I SA/Rz 722/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro Sędzia WSA Grzegorz Panek Asesor WSA Jacek Boratyn / spr./ Protokolant sekr. sąd. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi A. F. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym oddala skargę. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, decyzją z dnia [...] sierpnia 2017 r., nr [...], po rozpatrzeniu odwołania A. F. – zwanej dalej skarżącą, od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] kwietnia 2017 r., nr [...], w przedmiocie określenia skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, w wysokości 20 900 zł, z tytułu sprzedaży, w dniu 20 października 2011 r., udziału wynoszącego ½ części we współwłasności lokalu mieszkalnego, wraz ze związanym z tym lokalem udziałem w nieruchomości wspólnej, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W stanie faktycznym przedmiotowej sprawy skarżąca, w dniu 2 maja 2007 r. nabyła, tytułem spadku udział wynoszący ½ części we współwłasności lokalu mieszkalnego nr [...], w budynku nr [...] przy ul. [...] w R., wraz ze związanym z tym lokalem udziałem w nieruchomości wspólnej. W dniu 20 października 2011 r. skarżąca sprzedała wyżej opisany udział we współwłasności lokalu, wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, za kwotę 110 000 zł. Składając zeznanie podatkowe PIT-37, za 2011 r., skarżąca wykazała jedynie przychody ze stosunku pracy. Do dnia 30 kwietnia 2012 r. skarżąca nie złożyła zeznania PIT 36, jak również oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 i ust. 21 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200 z poźn. zm., zwanej dalej ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych). Po przeprowadzeniu czynności sprawdzających Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął względem skarżącej postepowanie podatkowe w przedmiocie określenia jej zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, z tytułu sprzedaży udziału we własności lokalu. W trakcie prowadzone postępowania organ wezwał skarżącą do przedłożenia dokumentów, pozwalających na określenie dochodu z tytułu zbycia udziału we współwłasności nieruchomości, dokumentów potwierdzających fakt zameldowania w lokalu, przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy, ewentualnie także potwierdzenie złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia czynności sprzedaży z podatku dochodowego. Skarżąca nie przedłożyła jednak żadnego z wyżej wymienionych dokumentów. Dokonując ustaleń we własnym zakresie, między innymi w oparciu o informacje uzyskane z Urzędu Miasta ustalono, że skarżąca nie była zameldowana w lokalu, udział we współwłasności którego zbyła w 2011 r. Mając na uwadze powyższe organy obu instancji stanęły na stanowisku, że skarżąca nabyła udział we współwłasności lokalu mieszkalnego przy ul. [...] w dniu 2 maja 2007 r. Prawo to zbyła przed upływem pięciu lat od jego nabycia (20 października 2011 r.), tak wiec zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych środki uzyskane z tego tytułu stanowią przychód skarżącej, podlegający opodatkowaniu. W związku z datą nabycia współwłasności w lokalu (2 maja 2007 r.), do przychodu z jego odpłatnego zbycia zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązujące do dnia 31 grudnia 2008 r. – zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm. – zwanej dalej ustawa zmieniającą). W tym właśnie czasie obowiązywały przepisy zakładające zwolnienie z opodatkowania przychodów, między innymi z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości, jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i ust. 22. Dodatkowym wymogiem skorzystania z przedmiotowego zwolnienia, o którym mowa w ust. 21 i ust. 22 art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych było złożenie, w terminie 14 dni od dnia zbycia, stosownego oświadczenia o spełnieniu warunku do zwolnienia. Termin ten został następnie przedłużony do 30 kwietnia 2008 r. Skarżąca jednakże ani nie była zameldowana w odziedziczonym a następnie sprzedanym lokalu przez wymagany zwolnieniem okres, ani też nie złożyła stosownego oświadczenia w tym przedmiocie. Wobec nieprzedłożenia przez skarżącą dokumentów potwierdzających poniesienie kosztów odpłatnego zbycia udziału we współwłasności nieruchomości (lokalu) organy uznały, że nie poniosła ona tego rodzaju kosztów i za podstawę opodatkowania przyjęły cenę sprzedaży udziału. Za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości organy nie uznały wykazywanych w postępowaniu odwoławczym przez skarżącą opłat eksploatacyjnych, ponoszonych na rzecz spółdzielni, a obejmujących także wpłaty na fundusz remontowy, ponieważ nie były to wydatki na modernizację, ulepszenie nieruchomości, zwiększając jej wartość. Stosując stawkę podatku w wysokości 19 % organy określiły skarzącej wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie 20 900 zł. Odnosząc się do twierdzeń skarżącej o niepouczeniu jej o treści obowiązujących przepisów podatkowych organ odwoławczy podkreślił, że właściwy organ nie uchybił w tym zakresie swoim obowiązkom. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, to na podatniku spoczywa obowiązek zastosowania odpowiedniej normy prawnej do konkretnego zdarzenia prawno-podatkowego. Odnosząc się zaś do prawnego znaczenia zaświadczenia z dnia 16 września 2011 r., wydanego przez Urząd Skarbowy, odnośnie zwolnienia nabycia spadku z podatku, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podkreślił, że stwierdzenie to dotyczyło jedynie skutków podatkowych w podatku od spadków i darowizn. Organ dodał także, że w tym momencie organ nie był w stanie przewidzieć dalszej czynności podejmowanych przez skarżącą. Nie był też zobligowany do udzielania jej w tym zakresie pouczeń. Skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] sierpnia 2017 r. wniosła skarżąca, domagając się jej uchylenia, jak również uchylenia poprzedzającego go rozstrzygnięcia organu I instancji i umorzenia postępowania. W tym zakresie skarżąca zarzuciła Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej naruszenie art. 2 i art. 21 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, poprzez uchybienie zasadom sprawiedliwości społecznej i ochrony własności oraz prawa dziedziczenia. Podkreśliła również, że Państwo zastawia na nią swoistą pułapkę, gdyż z jednej strony zwalnia ją z podatku od spadków i darowizn, z drugiej jednak nakłada na nią podatek odchodowy. W dalszej części uzasadnienia skargi zwrócono uwagę na niezrozumiałość, niejasność oraz niestabilność przepisów podatkowych, co zdaniem skarżącej skutkuje naruszeniem praw podatników. Skarżąca podkreśliła ponadto, że zgodnie z art. 9 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r. poz. 1257 z późn. zm., zwana dalej K.p.a.). organy administracji są zobligowane do należytego i wyczerpującego informowania stron o okolicznościach faktycznych i prawnych, mających wpływ na zakres ich praw. W jej sprawie nie dopełniły jednak tego obowiązku, narażając ją na poniesienie szkody. Gdyby bowiem wiedziała o konieczności zapłaty podatku nie podjęłaby decyzji o sprzedaży udziału. W tym zakresie skarżąca ponownie zwróciła uwagę, że bezpośrednią przyczyną wprowadzenia jej w błąd, była treść zaświadczenia z urzędu skarbowego o braku obowiązku zapłaty podatku. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Rozstrzygające przedmiotową sprawę organy zasadnie uznały, że skarżąca sprzedając udział we współwłasności lokalu przed upływem pięciu lat od jego nabycia uzyskała przychód, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który podlega opodatkowaniu. Dokonując oceny stanowisk stron w niniejszej sprawie na wstępie należy zaznaczyć, że bezspornym miedzy nimi jest zarówno fakt sprzedaży udziału we współwłasności lokalu przed upływem pięcioletniego okresu, jak również treść normy prawnej, nakazującej potraktowanie uzyskanych z tego tytułu środków w kategorii przychodu podlegającego opodatkowaniu. Podobnie w stanie faktycznym sprawy nie ulega wątpliwości, że skarżąca nie spełniła warunków wymaganych do skorzystania z tzw. ulgi meldunkowej, o której mowa w art. 121 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W trakcie postępowania sama bowiem przyznała, że nie miała potrzeby meldowania się w lokalu, w którym odziedziczyła udział, w tej więc sytuacji brak jest podstaw do zastosowania do jej sytuacji art. 121 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Formułując skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] sierpnia 2017 r. skarżąca ograniczyła się w zasadzie do podniesienia zarzutów dotyczących naruszenia art. 2 i art. 21 Konstytucji RP wywodząc, iż opodatkowanie sprzedaży przez nią udziału we współwłasności lokalu godzi w jej prawo własności, chronione Konstytucją. Oprócz tego powołała się też na wprowadzenie jej w błąd przez organy podatkowe, w związku z wydaniem jej zaświadczenia, stwierdzającego brak opodatkowania nabytego przez nią spadku. Analizując treść zarzutów podniesionych w skardze stwierdzić należy, że skarżąca nie kwestionuje ani prawidłowości ustalenia stanu faktycznego, ani też dokonanej przez organ wykładni przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zastosowania wyinterpretowanych z nich norm. Zarzuca jedynie niezgodność zastosowanych przez organy przepisów/norm prawnych z regulacjami Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) oraz wprowadzenie jej w błąd przez organy podatkowe, mające miejsce jeszcze przed wszczęciem postępowania w sprawie określenia jej zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Odnosząc się do kwestii naruszenia regulacji Konstytucji i uchybienia chronionemu przez ten akt prawu własności i zasadzie ochrony dziedziczenia (art. 21 i art. 64 Konstytucji) stwierdzić należy, że pomimo bezpośredniego stosowania przepisów Konstytucji (art. 8 ust. 2 Konstytucji) brak jest podstaw do stwierdzenia naruszenia chronionych nią wartości poprzez opodatkowanie przychodów uzyskanych z tytułu sprzedaży nieruchomości. Ustawa Zasadnicza bowiem, oprócz ochrony własności zawiera szereg innych norm, wśród których znalazły się te, kreujące powszechny obowiązek ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych. Zgodnie bowiem z art. 84 Konstytucji RP każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. W myśl zaś art. 216 Konstytucji nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Tak więc przepisy Konstytucji, statuując obowiązek ponoszenia danin publicznych (podatków), odnośnie szczegółowych regulacji w tym względzie odsyłają do odpowiednich ustaw. W przypadku podatku dochodowego od osób fizycznych będzie to ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jej brzmieniem, w szczególności art. 3, art. 10 ust. 1 pkt 8 i art. 30 e, skarżącą obciążał obowiązek podatkowy, w związku z przychodem uzyskanym ze zbycia udziału we współwłasności lokalu mieszkalnego. W tym miejscu należy nadmienić jedynie, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które znajdują zastosowanie w przedmiotowej sprawie, korzystają z domniemania konstytucyjności, wobec czego brak jest podstaw do odmowy ich stosowania w niniejszej sprawie, zwłaszcza że nie sposób jest wskazać odpowiednich regulacji Konstytucji z którymi byłyby ewidentnie sprzeczne. Jeżeli chodzi o kwestię podnoszonego przez skarżącą wprowadzenia ją w błąd przez organy skarbowe, w związku z wydanym dla niej zaświadczeniem, to Sąd podziela w pełni stanowisko organów, że wspomniane zaświadczenie dotyczyło kwestii opodatkowania nabycia spadku podatkiem od spadków i darowizn. Materia ta pozostaje zaś poza zakresem przedmiotowym ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z tego względu wszelki związane z tym okoliczności pozostają bez znaczenia na gruncie niniejszej sprawy. Odnosząc się do twierdzeń skarżącej, że gdyby została poinformowana o konieczności zapłaty podatku dochodowego, w sytuacji sprzedaży udziału w lokalu przed upływem pięciu lat od jego nabycia, to nie dokonałaby przedmiotowej transakcji, zauważyć jedynie należy, że obowiązkiem organów podatkowych nie jest zajmowanie się sprawami stron, w szczególności udzielanie im wskazówek i porad w celu najkorzystniejszego ukształtowania ich interesów. Wprawdzie zgodnie z art. 121 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, ze zm., zwanej dalej Ordynacją podatkową) (wbrew stanowisku skarżącej w sprawach podatkowych nie znajdują zastosowania regulacje K.p.a., lecz Ordynacji podatkowej, co wynika z jej art. 2) organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania, jednakże obowiązek ten ogranicza się do konkretnych postępowań podatkowych, zdefiniowanych ich przedmiotem. Wprawdzie niezależnie od tego skarżąca może wystąpić do organów o udzielenie stosownych informacji, co do treści prawa podatkowego czy też zwrócić się o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, jednakże w tym wypadku konieczna jest inicjatywa podatnika. Organy podatkowe nie działają w tym wypadku z urzędu, tj. z własnej inicjatywy, a ewentualne udzielanie informacji czy interpretacji może mieć miejsce jedynie poza postepowaniem podatkowym. W stanie faktycznym przedmiotowej sprawy skarżąca nie powołała się na fakt związany z zastosowaniem się do wydanej dla niej interpretacji indywidualnej czy też ogólnej. Nie wskazała także, poza faktem otrzymania zaświadczenia o określonej treści, żadnych okoliczności, z których rzeczywiście wynikałoby, iż została faktycznie wprowadzona w błąd. Niemniej jednak nawet w sytuacji uzyskania błędnej informacji, w trybie nieformalnym, tj. poza procedurą związaną z wydawaniem interpretacji indywidualnej, brak byłoby podstaw do modyfikowania na tej podstawie jej obowiązków podatkowych. Organy podatkowe nie są bowiem zobligowane, niejako z urzędu, do podejmowania działań mających na celu udzielania wsparcia podatnikom, celem kształtowania przez nich w sposób najbardziej korzystny ich obowiązków podatkowych. W niniejszej sprawie skarżąca nie podjęła żadnych działań, ani nie skorzystała z przewidzianych w tym celu instytucji (interpretacji), celem uzyskania informacji co do regulacji podatkowych, tak więc jej twierdzenia o uchybieniu przez organy ich obowiązkom, w związku z określeniem jej zaskarżoną decyzją zobowiązania podatkowego nie znajdują uzasadnionych podstaw. Zastrzeżeń Sądu w niniejszej sprawie nie budzi również kwestia ustalenia podstawy opodatkowania. Organy prawidłowo bowiem uznały, że opłaty eksploatacyjne nie mogą wpływać na obniżenie tej wartości, gdyż wiążą się one z jedynie z eksploatacją lokalu, nie wpływając na jego stan i ogólną wartość. Podobnie Sąd nie dopatrzył się także w niniejszej sprawie uchybienia przepisom prawa procesowego, gdyż postępowanie zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy, zgodnie z wymogami określonymi w tym zakresie regulacjami Ordynacji podatkowej. Tak więc, mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) oddalił skargę.