I SA/Rz 785/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska /spr./ WSA Grzegorz Panek Protokolant ref. st. Eliza Kaplita po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 stycznia 2012r. spraw ze skarg Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Usługowo-Handlowego "A" K.B., W.T. spółka jawna z siedzibą w M. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] września 2011r. nrnr [...], [...], [...], [...], [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty, marzec, kwiecień, maj i czerwiec 2009r. - oddala skargi - I SA/Rz 785/11 Uzasadnienie Decyzjami z dnia [...] września 2011r. nr [...], [...], [...], [...] i [...] Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołań "A" Spółka Jawna w M. (dalej: Spółka) od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] marca 2011r.: - nr [...] określającej w podatku od towarów i usług za luty 2009r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 33.573 zł, - nr [...] określającej w podatku od towarów i usług za marzec 2009r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 880.060 zł, - nr [...] określającej w podatku od towarów i usług za kwiecień 2009r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 520.578 zł, - nr [...] określającej w podatku od towarów i usług za maj 2009r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 178.746 zł, - nr [...] określającej w podatku od towarów i usług za czerwiec 2009r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 730.062 zł, utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, iż w oparciu o ustalenia przeprowadzonej w Spółce kontroli, organ I instancji uznał prowadzoną przez Spółkę ewidencję nabyć VAT za nierzetelną i wadliwą, w zakresie nieskorygowania kwoty podatku naliczonego, rozliczonej przy nabyciu towarów, których zawinione niedobory stwierdzono i nie wykorzystano do opodatkowanej działalności gospodarczej. Weryfikując dokumentację księgową Spółka stwierdziła, że w dniach 30 sierpnia 2008r. i 31 grudnia 2008r. wystawione zostały cztery fikcyjne faktury VAT dotyczące sprzedaży towarów handlowych, które nie dokumentowały faktycznych zdarzeń gospodarczych. Spółka wystawiła cztery korekty faktur VAT, gdyż wskazani w tychże dokumentach nabywcy - kontrahenci Spółki, odmówili dokonania zapłaty należności z tych faktur wynikających, z powodu braku dostaw towarów w nich wymienionych. Faktury te nie dokumentowały rzeczywistych czynności, a przedmiotowych towarów nie było na stanie magazynowym. Brak towarów uznany został przez Spółkę jako niedobór zawiniony. Obciążonym zaś z tego tytułu został S. P., pracownik spółki materialnie za towar ten odpowiedzialny. Na tę okoliczność Spółka wystawiła dokument RW "Rozchód wewnętrzny" na łączną kwotę 103.720,29 zł, na którą składały się, ustalone wg cen zakupu netto, wartości wykazanych w przedmiotowych fakturach, towarów. Niezależnie od tego w dniach 31 grudnia 2008r. i 17 lutego 2009r. Spółka przeprowadziła dwie inwentaryzacje. Stwierdzone w ich wyniku niedobory towarów po kompensacie z nadwyżkami w wysokościach odpowiednio: na dzień 31 grudnia 2008r. - 3.416,83 zł i na dzień 17 lutego 2009r. - 3.795,60 zł, uznane zostały przez Spółkę również za zawinione. Także w tym przypadku za winnego ich powstania uznano tego samego pracownika S. P. W związku z tym, Spółka w wystawiła mu notę obciążeniową na łączną kwotę 110.932,72 zł. Stwierdzony w tej kwocie zawiniony niedobór towarów, ustalony w cenach zakupu netto, został przez tego pracownika w całości uregulowany. Ponieważ towary handlowe, których braki stwierdzono uznane zostały przez Spółkę za niedobory zawinione, prawo Spółki do odliczenia podatku naliczonego zostało utracone. Zatem Spółka, w ocenie organu I instancji, zobligowana była do dokonania korekty odliczonego podatku naliczonego w trybie i na zasadach uregulowanych w art. 91 ust. 7 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej: ustawa VAT). Wobec takich ustaleń, organ I instancji stwierdził, że Spółka w rozliczeniu podatku od towarów i usług za luty 2009r. zawyżyła wartość zadeklarowanego podatku do odliczenia o kwotę 24.405 zł. Organ I instancji nie kwestionował natomiast wysokości zadeklarowanego podatku należnego. Mając na uwadze powyższe ustalenia, organ I instancji, powołaną na wstępie decyzją z dnia [...] marca 2011r., określił Spółce w podatku od towarów i usług za luty 2009r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 33.573 zł. Rozstrzygnięcie to miało bezpośredni wpływ na rozliczenie podatku za miesiące marzec, kwiecień, maj i czerwiec 2009r. i skutkowało wydaniem przez organ I instancji powołanych na wstępie decyzji z dnia [...] marca 2011r. Utrzymując w mocy zaskarżone decyzje, organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zdaniem organu, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonywane zakupy mają związek z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tj. których następstwem jest powstanie podatku należnego. W sytuacji zatem, gdy towarów i usług nie wykorzystano do działalności opodatkowanej, co miało miejsce w przedmiotowej sprawie, podatnik traci prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wówczas, stosownie do art. 91 ust.7d ustawy VAT, podatnik ma obowiązek dokonać korekty podatku naliczonego w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których nastąpiła zmiana prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Organ odwoławczy wskazał również, że na podstawie art. 185 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z dnia 11 grudnia 2006r., s. 1, dalej - Dyrektywa 112), korekta jest dokonywana w szczególności w przypadku, gdy po złożeniu deklaracji VAT nastąpi zmiana czynników uwzględnianych przy określaniu kwoty odliczenia, na przykład w przypadku anulowania zakupów lub uzyskania obniżek ceny. Zgodnie natomiast art. 185 z ust. 2 korekta nie jest dokonywana w przypadkach transakcji w całości lub częściowo niezapłaconych, w przypadku należycie udokumentowanego lub potwierdzonego zniszczenia, zagubienia lub kradzieży własności oraz w przypadku towarów przeznaczonych do przekazywania jako prezenty o małej wartości i próbki, o których mowa w art. 16. Zdaniem organu odwoławczego, w sytuacji, gdy stwierdzone niedobory uznane zostały jako niedobory zawinione tj. powstałe z przyczyn zależnych od podatnika, czyli takich, które przy dołożeniu minimum staranności mógł lub powinien przewidzieć i konsekwentnie zapobiec ich powstaniu, towary nie zostały wykorzystane do działalności gospodarczej, a w związku z tym towarzyszące przy ich nabyciu prawo do potrącenia podatku naliczonego, zostało utracone. To z kolei spowodowało obowiązek korekty wynikający z art. 91 ust. 7 w związku z art. 86 ust. 1 ustawy VAT. W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji prawidłowo uznał, że do utraty przedmiotowych towarów, których braki stwierdzono, doszło wskutek zawinionych działań Spółki. Działanie S.P. - pracownika Spółki i osoby odpowiedzialnej materialnie było zawinione, gdyż zaniedbując wykonywanie swoich obowiązków doprowadził do sytuacji, w której nabyte z przeznaczeniem do działalności opodatkowanej Spółki towary handlowe, ostatecznie nie zostały w tym celu wykorzystane. Dokonana zaś przez Spółkę kwalifikacja stwierdzonych przez nią niedoborów do kategorii niedoborów zawinionych, stanowisko takie potwierdza. Ustosunkowując się do zarzutów odwołania organ II instancji wskazał, że Spółka nie wykorzystując nabytych do działalności opodatkowanej towarów zgodnie z ich przeznaczeniem, utraciła prawo do odliczenia zawartego w ich cenie podatku naliczonego. W tym przypadku nastąpiło zrównanie Spółki jako podatnika podatku od towarów i usług - która nabytych towarów w prowadzonej przez nią opodatkowanej działalności gospodarczej nie wykorzystała - z pozycją ostatecznego konsumenta. Konsekwentnie więc, Spółka ta musi ponieść ciężar podatku zawartego w cenie nabytych towarów. Za niezasadny organ uznał zarzut naruszenia przepisu art. 185 Dyrektywy 112, gdyż okoliczności wymienione w tym przepisie to zdarzenia losowe, sytuacje nieuchronne, których nie można przewidzieć i na które nie ma się wpływu. Zdaniem organu II instancji, w przedmiotowej sprawie takie sytuacje nie miały miejsca. Twierdzenia strony, że do utraty stwierdzonych niedoborów doszło wskutek ich rzekomej kradzieży przez S.P., pozostaje w sprzeczności z oświadczeniem tego pracownika, z którego wynika, że będąc świadomym odpowiedzialności materialnej za powierzone mu mienie Spółki, przyjmuje całą winę na siebie. Ponadto, brak jest dowodów potwierdzających kradzież, takich jak przykładowo dokumentacja świadcząca o zgłoszeniu kradzieży właściwym organom ścigania. Na powyższe rozstrzygnięcia Spółka złożyła skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, wnosząc o uchylenie zaskarżonych decyzji oraz poprzedzających je decyzji organu I instancji i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonym rozstrzygnięciom zarzucono: - naruszenie norm prawa procesowego, w szczególności art.120, art.121, art.122, art.180, art.187 § 1 Ordynacji podatkowej, a przez to naruszenie zasady praworządności określonej w art. 7 Konstytucji RP, poprzez wydanie decyzji na podstawie błędnie ustalonego stanu faktycznego sprawy, w następstwie przyjęcia, że utrata przedmiotowego towaru nastąpiła z przyczyn zależnych od Spółki tj. w wyniku zawinionych niedoborów towarów handlowych, - naruszenie zasady neutralności podatku naliczonego VAT wynikającej z art. 86 ust. 1 ustawy VAT, przez odmowę odliczenia przez podatnika kwoty podatku VAT, co skutkuje faktycznym poniesieniem ciężaru podatkowego z tytułu zakupu towarów nabytych z zamiarem wykorzystania do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, - naruszenie norm prawa materialnego, w szczególności art.91 ust. 7 ustawy VAT, przez dokonanie błędnej jego wykładni. W uzasadnieniu skarg Spółka zarzuciła, że niedobór towarów powstał bez jej winy, o czym świadczy obciążenie pracownika odpowiedzialnego za szkodę całą kwotą niedoboru towarów oraz przyznanie się tego pracownika do przywłaszczenia towarów. Skoro powstały niedobór jest wynikiem kradzieży, to w żadnym stopniu nie jest on spowodowany działaniem Spółki. W ocenie Skarżącej, nie zaistniała żadna z przesłanek uzasadniająca zastosowanie art. 91 ust. 7 ustawy VAT, a nabycie towarów przez Spółkę nastąpiło w celu ich wykorzystania przy wykonywaniu czynności opodatkowanych, przy jednoczesnym braku przepisów wyłączających możliwość odliczenia podatku naliczonego w przypadku stwierdzenia niedoborów. Zdaniem Skarżącej, Spółka nie miała obowiązku korekty podatku odliczonego w przypadku stwierdzenia niedoborów powstałych bez jej winy. Również przepisy unijne nie nawiązują do winy, bądź jej braku, w wystąpieniu niedoborów, a wskazują jedynie na konieczność udowodnienia bądź potwierdzenia faktu utraty towarów. W przypadku, gdy fakt utraty towaru zostanie właściwie potwierdzony, nie ma potrzeby korygowania podatku naliczonego, przy czym dotyczy to zarówno niedoborów zawinionych, jak i niezawinionych. W ocenie Spółki, przeciwne stanowisko organów narusza zasadę neutralności podatku VAT. W odpowiedzi na skargi organ II instancji wniósł o ich oddalenie, podtrzymując argumentację wyrażoną w zaskarżonych decyzjach. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zgodnie z treścią art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), kontrola administracji publicznej sprawowana przez sądy administracyjne dokonywana jest pod względem zgodności zaskarżonych orzeczeń z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na mocy art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm., dalej – ustawa p.p.s.a.), sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związanym zarzutami i wnioskami skargi, a także powołaną przez skarżącego podstawą prawną. Skargi są niezasadne. Bezspornym w sprawie pozostaje fakt, że Skarżąca stwierdziła niedobór w towarach handlowych na łączną kwotę 110.932,72 zł, którą został obciążony odpowiedzialny materialnie pracownik Spółki. Niekwestionowanym przez strony jest również fakt wystawienia w imieniu Spółki czterech fikcyjnych faktur VAT, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i które następnie zostały przez Spółkę skorygowane. Kwestią sporną w sprawie jest to, czy stwierdzony niedobór towarów był przez Skarżącą zawiniony, a w konsekwencji czy utraciła ona prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie tych towarów i miała obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego. Ustosunkowując się twierdząco do ww. kwestii, organ stwierdził, że art.86 ust. 1 ustawy VAT wyklucza możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, których nie wykorzystano do czynności opodatkowanych, co w konsekwencji prowadzi do obowiązku dokonania korekty kwoty podatku naliczonego na podstawie art.91 ust.7d tej ustawy. Zdaniem organu, niedobór w przedmiotowej sprawie powstał z przyczyn od niej zależnych, jest więc niedoborem zawinionym. Sąd podziela stanowisko organu. Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Z treści tego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko podatnikom podatku od towarów i usług oraz jedynie w sytuacji, gdy dokonywane zakupy mają związek z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tj. których następstwem jest powstanie podatku należnego. Z kolei w myśl art. 91 ust. 7 ustawy VAT, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe w których wystąpiła ta zmiana. Odstępstwo od obowiązku dokonania korekty podatku przewiduje art. 185 ust. 2 Dyrektywy 112, zgodnie z którym korekta nie jest dokonywana w przypadkach transakcji w całości lub częściowo niezapłaconych, w przypadku należycie udokumentowanego lub potwierdzonego zniszczenia, zagubienia lub kradzieży własności oraz w przypadku towarów przeznaczonych do przekazywania jako prezenty o małej wartości i próbki, o których mowa w art. 16. W ocenie Sądu, z materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie wynika, że stwierdzonego przez Spółkę niedoboru towarów nie można uznać za niedobór niezawiniony tj. powstały z przyczyn niezależnych od Spółki. W szczególności nie znajdują uzasadnienia twierdzenia Skarżącej, że do niedoboru doszło na skutek kradzieży dokonanej przez S. P., wobec braku jakichkolwiek dowodów potwierdzających tę okoliczność, a także wobec faktu nie zgłoszenia przez Spółkę rzekomej kradzieży organom ścigania. Pracownik ten, wbrew twierdzeniom Skarżącej, nie przyznał się do kradzieży, lecz do niedopełnienia obowiązków w zakresie nadzoru nad magazynem. Stwierdził m.in., że nie wie dlaczego wystąpiły braki towarów w magazynie, ale z racji "sprawowania władzy nad punktem" wziął na siebie winę za powstałe niedobory i zobowiązał się do ich pokrycia. Z oświadczeń zatrudnionych pracowników (k.210-213) wynika ponadto, że w 2008r. z firmy "A" odeszły trzy osoby, zatrudniono dwoje nowych pracowników, ale żadnej inwentaryzacji towarów nie przeprowadzono. Z akt sprawy wynika, że niedobór został ujawniony dopiero w lutym 2009r., kiedy kontrahenci odmawiali zapłaty za towary objęte fikcyjnymi fakturami. Zebrany materiał dowodowy wskazuje na to, że Spółka w niewystarczający sposób zapewniła prawidłowe funkcjonowanie magazynu, w szczególności poprzez brak należytego nadzoru i dostatecznych mechanizmów kontrolnych, doprowadzając w konsekwencji do powstania niedoborów. Od odpowiedzialności tej nie zwalnia Spółki fakt zawarcia z pracownikiem umowy o odpowiedzialności materialnej za powierzone mienie. Zdaniem Sądu, w sytuacji gdy kwotą niedoboru został obciążony pracownik Spółki, który dokonywał w imieniu i na rzecz Skarżącej (na podstawie umowy i za wynagrodzeniem) sprzedaży towarów handlowych, nad działaniem którego Spółka jako pracodawca sprawowała nadzór, brak podstaw do stwierdzenia, że niedobór wystąpił z przyczyn niezależnych od Spółki i pozostających poza jej kontrolą. Sąd podziela pogląd wyrażony w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 4 marca 2010r. sygn. akt I SA/Ol 15/10 (https://cbois.nsa.gov.pl), iż za niedobory zawinione należy uznać niedobory powstałe na skutek niedopełnienia obowiązków przez osobę materialnie odpowiedzialną za powierzone jej mienie. Również sama Spółka zakwalifikowała stwierdzony przez nią niedobór do kategorii niedoborów zawinionych, czyli takich, które postały z przyczyn zależnych od Spółki. Dokonując wykładni "a contrario" art.86 ust.1 ustawy VAT, należy stwierdzić, że w sytuacji gdy z przyczyn od podatnika zależnych, w tym przypadku w wyniku niedoborów zawinionych (powstałych na skutek niedopełnienia obowiązków przez osobę odpowiedzialną materialnie za powierzone mienie Spółki), nie dochodzi do wykorzystania nabytych towarów do działalności opodatkowanej, prawo podatnika do odliczenia zostaje utracone. W takiej sytuacji odliczona kwota podatku z tytułu nabycia towarów, które ostatecznie nie zostały wykorzystane do działalności opodatkowanej winna być skorygowana, na podstawie art.91 ust.7 d ustawy VAT. (por. wyrok NSA z dnia 19 lipca 2011r. sygn. akt I FSK 1123/10, WSA w Olsztynie z dnia 4 marca 2010r. sygn. akt I SA/Ol 15/10). Nieuzasadniony jest podnoszony w skardze zarzut błędnej interpretacji przepisu art.91 ust.7 ustawy VAT. Skoro bowiem nastąpiła zmiana prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego, ale towary te nie zostały wykorzystane zgodnie z takim zamiarem, to w myśl art.91 ust.7d ustawy VAT, należało dokonać korekty podatku naliczonego. Polski ustawodawca nie wprowadził szczegółowych regulacji w zakresie możliwości odstąpienia od obowiązku dokonania korekty podatku. Obowiązujący w tym zakresie przepis art.185 ust.2 Dyrektywy 112 przewiduje odstępstwa od zasady dokonywania korekty stanowiąc, że korekta nie jest dokonywana w przypadkach transakcji w całości lub częściowo niezapłaconych, w przypadku należycie udokumentowanego lub potwierdzonego zniszczenia, zagubienia lub kradzieży własności oraz w przypadku towarów przeznaczonych do przekazywania jako prezenty o małej wartości i próbki, lecz żadna z wymienionych sytuacji nie miała miejsca w niniejszej sprawie. W wyroku z dnia 15 stycznia 1998r. sygn. C-37/95 Europejski Trybunał Sprawiedliwości stwierdził że prawo do odliczeń obowiązuje także w przypadku, gdy z powodów od niego niezależnych podatnik nigdy nie wykorzystał nabytych towarów i usług do prowadzenia działalności opodatkowanej (publik. LEX nr 84296, ECR 1998/1/I-00001). Słusznie zatem uznał organ odwoławczy, że wnioskując z przeciwieństwa, konieczność korekty powstaje, jeżeli do utraty własności dochodzi z przyczyn od podatnika zależnych, tj. w następstwie takich sytuacji, które mógł lub powinien przewidzieć i im zapobiec. W świetle powyższego należy stwierdzić, że w stanie faktycznym niniejszej sprawy, z uwagi na to, że utrata przedmiotowego towaru nastąpiła z przyczyn od Skarżącej zależnych, tj. w wyniku zawinionych niedoborów towarów handlowych, przedmiotowy towar w efekcie końcowym nie został wykorzystany do działalności opodatkowanej, Skarżąca utraciła prawo do odliczenia podatku w związku z ww. nabyciem towarów, a tym samym była zobowiązana dokonać korekty uprzednio odliczonego podatku naliczonego art.91 ust.7 d ustawy VAT. Ustosunkowując się do zarzutu naruszenia zasady neutralności podatku naliczonego VAT, Sąd stwierdził, że jest on nieuzasadniony. Zasada neutralności VAT dla podatnika wyraża się w tym, że poprzez realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego, podatnik nie ponosi faktycznie ciężaru tego podatku. Odliczenie jednak podatku naliczonego przysługuje podatnikowi – co do zasady – jedynie w sytuacjach, gdy związek pomiędzy podatkiem naliczonym przy nabyciu towarów i usług, a podatkiem należnym z tytułu działalności opodatkowanej, ma charakter bezpośredni i bezsporny (por. Orzeczenie ETS w sprawie C-4/94, Janusz Zubrzycki w: Leksykon VAT, str.7 ). Z brzmienia art. 86 ust. 1 ustawy VAT wynika, że do realizacji zasady neutralności konieczne jest wystąpienie związku między czynnościami opodatkowanymi, a nabytymi towarami lub usługami zawierającymi podatek naliczony. W przedmiotowej sprawie, z uwagi na utratę zakupionych przez Spółkę towarów, nie zostały one wykorzystane do czynności opodatkowanych i nie spowodowały powstania podatku należnego. Słusznie zatem organy uznały, że Spółka musi ponieść ciężar podatku zawartego w cenie nabycia tych towarów, tak jakby była ostatecznym konsumentem. W związku z powyższym zaskarżone decyzje nie naruszają przepisu art. 86 ust. 1 ustawy VAT. W ocenie Sądu, bezzasadny jest również zarzut naruszenia przez organy wymienionych w skardze przepisów postępowania podatkowego. Materiał dowodowy jest wyczerpujący, a jego ocena dokonana przez organy podatkowe nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów. Stan faktyczny w sprawie został ustalony dokładnie i rzetelnie, z zachowaniem zasad postępowania podatkowego wyrażonych w art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 Ordynacji podatkowej. Wspólnicy Spółki – K. B. i W. T. byli wzywani przez organ do złożenia zeznań jako strony postępowania, ale nie wyrazili zgody na przesłuchanie korzystając z uprawnienia określonego w art.199 Ordynacji podatkowej, rezygnując tym samym z możliwości przedstawienia własnego stanowiska w sprawie i odniesienia się do zebranych dowodów. W związku z powyższym należy uznać, zaskarżone decyzje nie naruszają przepisów prawa materialnego, ani postępowania podatkowego, a podniesione w skardze zarzuty nie zasługują na uwzględnienie. Z tych względów, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji.