I SA/Rz 54/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Małgorzata Niedobylska Sędziowie SO del. Piotr Popek WSA Kazimierz Włoch / spr./ Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 czerwca 2015r. spraw ze skarg "A" sp. z o.o. w P. na decyzje Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] grudnia 2014r. - nr [...] w przedmiocie określenia kwoty podatku od towarów i usług w wysokości 4.918 złotych, - nr [...] w przedmiocie długu celnego w kwocie 113.707 złotych, z dnia 12 grudnia 2014r. - nr [...] w przedmiocie długu celnego w kwocie 118.597 złotych, - nr [...] w przedmiocie określenia kwoty podatku od towarów i usług w wysokości 6.081 złotych - oddala skargi - Zaskarżonymi decyzjami z dnia [...] grudnia 2014r. nr [...] oraz nr [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Celnego: - z dnia [...] października 2014r. nr [...] stwierdzającą powstanie długu celnego w związku z usunięciem spod dozoru celnego towaru w postaci czosnku świeżego, oraz określającą wysokość tego długu na kwotę 113707 zł. - z dnia [...] października 2014r. nr [...] stwierdzającą powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług w związku z powstaniem długu celnego, oraz określającą wysokość tego podatku na kwotę 4 918zł. skierowane do "A" sp. z o.o. oraz przewoźnika, obywatela Ukrainy M.T. Zaskarżonymi decyzjami z dnia [...] grudnia 2014r. nr [...] oraz nr [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Celnego: - z dnia [...] października 2014r. nr [...] stwierdzającą powstanie długu celnego w związku z usunięciem spod dozoru celnego towaru w postaci czosnku świeżego, oraz określającą wysokość tego długu na kwotę 118597 zł. - z dnia [...] października 2014r. nr [...] stwierdzającą powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług w związku z powstaniem długu celnego, oraz określającą wysokość tego podatku na kwotę 6 081zł. skierowane do "A" sp. z o.o. oraz przewoźnika, obywatela Ukrainy A. S. W przeprowadzonych postępowaniach organy celne ustaliły, że Skarżąca "A" sp. z o.o., w procedurze tranzytu, w kilku partiach sprowadzała z Holandii towar niewspólnotowy w postaci czosnku świeżego, który przechowywany był w prowadzonym przez Skarżącą magazynie czasowego składowania a następnie obejmowany procedurą tranzytu wspólnotowego zewnętrznego T1 według następujących dokumentów MRN: [...] z dnia 21 grudnia 2009r. oraz [...] z dnia 2 marca 2010r. Według treści załączonych zgłoszeń celnych towar miał zostać dostarczony do miejsca przeznaczenia – Oddziału Celnego w D. odpowiednio do dnia 29 grudnia 2009r. oraz do dnia 10 marca 2010r. Jako środek transportu wskazano samochód o nr rej [...] oraz [...] nadawcą była Skarżąca, odbiorcą towaru zaś ukraińska firma "B" z K. W dniu 24 grudnia 2009r. w Oddziale Celnym w D. stawił się pojazd o nr [...] kierowany przez obywatela Ukrainy M. T. wraz z wyżej opisanym zgłoszeniem celnym z dnia 21 grudnia 2009r., w dniu zaś 3 marca 2010r., pojazd o nr rej., [...] kierowany przez obywatela Ukrainy A. S. wraz z wyżej opisanym zgłoszeniem celnym z dnia 2 marca 2010r. Na przejściu granicznym przeprowadzono kontrole zamknięć celnych oraz ważenie dynamiczne pojazdów. Procedury tranzytu zostały zamknięte w systemie NCTS w dniach 24 grudnia 2009r. oraz 4 marca 2010r. Od ukraińskich władz celnych uzyskano następnie dokumenty z których wynika, że w przypadku powyższych zgłoszeń, po stronie ukraińskiej potwierdzono przywóz innego towaru niż zadeklarowany po stronie polskiej – tj. betonowych bloczków zamiast zadeklarowanego czosnku. W prowadzonym później postępowaniu organy celne ustaliły, że w dniach dokonania odprawy celnej, na samochody ujęte w zgłoszeniach celnych ładowano bloczki betonowe. Ustalono, że w dniach bezpośrednio poprzedzających dokonanie zgłoszeń celnych wystawiane były faktury na zakup betonowych bloczków, których odbiorcami byli kierowcy dokonujący następnie zgłoszenia celnego. Ustalono, że w dniu 21 grudnia 2009r. firma "C" S.A. wystawiła na rzecz S. S. fakturę nr [...] na zakup betonowych bloczków, które w tym samym dniu załadowane zostały na samochód o nr. rej [...]kierowany przez M. T. Ta sama firma wystawiła fakturę z dnia 25 lutego 2010r. nr [...] na zakup betonowych bloczków na rzecz podmiotu krajowego, która przerobiona jako faktura z dnia 1 marca 2010r. na rzecz obywatela Ukrainy I. I. została przedstawiona przy odprawie celnej. Naczelnikowi Urzędu Celnego przekazany został również raport Europejskiego Urzędu ds. Zwalczania Nadużyć Finansowych OLAF z dnia 22 listopada 2013 r., wskazujący na podejrzenie wystąpienia nieprawidłowości w odprawach przesyłek czosnku, dostarczanych w tranzycie z Polski na Ukrainę, wśród których wymieniono objęte niniejszym postępowaniem zgłoszenia. Na podstawie informacji przekazanych przez Naczelnika Urzędu Celnego w L. ustalono, że Prokuratura Apelacyjna w L. prowadzi śledztwo w sprawie niedopełnienia obowiązków służbowych przez funkcjonariuszy celnych dokonujących odpraw granicznych towarów eksportowanych na Ukrainę, zaś Prokuratura Okręgowa w S. pod nr [...] śledztwo w zakresie wywozu czosnku i związanych z tym nieprawidłowości. W ramach postępowania organ I instancji przesłuchał funkcjonariuszy dokonujących odprawy celnej w Oddziale Celnym w D. stwierdzając, że nie wynika z nich aby przedstawionym do odprawy towarem objętym powyższymi zgłoszeniami był czosnek. Skarżąca wezwana w toku postępowania do złożenia wyjaśnień i dokumentów, w szczególności dowodów zakończenia procedury tranzytu wyjaśniła, że nie posiada umów przewozu oraz danych osobowych przewoźników, a także że kierowcy mieli świadomość, że przekazany im towar jest objęty procedurą tranzytu, gdyż zawsze otrzymywali dokumenty celne tranzytowe T1 oraz byli informowani o wszelkich obowiązkach dotyczących przewozu towaru w procedurze tranzytu. Ponadto powołała się na wysłanie z miejsca przeznaczenia komunikatu IE045 – "zawiadomienie o zamknięciu operacji tranzytowej", które w jej ocenie oznaczało, że wszelkie obowiązki związane z procedurą tranzytu zostały zakończone. Zakwestionowała równocześnie informacje i dokumenty uzyskane od ukraińskich władz celnych jak również raport OLAF. W jej ocenie wiarygodnym źródłem informacji o nieprawidłowości w funkcjonowaniu Służby Celnej na Ukrainie mogłaby być jedynie analiza ryzyka, tj. dokonanie sprawdzenia jednego miesiąca 2009 r. odnośnie do wywozu i tranzytu potwierdzonego po stronie polskiej (D., H.) i ukraińskiej (J., R.) w zakresie tożsamości towarów i ich cen dla wszystkich towarów wyjeżdżających z Unii Europejskiej. Wniosła również o sprawdzenie, czy dokumenty przedstawione władzom ukraińskim zostały przedstawione i potwierdzone również przez polskie graniczne służby celne, co stanowiłoby podstawę przyjęcia, że w chwili przedstawienia tych dokumentów na środkach transportowych znajdował się towar w postaci pustaków, bloczków betonowych, tkanin, cegieł itp., a nie czosnku. Naczelnik Urzędu Celnego stwierdził, że zgłoszony w procedurze tranzytu zewnętrznego towar w postaci czosnku świeżego został usunięty spod dozoru celnego i wskazanymi na wstępie decyzjami, każdorazowo określił dług celny oraz zobowiązanie w podatku od towarów i usług. W odwołaniach od wyżej opisanych decyzji w przedmiocie długu celnego Skarżąca reprezentowana przez fachowego pełnomocnika zarzuciła naruszenie: • art. 20, art. 28, art. 30 ust. 2 lit. b, art. 37, art. 57, art. 91 ust. 1 lit. a, ust. 2 lit. a, art. 92, art. 94 ust. 1, art. 96 ust. 1 i 2, art. 203 ust. 1, ust. 2, ust. 3 tiret 4, art. 213, art. 214 ust. 1, art. 215, art. 217 ust. 1, art. 221 ust. 1, ust.3, ust. 4, art. 222 ust. 1 lit. a rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L z 1992 r., nr 302 ) – dalej określany w skrócie WKC, • art. 866 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz L z 1993 r., nr 253 )- dalej określane w skrócie RWKC, • art. 1 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1031/2008 z dnia 19 września 2008r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej ( Dz. Urz. WE L z 2008 r., nr 291), • art. 2, art. 51, art. 65, art. 66 ust. 2, art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004r. Prawo celne ( Dz. U. z 2013 r., poz. 727)- dalej określane Prawo celne, • art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) – dalej: Ordynacja podatkowa, przez: - stwierdzenie powstania długu celnego w przywozie na dzień 7 czerwca 2009r. w związku z usunięciem spod dozoru celnego, - określenie kwoty wynikającej z długu celnego w wysokości 6.767,00 PLN i dokonania jej zaksięgowania, - stwierdzenie powstania obowiązku uiszczenia odsetek, o których mowa w art. 65 ust. 4 Prawa celnego od zaksięgowanej kwoty należności, • art. 92 WKC przez przyjęcie, że procedura tranzytu nie została zakończona z chwilą dokonania kontroli celnej i wysłania komunikatu "zawiadomienie o zamknięciu operacji tranzytowej" (IE045), • art. 221 ust. 3 WKC, przez dokonanie powiadomienia dłużnika o powstaniu długu celnego po upływie trzech lat, licząc od dnia powstania długu i przyjęcie, że dług celny w przedmiotowej sprawie powstał na skutek czynu podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego, podczas gdy nie toczyło się żadne postępowanie karne dotyczące odprawy z dnia 29 czerwca 2009r. z udziałem strony ani też jej wspólników czy osób reprezentujących stronę, • art. 16 WKC przez przyjęcie, że strona miała obowiązek archiwizowania danych osobowych przewoźnika w sytuacji, gdy powołany przepis dotyczy dokumentów dotyczących operacji wymiany towarowej z państwami trzecim, a nie danych osobowych przewoźnika i nałożenie na stronę obowiązku przechowywania dokumentów dotyczących transportu i spedycji, umowy przewozu, dokumentów przewozowych, faktur lub innych dokumentów potwierdzających dokonanie zapłaty za przewóz w sytuacji, gdy strona nigdy nie posiadała takiej dokumentacji, nie była stroną umowy sprzedaży, ani też przewozu; • art. 122 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 235 i 229 Ordynacji podatkowej przez: - brak przeprowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i poczynienie ustaleń dotyczących nieprawidłowości odpraw przesyłek w trakcie odpraw ukraińskiej służby celnej; - wadliwą ocenę rzetelności danych przedstawionych organowi celnemu przez organy celne Ukrainy oraz danych zawartych w raporcie Europejskiego Urzędu ds. Zwalczania Nadużyć Finansowych OLAF, w sytuacji gdy jak wynika z treści raportu stwierdzono w nim jedynie podejrzenia wystąpienia nieprawidłowości odpraw przesyłek czosnku, które były dostarczane w tranzycie z Polski na Ukrainę oraz wynikający z niego nakaz podjęcia wszelkich środków w celu odzyskania ewentualnie uszczuplonych należności celnych; - naruszenie zasady prawdy materialnej przez brak uwzględnienia tego, że dowodami w sprawie powinny być dokumenty (protokoły niezgodności, protokoły usunięcia spod dozoru celnego) przekazane przez polskie graniczne służby celne, które miały do czynienia bezpośrednio ze środkami przewozowymi i dokumentami celnymi dotyczącymi przesyłki; • art. 120 w zw. z art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 235 Ordynacji podatkowej, przez brak wszechstronnego rozpatrzenia zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności przez: - przyjęcie, że strona zobowiązana była do przedstawienia organowi celnemu dokumentów potwierdzających tożsamość towarów tj.: dokumentu celnego wystawionego w kraju trzecim, dotyczącego objęcia towarów przeznaczeniem celnym, dokumentu sporządzonego w państwie trzecim, poświadczonego przez organy celne tego państwa i potwierdzającego, że towary są uznane za znajdujące się w swobodnym obrocie w tym państwie w sytuacji gdy faktycznym dowodem na zakończenie procedury tranzytu jest komunikat IE045 i to on jest jedynie dostępny dla strony; - zaakceptowanie zasady, że to strona, w sytuacji dokonania kontroli celnej i wysłania komunikatu "zawiadomienie o zamknięciu operacji tranzytowej" (IE045), ma obowiązek po upływie kilku lat wykazać że towar objęty procedurą tranzytu został odprawiony przez ukraińskie służby celne, a nadto, że kontrahent ukraiński po opuszczeniu terytorium Unii Europejskiej nie popełnił celnego przestępstwa na granicy ukraińskiej usiłując wprowadzić tamtejsze służby w błąd co do rodzaju, ilości, jakości towaru; - dowolne ustalenie, że towar w postaci 1230 kg czosnku, objęty zgłoszeniami celnymi nie opuścił obszaru celnego Wspólnoty na środku przewozowym w sytuacji, gdy raport OLAF wskazywał wyłącznie na podejrzenie zamiany ładunku przed opuszczeniem polskiego obszaru; - wadliwe nieuwzględnienie wniosku strony w zakresie zwrócenia się do Ministerstwa Finansów czy posiadało wiedzę, czy ewentualnie sygnalizowane były mu przypadki występowania w latach np. 2009 - 2010 poważnych rozbieżności w zakresie stwierdzania w dokumentacji odpraw celnych stanu, ilości, rodzaju towaru przez organy celne polskie i ukraińskie; - nieuprawnione zastosowanie art. 221 ust. 4 WKC, podczas gdy na podstawie ust. 3 tego przepisu, postępowanie w sprawie powinno zostać umorzone; - wadliwe przyjęcie, że dokumenty uzyskane od władz celnych Ukrainy, w tym zgłoszenie celne, dokumentujące objęcie na terytorium Ukrainy procedurą dopuszczenia do obrotu towaru: bloki ścienne z betonu komórkowego (nazwa towaru wpisana w w/w zgłoszeniu celnym) korzystają z domniemania prawdziwości oraz zgodności z prawdą tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone, a Naczelnik Urzędu Celnego w ramach prowadzonego postępowania nie ma podstaw i przesłanek do kwestionowania wiarygodności przekazanych dokumentów, w sytuacji gdy praktyka ostatnich lat wskazuje, że w ramach odpraw granicznych i celnych po stronie Ukrainy dochodzi do wielu patologicznych zjawisk skutkujących licznymi nieprawidłowościami polegającymi m.in. na przedstawianiu organom celnym nierzetelnych dokumentów w celu uniknięcia lub obniżenia obowiązków celnych; - automatyczne przyjęcie, że zdarzenie, o które "podejrzewa" raport OLAF miało miejsce bez dokonania w tym zakresie własnych ustaleń, - art.30 ust. 1, ust. 2 WKC w zw. z art. 151 ust. 3 RWKC przez odmowę potraktowania faktur jako dowodów - dokumentów określających wartość celną towaru i ustalenia wartości celnej metodą wartości transakcyjnej podobnych towarów, sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty, wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna, - błędne ustalenia stanu faktycznego przez przyjęcie, że komunikat "zawiadomienie o zamknięciu operacji tranzytowej"(IE045) ma wyłącznie charakter informacyjny i nie ma mocy prawnej i tym samym komunikat IE045 wysłany z systemu NCTS do głównego zobowiązanego w przedmiotowej operacji nie stanowi dowodu na zakończenie procedury tranzytu. W odwołaniach od wyżej opisanych decyzji w przedmiocie podatku VAT Skarżąca reprezentowana przez fachowego pełnomocnika zarzuciła naruszenie przepisów stanowiących podstawę wydania decyzji w przedmiocie długu celnego a ponadto zarzuciła naruszenie: • przepisów ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. nr 177 poz. 1054 ze zm. oraz ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) stanowiących podstawę wydania decyzji w przedmiocie powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług w imporcie. • art. 120 w zw. z 180§1, art. 122 w zw. z 187 §1, art. 229i art. 235 Ordynacji Podatkowej w zakresie dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz wszechstronnego rozpatrzenia zgromadzonego materiału dowodowego. Powyższych zarzutów nie podzielił Dyrektor Izby Celnej, który wspomnianymi na wstępie decyzjami utrzymał w mocy zaskarżone decyzje organu I instancji. Organ odwoławczy za prawidłowe uznał zarówno ustalenia jak i wyciągnięte na ich podstawie wnioski organu I instancji. W jego ocenie zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje na to, że zgłoszony w procedurze tranzytu zewnętrznego towar został usunięty spod dozoru celnego. Potwierdzają to zarówno dokumenty otrzymane od ukraińskich władz celnych, raport OLAF, jak również zebrane w oparciu o nie dowody, a także bierna postawa Skarżącej, która nie przedstawiła żadnych dowodów na potwierdzenie zakończenia procedury tranzytu, pomimo spoczywającego na niej obowiązku, wynikającego z art. 16 WKC. Celem tego przepisu jest, jak podkreślił organ, wyeliminowanie możliwości pozbycia się przez podmiot, który dokonuje bądź dokonywał operacji wymiany towarowej z państwami trzecimi, dokumentów które mogłyby okazać się niezbędne dla prawidłowego przeprowadzenia późniejszych czynności kontrolnych. Przepis ten nie precyzuje rodzaju dokumentów. W interesie strony, szczególnie w kontekście możliwości powstania lub uniknięcia odpowiedzialności jest posiadanie wszelkich istotnych dokumentów, np. danych przewoźnika, czy też dokumentów wymienionych w art. 366 ust. 2 RWKC (tzw. dowodów alternatywnych), itp. Odpowiadając na zarzuty dotyczące podważenia mocy dowodowej dołączonych do akt dokumentów w tym pisma OLAF czy też ukraińskich władz celnych wskazał, że są to dokumenty sporządzone przez uprawnione podmioty, w przewidzianej do tego formie, na podstawie przyznanych kompetencji oraz na podstawie powołanych w nich przepisów prawnych i korzystają w związku z tym z przymiotu dokumentów urzędowych. W stosunku do wymienionych w drugiej kolejności dokumentów organ powołał się również na art.3 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej, a Rządem Ukrainy o współpracy i pomocy wzajemnej w sprawach celnych sporządzonej w Warszawie w dniu 18 maja 1992 roku. Wskazał, że organy celne z własnej inicjatywy lub na wniosek, udzielają sobie wzajemnie wszelkich dostępnych informacji dotyczących osób, towarów, środków transportu, o których wiadomo lub podejrzewa się, że spowodowały lub mogą spowodować działania sprzeczne z przepisami celnymi drugiej umawiającej się strony, czy towary wywiezione z terytorium Państwa jednej Umawiającej się Strony zostały wprowadzone na terytorium Państwa drugiej Umawiającej się Strony zgodnie z przepisami celnymi, czy też z ich naruszeniem. Zgodnie z art. 6 ust. 1 tej Umowy, informacje i dokumenty otrzymane w ramach wzajemnej pomocy mogą być wykorzystane tylko dla celów wymienionych w niniejszej umowie, łącznie z wykorzystaniem w postępowaniu administracyjnym i sądowym, włączając w to postępowanie prowadzone przez lub pod nadzorem prokuratury. Dokumenty te mają charakter dokumentów urzędowych w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, stanowiąc dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Jednocześnie w myśl art. 86 ust. 1 Prawa celnego organ celny może przyjąć jako dowód w postępowaniu dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego lub inne uprawnione podmioty państwa obcego. W ocenie organu odwoławczego stanowiska Skarżącej nie potwierdziły również zeznania funkcjonariuszy dokonujących odprawy celnej. Żadne dowody, na co zwrócił uwagę organ odwoławczy, nie wskazywały na to, że kontrola została przeprowadzona. Ograniczono się wyłącznie do oględzin zamknięć celnych i przeważenia pojazdów. Z uwagi na niemożliwość ustalenia daty faktycznego usunięcia towaru spod dozoru celnego (wyładowania czosnku z ciężarówki), organ odwoławczy zgodził się z organem I instancji, że będzie to pierwszy dzień roboczy, po upływie terminu na przedstawienie towarów w urzędzie przeznaczenia, tj. 30 grudnia 2009r. oraz 11 marca 2010r. Odnosząc się do zarzutu przedawnienia organ wskazał, że w sprawie znajdzie zastosowanie art. 221 ust.4 WKC, wydłużający termin do lat 5 ponieważ występuje związek pomiędzy powstaniem długu celnego, a czynem polegającym na usunięciu towaru spod dozoru celnego. Usunięcie towaru spod dozoru celnego jest czynem podlegającym postępowaniu sądowemu w sprawach karnych - art. 90 § 1 K.k.s., co jest wystarczającą przesłanką do zastosowania tego przepisu. Organ uznał za prawidłową właściwość miejscową ustaloną w oparciu o art. 215 ust. 1 WKC tj. według miejsca, w którym towary zostały objęte procedurą, a także kwotę należności odpowiadającą wartości transakcyjnej podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub w zbliżonym czasie, co towary, dla których ustalana jest wartość celna; (art. 30 ust.2 lit. b WKC) - art. 214 WKC, jak też naliczone przez organ I instancji odsetki na podstawie art. 65 ust. 4 Prawa celnego, od dnia następującego po dniu jego powstania do dnia powiadomienia o kwocie należności wynikającej z tego długu. W skargach wniesionych do tutejszego Sądu, Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania. Podobnie jak w odwołaniach zarzuciła naruszenie: - art. 120, 121, 122 Op. w zw. z art. 73 ust. 1 Prawo celne, przez prowadzenie postępowania w stosunku do jednego podmiotu, podczas gdy odpowiedzialność za ewentualne powstanie długu celnego powinien ponosić również przewoźnik, wadliwe przyjęcie, że brak zwrotnego potwierdzenia odbioru postanowienia o wszczęciu postępowania w stosunku do przewoźnika uzasadnia przyjęcie, że postępowanie nie zostało wszczęte, wynikające z tego naruszenie art. 120 w zw. z rat 122 Op. w zw. z art. 213 w zw. z art. 96 ust. 2, art. 203 ust. 1 i ust. 3 WKC w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego przez nieuzyskanie informacji od przewoźnika czy odbiorcy towaru, co wpłynęło na niepełne ustalenie stanu faktycznego, art. 92, 94 ust. 1, 96 ust. 1 i 2, art. 203 ust. 1, ust. 2, ust. 3 tiret 4, art. 213, 214 ust. 1, 215, 217 ust. 1, 221 ust. 1, ust. 3, ust. 4, art. 222 ust. 1 lit. a WKC, art. 866 RWKC, art. 1 Rozporządzenia Komisji ( WE) nr 1031/2008 z dnia 19 września 2008 r. zmieniającego załącznik nr I do rozporządzenia Rady ( EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej ( Dz.Urz.L z 1987 r., nr 256), art. 1 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1031/2008, art. 2, art. 51, art. 65, art. 66 ust. 2, art. 73 ust. 1 Prawo celne, art. 207 Op. przez przyjęcie, że w sprawie dopuszczalne jest stwierdzenie powstania długu celnego w przywozie w związku z usunięciem spod dozoru celnego towaru, określenie kwoty wynikającej z długu celnego i dokonanie jej zaksięgowania, stwierdzenie powstania obowiązku uiszczenia odsetek, o których mowa w art. 65 ust. 4 Prawo celne, art. 92 WKC przez przyjęcie, że procedura tranzytowa nie została zakończona z chwilą dokonania kontroli i wysłania komunikatu IE045, art. 221 ust. 3 WKC przez powiadomienia dłużnika o powstaniu długu celnego po upływie trzech lat, licząc od dnia powstania długu i przyjęcie, że dług celny powstał na skutek czynu podlegającego w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego, podczas gdy nigdy nie toczyło się żadne postępowanie karne z udziałem Skarżącej ani też jej wspólników czy osób reprezentujących, art. 221 ust. 4 WKC w zw. z art. 221 ust. 3 WKC w zw. z art. 5 §1 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks postępowania administracyjnego ( Dz. U. Nr 89, poz. 555) i w zw. z art. 34 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT i w zw. z art. 22 ust. 1 i art. 20 ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym ( Dz. U. z 2014 r., poz. 752), przez przyjęcie, że organy administracji celnej uprawnione są do samodzielnego ustalenia przesłanki z art. 221 ust. 4 WKC, naruszenie art. 221 ust. 4 WKC w zw. z art. 221 ust. 3 WKC, przez przyjęcie, że popełnienie czynu zabronionego przez jakiegokolwiek z dłużników upoważnia do zastosowania art. 221 ust. 4 WKC do wszystkich dłużników, w sytuacji gdy przepis ten winien znaleźć zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do tego z dłużników, który popełnił czyn zabroniony, ponadto przyjęcie, że wszczęcie jakiegokolwiek postępowania karnego jest podstawą dla zastosowania tego przepisu bez ustalenia związku popełnionego czynu zabronionego z powstałym długiem celnym, art. 16 rozporządzenia Rady ( EWG) nr 2913/92, przez przyjęcie, że strona miała obowiązek archiwizowania danych osobowych przewoźnika w sytuacji, gdy powołany przepis dotyczy dokumentów wymiany towarowej z państwami trzecimi, a nie danych osobowych przewoźnika, a także nałożenie na Skarżącą obowiązku przechowywania dokumentów przewozowych, faktur, lub innych dokumentów potwierdzających dokonanie zapłaty za przewóz w sytuacji gdy strona nigdy nie posiadała takiej dokumentacji, gdyż nigdy nie była stroną umowy sprzedaży, przewozu, naruszenie art. 122 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 235 i 229 Op., przez nieustosunkowanie się organu II instancji do zarzutu braku przeprowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego i przyjęcie nieprawidłowości odpraw przesyłek na podstawie odpraw ukraińskiej służby celnej, wadliwą ocenę rzetelności danych przedstawionych przez organy celne Ukrainy oraz danych zawartych w raporcie Europejskiego Urzędu ds. Zwalczania Nadużyć Finansowych OLAF, naruszenie art. 120 w zw. z art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 235 Op. przez brak wszechstronnego rozpatrzenia zgromadzonego materiału dowodowego w szczególności przez przyjęcie, że strona zobowiązana była do przedstawienia organowi celnemu w trakcie postępowania dokumentów potwierdzających tożsamość towarów tj.: dokumentu celnego wystawionego w kraju trzecim, dotyczącego objęcia towarów przeznaczeniem celnym, dokumentu sporządzonego w państwie trzecim, poświadczonego przez organy celne tego państwa i potwierdzającego, że towary są uznane za znajdujące się w swobodnym obrocie w tym państwie, w sytuacji gdy faktycznym dowodem na zakończenie procedury tranzytu jest komunikat IE045 wygenerowany na podstawie komunikatów IE006- komunikat o przybyciu towarów oraz IE018- komunikat o kontroli w miejscu przeznaczenia, jedyny dostępny dla strony dokument. W odpowiedzi na skargi organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko. Powtórzył, że zarówno z raportu OLAF, jak również pisma Naczelnika Urzędu Celnego w L. , wynika, że w tym samym dniu na Ukrainie odnotowano przywóz tymi samymi środkami transportu innego towaru. Organ wskazał, że Skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów potwierdzających fakt dostarczenia do miejsca przeznaczenia zadeklarowanego towaru. Odnosząc się z kolei do zarzutu nieprowadzenia postępowania względem wszystkich dłużników solidarnych, organ wskazał, że podjął starania celem ich ustalenia, jednak nie udało się doręczyć postanowienia o wszczęciu tego postępowania przewoźnikom przed upływem terminu przedawnienia. W odpowiedzi na zarzut naruszenia art. 221 ust. 3 i 4 WKC wskazał, że do zastosowania pięcioletniego okresu do powiadomienie dłużnika o kwocie wynikającej z długu celnego nie jest konieczne, aby popełnienie czynu zabronionego zostało wykazane prawomocnym wyrokiem sądu. Organy celne we własnym zakresie decydują i oceniają, czy miał miejsce czyn podlegający, w chwili jego popełnienia, wszczęciu postępowania karnego. W dniu 12 czerwca 2015 r. do tutejszego Sądu wpłynęło pismo Stowarzyszenia Poszkodowani przez Organy Celne z wnioskiem o dopuszczenie do udziału w charakterze uczestnika postępowania. Stowarzyszenie zarzuciło w nim, że decyzje organów celnych oparto na raporcie OLAF, który wskazywał jedynie na podejrzenie popełnienia przestępstwa, wskazało na brak ustalenia pozostałych osób znajdujących się w kręgu dłużników solidarnych. Odnosząc się do wskazanego przez organ obowiązku przedstawienia jednego z alternatywnych dowodów potwierdzających tożsamość dokumentów, wskazano, że obowiązek ten istnieje jedynie w sytuacji gdy nie doszło do zamknięcia operacji tranzytu, tymczasem w niniejszej sprawie na podstawie legalnie funkcjonującego i zabezpieczonego systemu celnego NCTS ( historii procedur tranzytowych ) jak również dokumentacji będącej w posiadaniu granicznych urzędów celnych (kart obiegowych, tranzytowych dokumentów towarzyszących dokumentujących czynności i przebieg przedstawienia towarów i w efekcie zamknięcia procedur tranzytowych) zostało potwierdzone spełnienie warunków prawidłowego zakończenia procedur tranzytu, co jednocześnie potwierdza, że procedury tranzytowe kwestionowane przez Naczelnika Urzędu Celnego w rzeczywistości zostały zakończone. W dalszej części zwrócono uwagę na to, że firmy polskie po otrzymaniu stosownych komunikatów z systemu NCTS (np. IE29, IE45) były i są przekonane, że otwarte procedury tranzytowe zostały w prawidłowy sposób zakończone przez organy państwowe i nie mogą być odpowiedzialne za działanie skorumpowanych funkcjonariuszy ukraińskich, którzy pozwalali na przemyt towarów do swojego kraju, deklarując, że z obszaru neutralnego między szlabanami granicznymi Polski i Ukrainy na ich obszar celny wjeżdżają puste środki transportu ( załadowane po stronie polskiej ) lub clili zupełnie inny towar na podstawie fałszywych faktur, w celu ukrycia wpuszczania kontrabandy na Ukrainę. Zarzucono również: - nieprzeprowadzenie rewizji po stronie ukraińskiej, - niezgodność danych dotyczących kierowcy środka transportu po polskiej i ukraińskiej stronie. - niewyjaśnienie czy inne dokumenty przedstawione władzom ukraińskim były przedstawione i potwierdzone przez polskie graniczne służby celne, - nieprzeprowadzenie dowodów w postaci uzyskania informacji, czy na terenie ukraińskiego przejścia granicznego była przeprowadzona 100% rewizja celna wraz z jego wyładunkiem, czy towar był widziany przez funkcjonariuszy służby ukraińskiej, czy funkcjonariusze ukraińscy, którzy dokonywali odprawy celnej po stronie ukraińskiej pracują w ukraińskiej służbie celnej, czy nie zostali dyscyplinarnie zwolnieni oraz czy nie było względem nich prowadzone postępowanie dyscyplinarne lub karne. Do pisma Stowarzyszenie dołączyło artykuły dotyczące korupcji na granicy z Ukrainą, z których wynikało, że w specjalnym oświadczeniu Służba Celna informuje, że wykryto liczne przypadki korupcji przy wwiezieniu towarów na Ukrainę, celnicy mieli pomagać w uniknięciu opodatkowania importu oraz opinię prawną "Znaczenie dowodowe dokumentów zagranicznych w polskim postępowaniu celnym", w której znalazły się ogólne wiadomości dotyczące postępowania dowodowego i znaczenia w nim dokumentów urzędowych. Zwrócono w niej uwagę na to, że w sytuacji gdy organ administracji dysponuje sprzecznymi dowodami urzędowymi (świadectwo pochodzenia i raport OLAF) – to dostrzegając wady co najmniej jednego z nich, zobowiązany jest wyjaśnić sprawę w sposób niebudzący wątpliwości. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie po połączeniu spraw do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia zważył, co następuje: Sądy administracyjne sprawują w zakresie swej właściwości kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej, co wynika z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269, ze zm.). Zakres kontroli wyznacza art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej P.p.s.a., z którego wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Stosownie do treści art. 135 P.p.s.a. Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. W myśl art. 145 § 1 P.p.s.a., Sąd zobligowany jest do uchylenia decyzji bądź postanowienia lub stwierdzenia ich nieważności, ewentualnie niezgodności z prawem, gdy dotknięte są one naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeśli miało ono istotny wpływ na wynik sprawy, lub zachodzą przyczyny stwierdzenia nieważności decyzji wymienione w art. 156 K.p.a. lub innych przepisach. Dokonując kontroli zaskarżonych decyzji Sąd nie znalazł podstaw do ich uchylenia. Zaznaczenia wymaga fakt, że kontrolując decyzje Sąd wziął pod uwagę wszystkie akta administracyjne dołączone do skarg "A". Sięgnięcie bowiem do zgromadzonych w nich dokumentów pozwala na zweryfikowanie dokonanych przez organ w tych sprawach ustaleń. Przedmiot postępowania dotyczy ustalenia statusu celnego towaru w postaci czosnku świeżego dostarczonego w procedurze tranzytu zewnętrznego z Holandii na Ukrainę przez Polskę, na podstawie zgłoszeń celnych zarejestrowanych w systemie NCTS – Nowy Skomputeryzowany System Tranzytowy, zastępowany obecnie systemem NCTS2. Spór w zasadzie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie czy doszło do zakończenia procedury tranzytu i zwolnienia w związku z tym towarów. Celem odpowiedzi na powyższe pytania koniczne jest przybliżenie problematyki tranzytu na poszczególnych jego etapach w odniesieniu do regulujących tą kwestię przepisów prawa, których przytoczenie konieczne jest również ze względu na licznie postawione w skargach zarzuty. Wspólnotowy tranzyt zewnętrzny to przemieszczenie z jednego do drugiego miejsca znajdującego się na obszarze celnym Wspólnoty towarów niewspólnotowych, niepodlegających w tym czasie należnościom celnym przywozowym i innym opłatom ani środkom polityki handlowej - art. 91 pkt 1 lit. a WKC. Może odbywać się, jak było w niniejszej sprawie, według Nowego Skomputeryzowanego Systemu Tranzytowego. Instrukcja postępowania dla przedsiębiorców korzystających z Nowego Skomputeryzowanego Systemu Tranzytowego NCTS zawiera informacje dotyczące warunków dokonania zgłoszenia w tej procedurze, stosowane komunikaty, w tym pojawiający się w sprawie komunikat IE45 - zawiadomienie o zamknięciu operacji tranzytowej, opis postępowania w przypadku procedury standardowej, uproszczonej. Instrukcja postępowania z systemem NCTS dla funkcjonariuszy celnych (tranzyt wspólnotowy/wspólny i tranzyt TIR) określa natomiast sposób postępowania w tej procedurze przez urzędników celnych. Instrukcje te nie mają charakteru normatywnego. Regulują przebieg procedury tranzytu od strony technicznej i pozwalają przypisać poszczególnym komunikatom podejmowane przez funkcjonariuszy służby celnej czynności. W powiązaniu z przepisami prawa tworzą spójną całość, w oparciu o którą dokonywać należy analizy tej procedury. Osobą uprawnioną do korzystania z procedury wspólnotowego tranzytu zewnętrznego jest według art. 96 ust. 1 WKC główny zobowiązany. Jest on również odpowiedzialny za przedstawienie w wyznaczonym terminie, w urzędzie celnym przeznaczenia, towarów w nienaruszonym stanie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towarów, przestrzeganie przepisów procedury tranzytu wspólnotowego ( art. 96 ust. 1 ). Nie naruszając określonych w ust. 1 obowiązków głównego zobowiązanego, osoba przewożąca towary lub odbiorca, który przyjmuje towary wiedząc o tym, że są one objęte procedurą tranzytu wspólnotowego, jest również zobowiązana do przedstawienia ich w nienaruszonym stanie w urzędzie celnym przeznaczenia w wyznaczonym terminie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towaru. W odniesieniu do formalności tranzytowych Wspólnoty oraz formalności w miejscu przeznaczenia w interesie każdej osoby uczestniczącej w procedurze leży sprawdzenie treści swojego zgłoszenia przed jego podpisaniem i złożeniem go w urzędzie celnym. W każdym przypadku objęcie procedurą tranzytu dokonywane jest na podstawie zgłoszenia celnego, które zgodnie z art. 4 pkt 17 WKC oznacza czynność, przez którą osoba wyraża, w wymaganej formie i w określony sposób, zamiar objęcia towaru określoną procedurą celną. Osoba zainteresowana zgłasza odnośne towary do procedury mającej zastosowanie w odniesieniu do nich i bez uszczerbku dla ewentualnego zastosowania sankcji zobowiązuje się zgodnie z postanowieniami obowiązującymi w Państwach Członkowskich w odniesieniu do: - dokładności informacji podawanej w zgłoszeniu, - autentyczności załączonych dokumentów, - przestrzegania wszystkich obowiązków wiążących się z objęciem odnośnych towarów daną procedurą, co potwierdza swoim podpisem. (załącznik nr 37 do RWKC). Wyniki dokonanej weryfikacji zgłoszenia stanowią podstawę stosowania przepisów regulujących procedurę celną, którą objęte są towary (art. 71 ust. 1 WKC). W przypadku niedokonania weryfikacji zgłoszenia przepisy określone w ust. 1 stosuje się na podstawie danych zawartych w zgłoszeniu ( art. 71 ust. 2 WKC). Przyjęcie zgłoszenia celnego bez skorzystania z możliwości jego weryfikacji przed zwolnieniem towaru nie stanowi błędu organu celnego, który wyłączałby możliwość retrospektywnego zaksięgowania długu celnego. Przyjęcie zgłoszenia celnego jest rodzajem czynności materialno-technicznej, "niedecyzyjnej", opartej na obliczeniu i wykazaniu przez zgłaszającego, którego obdarza się w ten sposób kredytem zaufania w zakresie rzetelnego i prawidłowego wypełniania zgłoszeń celnych, kwoty należności przywozowych lub wywozowych. (Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 czerwca 2011 r., sygn. akt I GSK 406/2010, wszystkie powołane orzeczenia dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o Sprawach cbois.nsa.gov.pl) Towary wprowadzone na obszar celny Wspólnoty podlegają, od chwili ich wprowadzenia, dozorowi celnemu - art. 37 ust. 1 WKC. Mogą one podlegać kontroli celnej zgodnie z obowiązującymi przepisami. Pozostają pod dozorem celnym tak długo, jak jest to niezbędne do określenia ich statusu celnego, a w przypadku towarów niewspólnotowych i bez uszczerbku dla art. 82 ust. 1 aż do zmiany ich statusu celnego bądź wprowadzenia do wolnego obszaru celnego lub składu wolnocłowego albo ich powrotnego wywozu bądź zniszczenia zgodnie z art. 182. Pod pojęciem dozoru celnego mieszczą się zgodnie z art. 3 § 1 pkt 1 WKC - wszelkie działania podejmowane przez organ celny w celu zapewnienia przestrzegania przepisów prawa celnego oraz innych przepisów mających zastosowanie do towarów przywożonych na polski obszar celny lub z nich wywożonych. A contrario, usunięcie spod dozoru celnego oznacza utratę możliwości wykonywania przez organy wobec towarów przywożonych na polski obszar celny lub z niego wywożonych wszelkich czynności o charakterze materialno-technicznym lub prawnym wynikających z norm prawa celnego lub innych przepisów znajdujących zastosowanie do tych towarów. Organy celne podejmują przy tym czynności pozwalające na ustalenie lub zapewnienie tożsamości towarów, jeżeli jest to niezbędne do przestrzegania warunków procedury celnej, do której towary zostały zgłoszone ( art. 72 ust. 1 WKC). Jeżeli z kontroli zgłoszenia lub kontroli po zwolnieniu towarów wynika, że przepisy regulujące właściwą procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane, organy celne podejmują, zgodnie z wydanymi przepisami, niezbędne działania w celu uregulowania sytuacji, biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują ( art. 75 ust. 3 WKC ). Do celów stosowania przepisów prawa celnego każda osoba pośrednio lub bezpośrednio uczestnicząca w operacjach dokonywanych w ramach wymiany towarowej dostarcza organom celnym, na ich żądanie i w ewentualnie wyznaczonym terminie, wszystkie dokumenty i informacje, w jakiejkolwiek formie, jak również udziela im wszelkiej niezbędnej pomocy – art. 14 RWKC. Osoby, których to dotyczy, przechowują do celów kontroli celnej przez okres określony obowiązującymi przepisami i nie krócej niż trzy lata, dokumenty wymienione w art. 14, w jakiejkolwiek by były postaci – art. 16 RWKC. Zgodnie z art. 9 Prawa celnego termin określony w art. 14 WKC wynosi 5 lat. Organy celne zamykają procedurę tranzytu zewnętrznego, jeżeli są w stanie stwierdzić, na podstawie porównania danych dostępnych w urzędzie wyjścia i danych dostępnych w urzędzie przeznaczenia, że procedura została w prawidłowy sposób zakończona - art. 92 ust. 1 WKC. Przechodząc do analizy dokonywanych w niniejszych sprawach zgłoszeń w procedurze tranzytu zewnętrznego podkreślenia wymaga to, że bezwzględnym warunkiem prawidłowości zakończenia procedury tranzytu jest zachowanie tożsamości towaru określonego w dokumencie tranzytowym oraz towaru przedstawianego w urzędzie celnym przeznaczenia. (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w L. z dnia 19 października 2010 r., sygn. akt III SA/Lu 503/2009). Zgodnie z art. 78 ust. 2 WKC po dokonaniu zwolnienia towarów organy celne mogą, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu, przystąpić do kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem oraz późniejszych operacji handlowych dotyczących tych samych towarów. Kontrole te mogą być przeprowadzone u zgłaszającego bądź u każdej osoby bezpośrednio lub pośrednio zainteresowanej zawodowo tymi operacjami, jak również u każdej innej osoby posiadającej dla potrzeb zawodowych wymienione dokumenty i dane. Organy te mogą również przeprowadzić rewizję towarów, o ile istnieje jeszcze możliwość ich okazania. Jeżeli z kontroli zgłoszenia lub kontroli po zwolnieniu towarów wynika, że przepisy regulujące właściwą procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane, organy celne podejmują, zgodnie z wydanymi przepisami, niezbędne działania w celu uregulowania sytuacji, biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują ( ust. 3). Przepisy nie przewidują terminu, w jakim organy celne mogą przeprowadzać kontrole po dokonaniu zgłoszenia. Przyjąć należy, że terminem tym będzie wyznaczony w art. 221 ust. 3 i 4 WKC termin na powiadomienie dłużnika o długu celnym, odpowiednio 3 i 5 lat, o czym szerzej w dalszej części uzasadnienia. Zatem wbrew twierdzeniom Skarżącej wysłanie komunikatu o zamknięciu procedury tranzytu zewnętrznego nie wyłączało możliwości przeprowadzenia przez organy celne kontroli. W ocenie Sądu przeprowadzone przez organy postępowanie zaprzeczyło tożsamości towarów w urzędzie wyjścia – Urząd Celny w J. i w urzędzie przeznaczenia – Urząd Celny w D. W przedmiotowych sprawach każdorazowo dokonano zgłoszeń celnych w systemie NCTS w procedurze uproszczonej. W żadnym przypadku nie dokonano kontroli pojazdów. Zamknięcie procedury odbyło się wyłącznie na podstawie oględzin zewnętrznych, pojazdu oraz stwierdzenia nienaruszenia zamknięć celnych. Zgodnie z dokumentem Komisji Europejskiej Dyrekcji Generalnej do spraw Podatków i Unii Celnej z dnia 1 lipca 2009 r., TAXBUD/2019/2008, tj. Podręczniku tranzytowym zakończenie operacji tranzytowej oznacza, że towary wraz z dokumentami zostały przedstawione organom celnym w urzędzie przeznaczenia lub upoważnionemu odbiorcy, zaś zamknięcie operacji tranzytowej oznacza, że operacja tranzytowa zakończyła się prawidłowo na podstawie porównania informacji dostępnych w urzędzie przeznaczenia z informacjami dostępnymi w urzędzie wyjścia. Zatem, o ile warunkiem zamknięcia operacji tranzytowej jest przedstawienie dokumentów, o tyle dla zakończenia operacji tranzytowej konieczne jest przedstawienie towarów, celem sprawdzenia tożsamości towarów – co wskazuje na wcześniej wspomnianą korelację pomiędzy unormowaniami prawnymi i pozaprawnymi – Instrukcjami. Potwierdza to również zawarte w Podręczniku sformułowanie, że komunikat ten ma wyłącznie charakter informacyjny i niemający mocy prawnej, a fakt zamknięcia procedury tranzytowej, w sposób domyślny lub formalny, nie narusza praw i obowiązków właściwego organu w zakresie ścigania głównego zobowiązanego, jeżeli w późniejszym terminie okaże się, że procedura rzeczywiście nie zakończyła się i nie powinna była zostać zamknięta lub wykryto nieprawidłowości dotyczące konkretnych procedur tranzytowych na późniejszym etapie. Zatem należało przyjąć, jak słusznie uczyniły to organy, że otrzymanie komunikatów w systemie NCTS ma wyłącznie charakter informacyjny, nieposiadający mocy prawnej i podlegający weryfikacji w postępowaniu kontrolnym na wypadek, gdyby w późniejszym czasie okazało się , że do wysłania komunikatów doszło na podstawie nieprawdziwych informacji. Z wyjaśnień funkcjonariusza pełniącego służbę na stanowisku rejestratora i obsługującego zamknięcie procedur tranzytowych nie wynika aby towarem, który został przedstawiony do odprawy wraz ze zgłoszeniami był czosnek. Brak jest również dowodów na to, że w urzędzie przeznaczenia doszło do kontroli środka transportu pod względem zgodności przewożonych w nim towarów z towarami według zgłoszenia, potwierdza to, że system NCTS nie funkcjonował prawidłowo. Nieprawidłowości te potwierdziło przeprowadzane przez organy postępowanie. Warto w tym miejscu wspomnieć, że na podstawie art. 73 Prawa celnego do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisu Działu IV Ordynacji podatkowej – Postępowanie podatkowe, a w związku z tym wynikający z tych przepisów obowiązek ustalenia prawdy materialnej, wszechstronnego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego. Nie oznacza to jednak nieograniczonego obowiązku dowodowego po stronie organu. Stwierdzony wcześniej brak należytej staranności Skarżącej przy dokonywaniu zgłoszeń, niewskazanie przewoźników, umów przewozu, nr rej. pojazdów, znaczenie utrudnił późniejsze udowodnienie faktów, z których aktualnie Skarżąca chce wywodzić skutki prawne. Należy również zwrócić uwagę na trudności dowodowe organów związane ze znacznym upływem czasu, jak również toczącymi się aktualnie postępowaniami karnymi prowadzonymi tak wobec funkcjonariuszy celnych w sprawach nadużycia uprawnień, jak również w stosunku do podmiotów uczestniczących w nielegalnym obrocie zagranicznym czosnkiem i wynikających z tego ograniczeń w korzystaniu i posługiwaniu się zgromadzonym w tych postępowaniach materiałem dowodowym, ze względu na dobro tych postępowań. Nie ulega jednak wątpliwości, iż zgodnie z dokumentami uzyskanymi od ukraińskich władz celnych wraz ze zgłoszeniem celnym MRN [...] z dnia 21 grudnia 2009r. na teren Ukrainy w dniu 24 grudnia 2009r. na samochodzie o nr. rejestracyjnych [...] wjechał towar przewożony i zadeklarowany przez M. T. jako bloczki z betonu [...]. Natomiast wraz ze zgłoszeniem celnym z dnia 4 marca 2010r. na teren Ukrainy w dniu 4 marca 2010r na samochodzie o nr. rejestracyjnych [...] wjechał towar przewożony i zadeklarowany przez A. S. jako bloczki z betonu [...]. Jednoczesnej informacje uzyskane w firmie "C" S.A. potwierdzają, w dniach bezpośrednio poprzedzających odprawę celną, zakup i załadunek na te same samochody towaru w postaci betonowych bloczków, przy czym odbiorcami tego towaru byli kierowcy dokonujących następnie zgłoszenia celnego. Na podstawie powyższych dokumentów można wywieść jeszcze jeden wniosek. Z wystawionych dokumentów wydania zewnętrznego wynika, że towar w postaci betonowych bloczków został wydany kupującym i załadowany na podane w zgłoszeniach celnych samochody, w dniach bezpośrednio poprzedzających dokonanie przedmiotowych zgłoszeń celnych. Świadczy to o tym, że w chwili dotarcia do urzędu przeznaczenia, na środkach transportu znajdował się już inny towar aniżeli zgłoszony. To z kolei odbiera zasadność argumentom Skarżącej, która próbując uwolnić się od odpowiedzialności zarzuca organom niesprawdzenie czy towar nie został usunięty po stronie ukraińskiej. Organ, dokonując tych ustaleń, w sposób prawidłowy oparł się na dokumentach i informacjach przekazanych przez ukraińskie organy celne, które na podstawie Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej, a Rządem Ukrainy o współpracy i pomocy wzajemnej w sprawach celnych przekazują sobie wszelkie dostępne informacje dotyczące osób, towarów, środków transportu, o których wiadomo lub podejrzewa się, że spowodowały lub mogą spowodować działania sprzeczne z przepisami celnymi drugiej umawiającej się strony, a także informacje czy towary wywiezione z terytorium Państwa jednej Umawiającej się Strony zostały wprowadzone na terytorium Państwa drugiej Umawiającej się Strony zgodnie z przepisami celnymi. Informacje i dokumenty otrzymane w ramach wzajemnej pomocy mogą być wykorzystane tylko dla celów wymienionych w niniejszej umowie, łącznie z wykorzystaniem w postępowaniu administracyjnym i sądowym art. 6 Umowy. Dokumenty te mają zatem charakter dokumentów urzędowych w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej i stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Stwierdzono w nich natomiast, że wymieniony pojazd we wskazanym dniu przekroczył granicę ukraińską, przewożąc towar w postaci betonowych bloczków. Nieuzasadnione wydają się zarzuty Skarżącej, która winą za nieprawidłowości procedury tranzytu obarcza ukraińskich urzędników, w sytuacji gdy postępowanie dowodowe ujawniło iż na dzień przed lub w dniu dokonywanej odprawy celnej na zgłaszanych środkach transportu znajdowały się betonowe bloczki. Kwestia prawidłowości funkcjonowania urzędników celnych polskich bądź ukraińskich, która budzi w sprawie wątpliwości i jest przedmiotem postępowań karnych, nie może powodować automatycznie przyznania racji po stronie Skarżącej. Sąd zgadza się, że w działaniu tych organów było wiele nieprawidłowości na co wielokrotne zwracano uwagę. Rozstrzygnięcie ich nie należy jednak do sądów administracyjnych. Kwestie dopełnienia, czy przekroczenia obowiązków służbowych podlegają kognicji sądów powszechnych, podobnie jak podnoszona przez Skarżącą kwestia nieprzeprowadzenia protokołów niezgodności, protokołów usunięcia spod dozoru celnego. Za nieuzasadniony w związku z tym należało również uznać skierowany do organów wniosek o skorzystanie w ramach wzajemnej pomocy prawnej z Ukrainą i sprawdzenie jednego miesiąca w 2009 r. całego wywozu i tranzytu potwierdzonego po stronie polskiej i ukraińskiej, celem wykazania nieprawidłowości po stronie ukraińskiej. W opozycji do ustaleń organu Skarżąca jak i Skarżący powołali się wyłącznie na wysłany z urzędu wyjścia komunikat IE045 o zamknięciu operacji tranzytu, który jak już wyżej wskazano ma charakter wyłącznie informacyjny. W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 15 października 2010 r., sygn. akt III SA/Gd 304/2010 Sąd między innym wskazał, że "Art. 78 § 3 WKC stanowi, że jeżeli z kontroli zgłoszenia lub kontroli po zwolnieniu towarów wynika, że przepisy regulujące właściwą procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane, organy celne podejmują, zgodnie z wydanymi przepisami, niezbędne działania w celu uregulowania sytuacji, biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują. (...) rzeczą importera jest zabezpieczenie materiału do badania celem wykazania, iż poddane weryfikacji zgłoszenie celne było prawidłowe albowiem towar nim objęty został zaklasyfikowany do prawidłowego kodu taryfy celnej. Dopuszczenie innej interpretacji w tym zakresie unicestwiałoby cel tej regulacji". Jeszcze raz powtórzyć zatem należy, że wysłanie w systemie NCTS komunikatów o zamknięciu operacji tranzytowych, nie może mieć charakteru przesądzającego o prawidłowym zakończeniu procedury i nie wyklucza możliwości przeprowadzenia przez organy celne kontroli, a w interesie importera – głównego zobowiązanego, a także wszystkich innych osób uczestniczących w procedurze tranzytu – przewoźników leży przedłożenie wszelkich dokumentów potwierdzających, że doszło do prawidłowego zamknięcia operacji. Skarżąca wezwana w ramach tej kontroli o nadesłanie jakichkolwiek dowodów potwierdzających zawarcie umów przewozu: kopie SAD, faktury, listy przewozowe oraz inne dokumenty załączone w urzędzie celnym wyjścia, wskazała, że dokonała jedynie załadunku towarów i udzieliła zabezpieczenia tranzytowego na tranzyt z urzędu celnego wyjścia w J. do granicznego urzędu celnego przeznaczenia. Jako dowody wskazała natomiast dokumenty księgowe odzwierciedlające zapisy księgowania operacji gospodarczych związanych ze sprzedażą towaru, dokumenty KP oraz faktury, które nie mogą być dowodem na zakończenie procedury tranzytu, potwierdzają one jedynie fakt dokonania zapisów rachunkowych, brak jest natomiast dowodów na ich realizację. Z powołanego wyżej art. 96 WKC wynika, że główny zobowiązany jest nie tylko uprawniony do korzystania z procedury wspólnotowego tranzytu zewnętrznego, ale również odpowiedzialny za przedstawienie w wyznaczonym terminie w urzędzie celnym przeznaczenia towarów w nienaruszonym stanie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towarów, przestrzeganie przepisów procedury tranzytu wspólnotowego. Na głównym zobowiązanym spoczywa obowiązek dochowania należytej staranności zarówno przy dokonywaniu zgłoszenia tranzytu zewnętrznego jak i przy jego realizacji. Tej staranności nie można przypisać Skarżącej. Niesłuszny jest przy tym zarzut Skarżącej, że art. 16 RWKC dotyczy wyłącznie obowiązków archiwizowania danych dotyczących operacji wymiany towarowej z państwami trzecimi, a nie danych osobowych przewoźnika, dotyczących transportu czy spedycji. Przepis ten w powiązaniu z art. 14 wskazuje, że osoby, których to dotyczy, przechowują do celów kontroli celnej przez okres określony obowiązującymi przepisami i nie krócej niż trzy lata, wszystkie dokumenty i informacje, w jakiejkolwiek formie, jak również udziela im wszelkiej niezbędnej pomocy. Wobec powyższego stwierdzić należy, że zebrany w sprawie materiał dowodowy zaprzecza by Skarżąca wywiązała się z nałożonych na nią obowiązków na podstawie art. 96 WKC: tj. przedstawienia w wyznaczonym terminie, w urzędzie celnym przeznaczenia, towarów w nienaruszonym stanie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towarów i ponosi w związku z tym odpowiedzialność za usunięcie towaru spod dozoru celnego. Odpowiedzialności tej nie wyłączało przekazanie towaru przewoźnikom. To bowiem głównym zobowiązany odpowiadał za końcowy rezultat tj. zakończenie procedury tranzytu. Słusznie organ wywodzi, że odpowiedzialność ta oparta jest na zasadzie ryzyka, organ nie bada stopnia przyczynienia się korzystającego z procedury celnej do ich niewykonania. Zgodnie natomiast z art. 96 ust. 2 WKC: nie naruszając określonych w ust. 1 obowiązków głównego zobowiązanego, osoba przewożąca towary lub ich odbiorca, który przyjmuje towary wiedząc o tym, że są one objęte procedurą tranzytu wspólnotowego, jest również zobowiązany do przedstawienia ich w nienaruszonym stanie w urzędzie celnym przeznaczenia w wyznaczonym terminie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towarów. Odpowiedzialność ta jest niejako uboczna, niezależna od odpowiedzialności głównego zobowiązanego, a w razie jej stwierdzenia dłużnik odpowiadać będzie solidarnie z głównym zobowiązanym. Na podstawie art. 203 ust. 3 WKC dłużnikami długu celnego powstałego w wyniku usunięcia towaru spod dozoru celnego są: - osoba, która usunęła towar spod dozoru celnego, - osoby, które uczestniczyły w tym usunięciu, i które jednocześnie wiedziały lub powinny były wiedzieć, że towar zostaje usunięty spod dozoru celnego, - osoby, które nabyły lub posiadały towar, i które w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie wiedziały bądź powinny były wiedzieć, że jest to towar usunięty spod dozoru celnego, i - odpowiednio osoba zobowiązana do wykonania obowiązków wynikających z czasowego składowania towaru lub wynikających ze stosowania procedury celnej, którą towar ten został objęty. Nieuprawniony okazał się również zarzut przedawnienia powiadomienia o długu celnym w stosunku do Skarżących. Przepis art. 221 ust. 1 WKC ustanawia adresowany do uprawnionego organu obowiązek niezwłocznego - tj. bezpośrednio po dokonaniu zaksięgowania - powiadomienia dłużnika należności celnej o kwocie tejże należności. Zasadą wynikającą z art. 221 ust. 3 WKC jest przy tym to, że wymienione powiadomienie nie może nastąpić po upływie terminu trzech lat, licząc od dnia powstania długu celnego, a bieg tego terminu zostaje zawieszony z chwilą złożenia odwołania w rozumieniu art. 243 na czas trwania procedury odwoławczej. W relacji do przedstawionej zasady, szczególny charakter zawiera regulacja zawarta w art. 221 ust. 4 WKC, która omówioną zasadę modyfikuje. Z regulacji tej wynika, że jeżeli dług celny powstał na skutek czynu podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego, dłużnika można powiadomić o kwocie długu celnego na warunkach przewidzianych w obowiązujących przepisach, po upływie terminu trzech lat. Jej dopełnieniem na gruncie prawa krajowego jest przepis art. 56 Prawa celnego zgodnie z którym, w sytuacji objętej hipotezą normy prawnej z art. 221 ust. 4 WKC, powiadomienie dłużnika o kwocie należności nie może nastąpić po upływie 5 lat, licząc od dnia powstania długu celnego. W ugruntowanym w tym zakresie orzecznictwie zarówno Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej jak również Wojewódzkich Sądów Administracyjnych przyjmuje się, że ustalenie czy czyn podlega wszczęciu postępowania karnego należy do kompetencji organów celnych, a do przerwania biegu terminu przedawnienia nie jest wymagane wszczęcie postępowania ani tym bardzie wydanie wyroku skazującego. W wyroku z dnia 21 stycznia 2014 r., sygn. akt I GSK 1244/2012 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że w sytuacji gdy usunięcie towaru spod dozoru celnego przewiduje także odpowiedzialność karną na podstawie art. 90 Kodeksu karnego skarbowego, to niewątpliwe uzasadnione jest przedłużenie terminu przedawnienia w trybie art. 221 ust. 4 WKC. W świetle powyższego zastosowanie pięcioletniego terminu na powiadomienie dłużnika o długu celnym nie może być skutecznie podważane. Zauważyć przy tym należy, że w niniejszych sprawach organy nie ograniczyły się wyłącznie do stwierdzenia, że przyczyną powstania długu celnego jest zachowanie wyczerpujące jednocześnie znamiona czynu zabronionego, ale dokonały również wstępnej analizy akt śledztwa [...], [...] dotyczącego tranzytu przez terytorium Polski do Ukrainy czosnku pochodzenia chińskiego i związanymi z tymi nieprawidłowościami i [...] w zakresie nielegalnego zamykania dokumentów T1, w których znajdowały się również informacje dotyczące Skarżącej. W ocenie Sądu niesłuszny jest również zarzut odrzucenia wartości transakcyjnej. Prawidłowo organy podnoszą, że skoro doszło do zakwestionowania sprzedaży w celu wywozu, co zostało wyżej wykazane, brak było podstaw do ustalania wartości na podstawie dokumentów sprzedażowych. Nie budzi również zastrzeżeń działanie organów, które uznały, że w takim przypadku najwłaściwszą będzie metoda ustalenia wartości celnej towaru metodą wartości transakcyjnej towarów podobnych. Należy wskazać, że w przypadku odrzucenia wartości transakcyjnej ustalanie wartości celnej towarów odbywa się na podstawie kolejno następujących po sobie przepisów, na wypadek gdyby ustalenie wartości na podstawie poprzedniego się nie powiodło. W niniejszych sprawach prawidłowo przyjęto, że ustalenie wartości celnej możliwe było na podstawie art. 30 ust. 2 lit. b WKC tj. wartości transakcyjnej podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna, przyjmując na podstawie art. 15 ust. 3 RWKC najniższą z porównywanych cen jednostkowych. Jako materiał porównawczy posłużono się zgłoszeniami dokonanymi w zbliżonym czasie. Nie budzi wątpliwości zastosowana stawka celna przypisana do właściwego dla towaru kodu według art. 1 rozporządzenia Komisji ( WE) nr 1031/2008 z dnia 19 września 2008 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 291 z 2008 r., Nr 291). Prawidłowa powołano jak również zastosowano art. 215 ust. 1 WKC. Zgodnie z tym przepisem: Dług celny powstaje: – w miejscu, w którym nastąpiły zdarzenia powodujące powstanie tego długu, – lub, gdy miejsce to nie może zostać określone, w miejscu, w którym organy celne stwierdzą, że towar znajduje się w sytuacji powodującej powstanie długu celnego, – lub, gdy towar został objęty procedurą celną, która nie jest zamknięta i miejsca tego nie można określić zgodnie z tiret pierwszym lub drugim w wyznaczonym terminie, gdzie właściwe zgodnie z procedurą Komitetu w miejscu, w którym towary zostały objęte procedurą albo zostały wprowadzone na obszar celny Wspólnoty w ramach tej procedury. W niniejszych spawach ustalono, że towar został usunięty spod dozoru celnego. Nie udało się jednak ustalić dokładnego miejsca usunięcia, a fakt ten został potwierdzony już po wysłaniu komunikatu o zamknięciu procedury tranzytu, jedynym właściwym organem był zatem organ właściwy dla urzędu wyjścia – tiret trzeci wyżej powołanego przepisu. W ocenie Sądu zebrany w sprawie materiał dowodowy był kompletny. Przeprowadzone przez organy celne postępowanie dowodowe potwierdziło podejrzenia zawarte w raporcie Europejskiego Urzędu do spraw Zwalczania Nadużyć Finansowych OLAF z dnia 22 listopada 2013 r., nr OF/2010/0725/B1. Podkreślić należy, odnosząc się w tym miejscu również do opinii przedłożonej przez Stowarzyszenie Poszkodowania przez Organy Celne, że nie stanowił on samodzielnego dowodu w sprawie, a jedynie asumpt do przeprowadzenia kontroli. Zebrany przez organy materiał dowodowy potwierdził, że wskazane tam podejrzenie dotyczące usuwania czosnku świeżego spod dozoru celnego i zastępowania materiałami budowlanymi ( cegłami, które były także towarem zgłaszanym przy wprowadzaniu na Ukrainę), dotyczyły także przedmiotowych zgłoszeń. W raporcie tym wyjaśniono, że taki sposób działania został wybrany celowo, ponieważ materiały budowlane stanowiły ładunek o wartości handlowej poniżej 1000 EUR, na który przy wywozie można dokonywać zgłoszenia ustnego ( bez żądania zwrotu podatku VAT). Przekraczając granicę polsko – ukraińską kierowca mógł albo wskazać na czosnek w tranzycie, albo dokonać ustnego zgłoszenia cegieł. Wszystkie te fakty potwierdzone zostały w niniejszych sprawach. Zatem niesłuszny jest zarzut oparcia się wyłącznie na raporcie i nieprzeprowadzenia własnego postępowania dowodowego. Nie może również ujść uwadze Sądu, że przed Prokuraturą Apelacyjną w L. toczy się postępowanie w sprawie niedopełnienia obowiązków służbowych przez funkcjonariuszy celnych dokonujących odpraw granicznych towarów eksportowanych na Ukrainę, a przed Prokuraturą Okręgową w S. w zakresie stwierdzonych nieprawidłowości w wywozie czosnku, swoim zakresem obejmujące transakcje, których stroną była również Skarżąca, które nakazuje krytycznie podejść do czynności podejmowanych przez urzędników celnych. Postępowania te nie zostały jeszcze zakończone. Część dokumentów została wyłączona ze względu na potrzebę ochrony interesu publicznego postanowienie z dnia [...] lipca 2014 r. Ze znajdującego się w aktach aktu oskarżenia w sprawie [...] z dnia 30 czerwca 2014 r. wynika, że w nielegalnym obrocie czosnkiem uczestniczyła Skarżąca. Wskazano w nim na mechanizm procederu polegający na "przeładunku" towaru przy celniku zakładaniu plomb, a następnie kierowaniu pojazdu do innego magazynu, w którym następowało rozładowanie czosnku i załadowanie innego towaru, a także zrywanie plomb ( str. 90 aktu oskarżenia). Wskazano również, że "A" wiedziała o oszustwach, tzn., że towar nie wyjeżdża z Polski, jak również, że jest to jedyny sposób zarobku na imporcie czosnkiem polegający na obejściu opłat celnych, przez fikcyjny eksport na Ukrainę ( str. 92 aktu oskarżenia). Pomimo tego, że sprawy te nie zostały jeszcze osądzone, to należy wskazać, że znajdujący się w nich materiał dowodowy w postaci zeznań, w tym także uczestniczącego w przewozie towaru B. K. (pozostałe skargi "A") oraz M. B. potwierdza prawidłowość dokonanych przez organ ustaleń. Zajętego przez Sąd stanowiska nie mogą niweczyć przedłożone do akt decyzje umarzające postępowanie celne wobec spółki "D" sp. z o.o. i D.V. dotyczące usunięcia spod dozoru celnego towaru opony samochodowe. Wskazać należy, że decyzje wiążą jedynie w sprawie, w której zostały wydane. Zatem decyzje wydane w stosunku do innego podmiotu dotyczące innego towaru nie mogą kształtować sytuacji prawnej Skarżącej. Sąd nie jest również związany przyjętą w decyzjach argumentacją. W niniejszych sprawach organ wydając decyzje dokonał ustaleń, które w pełni je uzasadniają. Określając podatek od towarów i usług organy prawidłowo przyjęły za podstawę opodatkowania kwoty stanowiące ustaloną wartość celną towaru i oraz cła ( w przypadku decyzji opisanej w pkt 3 ). Prawidłowo również zastosowano stawkę podatku VAT w wysokości 3% na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 11 kwietnia 2008 r. ustawy o podatku od towarów i usług ( Dz.U. Nr 74, poz. 444) oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykazu towarów ocelu poboru podatku od towarów i usług w imporcie objętych stawką tego podatku w wysokości 3 % ( Dz.U. Nr 211, poz. 1334 ). W ocenie Sądu tak określony podatek od towarów i usług należny z tytułu importu towaru pozostaje w zgodzie ze wskazanymi w skardze jako naruszone przepisami art. 5 ust. 1 pkt 3, ust. 2, art. 17 ust. 1, art. 19 a ust. 9 (odpowiadająca mu treść art. 19 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu z 2004 r.), art. 30b ust. 1 (odpowiadająca mu treść art. 19 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług z 2004 r.), art. 34 ust. 1, art. 38 ust. 1, art. 41 ustawy o podatku od towarów i usług. Prawidłowo organ odwoławczy zwrócił uwagę na to, że podstawą prawną decyzji powinny być przepisy ustawy obowiązującej w chwili powstania obowiązku podatkowego z 2004 r., a nie powołane przez organ I instancji przepisy z 2011 r. (Dz.U. nr 177, poz. 1054). Zmiana ta, w odniesieniu do przepisów stanowiących podstawę prawną decyzji I instancji, miała charakter redakcyjny polegający w znacznej mierze na zmianie oznaczenia przepisów, których treść pozostała niezmieniona i nie miała w związku z tym wpływu na wynik sprawy. Stąd też postawione przez Skarżącą zarzuty naruszenia przepisów w brzmieniu z 2011 r. zostały ocenione na podstawie analizy odpowiadających im przepisów z 2004 r. Mając powyższe na uwadze Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 P.p.s.a.