I SA/Rz 709/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Małgorzata Niedobylska Sędziowie WSA Tomasz Smoleń WSA Kazimierz Włoch / spr./ Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 października 2014r. sprawy ze skargi W. I. na indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia [...] maja 2014r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) określa, że interpretacja wymieniona w pkt. 1) nie podlega wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącego W. I. kwotę 457 (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 4) zarządza zwrot od Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na rzecz skarżącego W. I. kwoty 200 (słownie: dwieście) złotych tytułem nadpłaconego wpisu od skargi. Indywidualną interpretacją z dnia [...] maja 2014r. nr [...] Minister Finansów uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy W. I. przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2014r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla sprzedaży biletów/karnetów uprawniających do wstępu do klubu fitness i korzystania z jego infrastruktury. W opisanym w treści wniosku stanie faktycznym wnioskodawca podał, że w ramach działalności gospodarczej prowadzi klub fitness i oferuje usługi związane z rekreacją ruchową i poprawą kondycji fizycznej. W celu korzystania z wyżej wskazanych usług sprzedawane są bilety jednorazowego wstępu oraz karnety okresowe (miesięczne, trzymiesięczne), upoważniające do wejścia na siłownię (korzystania z przyrządów siłowych i cardio), zajęcia grupowe fitness i aerobowe, oraz saunę. Wnioskodawca stosuje stawkę 8% VAT-U na powyższe usługi związane ze wstępem do klubu fitness, obejmujące wstęp na siłownię, zajęcia gimnastyczne, tj. fitness, aerobic oraz saunę. Wnioskodawca świadczy też usługi w zakresie treningów personalnych z wykwalifikowanymi trenerami. Usługę sprzedaży treningów personalnych Spółka opodatkowuje 23% VAT. Z powyższej usługi może korzystać tylko i wyłącznie klient, który w/w usługę wykupił. Wykupienie karnetu do siłowni nie obejmuje treningu z trenerem personalnym. Trening personalny z wykwalifikowanym trenerem jest odrębną usługą świadczoną przez Wnioskodawcę. Nabywcom karnetów nie zapewnia się opieki oraz porad instruktorów. W momencie sprzedaży karnetów, nabywcy karnetów mogą korzystać tylko ze sprzętów siłowych i aerobowych, wejść na zajęcia grupowe fitness/aerobowe oraz do sauny. W związku z powyższym Wnioskodawca zadał pytanie czy sprzedaż biletów/karnetów uprawniających do wstępu na teren prowadzonego klubu fitness i korzystania z jego infrastruktury w postaci korzystania z przyrządów na siłowni, zajęć grupowych fitness, aerobic oraz sauny podlega opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 8% w świetle obecnie obowiązujących przepisów ustawy o podatku od towarów i usług? Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż ww. biletów i karnetów wstępu powinna być traktowana dla potrzeb VAT jako usługa związana z rekreacją. Jest to bowiem usługa polegająca na przyznaniu klientom prawa wstępu do obiektu stwarzającego odpowiednie warunki do nieskrępowanego podejmowania aktywności rekreacyjnej, przy wykorzystaniu infrastruktury zlokalizowanej na terenie klubu i powinna być kwalifikowana zgodnie z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm. – zwanej dalej ustawą VAT ), jako "pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu; bez względu na symbol PKWiU". Zatem sprzedaż klientom biletów/karnetów wstępu, uprawniających do wstępu do klubów powinna podlegać opodatkowaniu z zastosowaniem 8% stawki VAT na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy VAT w związku z brzmieniem pozycji 186 załącznika nr 3 do tej ustawy. Wyjaśniając pojęcie "wstęp" Wnioskodawca sięgnął do słownikowych definicji tego pojęcia i wywiódł, że wstęp nie ogranicza się jedynie do biernego uczestnictwa w jakiejś imprezie a obejmuje również aktywne uczestnictwo i korzystanie z urządzeń typowych dla miejsca, do którego wykupiono bilet wstępu. Odwołując się do całego systemu stosowania stawek obniżonych w podatku od towarów i usług, wnioskodawca zauważył, że poz. 186 załącznika 3 ustawy VAT jest w istocie implementacją art. 98 dyrektywy 2006/112/WE 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE. L.2006.347.1) – zwanej dalej Dyrektywą 112 w zw. z załącznikiem III tej dyrektywy. Powołany przepis stanowi, że państwa członkowskie mogą stosować jedną lub dwie stawki obniżone (art. 98 ust. 1), przy czym stawki obniżone mają zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w załączniku III (art. 98 ust. 2). Porównanie zakresu upoważnienia państwa członkowskiego do stosowania stawki obniżonej tj. opisu towarów i usług zawartego w załączniku III dyrektywy 2006/112/WE z opisem towarów i usług zawartym w załączniku 3 do ustawy o VAT, może być elementem wykładni przepisów krajowych, z tym jednak zastrzeżeniem, że z jednej strony nie może prowadzić do rozszerzającego rozumienia zasad stosowania krajowej stawki obniżonej w porównaniu do regulacji unijnych, z drugiej, w przypadku rozszerzenia w prawie krajowym zakresu stosowania stawki obniżonej, organy podatkowe nie mogą powoływać się na przepisy unijne. W ocenie zatem wnioskodawcy wymienione w poz. 186 załącznika 3 ustawy o VAT "pozostałe usługi związane z rekreacją -wyłącznie w zakresie wstępu" w istocie są implementacją regulacji zawartej w załączniku III Dyrektywy 112 umożliwiającej państwu członkowskiemu stosowanie stawki obniżonej dla usług korzystania z obiektów sportowych (poz. 14) i w zakresie wstępu na przedstawienia, do teatrów, cyrków, na targi, do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na koncerty, do muzeów, ogrodów zoologicznych, kin, na wystawy oraz podobne imprezy i obiekty kulturalne (poz.7) oraz wstępu na imprezy sportowe (poz. 13). Polska realizując powyższy zapis przewidziała: - usługi związane z działalnością obiektów sportowych - o symbolu PKWiU 93.11.10.0, - wstęp na imprezy sportowe - usługi bibliotek, archiwów, muzeów oraz pozostałe usługi w zakresie kultury – wyłącznie w zakresie wstępu, - usługi związane z rozrywką i rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne, - usługi kulturalne i rozrywkowe - wyłącznie w zakresie wstępu: 1) na widowiska artystyczne, włączając przedstawienia cyrkowe, 2) do obiektów kulturalnych - pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu - bez względu na symbol PKWiU. Jak wynika z powyższego zestawienia, w regulacji unijnej brak jest wyraźnego upoważnienia do stosowania stawki obniżonej dla usług "związanych z rekreacją" (brak jest takiego określenia), a przy tym ustawodawca krajowy ograniczył unijny zapis "korzystania z obiektów sportowych" jedynie do "usług związanych z działalnością obiektów sportowych - o symbolu PKWiU 93.11.10.0." - co, być może, stało się przyczyną powstania wątpliwości co do sposobu rozumienia "usług rekreacyjnych". Dodatkowo, polski ustawodawca nie posłużył się określeniem "impreza rekreacyjna" czy też "wstęp na imprezę", co oznacza, że usługi rekreacyjne nie muszą dotyczyć wyłącznie "biernego" w nich uczestnictwa. Rekreacja może być bowiem formą czynnego wypoczynku czy to na świeżym powietrzu, czy to na obiektach sportowych. Uznając powyższe stanowisko za nieprawidłowe, Minister Finansów powołując się na art. 41 ust. 2 ustawy VAT przewidujący obniżoną stawkę opodatkowania towarów i usług określonych w załączniku nr 3 do ustawy – poz. 186 zał. nr 3 - podkreślił, że ponieważ przepisy te są w istocie implementacją art. 98 dyrektywy 112, ich wykładnia winna opierać się na wprowadzających te regulacje przepisach wspólnotowych, które ograniczają rozumienie "wstępu" do biernego uczestnictwa w oferowanej imprezie. Organ podkreślił, że obowiązujący od dnia 1 lipca 2011 r. art. 32 ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 77, s. 1), wskazuje, że usługi wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, o których mowa w art. 53 Dyrektywy 112, obejmują świadczenie usług, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę, w tym opłatę w formie abonamentu, biletu okresowego lub opłaty okresowej. W myśl art. 32 ust. 2 ww. Rozporządzenia, ustęp 1 ma zastosowanie w szczególności do: a. prawa wstępu na spektakle, przedstawienia teatralne, występy cyrkowe, targi, do parków rozrywki, na koncerty, wystawy, jak również inne podobne wydarzenia kulturalne; b. prawa wstępu na wydarzenia sportowe, takie jak mecze lub zawody; c. prawa wstępu na wydarzenia edukacyjne i naukowe, takie jak konferencje i seminaria. Przepis ten nie obejmuje korzystania z obiektów, takich jak sale gimnastyczne i inne, w zamian za opłatę (art. 32 ust. 3 cyt. Rozporządzenia). Posiłkując się zatem art. 32 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 organ podatkowy wskazał różnicę, która występuje pomiędzy znaczeniem słowa "wstęp" - rozumianym jako wstęp do obiektu (np. wejście na mecz piłki nożnej), a słowem "wstęp" rozumianym jako wejście do obiektu z możliwością korzystania z dostępnych tam urządzeń (np. wejście do siłowni). Ponieważ rozporządzenie Rady Nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio, organ zasugerował uwzględnienie przy wykładni językowej wymienionych przepisów krajowych – w ramach wykładni systemowej i funkcjonalnej- również przepisów wspólnotowych, ograniczających, w jego ocenie, rozumienie pojęcia wstępu do obiektu rekreacyjnego jedynie do uczestniczenia w oferowanej imprezie w sposób bierny, z wyłączeniem opisanego przez wnioskodawcę korzystania w sposób aktywny z infrastruktury klubu fitness. Z tego względu stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za nieprawidłowe. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Wnioskodawca podkreślił że ani wykładnia językowa, ani wykładnia systemowa wewnętrzna nie ogranicza sposobu rozumienia "wstępu" jedynie do biernego uczestnictwa w oferowanej imprezie, gdyż wymienione w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy VAT wstępy do wesołych miasteczek, parków rozrywki czy dyskotek, trudno uznać za ograniczone do biernego uczestnictwa bez możliwości korzystania z obiektów typowych dla tych miejsc. Analogicznie zatem wstęp do siłowni w celu korzystania z obecnej tam infrastruktury nie powinien być rozumiany jako wykraczający poza granice objęte omawianą regulacją. W odpowiedzi na powyższe wezwanie organ podatkowy podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. W skardze na powyższą interpretację, Wnioskodawca zarzucił naruszenie prawa materialnego tj. przepisu art. 41 ust 2 ustawy VAT w zw. z brzmieniem poz. 186 załącznika nr 3 do tej ustawy, a także art 5 ust 1 pkt 1 , art. 8 ust 1 , art. 5a - poprzez odmowę ich zastosowania i przyjęcie, że dla usług w zakresie sprzedaży biletów/ karnetów uprawniających do wstępu na teren klubu fitness, właściwa jest stawka 23% podatku VAT. Zarzucił też naruszenie przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 120 art. 121 §1 z wz. z art. 14 h w zw. z art. 14a§1 i art. 14 e§1 ustawy z dnia29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) - zwanej dalej OP. Zarzucając naruszenie powyższych przepisów domagał się uchylenia zaskarżonej interpretacji w całości. W uzasadnieniu podkreślił, że sprzedaż biletów i karnetów wstępu powinna być zgodnie z art. 41 ust 2 ustawy VAT opodatkowana według stawki 8% gdyż jest to usługa związana z rekreacją w zakresie wstępu w rozumieniu poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy VAT. Polega ona na przyznaniu klientom prawa wstępu do obiektu przystosowanego do podejmowania aktywności rekreacyjnej przy wykorzystaniu infrastruktury zlokalizowanej na terenie klubu. Skarżący zarzucił też, iż organ w sposób niepełny posługuje się słownikowym znaczeniem pojęcia "wstęp" pomijając, iż definicja Słownika Języka Polskiego (wydawnictwo Naukowe PWN S.A.) definiuje "wstęp" jako możliwość wejścia gdzieś i możliwość uczestnictwa w czymś. Również analiza porównawcza poz. 186 oraz poz. 183 załącznika nr 3 do ustawy VAT, prowadzi do wniosku, że skoro obydwie te pozycje występują w bliskim sąsiedztwie , to znaczenie terminu "wstęp" zawarte w obu pozycjach winno być w obu przypadkach rozumiane analogicznie. Wywiódł, iż skoro poz. 183 obejmuje usługi związane z rozrywką i rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki na dyskoteki i sale taneczne – trudno bronić poglądu, że rozumienie pojęcia wstęp ograniczone tu zostało do biernego uczestnictwa w imprezie z wyłączeniem aktywnego korzystania z urządzeń typowych dla konkretnego rodzaju obiektu (karuzele, kolejki, automaty zręcznościowe). Tym samym nie ma podstaw do twierdzenia, że znaczenie terminu "wstęp" w rozumieniu poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy VAT zostało okrojone jedynie do biernej formy uczestnictwa w oferowanej imprezie. W ocenie skarżącego założenie, że użyte w akcie prawnym pojęcie ma różne znaczenie w różnych jednostkach redakcyjnych w ramach tego samego aktu prawnego byłoby przejawem daleko idącej niedozwolonej interpretacji rozszerzającej. Poz. 186 załącznika nr 3 ustawy o podatku od towarów i usług jest w istocie implementacją art. 98 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 29 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE.L. 2006.347.1) w związku z załącznikiem III tej Dyrektywy. Powołany przepis – art. 98 ust. 1 stanowi, że państwa członkowskie mogą stosować jedną lub dwie stawki obniżone, przy czym mają one zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w załączniku III. W związku z tą implementacją państwo członkowskie może stosować obniżoną stawkę dla usług korzystania z obiektów sportowych i w zakresie wstępu na przedstawienia, do teatrów, wystaw, na targi, do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na koncerty, do muzeów, ogrodów zoologicznych, kin, na wystawy oraz podobne imprezy i obiekty kulturalne oraz wstępu na imprezy sportowe. W niniejszej regulacji brak wyraźnego upoważnienia do stosowania stawki obniżonej dla usług związanych z rekreacją, a krajowy ustawodawca ograniczył niniejszy zapis korzystania z obiektów sportowych, jedynie do usług związanych z działaniem obiektów sportowych, co mogło stać się przyczyną wątpliwości. W odpowiedzi na skargę, organ podatkowy, wnosząc o jej oddalenie w całości, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył co następuje: Zgodnie art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz.270., dalej powoływanej jako p.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie m.in. w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. W myśl zaś art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa działalności administracji publicznej sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem (legalności). Ogranicza się ona jednak do zbadania czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik, a ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Należy w tym miejscu zauważyć, iż zaskarżone rozstrzygnięcie, będące przedmiotem oceny tut. Sądu, podjęte zostało w ramach postępowania o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. W postępowaniu takim stan faktyczny jest przyjmowany według twierdzeń podatnika. Zgodnie bowiem z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa we wniosku o udzielenie interpretacji wnioskodawca jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych oraz własnego stanowiska w sprawie. Do takiego stanu jaki przedstawi, formułuje on własne stanowisko. Organ podatkowy dokonuje natomiast oceny prawnej stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa. Postępowanie takie opiera się więc wyłącznie na stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę. Tylko w stosunku do tak określonego stanu faktycznego wyrażana jest jego ocena prawna, tak przez samego podatnika, jak i przez organ podatkowy. W postępowaniu tym nie może zatem toczyć się spór o stan faktyczny, ani też nie może być prowadzone klasyczne postępowanie dowodowe zmierzające do zbierania materiałów dowodowych, a następnie poddawanie ich swobodnej ocenie, zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej. Postępowanie to nie może również zmierzać do kwestionowania przez organ podatkowy stanu faktycznego podawanego przez wnioskodawcę. Organ ma obowiązek przyjąć do sformułowania oceny prawnej taki stan faktyczny, jaki podaje podatnik. Innymi słowy, organ podatkowy dokonuje interpretacji przyjmując za stroną ściśle określony stan faktyczny. Rozpoznając sprawę według kryterium legalności zaskarżonej interpretacji indywidualnej, Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem interpretacji w niniejszej sprawie była kwestia stawki podatku od towarów i usług w odniesieniu do sprzedaży kart wstępu do klubu fitness. Rozbieżności pomiędzy Ministrem Finansów a skarżącym zachodziły w zakresie wykładni sformułowania "pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu", użytym przez ustawodawcę w pozycji 186 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług. Zdaniem Ministra Finansów, stawka obniżona określona w tym przepisie nie dotyczy kart wstępu, albowiem osoby tam korzystają z przyrządów i urządzeń, zatem jest to pojęcie szersze niż "wejście". Odmienne stanowisko prezentuje skarżący, który uważa, że usługi rekreacyjne wskazane w tej pozycji załącznika numer 3 obejmują również wstęp do klubu fitness, polegający także na aktywnym korzystaniu z znajdujących się tam urządzeń. Stąd też karty wstępu powinny być opodatkowane stawką obniżoną 8 %. Zdaniem Sądu organ zawęził rozumienie pojęcia "wstęp", skupiając się jedynie na jednym z elementów tej definicji, a pomijając powiązanie jego z określeniem "usługi związane z rekreacją". Wykładnia systemowa wewnętrzna nie ogranicza rozumienia pojęcia "wstępu" jedynie do biernego uczestniczenia w imprezie. Nie sposób wskazać usługi związanej z rekreacją, która polegałaby wyłącznie na samym wstępie, biernym uczestnictwie, bez aktywnego korzystania z urządzeń znajdujących się w tym obiekcie. Pojęcie rekreacji zakłada aktywne spędzanie wolnego czasu. W ocenie Sądu sformułowanie usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu, odnosi się do kart wstępu, biletów do klubu fitness, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast sformułowanie "wyłącznie w zakresie wstępu", należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez klub fitness, które nie są związane z jego normalnym, typowym użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne na terenie klubu, zakup napojów, odżywek, czy też usługi instruktora, nie są objęte stawką obniżoną, a opodatkowane są stawką podstawową. Potwierdzeniem tego stanowiska jest wynik wykładni systemowej wewnętrznej. Usługi wskazane w pozycjach 182, 183, 184 i 185 załącznika nr 3 ograniczają zastosowanie stawki obniżonej wyłącznie do wstępu. Wobec czego ustawodawca wprowadza preferencje w zakresie stawki za wejście i aktywne korzystanie z danego obiektu, np. wesołego miasteczka, parku rozrywki, dyskoteki. Zbliżone stanowiska zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 30 stycznia 2014r. sygn. akt I FSK 311/13 oraz z dnia 18 lutego 2014r. sygn. akt I FSK 349/13, które tut. Sąd w pełni podziela z uwagi na podniesioną w nich argumentację. W rozpoznawanej sprawie Minister Finansów nie kwestionował faktu, że usługi opisane we wniosku o interpretację stanowią usługi rekreacyjne. Zatem w celu prawidłowego zinterpretowania pojęcia "Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu" należy przedstawić definicję słowa "wstęp" oraz "rekreacja". Organ w interpretacji wskazał, że pod pojęciem "wstęp", rozumieć należy możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestnictwa w czymś; zatem wstęp należy rozumieć jako możliwość wejścia "gdzieś", co nie jest równoznaczne z możliwością korzystania z dostępnych tam urządzeń. W ocenie Sądu organ podatkowy ograniczył znaczenie tego słowa, gdyż "prawa uczestniczenia w czymś" nie można wiązać z tzw. uczestnictwem biernym. Uczestniczyć to znaczy brać w czymś udział. Z kolei "rekreacja" to aktywny wypoczynek (zob. "Słownik poprawnej polszczyzny" pod red. A. Markowskiego, PWN, Warszawa 2000, s. 838). Zatem wstęp na usługi związane z rekreacją (np. do ośrodka promującego różne formy rekreacji), to nic innego jak wejście do budynku lub na określony teren w celu możliwości spędzenia czasu w postaci aktywnego wypoczynku. Należy mieć też na względzie cele, które miał na względzie ustawodawca, wprowadzając stawki obniżone na niektóre towary lub usługi. W ten sposób, obniżając koszt nabycia, można preferować określone zachowania konkurentów. Niewątpliwie wprowadzenie stawki obniżonej na usługi rekreacyjne służy rozpowszechnieniu zdrowego trybu życia poprzez udostępnienie tych usług i obniżenie kosztów. Z tych względów nieracjonalne byłoby preferowanie poprzez stawki obniżone wyłącznie usług rekreacyjnych polegających na biernym korzystaniu z obiektów. Nieracjonalne byłoby też różnicowanie podatkowe tych usług rekreacyjnych, które polegają na konieczności korzystania z urządzeń lub przyrządów. Zaprezentowana przez organ regulacja art. 32 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011r. ustanawiająca środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej nie daje podstaw do przyjęcia stanowiska jak w zaskarżonej interpretacji, ponieważ odnosząc się do "usług wstępu – przyznania prawa wstępu w zamian za bilet lub opłaty (ust. 1) i wymieniając przykładowo takie prawo na spektakle, koncerty, mecze, konferencje ale także i do parków rozrywki (ust. 2), równocześnie zastrzega, iż nie dotyczy to korzystania za opłaty z sal gimnastycznych (ust. 3). Zastrzeżenie to (wyłącznie) nie odnosi się do korzystania z tych obiektów w których będą się odbywać imprezy, na które dana osoba nabyła prawo wstępu ale wskazuje wyłącznie na korzystanie z obiektu sportowego – sali gimnastycznej i innych z uwagi, że zaskarżona interpretacja jest niezgodna z brzmieniem pozycji 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, należało ją uchylić w oparciu o art. 146 §1 Ppsa. W oparciu o art. 152 Ppsa orzeczono, iż nie podlega ona wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku. W oparciu o art. 200 Ppsa zasądzono od Ministra Finansów na rzecz skarżącego kwotę 457zł, na którą składa się ustawowy wpis w wysokości 200zł, koszty zastępstwa procesowego w wysokości 240zł i opłaty od pełnomocnictwa w wysokości 17zł.