I SA/Rz 591/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Piotr Popek, Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska /spr./, Sędzia WSA Grzegorz Panek, Protokolant sekr. sąd. Karolina Gołąbek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 lutego 2025 r. sprawy ze skargi P. Spółka z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 27 września 2024 r. nr 1801-IEW.4250.1.2024 w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego i jej zabezpieczenia oddala skargę. Przedmiotem skargi P. Sp. z o.o. (dalej: spółka/skarżąca) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie (dalej: DIAS) z 27 września 2024 r. nr 1801-IEW.4250.1.2024, utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu z 23 kwietnia 2024 r. nr 408000-CKK-2.2.5001.58.2023, którą: 1. określono spółce przybliżoną kwotę zobowiązań w podatku od towarów i usług, wraz z odsetkami za zwłokę na dzień wydania decyzji, za następujące okresy rozliczeniowe: - 2020 r. - w wysokości [...] zł i odsetek w wysokości [...] zł, - 2021 r. - w wysokości [...] zł i odsetek w wysokości [...] zł, 2. zabezpieczono ww. należności na majątku spółki przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązań podatkowych. W decyzji organu I instancji podano, że wyniki przeprowadzonej w spółce kontroli celno-skarbowej wykazały, że spółka prowadziła rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych za okres objęty kontrolą nierzetelnie, a dokumentacja finansowo-księgowa prowadzona była w sposób nieprzejrzysty i nieklarowny, o czym świadczy brak sporządzenia i złożenia sprawozdań finansowych za lata 2020-2021. Ustalono, że w deklaracji CIT-8 za 2019 r. spółka wykazała przychody na poziomie [...] zł, koszty o wartości [...] zł, co wpłynęło istotnie na zawyżenie straty wynoszącej [...] zł. W 2020 r. księgi rachunkowe były prowadzone przez firmę G. sp. z o.o. Prezes zarządu spółki M. G. odrzucił wynik finansowy i sprawozdanie finansowe sporządzone przez ww. biuro rachunkowe. Natomiast w deklaracji CIT-8 za 2020 r., złożonej przez G., wykazano przychody w wysokości [...] zł, koszty o wartości [...] zł oraz stratę w wysokości [...] zł. Z dokumentów wynika, że zwielokrotniono zapisy w księgach rachunkowych prowadzonych przez ww. biuro rachunkowe. Organ I instancji, w wyniku analizy zapisów na rachunkach bankowych spółki stwierdził znaczne rozbieżności pomiędzy wpływami środków pieniężnych od kontrahentów, a deklarowanymi przychodami. Podkreślono, że spółka jest zarejestrowana w Polsce, gdzie posiada tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy, co oznacza obowiązek opodatkowania w kraju wszelkich dochodów za wyjątkiem przypadków wprost wskazanych w odrębnych przepisach prawa. Spółka wskazała, że nie była zarejestrowana w Ukrainie, nie składała tam deklaracji podatkowych, a co za tym idzie, nie rozliczała tam podatku dochodowego (pismo z 21 lutego 2024 r.). Zaznaczono także, że z przedstawionych przez spółkę kontraktów wynika, iż dokonuje płatności po dostarczeniu towarów. W tej sytuacji nie może być mowy o zaliczkach, które nie stanowią przychodu. Organ I instancji przyjął, że wpływy na rachunki bankowe spółki stanowią przychody (zapłata za dostarczone towary). W odniesieniu do metody ewidencjonowania kosztów w księgach rachunkowych po wykluczeniu zwielokrotnionych zapisów uznano, że odzwierciedlają faktycznie poniesione przez spółkę koszty. W wątpliwość poddano ujęcie w kosztach podatkowych nierzetelnych faktur, tj. za: 2019 r. o kwotę [...] PLN (od A.); 2020 r. o kwotę [...] PLN (od J.); za 2021 r. o kwotę [...] PLN (od R.). Podmioty te nie zostały wskazane jako rzeczywiście zarejestrowane w krajach, w których na przelewach podany był adres ich siedzib. Stwierdzono, że brak jest dowodów na rzeczywiste istnienie (zarejestrowanie) ww. podmiotów jako wystawców faktur. Ponadto wskazano na niesporządzanie przez spółkę inwentaryzacji towarów na koniec każdego roku oraz specyfikę transakcji tj. bez przemieszczenia towarów, krótki termin. Nie godząc się z tym rozstrzygnięciem spółka złożyła odwołanie do DIAS wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania. Spółka podniosła, że posiada zakład podatkowy w Ukrainie, a działalność prowadzona na terytorium Polski ma charakter jedynie pomocniczy. Ośrodek decyzyjny (zarząd) jest tam, gdzie rezyduje członek zarządu spółki, tj. w Hiszpanii, Zjednoczonych Emiratach Arabskich lub Ukrainie. Organ nie wyjaśnił stanu faktycznego sprawy i nie znalazł żadnych dowodów, przemawiających za objęciem zobowiązań spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych reżimem polskiego prawa podatkowego. Jej zdaniem, podnoszony przez organ I instancji fakt, że spółka nie była zarejestrowana na Ukrainie, ani nie składała tam deklaracji podatkowych jest bez znaczenia w sytuacji, w której to wprost z przepisów prawa wynika obowiązek podatkowy na terytorium Ukrainy. Opisaną na wstępie decyzją z 27 września 2024 r., DIAS utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ II instancji podzielił stanowisko organu I instancji, że przesłankę do dokonania zabezpieczenia w sprawie stanowi charakter stwierdzonych nieprawidłowości w zestawieniu z sytuacją finansową i majątkową spółki oraz wysokością przewidywanej należności podatkowej, do zapłaty której zobowiązana będzie spółka. Organ zaznaczył, że wysokość przewidywanego zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych wraz z odsetkami za zwłokę wynosząca [...] zł powoduje, że w świetle okoliczności sprawy, istnieje uzasadniona obawa, że zobowiązanie to nie zostanie wykonane, zwłaszcza, że spółka poza należnościami od odbiorców nie posiadała żadnych aktywów o istotnej wartości, skutkiem czego jej działalność pozostawała w całości uzależniona od zaangażowania obcych źródeł finansowania, co wiąże się z możliwością wystąpienia znacznego ryzyka niewypłacalności. W ocenie organu odwoławczego organ I instancji prawidłowo uznał, że skoro kapitał zakładowy spółki wynosi [...] tys. zł, nie mogła ona zaangażować środków własnych do prowadzenia działalności w tak dużym zakresie, a także nie posiada odpowiednich zasobów personalnych, ani zaplecza finansowego. Ponadto spółka nie składa sprawozdań finansowych, nie reguluje na bieżąco swoich zobowiązań, o czym świadczy przeprowadzone wobec niej postępowanie egzekucyjne. Nie dokonywała też wpłat zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych, a także zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu ewentualnego zatrudnienia pracowników. Spółka nie posiadała majątku obrotowego, ruchomego ani trwałego w wysokości pozwalającej na zapłatę przyszłego zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych. Z kolei za 2019 r. wykazała stratę. Ponadto z informacji prokuratury wynika, że wobec spółki wszczęto śledztwo m.in. w sprawie narażenia w okresie od 17.06.2019 r. do 30.04.2023 r. w W., uszczuplenia podatku od dochodów osób prawnych za lata 2019, 2020 i za 2021 r. przez osoby uprawnione do reprezentacji spółki poprzez zatajenie w deklaracjach CIT-8 złożonych Naczelnikowi Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w W., rzeczywistego przychodu osiągniętego przez spółkę, który został zaniżony o kwotę nie mniejszą niż [...] zł, przez co narażono na uszczuplenie podatek dochodowy od osób prawnych za lata 2019, 2020, 2021 w wielkiej kwocie oraz przyjmowania w okresie od 17.06.2019 r. do 30.04.2023 r. w W., w K. i innych miejscach, na rachunki bankowe prowadzone na rzecz spółki środków płatniczych pochodzących z korzyści związanych z popełnieniem czynu zabronionego oraz podejmowania czynności, które mogą udaremnić lub znacznie utrudnić stwierdzenie przestępczego ich pochodzenia lub też miejsca umieszczenia ich wykrycie, zajęcie albo orzeczenie przepadku w porozumieniu z innymi osobami. W ocenie DIAS wskazane okoliczności, w tym nieprawidłowości w rozliczaniu podatku dochodowego od osób prawnych oraz wysoka kwota przewidzianego zobowiązania podatkowego w porównaniu do wartości kapitału własnego spółki, poniesionej przez nią straty w 2019 r., dają podstawy do uznania, że zachodzi uzasadniona obawa niewykonania przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego i odsetek za zwłokę z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2020 i 2021 r. Okoliczności te uzasadniały wydanie decyzji, o jakiej mowa w art. 33 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.), dalej: O.p. Odnosząc się do zarzutów odwołania organ II instancji wskazał, że zgromadzony materiał dowodowy wyraźnie wskazuje, że spółka prowadzi swoją działalność na terenie Polski, posiada adres rejestracji w Polsce, na który wystawiane były faktury VAT, także rachunki bankowe na rzecz spółki prowadzone były w Polsce, z nich spółka dokonywała przelewów na rzecz zagranicznych podmiotów. Dodatkowo z informacji ukraińskiej administracji podatkowej z 23 kwietnia 2024 r. wynika, że działalność spółki na terytorium Ukrainy nie była zgłoszona w organach nadzoru Ukrainy. Również twierdzenia spółki, że prowadzi swoją działalność w Zjednoczonych Emiratach Arabskich nie podlegają uwzględnieniu, gdyż spółka działa na terenie ww. kraju od 2021 r., działanie to polegało na nawiązaniu współpracy z P.i nabywaniu towarów rolnych od tego podmiotu i dalszej odsprzedaży ich. Odnośnie wskazanej przez spółkę interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 maja 2020 r. DIAS stwierdził, że odnosi się ona do innego stanu faktycznego i prawnego niż w rozpatrywanej sprawie. W skardze na decyzję organu odwoławczego spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającego ją rozstrzygnięcia organu I instancji i zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art 233 § 1 pkt 1 O.p., polegające na utrzymaniu w mocy decyzji organu I instancji pomimo wydania tej decyzji z: 1. rażącym naruszeniem przepisów postępowania, mającym istotny wpływ na wynik sprawy, to jest: art. 120, 121, 122, 124, 187 § 1, art. 193, art. 191, art. 199 oraz art. 210 § 4 O.p., poprzez: a) uchylenie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a w szczególności: brak ustalenia w sposób wyczerpujący, że zakład podatkowy spółki znajduje się na terytorium Ukrainy, co z kolei niesie za sobą obowiązek rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych na Ukrainie, a nie w Polsce, b) przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała cechy oceny dowolnej, jeśli chodzi o wnioski wyciągnięte z zebranego materiału dowodowego, w zakresie ustalenia, że spółka posiada, tak zwany, nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, c) całkowite zignorowanie: zasady legalizmu, zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie oraz zasady przekonywania stron w postępowaniu podatkowym w związku z oceną oraz rozstrzygnięciem dotyczącym ustanowienia zabezpieczenia, 2. rażącym naruszeniem przepisów postępowania, mającym istotny wpływ na wynik sprawy, to jest: art. 33 § 1 w związku z art. 2a O.p., poprzez zastosowanie rozszerzającej wykładni normy prawnej, zawartej w art. 33 § 1 O.p., a w konsekwencji - zastosowanie zabezpieczenia, w sytuacji, gdy jest to niezgodne z interpretacją przepisów na korzyść podatnika w sytuacji, gdy nie zostały spełnione przesłanki dla zastosowania zabezpieczenia, 3. naruszeniem przepisów prawa materialnego, poprzez błędną ich wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie, to jest: a) art. 5, 7 i 24 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej, a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu majątku, sporządzonej w Kijowie z 12.01.1993 r. (Dz. U. z 1994 r. Nr 63, poz. 269 ze. zm.), dalej: Konwencja, poprzez ich niezastosowanie i błędne uznanie, iż spółka nie podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych do dochodów uzyskiwanych przez zakład podatkowy zlokalizowany na Ukrainie, b) art. 7 ust. 3 pkt 1 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j.: Dz. U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm. - dalej: ustawa o CIT), poprzez jego niezastosowanie i błędne uznanie, że przychody powstałe w związku z działalnością, prowadzoną przez zakład spółki na Ukrainie nie stanowią przychodów zwolnionych z podatku dochodowego od osób prawnych, należnego od spółki w Polsce. W uzasadnieniu skargi skarżąca podtrzymała argumentację zawartą w odwołaniu. Podniosła, że spółka posiada zakład podatkowy na Ukrainie, gdzie prowadzona jest produkcja towarów i znajdują się porty, z których są one wysyłane kontrahentom spółki. Z uwagi na zakres i miejsce prowadzonej przez spółkę działalności, lokalizację jej rzeczywistych podmiotów decyzyjnych (Zjednoczone Emiraty Arabskie, Ukraina, Hiszpania - nie Polska), skarżąca stoi na stanowisku, iż posiadanie zakładu podatkowego na terytorium Ukrainy implikuje obowiązek rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych na Ukrainie, a nie w Polsce. Przychody zakładu spółki na Ukrainie pochodzą z zagranicy, a zatem są one wolne od opodatkowania w Polsce, co wynika z art. 7 ust. 3 pkt 1 i art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT w związku z art. 24 ust. 2 pkt a) Konwencji. Spółka nie powinna zatem uwzględniać przychodów zakładu położonego na Ukrainie przy ustalaniu dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce. W związku z tym, w ocenie skarżącej, brak jest przesłanek do zabezpieczenia zobowiązania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych na jej majątku. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł jej oddalenie, podtrzymując dotychczas wyrażone stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie, a sformułowane w niej zarzuty okazały się nietrafne. Sąd nie stwierdził podstaw do zastosowania względem kontrolowanej decyzji środków określonych w art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935, dalej: p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji mogłoby bowiem nastąpić w razie stwierdzenia przez Sąd naruszenia przez organ prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Żadna z powyższych okoliczności w kontrolowanej sprawie jednak nie zaistniała. Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja DIAS utrzymująca w mocy decyzję organu I instancji w przedmiocie określenia skarżącej spółce przybliżonej kwoty zobowiązań w podatku od towarów i usług, za 2020 i 2021 r. oraz zabezpieczenia tych należności na majątku spółki przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązań podatkowych. Z okoliczności kontrolowanej sprawy wynikało, że u skarżącej przeprowadzona została kontrola celno-skarbowa za lata 2019-2021, w wyniku której stwierdzono nieprawidłowości w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych w okresie objętym kontrolą. Ustalono, że spółka jest zarejestrowana w Polsce, gdzie posiada tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy, co oznacza obowiązek opodatkowania w kraju wszelkich dochodów za wyjątkiem przypadków wprost wskazanych w odrębnych przepisach prawa. Uznano, że skarżąca nie reguluje swoich bieżących zobowiązań, a posiadany przez nią majątek nie zapewnia zaspokojenia przybliżonej kwoty zobowiązań podatkowych. Wobec tego określono przybliżoną kwotę zobowiązań podatkowych spółki wraz z odsetkami za zwłokę i postanowiono o ich zabezpieczeniu na majątku spółki, wydając decyzje w oparciu o regulację określoną w art. 33 § 1 O.p Skarżąca argumentuje natomiast, że posiada zakład podatkowy na terytorium Ukrainy, co implikuje obowiązek rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych na Ukrainie. Przychody jej zakładu na Ukrainie jako pochodzące z zagranicy są wolne od podatku dochodowego w Polsce, nie powinna ich zatem uwzględniać przy ustalaniu dochodu podlegającego opodatkowaniu w kraju. W związku z tym, w ocenie skarżącej, brak jest przesłanek do zabezpieczenia zobowiązania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych na jej majątku. W ocenie Sądu zasadnie uznały organy, że istnieją podstawy do wydania wobec spółki decyzji o zabezpieczeniu. Podstawę prawną decyzji stanowił art. 33 § 1 O.p., zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Z analizowanego art. 33 O.p. wynika, że wydanie decyzji o zabezpieczeniu powinno poprzedzać ustalenie, czy istnieje zobowiązanie lub toczy się postępowanie w celu wydania decyzji wymiarowej (określającej wysokość zobowiązania), a ponadto należy uprawdopodobnić obawę niewykonania tego zobowiązania. "Obawa niewykonania zobowiązania" jest zasadniczą przesłanką zastosowania zabezpieczenia. Posłużenie się przez ustawodawcę zwrotem nieostrym i ocennym, o którym mowa, stanowi dla organów podatkowych podstawę swobodnej oceny okoliczności faktycznych, które mogą wyczerpać znaczenie tego wyrażenia. Konieczne jest przedstawienie w decyzji rzeczowej, przekonującej argumentacji, opartej na faktach, a nie wyłącznie na przypuszczeniach. Niemniej, przedmiotem rozważań jest pewien stan hipotetyczny z przyszłości. Rozstrzygnięcie pozostawiono uznaniu organu podatkowego (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 20 grudnia 2005 r. SK 68/03 oraz wyrok NSA z 20 czerwca 2017 r. I FSK 2133/17), a stopień "luzu decyzyjnego", jakim posłużył się ustawodawca, nie narusza zasady dostatecznej określoności przepisów prawa (zob. wyrok Trybunału Konstytucyjnego o sygn. SK 40/12). Zaznaczenia wymaga, że brzmienie art. 33 § 1 O.p. wskazuje na otwarty katalog przypadków, które mogą uzasadniać "obawę"; ustawodawca nie ograniczył się do przypadków literalnie w ustawie wymienionych (por. wyroki NSA z: 6 lipca 2021 r. I FSK 250/21, 20 grudnia 2022 r. III FSK 502/22). Zabezpieczenia, o jakim mowa, można dokonać zarówno w toku postępowania podatkowego, jak i w czasie kontroli podatkowej i kontroli celno-skarbowej, przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Celem postępowania zabezpieczającego nie jest przymusowy pobór należności podatkowych, ale zwiększenie prawdopodobieństwa zapłaty potencjalnej należności w przyszłości. Jak wskazał Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 8 października 2013 r. SK 40/12, zabezpieczenie polega na tymczasowym "zamrożeniu" składników majątkowych podmiotu kontrolowanego (np. podatnika) w celu zagwarantowania, że ewentualne zobowiązanie podatkowe zostanie wykonane. Decyzje zabezpieczające mają charakter tymczasowy i akcesoryjny. Nie zastępują decyzji wymiarowych i samodzielnie nie kształtują obowiązków podatkowych adresata jako podatnika (por. wyrok NSA z 22 września 2021 r. I FSK 1297/21). W ocenie Sądu, przesłanki z art. 33 § 1 O.p. zostały przez organy wykazane, przedstawiona przez nie argumentacja stanowiła dostateczne uzasadnienie wydanych decyzji. W sposób przekonujący przedstawiono w nich powody obawy niewykonania przez spółkę przyszłych zobowiązań podatkowych. W szczególności słusznie wskazano na brak regulowania przez spółkę na bieżąco ciążących na niej zobowiązań, znaczną wysokość przewidywanych zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę wynoszącą [...][ zł oraz brak posiadania przez spółkę majątku, który mogłyby stanowić skuteczne zabezpieczenie spłaty przyszłych zobowiązań podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę. Spółka ma niski kapitał zakładowy (5.000 zł), nie posiada zasobów personalnych, zaplecza finansowego, majątku trwałego czy aktywów obrotowych w postaci zapasów. Istotne znaczenie dla oceny przesłanek z art. 33 § 1 O.p. mają także okoliczności ujawnione dotychczas w toku kontroli celno-skarbowej, w tym transakcje z podmiotami, wobec których nie potwierdzono faktu ich istnienia oraz znaczące rozbieżności pomiędzy deklarowanymi przychodami, a wpływami na rachunki bankowe od kontrahentów, mogące wskazywać na celowe działanie spółki w celu uchylania się od opodatkowania. Wskazano na brak sporządzania sprawozdań finansowych za lata 2020-2021 i ujęcie w kosztach podatkowych, których rzetelność została przez organy zakwestionowania. Również brak figurowania spółki w systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi oraz brak numeru EORI oraz okoliczność, że spółka nie dokonywała wpłat zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych oraz na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu ewentualnego zatrudnienia pracowników, przemawia za zasadnością stanowiska organów. W przekonaniu Sądu przedstawione przez organy okoliczności stanowiły dostateczne uzasadnienie obawy, że ewentualne zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Wydane decyzje zostały należycie uzasadnione, a zaprezentowana w nich argumentacja znajduje odzwierciedlenie w aktach sprawy. Zaznaczenia wymaga, że w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, iż nieprawidłowości związane z przyjmowaniem nierzetelnych faktur, zwłaszcza jeżeli uwzględnić wskazane przez organ wartości, stanowią dostateczne uzasadnienie obawy niewykonania przyszłego zobowiązania (m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 grudnia 2019 r. I FSK 909/17 oraz z 18 grudnia 2018 r. I FSK 2141/16). Okoliczność ta może bowiem świadczyć o tym, że dochodzi do uchybień w zakresie prawidłowego rozliczania zobowiązań podatkowych, w szczególności obniżania kwoty podatku należnego, która powinna być wpłacona do budżetu państwa, o kwoty podatku naliczonego wynikającego z nierzetelnych faktur, a także nierzetelnego prowadzenia ksiąg podatkowych. Zastrzec przy tym należy, że Sąd w ramach kontroli decyzji o zabezpieczeniu nie mógł poddać szczegółowej weryfikacji ustaleń organów, czy spółka faktycznie uczestniczyła w obrocie nierzetelnymi fakturami, ponieważ wykraczałoby to poza granice kontroli określone w art. 134 § 1 p.p.s.a. W świetle zarzutów skargi należy wskazać, że w okolicznościach rozpoznawanej sprawy było jakichkolwiek przesłanek do zastosowania przepisów Konwencji. Brak jest bowiem dowodów na to, aby spółka uzyskiwała dochody z zakładu położonego w Ukrainie. Potwierdza to również informacja ukraińskiej administracji podatkowej, znajdująca się w aktach sprawy, z którą skarżąca miała możliwość zapoznać się trakcie postępowania podatkowego. Sąd aprobuje stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji odnośnie przyjęcia, że skarżąca jako podmiot zarejestrowany w Polsce posiada tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy, co oznacza obowiązek opodatkowania w kraju wszelkich dochodów za wyjątkiem przypadków wprost wskazanych w odrębnych przepisach prawa. Ponadto sama skarżąca w piśmie z 21 lutego 2024 r. wskazała, że nie była zarejestrowana w Ukrainie, nie składała tam deklaracji podatkowych, co potwierdza słuszność stanowiska organów. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że spółka prowadzi swoją działalność na terenie Polski, posiada adres rejestracji w Polsce, na który wystawiane były faktury VAT, rachunki bankowe na rzecz spółki prowadzone były w Polsce, z nich spółka dokonywała przelewów na rzecz zagranicznych podmiotów. Dodatkowo z informacji ukraińskiej administracji podatkowej z 23 kwietnia 2024 r. wynika, że działalność spółki na terytorium Ukrainy nie była zgłoszona w organach nadzoru Ukrainy. Nadmienić należy, że powyższa kwestia ma na obecnym etapie postępowania znaczenie poboczne, ponieważ przedmiotem postępowania zabezpieczającego nie było określenie zobowiązania podatkowego, lecz przybliżonej kwoty przewidywanego zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych i jej zabezpieczenie na majątku skarżącej. Nietrafny jest także podnoszony przez skarżącą zarzut związany z wydanym w grudniu 2024 r. wynikiem kontroli, z którego wynika mniejsza kwota zobowiązania niż określana w zaskarżonej decyzji. W dacie wydania decyzji ten wynik kontroli jeszcze nie został sporządzony, a wówczas istniały podstawy do określenia przybliżonej kwoty zobowiązania w wysokości jak w decyzji. Sąd zaś ocenia prawidłowość (legalność) decyzji na dzień jej wydania. Bezzasadny jest także zarzut naruszenia art. 7 ust. 3 pkt 1 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT. W sprawie zabezpieczenia ww. przepisy nie były stosowane, przez co ich naruszenie w sposób określony w skardze nie mogło mieć miejsca. Zdaniem Sądu przedstawiona w zaskarżonej decyzji argumentacja nie narusza art. 191 O.p., gdyż jest przekonująca, logiczna, odwołuje się do szeregu zdarzeń, które oceniane łącznie stwarzają podstawę do sformułowania obawy, o jakiej mowa w art. 33 § 1 O.p. Nie można skutecznie zarzucić organom wybiórczości w gromadzeniu, ani dowolności w ocenie materiału dowodowego, a skarżąca nie dostarczyła argumentów i dowodów, które podważyłyby stanowisko organów. Materiał zgromadzony w aktach sprawy stanowił dostateczną podstawę dla wydanych decyzji, do których odnosi się art. 33 § 1 O.p. W ocenie Sądu argumentacja skarżącej stanowi wyłącznie polemikę z poprawnymi, uzasadnionymi w okolicznościach niniejszej sprawy, ustaleniami organu, które uprawniały i zarazem zobowiązywały do zastosowania przepisów prawa materialnego stanowiących podstawę prawną skarżonej decyzji. Podsumowując, nie stwierdzono zarzucanych skargą nieprawidłowości w postępowaniu prowadzonym przez organy, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu zaskarżonej decyzji. Sąd nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną, nie dopatrzył się też innych naruszeń prawa mających istotny wpływ na wynik sprawy. W związku z powyższym Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.