znajdą zastosowanie w wyniku przyjęcia przez skarżącą sztucznego sposobu działania), osiąganie korzyści podatkowej w wyniku planowanego prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości zbieżnego z działalnością przez podmiot powiązany, wydaje się kolidować z ww. przedmiotem lub celem. W ocenie Sądu przedstawiona przez Dyrektora KIS argumentacja trafnie uzasadnia wystąpienie przypuszczenia, że w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego istnieją przesłanki, o których mowa w art. 119a o.p. Według Sądu organ słusznie dostrzegł, że w następstwie opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego może dojść do osiągnięcia korzyści podatkowej polegającej na zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, a planowany sposób działania jest sprzeczny z celem ustawy o fundacji rodzinnej oraz art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT. Uzasadniony jest więc, w ocenie Sądu, pogląd organów obu instancji, wsparty opinią Szefa KAS z 27 czerwca 2025 r., że opisane czynności mogą doprowadzić w szczególności do niepowstania zobowiązania podatkowego u Fundatora lub obniżenia jego wysokości, albo przesunięcia w czasie powstania tegoż zobowiązania, a więc uzyskania korzyści podatkowej w rozumieniu art. 3 pkt 18 lit. a) o.p. W świetle zarzutów skargi należy podkreślić, że skarżąca nie kwestionuje, iż planowane działania podejmowane poprzez Fundację rodzinną pozwolą na opodatkowanie dochodów z tego tytułu na korzystniejszych zasadach. Argumentacja skargi skupia się na zaakcentowaniu przez nią innych niż podatkowe przyczyn powołania Fundacji rodzinnej. W opozycji do twierdzeń skarżącej należy zaznaczyć, że utworzenie fundacji rodzinnej powinno służyć przede wszystkim gromadzeniu majątku i ułatwieniu sukcesji, a nie wprowadzaniu podmiotu pośredniczącego pozwalającego na optymalizację podatkową prowadzonej działalności gospodarczej. Istotna jest w tym aspekcie przywołana we wniosku okoliczność, iż Fundator jest podmiotem, który przed wprowadzeniem instytucji fundacji rodzinnej aktywnie prowadził tożsamą działalność gospodarczą w zakresie najmu nieruchomości za pośrednictwem spółek handlowych. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Fundator zamierza realizować dalsze inwestycje z wykorzystaniem Fundacji rodzinnej. W związku z planowanymi inwestycjami Fundacja rodzinna zamierza nabyć nieruchomości gruntowe, na których zostaną wzniesione budynki biurowe, w których lokale zostaną przeznczone na wynajem. W świetle powyższego, zasadnie Dyrektor KIS uznał, że prowadzenie dozwolonej działalności gospodarczej za pośrednictwem fundacji rodzinnej ułatwia realizację jej ustawowego celu, jakim jest grodzenie i pomnażanie majątku, co jednak nie usprawiedliwia angażowania fundacji rodzinnej jako podmiotu pośredniczącego pozwalającego na optymalizacje podatkową prowadzonej przez fundatora działalności gospodarczej. Wbrew twierdzeniom skarżącej, opis zdarzenia przyszłego w kontekście w/w okoliczności odnoszących się do działalności Fundatora, nie świadczy o chęci przeprowadzenia procesu sukcesyjnego, w którym Fundacja rodzinna miałaby minimalizować ryzyko nieudanej sukcesji i gwarantować kontynuacje działalności biznesowej. Zasadnie w tej sytuacji organy obu instancji przyjęły istnienie domniemania, iż planowane przez skarżącą czynności mają charakter sztuczny i głównym lub jednym z głównych celów czynności może być uzyskanie korzyści podatkowych. Sąd nie podziela stanowiska skarżącej, że wykorzystanie Fundacji rodzinnej w tym przypadku ma na celu przede wszystkim realizację celów sukcesyjnych i zabezpieczenie majątku, a Fundator wybierając Fundacje rodzinną jako formę prawną uprawnioną do prowadzenia działalności gospodarczej, planując kolejne inwestycje, kieruje się celami sukcesyjnymi, a nie korzyściami podatkowymi. W przekonaniu Sądu Dyrektor KIS przekonywująco wykazał, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym istnieje uzasadnione przypuszczenie, że planowana czynność ma charakter sztuczny, a na skutek jej realizacji Fundacja rodzinna zostanie przez Fundatora wykorzystana jako instrument do uzyskania przywilejów podatkowych, związanych z jej funkcjonowaniem, sprzecznych z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej. Wbrew twierdzeniom skarżącej, w opisanym zdarzeniu przyszłym nie sposób dostrzec realizacji przede wszystkim celów zakładanych przez ustawodawcę w związku z wprowadzeniem instytucji fundacji rodzinnej. W tym zwłaszcza celów gromadzenia mienia, sukcesji wielopokoleniowej, czy pogodzeniu interesów związanych z działalnością gospodarczą z interesem prywatnym. Jak trafnie zauważył Dyrektor KIS, z okoliczności sprawy nie wynikało racjonalne uzasadnienie gospodarcze działań podejmowanych przez skarżącą. Ustalenia organu w tym zakresie, inaczej, niż twierdzi skarżąca, wykazały w sposób dostateczny istnienie uzasadnionego przypuszczenia, że skarżąca w warunkach opisanego zdarzenia przyszłego działać będzie w sposób sztuczny oraz uzyska korzyść podatkową sprzeczną z przedmiotem i celem ustawy podatkowej, co znalazło wyraz w treści uzasadnień wydanych w sprawie postanowień. Istotnym jest, że Szef KAS wydając w sprawie opinię w trybie art. 14b § 5c o.p. podzielił powzięte uprzednio przez Dyrektora KIS przypuszczenie co do tego, że czynności opisane we wniosku o wydanie interpretacji mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 o.p. Jak wynika przy tym z powyższych rozważań stanowisko to należało uznać za odpowiadające prawu. W konsekwencji powyższego również zapadłe w sprawie postanowienia należało uznać za odpowiadające prawu. Jako chybiony należało ocenić podniesiony przez skarżącą w skardze zarzut art. 169 § 1 w zw. z art. 14h o.p., poprzez ich niezastosowanie i nie wezwanie Wnioskodawcy przez organ instancji do sprecyzowania zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, zwłaszcza w kontekście specyfiki postępowania interpretacyjnego oraz wdrożonego trybu zasięgnięcia opinii szefa KSS, gdyż organ interpretacyjny dokonał oceny własnej w oparciu o informacje przedstawione we wniosku aplikacyjnym, nie czyniąc bynajmniej wnioskodawcy zarzutu w zakresie braku kompletności wniosku czy jego nieścisłości. Przedstawiony przez skarżącą w niniejszej sprawie opis zdarzenia przyszłego zawierał wystarczające informacje, potrzebne aby ocenić jego skutki podatkowe, zatem wezwanie do uzupełnienia wniosku nie było konieczne. W sposób oczywisty nieuzasadnione są także w tym kontekście zarzuty skargi błędnych ustaleń faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia. Według Sądu rozstrzygnięcia organów zawierają prawidłowe uzasadnienia faktyczne i prawne. W obu postanowieniach przekonywująco wyjaśniono motywy rozstrzygnięcia, w szczególności przedstawiono spójny wywód uzasadniający zapatrywanie, że czynności opisane we wniosku o wydanie interpretacji mogą stanowić czynności określone w art. 119a § 1 o.p. Podzielenie przez Sąd stanowiska organu odwoławczego, że w zaistniałych okolicznościach organ I instancji zobowiązany był do odmowy wydania interpretacji, sprawia, że uznać należy, że nie doszło również do naruszenia powołanych w skardze przepisów Konstytucji RP. Podsumowując, Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie, jak i poprzedzające je postanowienie wydane w pierwszej instancji odpowiadają prawu, a zarzuty skargi nie zasługują na uwzględnienie. W ocenie Sądu organ interpretacyjny posiłkując się opinia Szefa KAS prawidłowo zidentyfikował i wyjaśnił istnienie uzasadnionego przypuszczenia, że planowane zdarzenia przedstawione we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej stanowić będą czynności objęte zakresem zastosowania klauzuli ogólnej przeciwko unikaniu opodatkowania. Konsekwencją wystąpienia takich uwarunkowań sprawy był obowiązek organu odmowy wydania interpretacji indywidualnej w niniejszej sprawie. W świetle powyższego, nie znajdując podstaw do uchylenia zaskarżonego postanowienia, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.