I SA/Rz 788/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz / spr./ Sędziowie WSA Tomasz Smoleń WSA Jarosław Szaro Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 października 2013r. spraw ze skarg P. L. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia [...] czerwca 2013r. nrnr [...], [...], [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej - oddala skargi- I SA/Rz 788/13 UZASADNIENIE Przedmiotem skarg do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie są trzy decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2013r. nr nr: [...], [...], [...]. Pierwszą z wymienionych decyzji organ odwoławczy utrzymał w mocy, po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez P.L. (dalej: Skarżący), decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2012r. nr [...] w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności Skarżącego, jako byłego członka Zarządu "A" Sp. z o.o. z siedzibą w M. (z siedzibą, w okresie którego dotyczy postępowanie w K.) (dalej: Spółka) wraz ze Spółką za zaległość podatkową Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące od stycznia do października 2008r., odsetki za zwłokę od tych zaległości - naliczone do dnia wydania przedmiotowej decyzji oraz koszty postępowania egzekucyjnego. Drugą z wymienionych wyżej decyzji organ odwoławczy utrzymał w mocy, po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez Skarżącego, decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2012r. nr [...] w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności Skarżącego, jako byłego członka Zarządu Spółki wraz ze Spółką za zaległość podatkową Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2007r., odsetki za zwłokę od tej zaległości naliczone do dnia wydania przedmiotowej decyzji oraz koszty postępowania egzekucyjnego. Trzecią z wymienionych wyżej decyzji organ odwoławczy utrzymał w mocy, po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez Skarżącego, decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2012r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego, jako byłego członka Zarządu Spółki wraz ze Spółką za zaległość podatkową Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za: grudzień 2007 oraz styczeń i sierpień 2008; odsetki od wymienionych zaległości naliczone do dnia wydania decyzji, a także koszty postępowania egzekucyjnego. Powyżej opisane decyzje Dyrektora Izby Skarbowej i Naczelnika Urzędu Skarbowego zostały wydane w następującym, ustalonym w postępowaniu administracyjnym, stanie faktycznym: Skarżący pełnił funkcję członka Zarządu Spółki od 31 maja 2005r.; w tym dniu dokonano wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego, poprzez wykreślenie z funkcji członka Zarządu Spółki G.L., wpisując jako członka Zarządu Skarżącego. Wpis był wynikiem podjęcia przez Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki uchwały nr [...] na posiedzeniu w dniu [...] lutego 2005r. w K. o powołaniu do Zarządu Spółki Skarżącego jako jedynego członka Zarządu. Kolejna zmiana w składzie Zarządu Spółki nastąpiła w grudniu 2008r., a więc dotąd Skarżący pełnił funkcję Prezesa Zarządu Spółki. Skarżący faktycznie pełnił funkcję członka Zarządu, podpisując w imieniu Spółki dokumenty (m.in. sprawozdania finansowe za lata: 2005, 2006, 2007; wnioski z 28 czerwca 2006r., 31 lipca 2007r., 26 września 2008r. o wpisy w Krajowym Rejestrze Sądowym w zakresie złożonych sprawozdań finansowych; "Sprawozdanie z działalności jednostki oznaczonej firmą "A" Spółka z o.o. za rok obrotowy 2005"; "Sprawozdanie zarządu z działalności jednostki "A" Spółka z o.o. za okres sprawozdawczy od 1.01.2006 do 31.12.2006r."; "Sprawozdanie zarządu z działalności jednostki "A" Spółka z o.o. za okres sprawozdawczy od 1.01.2007 do 31.12.2007r."). Zgromadzenie Wspólników udzielało Skarżącemu absolutorium z wykonywania obowiązków członka zarządu Spółki za okresy od dnia 1.01. do dnia 31.12.2005r., od dnia 1.01. do dnia 31.12.2006r., od dnia 1.01. do dnia 31.12.2007r. (protokół ze Zwyczajnego Walnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 16 czerwca 2006r., któremu Skarżący przewodniczył; protokół ze Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 27 czerwca 2007r.; protokół ze Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 24 września 2008r."). Uchwała o powołaniu Skarżącego na członka zarządu nie była podważana, nie podjęto takiej próby. Skarżący pełnił swoją funkcję do chwili odwołania go uchwałą nr [...] Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia [...] grudnia 2008r.; w jego miejsce powołując Y.K.. Organ egzekucyjny - Naczelnik Urzędu Skarbowego - wszczął postępowanie egzekucyjne dotyczące zaległości Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wypłaty wynagrodzeń dokonanych m.in. w miesiącach od stycznia do października 2008r., z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2007r. i tytułu podatku od towarów i usług podejmując, podobnie jak wcześniej organ egzekucyjny - Naczelnik Urzędu Skarbowego czynności zmierzające do ustalenia majątku Spółki, z którego możliwa byłaby egzekucja zaległości. Dokonano zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego dłużnika. Naczelnik Urzędu Skarbowego, mając na uwadze że Spółka nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej w miejscu siedziby, nie posiada rachunków bankowych, ani żadnych składników i praw majątkowych stanowiących własność Spółki, zaś działania ukierunkowane na zastosowanie środków egzekucyjnych nie przyniosły zamierzonych rezultatów (w tym raport poborcy skarbowego z dnia 9 października 2009r.), postanowieniem z dnia [...] grudnia 2009r. nr [...], umorzył postępowanie egzekucyjne z uwagi na brak możliwości wyegzekwowania należności oraz biorąc pod uwagę fakt, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Egzekucja wobec Spółki okazała się bezskuteczna. Skarżący, wezwany do przedłożenia dowodów wskazujących, że spełnione zostały przesłanki związane z postępowaniem upadłościowym (układowym) o których mowa w art. 116 §1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. (Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm.; dalej: Ordynacja podatkowa), do wykazania mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki oraz do przedłożenia dokumentów - nie przedstawił takich dokumentów i nie wskazał mienia Spółki. Zadłużenie przewyższające majątek Spółki występowało już na dzień 31 grudnia 2005r. (bilans na 2005r. sporządzono w dniu 31 marca 2006r. który podpisał m.in. Skarżący). Zarząd Spółki więc nie zachował terminu określonego w art. 5 § 1 Prawa upadłościowego i naprawczego tj. zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w ciągu dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów. Skarżący w dniu podpisania bilansu za 2005r. powziął wiadomość, że zobowiązania Spółki przewyższają wartość jej majątku, przez co stała się niewypłacalna. Najpóźniej więc 14 kwietnia 2006r. Skarżący winien był złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki. Wniosku takiego do dnia odwołania Skarżącego z pełnionej funkcji członka zarządu nie złożono. We wrześniu 2008r. sporządzona została przez niezależnego biegłego rewidenta "Opinia wraz z raportem z badania sprawozdania finansowego "A" na dzień 31 grudnia 2007r.". Sformułowane wnioski z tej opinii wskazują, że w latach objętych analizą (2004-2007) sytuacja finansowa Spółki była niekorzystna i stan ten pogłębiał się z każdym kolejnym rokiem. Spółka nie złożyła sprawozdań finansowych za kolejne lata począwszy od 2008 roku. Mając na uwadze powyżej przedstawiony stan faktyczny Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że spełnione są przesłanki do orzeczenia odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe Spółki jako płatnika i podatnika. W okresie objętym decyzjami Skarżący pełnił obowiązki członka zarządu, egzekucja wobec Spółki okazała się bezskuteczna, a brak w sprawie tzw. podstaw egzoneracyjnych, które wyłączałyby odpowiedzialność skarżącego. Skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej wniósł Skarżący, domagając się uchylenia zaskarżonych decyzji oraz poprzedzających ich decyzji Naczelnika \ Urzędu Skarbowego \ w całości, ewentualnie stwierdzenia nieważności zaskarżonych decyzji oraz poprzedzających ich decyzji Naczelnika \ Urzędu Skarbowego \, a także orzeczenie o kosztach postępowania sądowego, według norm przepisanych, z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego. Zarzuciła naruszenie: I. prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy tj.: 1. przepisu art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 202 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych poprzez przyjęcie, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu w okresie od 17 lutego 2005 do grudnia 2008 r., podczas gdy przestał być członkiem zarządu z dniem 28 czerwca 2007r., a zatem nie ponosi odpowiedzialności za stwierdzone zaległości podatkowe, 2. art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej przez przyjęcie, że ma miejsce bezskuteczna egzekucja z majątku Spółki w szczególności w oparciu o postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego : z dnia [...] grudnia 2009r. nr [...], 3. art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 1 ust. 1, art. 11 i art. 21 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego poprzez przyjęcie, że najpóźniej w dniu 14 kwietnia 2006r. Skarżący powinien był złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki, 4. art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej przez uznanie, że niezgłoszenie wniosku o upadłość lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) Spółki nie nastąpiło bez winy Skarżącego. - odnośnie decyzji dotyczącej odpowiedzialności Spółki jako płatnika art. 108 § 2 pkt 2b, art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez wszczęcie postępowania w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej Skarżącego przed doręczeniem w sposób prawidłowy decyzji o odpowiedzialności podatkowej Spółki jako płatnika, a także podatnika (podatek od towarów i usług) - art. 108 § 2 pkt 2a, art. 108 § 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 3a § 1 pkt 1 i art. 3a § 2 pkt 1 i 2 ustawy egzekucyjnej poprzez wszczęcie postępowania w przedmiocie odpowiedzialności skarżącego przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego Spółce, w sytuacji braku podstaw do zastosowania art. 108 § 3 Ordynacji podatkowej, II. Naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy: 1. art. 122, art. 187 § 1 w zw. z art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, poprzez niezbadanie czy mandat Skarżącego do sprawowania funkcji prezesa zarządu Spółki nie wygasł przed powstaniem zaległości podatkowych Spółki, 2. art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 15 i 17 oraz art. 17a Ordynacji podatkowej, a także art. 5a ust. 5 ustawy z dnia 21 czerwca 1996r. o urzędach i izbach skarbowych i art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług poprzez dokonanie ustaleń dotyczących właściwości organu pierwszej instancji w zakresie orzeczenia odpowiedzialności skarżącego pozwalających na stwierdzenie, że właściwość organu podatkowego została zachowana, 3. art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę przeprowadzenia dowodu z przesłuchania strony między innymi na okoliczność złego stanu zdrowia Skarżącego, długotrwałego przebywania poza granicami Polski i podziału obowiązków w Spółce, braku zajmowania się interesami finansowymi tej Spółki, niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości bez winy Skarżącego, 4. art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 7 października 1999r. o języku polskim poprzez brak ustosunkowania się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji do dowodów z dokumentacji medycznej skarżącego, 5. art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez ustalenie sytuacji finansowej Spółki w oparciu o dane za lata 2005-2007, z pominięciem sytuacji finansowej Spółki w 2008 roku i w kolejnych latach, w szczególności z pominięciem badania ksiąg rachunkowych Spółki za 2008 rok, a więc za rok w którym powstały zaległości podatkowe Spółki, 6. art. 59 § 2, art. 7, art. 1a pkt 12a ustawy egzekucyjnej poprzez błędne ustalenie że zachodzi bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki, 7. art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 61 ustawy egzekucyjnej poprzez nieustalenie, czy i jakim majątkiem dysponuje Spółka w okresie po wydaniu przez Naczelnika Urzędu Skarbowego postanowienia z dnia [...] grudnia 2009r. nr [...] o umorzeniu postępowania egzekucyjnego względem Spółki jako bezskutecznego, a przed wydaniem postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego w niniejszych sprawach tj. postanowień Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] października 2012r. nr [...], [...], [...]. W odpowiedziach na skargi Dyrektora Izby Skarbowej wniósł o ich oddalenie, podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawach, ponadto podniósł odnośnie zarzutu niewłaściwości organu, że zarzut ten został sformułowany dopiero na etapie skargi, a Skarżący nie wykazał w jakim zakresie właściwość została naruszona. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skargi są nieuzasadnione. Najdalej idącym zarzutem, bo gdyby zarzut ten okazał się uzasadniony i Sąd, w trakcie sądowej kontroli, stwierdził że w sprawie orzekały organy niewłaściwe, to w konsekwencji zobowiązany byłby do stwierdzenia nieważności zaskarżonych decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.; dalej: P.p.s.a. w zw. z art. 247 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm.; dalej: Ordynacja podatkowa), a nawet decyzji wydanych przez organ I instancji (art. 135 P.p.s.a.), albo uchylenia decyzji, w sytuacji stwierdzenia przez Sąd że materiał zawarty w aktach administracyjnych nie pozwala jednoznacznie odnieść się do tego zarzutu poprzez pewne (jednoznaczne) stwierdzenie, że organy orzekające w sprawie były organami właściwymi albo też, przeciwnie, niewłaściwymi (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a.). Nakreślone hipotetyczne sytuacje nie miały jednak w przedmiotowych sprawach miejsca. Z mocy art. 17a Ordynacji podatkowej organem podatkowym właściwym miejscowo w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej jest organ podatkowy właściwy dla podatnika, płatnika lub inkasenta. Z kolei art. 17 tej ustawy normuje, że jeżeli ustawy podatkowe nie stanowią inaczej, właściwość miejscową organów podatkowych ustala się według miejsca zamieszkania albo adresu siedziby podatnika, płatnika, inkasenta lub podmiotu wymienionego w art. 133 § 2 (§ 1) oraz że minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, właściwość miejscową organów podatkowych w sprawach niektórych zobowiązań podatkowych lub poszczególnych kategorii podatników, płatników lub inkasentów w sposób odmienny niż określony w § 1, uwzględniając w szczególności posiadanie miejsca zamieszkania lub siedziby zagranicą, miejsce uzyskiwania dochodów oraz miejsce położenia przedmiotu opodatkowania (§ 2). Odnotować również należy, że jeżeli po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego nastąpi zdarzenie powodujące zmianę właściwości miejscowej organu podatkowego, organem podatkowym właściwym miejscowo w sprawach dotyczących poprzednich lat podatkowych lub innych okresów rozliczeniowych jest organ właściwy po zaistnieniu tych zdarzeń, z zastrzeżeniem art. 18b (art. 18a). Powołany w art. 18a art. 18b stanowi, że organy podatkowe właściwe w dniu wszczęcia postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej pozostają właściwe w sprawie, w której to postępowanie lub kontrola dotyczy, chociażby w trakcie postępowania lub kontroli nastąpiło zdarzenie powodujące zmianę właściwości. Właściwość rzeczowa uregulowana jest w art. 16 Ordynacji podatkowej, wedle którego właściwość rzeczową ustala się według przepisów określających zakres ich działania. Należy zauważyć, że stosownie do art. 15 § 2 Ordynacji podatkowej, właściwość rzeczowa i miejscowa jest ustalana z uwzględnieniem również zakresu zadań i terytorialnego zasięgu działania organów podatkowych, określonych na podstawie odrębnych przepisów, w szczególności przepisów o wprowadzaniu programów pilotażowych, o których mowa w art. 5 ust. 1 a i 1 b ustawy z dnia 21 czerwca 1996r. o urzędach i izbach skarbowych (Dz.U. z 2004r. nr 121, poz. 1267 i nr 273, poz. 2703; dalej: ustawa z 1996r.). Sąd zauważa, że miejsce publikacji ustawy z 1996r. podał, tak jak ustawodawca uczynił to w art. 15 § 2 Ordynacji podatkowej, a należy dodać że ustawa ta była następnie zmieniana i te zmiany zostały opublikowane w: Dz.U. z 2005r. nr 183, poz. 1538, Dz.U. z 2009r. Nr 157, poz. 1241 i w Dz.U. z 2010r. nr 127, poz. 858. Z mocy art. 9a ustawy z 1996r. terytorialny zasięg działania określonego urzędu skarbowego wyłącznie w zakresie: 1) niektórej kategorii podatników, 2) wykonywania niektórych zadań określonych w ust. 6 art. 5 tej ustawy - może obejmować terytorialny zasięg działania innych urzędów skarbowych. Wyznaczenie terytorialnego zasięgu działania określonego urzędu skarbowego zgodnie z art. 5 ust. 9a następuje w przepisach określonych na podstawie art. 5 ust. 9c (minister właściwy do spraw finansów publicznych w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw administracji publicznej określa, w drodze rozporządzenia terytorialny zasięg działania oraz siedziby naczelników urzędów i dyrektorów izb skarbowych, uwzględniając zasady określone w art. 5 ust. 9a i 9b oraz potrzeby właściwego zorganizowania wykonywania zadań, zwłaszcza z zakresu poboru podatków oraz sprawnej obsługi podatnika) i może dotyczyć w szczególności: [Sąd opuszcza przepisy niemające zastosowania w przedmiotowych sprawach] - osób prawnych lub jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, które: a) w ostatnim roku podatkowym osiągnęły przychód netto, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ze sprzedaży towarów wyrobów i usług o równowartości co najmniej 5 mln. euro według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na koniec roku podatkowego albo b) jako rezydenci w rozumieniu przepisów prawa dewizowego, biorą udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwami położonymi za granicą lub w ich kontroli, albo posiadają udział w kapitale takich przedsiębiorstw albo c) są zarządzane bezpośrednio lub pośrednio przez nierezydenta w rozumieniu przepisów prawa dewizowego lub nierezydent dysponuje co najmniej 5% głosów na zgromadzenie wspólników albo na walnym zgromadzeniu, albo d) jako rezydenci w rozumieniu przepisów prawa dewizowego jednocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym w rozumieniu innych ustaw lub w jego kontroli albo posiadają jednocześnie udział w kapitale takich podmiotów. Analiza zarzutu dotyczącego właściwości i ich uzasadnienie wskazują, że autor skarg podstawy właściwości Naczelnika Urzędu Skarbowego, a wcześniej Naczelnika Urzędu Skarbowego upatruje w normie zawartej w art. 5 ust. 9b pkt 7 lit. a ustawy z 1996r., a mianowicie, że osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej w ostatnim roku podatkowym osiągnęły przychód netto, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług o równowartości co najmniej 5 mln. euro według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na koniec roku podatkowego. Wynika to jednoznacznie z twierdzeń zawartych w skargach, że "bezspornym jest także, że siedziba Spółki na moment wszczęcia postępowania znajdowała się w M. Zarówno Naczelnik Urzędu Skarbowego jak i Dyrektor Izby Skarbowej w żaden sposób nie wykazali, że Spółka "A" sp. z/s w M. była we właściwości Naczelnika Urzędu Skarbowego na dzień wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej P.L.. Autor skarg nie zauważa, że ustalenie czy Spółka spełniała warunek, o którym mowa w art. 5 ust. 9b pkt 7 lit. a ustawy z 1996r. nie ma znaczenia dla kontroli czy w trakcie postępowań poprzedzających wydanie zaskarżonych decyzji nie naruszono przepisów o właściwości. Na marginesie jedynie zauważyć należy, że gdyby podstawa właściwości Naczelnika Urzędu Skarbowego właściwego wyłącznie w zakresie określonych kategorii podatników wynikała z przyczyny, o której mowa w art. 5 ust. 9b pkt 7 lit. a ustawy z 1996r., to wówczas na organach spoczywałby obowiązek należytego wykazania, że taka podstawa przesądzająca o właściwości istnieje (szerzej w wyroku WSA w Poznaniu z dnia 25 października 2010r. I SA/Po 417/2010; Lex Polonica Nr 2522818). Podstawą przesądzającą o właściwości w przedmiotowych sprawach w zakresie postępowania pierwszoinstancyjnego - Naczelnika Urzędu Skarbowego (naczelnika urzędu skarbowego właściwego wyłącznie w zakresie określonych kategorii podatników) jest przyczyna unormowana w art. 5 ust. 9b lit. 7 pkt c ustawy z 1996r. Należy wyjaśnić, że ustawodawca odwołując się do "przepisów prawa dewizowego" w zakresie rozumienia pojęcia "nierezydent" odwołał się do ustawowej definicji nierezydentów zawartej w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. a i b ustawy z dnia 27 lipca 2002r. - Prawo dewizowe (Dz.U. z 2002r. Nr 141, poz. 1178 [tekst jednolity: Dz.U. z 2012r. poz. 826] ze zm.; dalej: Prawo dewizowe), a więc że nierezydentami są: - osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania za granicą oraz osoby prawne mające siedzibę za granicą, a także inne podmioty mające siedzibę za granicą, posiadające zdolność zaciągania zobowiązań i nabywania praw we własnym imieniu; nierezydentami są również znajdujące się za granicą oddziały, przedstawicielstwa i przedsiębiorstwa utworzone przez rezydentów, - obce przedstawicielstwa dyplomatyczne, urzędy konsularne i inne obce przedstawicielstwa oraz misje specjalne i organizacje międzynarodowe, korzystające z immunitetów i przywilejów dyplomatycznych lub konsularnych. Niewątpliwie skarżący w okresie pełnienia funkcji członka jednoosobowego Zarządu Spółki (prezesa) miał miejsce zamieszkania za granicą i posiadał zdolność zaciągania zobowiązań i nabywania praw we własnym imieniu i, jak słusznie podkreślają organy, bezpośrednio Zarządza Spółką. Niewątpliwie więc właściwym organem, w zakresie postępowania pierwszoinstancyjnego, w niniejszych sprawach był Naczelnik Urzędu Skarbowego, zaś w zakresie postępowania drugoinstancyjnego Dyrektor Izby Skarbowej. Przed przeniesieniem siedziby Spółki do M. właściwym organem podatkowym - w zakresie postępowania pierwszoinstancyjnego - był Naczelnik Urzędu Skarbowego. Zmiana właściwości z Naczelnika Urzędu Skarbowego na Naczelnika Urzędu Skarbowego spowodowana była zmianą siedziby Spółki. Dodać należy, że w sprawach nie wystąpiły podstawy do zastosowania art. 18a i 18b Ordynacji podatkowej. Z przyczyn wyżej wyłuszczonych, a przede wszystkim w związku z chybionym wskazywaniem przez autora skarg, że podstawę właściwości miał stanowić art. 5 ust. 9b pkt 7 lit. a jest to, że odpadła potrzeba odnoszenia się przez Sąd do art. 5a, a w szczególności ust. 5 tego artykułu ustawy z 1996r. Sąd stwierdza, że nieuzasadniony jest zarzut naruszenia art. 108 § 2 pkt 2b i art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej, gdyż wbrew twierdzeniom zawartym w skardze najpierw nastąpiło skuteczne doręczenie Spółce decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2012r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności Spółki jako płatnika i określenia wysokości pobranego a niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych za poszczególne miesiące 2008r. Analiza dowodu doręczenia, znajdującego się w aktach administracyjnych, prowadzi do uznania za prawidłowe stanowiska organu, że doręczenie tej decyzji było prawidłowe i prawnie skuteczne. Należy podzielić argumentację przedstawioną przez Dyrektora Izby Skarbowej w tym zakresie (karta 8 uzasadnienia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2013r. nr [...]) odnośnie prawidłowości przebiegu doręczenia. W szczególności zostały zachowane szczegółowe wymogi do przyjęcia, że zaistniały przesłanki z art. 150 i 151 Ordynacji podatkowej, gdyż przesyłka zawierająca omawianą decyzję została skierowana na adres siedziby Spółki, taki jak ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym, a który to adres jako siedziba Spółki był również wskazywany przez Spółkę w formularzu NIP-2 złożonym w Urzędzie Skarbowym. Zachowano stosowne terminy przy awizowaniu przesyłki i dalsze warunki do uznania, że mimo niedoręczenia fizycznego, przesyłki została ona skutecznie doręczona Spółce z dniem 27 sierpnia 2012r. Na dowodzie doręczenia brak jest takich adnotacji czy też poprawek, skreśleń, które mogłyby nasunąć wątpliwości co do zachowania warunków formalnych. Za nieuzasadniony należało również uznać zarzut sformułowany odnośnie do decyzji dotyczącej odpowiedzialności skarżącego za zaległości Spółki z tytułu podatku od towarów i usług, a mianowicie zarzut naruszenia art. 108 § 2 pkt 2a i art. 108 § 3 Ordynacji podatkowej oraz art. 3a § 1 pkt 1 i § 2 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2005r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.; dalej: ustawa egzekucyjna) gdyż, jak trafnie podnosi organ zgodnie z art. 108 § 3 Ordynacji podatkowej przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji na zasadach przewidzianej w ustawie egzekucyjnej. Z mocy art. 3a § 1 i 2 ustawy egzekucyjnej w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie tytuły wykonawcze mogą być wystawione na podstawie deklaracji złożonej w organie podatkowym, gdy umieszczono w niej pouczenie, że stanowi ona podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego, a wierzyciel przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego przesłał zobowiązanemu upomnienie. Wszystkie wymienione warunki w przedmiotowej sprawie wystąpiły. Przechodząc do kolejnych zarzutów podniesionych w skargach należy odwołać się do przepisów art. 116 Ordynacji podatkowej, który w § 1 stanowi, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie o upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Z kolei § 2 stanowi, że odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52 (chodzi o nadpłatę, zwrot podatku i wynagrodzenie) powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Przepisy art. 116 §1 - 3 stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji (art. 116 § 4 Ordynacji podatkowej). Należy zauważyć, że art. 116 §2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2009r. stanowił, że odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. W kontekście podnoszonych zarzutów, odnośnie przypisania Skarżącemu odpowiedzialności w zakresie zaległości wymienionych w art. 52, podnieść należy, że przepisy ustawy z dnia 7 listopada 2008r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. nr 209, poz. 1318) - (art. 8) - przewidują, że do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich za zaległości podatkowe powstałe przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej stosuje się art. 112, art. 114a i art. 115 § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej. Żaden z przepisów ustawy zmieniającej nie odnosi się do art. 116 §2 Ordynacji podatkowej, co oznacza, że w tym zakresie ustawodawca przyjął zasadę bezpośredniego działania nowych przepisów, w tym art. 116 § 2 (tak też w wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 10 lipca 2012r. I SA/Rz 336/12 oraz wyroku SN z dnia 24 sierpnia 2010r. I UK 87/10). W końcu należy podnieść, że zastosowanie przepisu w nowym brzmieniu (od 1 stycznia 2009r.) jest - co do zasady - z punktu widzenia podstaw odpowiedzialności osoby trzeciej - korzystne, albowiem ogranicza tę odpowiedzialność tylko do tych zaległości, których termin płatności upłynął w czasie pełnienia przez nią obowiązków członka zarządu (wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 22 lutego 2011r. I SA/Rz 423/10). Oznacza to, że zarzuty w tym zakresie są pozbawione podstaw prawnych. Wbrew zarzutom, że organy dopuściły się naruszenia prawa materialnego a to art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 202 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej: K.s.h.) poprzez przyjęcie, że Skarżący pełnił funkcję członka Zarządu Spółki w okresie od dnia 17 lutego 2005r. do grudnia 2008r. Sąd stwierdza, że organy należycie ustaliły tę przesłankę odpowiedzialności Skarżącego. Organy ustaliły w sposób prawidłowy, że Skarżący pełnił funkcję członka Zarządu Spółki od 31 maja 2005r. (znajdujący się w aktach administracyjnych raport zbiorczy z serwisu prawno-gospodarczego Lexis Nexis Spółki uwzględniający dane opublikowane w Monitorze Sądowym i Gospodarczym. Monitor Sądowy i Gospodarzy nr [...] z 2005r. poz. [...], pod którą dokonano wpisu dotyczącego Spółki (KRS [...]), z którego wynika że we wskazanym dniu dokonano wpisu (nr 9) do Krajowego Rejestru Sądowego, w którym z funkcji członka zarządu Spółki wykreślono G.L., natomiast wpisano jako członka zarządu Skarżącego. Z mocy art. 201 § 1 i § 4 K.s.h. zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę, członek zarządu jest powoływany i odwoływany uchwałą wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Podstawą wpisu w KRS była uchwała nr [...] podjęta przez Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki, które odbyło się [...] lutego 2005r. w Krakowie i mocą której do zarządu Spółki został powołany Skarżący, jako jedyny członek zarządu. Wpis w KRS, jak wyżej wspomniano został dokonany w dniu 31 maja 2005r. i nie został podważony. Organy należycie ustaliły i wykazały, że kolejna zmiana w składzie zarządu Spółki nastąpiła w grudniu 2008r. Należy zaakceptować stanowisko organów, że pełnienie funkcji członka zarządu może być wykazywane różnymi dowodami, w tym uchwałami zgromadzenia wspólników, wpisami w Krajowym Rejestrze Sądowym, ale również takimi dokumentami, na które powołały się organy; chodzi o podpisane przez Skarżącego sprawozdania finansowego za lata: 2005, 2006, 2007; wnioski z 28 czerwca 2006r., 31 lipca 2007r., 26 września 2008r. o wpisy w Krajowym Rejestrze Sądowym w zakresie złożonych sprawozdań finansowych; "Sprawozdanie z działalności jednostki oznaczonej firmą "A" Spółka z o.o. za rok obrotowy 2005"; "Sprawozdań zarządu z działalności jednostki "A" Spółka z o.o. za okres sprawozdawczy od 1.01.2006 do 31.12.2006r."; "Sprawozdanie zarządu z działalności jednostki "A" Spółka z o.o. za okres sprawozdawczy od 1.01.2007 do 31.12.2007r.". Organy należycie również wykazały, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki do grudnia 2008r. (akt notarialny z dnia [...] grudnia 2008r. - uchwała nr [...] Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki, mocą której odwołano z funkcji członka zarządu Skarżącego, a w jego miejsce powołano Y.K.). Skarżący podnosi, że w stanie faktycznym spraw zastosowanie miał art. 202 § 1 K.s.h. stanowiący, że jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, mandat członka zarządu wygasa z dniem odbycia zgromadzenia wspólników zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za pierwszy pełny rok obrotowy pełnienia funkcji członka zarządu. Zasadne jednak jest stanowisko organów, że w sprawach zastosowanie ma art. 202 § 4 K.s.h., a mianowicie, że mandat członka zarządu wygasa również wskutek śmierci, rezygnacji albo odwołania ze składu zarządu. Sąd rozpoznający niniejsze sprawy, zauważając, pewną rozbieżność w orzecznictwie, w szczególności Sądu Najwyższego (uchwała siedmiu sędziów Sądu Najwyższego III CZP 23/10 i wyrok SN z dnia 12 października 2011r. II CSK 29/11), stwierdza że wykładnia art. 202 § 1 § 2, § 4 uprawnia do tezy, że w razie powołania członka zarządu na czas nieoznaczony nie znajdują zastosowania przepisy art. 202 § 1-2 K.s.h., lecz § 4, co oznacza, że członek zarządu powołany na czas nieoznaczony będzie pełnić swoją funkcję tak długo, dopóki nie spełni się którakolwiek z przesłanek wygaśnięcia mandatu w nim określona, w szczególności zaś, dopóki nie zostanie uchwałą wspólników odwołany (wyrok NSA z dnia 26 kwietnia 2012r. I FSK 921/11). Porównanie przepisów zawartych w art. 202 § 1 i 2 K.s.h. wskazuje, że hipoteza § 1 dotyczy sytuacji, kiedy członek zarządu został powołany na okres jednego roku, zaś hipoteza przepisu § - 2 na okres dłuższy niż rok, a dyspozycje zawarte w obu omawianych jednostkach redakcyjnych art. 202 wprowadzają zasadę, że mandat członka zarządu wygasa z dniem odbycia zgromadzenia wspólników, zatwierdzającego sprawozdanie finansowe, w przypadku powołania na rok - za pierwszy pełny rok obrotowy pełnienia funkcji; w przypadku powołania na okres dłuższy niż rok, ale określony - za ostatni pełny rok obrotowy - a nie z upływem okresu, na który członek zarządu został powołany. Natomiast norma zawarta w art. 202 § 4 reguluje kwestie wygaśnięcia mandatu członka zarządu, powołanego na czas nieoznaczony. Sąd podziela stanowisko organu, że w ustalonym prawidłowo stanie faktycznym nie zaistniały przesłanki egzoneracyjne uwalniające Skarżącego od odpowiedzialności podatkowej jako osoby trzeciej. Sąd podziela stanowisko, że za prawnie bezskutecznie należy uznać okoliczności podnoszone w odwołaniach od decyzji organu I instancji, że Skarżący z uwagi na zły stan zdrowia, długotrwałe przebywanie poza granicami Polski i podział obowiązków w Spółce nie zajmował się interesami finansowymi tej Spółki, a podpisanie przez niego bilansu miało znaczenie jedynie formalne, wymagane przepisami o rachunkowości. Skarżący został powołany na funkcję członka jednoosobowego Zarządu Spółki, gdy jego status już wtedy, to według prawa dewizowego, nierezydent i w związku z tym przyjmując tę funkcję musiał zdawać sobie sprawę, że mimo miejsca zamieszkania poza granicami Polski jest w stanie zarządzać Spółką. Podział obowiązków w Spółce, jakkolwiek w praktyce dopuszczalny, nie może mieć wpływu na ocenę odpowiedzialności Skarżącego jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe Spółki. Za gołosłowne - w znaczeniu skutków prawnych i bezskuteczne w zakresie wykazywania podstawy egzoneracyjnej - jest wskazywanie, że podpisanie bilansu było wypełnieniem tylko formalnego obowiązku. Każda osoba, a szczególnie zarządzająca spółką będącą osobą prawną, co najmniej powinna wiedzieć, że złożenie podpisu na danym dokumencie oznacza akceptację jego treści, tym bardziej jeśli jest osobą uprawnioną i zobowiązaną z mocy ustawy do podpisania takiego dokumentu. Zasadnie i trafnie organ podnosi, że osoba zarządzająca Spółką ma swobodę w zakresie tego zarządzania, w granicach dopuszczalnych przez prawo, do jej decyzji należy nawet podjęcie określonego ryzyka, ale organy podatkowe mają następnie prawo do oceny takiego zachowania w kontekście podstaw wyłączających ewentualną odpowiedzialność takiej osoby jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe. Sąd podziela stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej odnośnie braku podstaw do przeprowadzenia dowodu z przesłuchania skarżącego. Swoje stanowisko organ szczegółowo i przekonująco przedstawił w uzasadnieniu postanowienia z dnia [...] kwietnia 2013r. nr [...] i stanowisko to nie narusza przepisów postępowania. Podkreślić należy, że Skarżący miał możliwość pisemnego odniesienia się do tych okoliczności które, zresztą bardzo ogólnie zostały sformułowane we wniosku dowodowym. Trafnie organ wskazuje, że pisemna odpowiedź Skarżącego na wezwanie organu o złożenie wyjaśnień (przetłumaczona przez biegłego tłumacza na język polski) nie wskazuje na istotne okoliczności. Zaś powoływanie się na argument, że "nowy" nabywca Spółki Y.K. znał złą sytuację finansową Spółki i nie zgłaszał zastrzeżeń jest argumentem nie mającym wpływu na określenie odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki. Zarzut Skarżącego, że organ naruszył przepisy postępowania, bo nie przełożył na język polski przedłożonych do akt postępowania administracyjnego zaświadczeń lekarskich o stanie zdrowia skarżącego, przebiegu leczenia, nie jest uzasadniony. Stan zdrowia Skarżącego, zresztą jako zarzut podnoszony już w postępowaniu administracyjnym słusznie został oceniony przez organ jako okoliczność inrelewantna z punktu widzenia odpowiedzialności Skarżącego. Jak już wcześniej wspomniano Skarżący mimo określonego stanu zdrowia (wynika to z dat zaświadczeń) nie złożył rezygnacji z funkcji członka zarządu, a to oznacza że był w stanie zarządzać Spółką. Nieuzasadniony jest również zarzut, że organy nie wykazały bezskuteczności egzekucji wobec Spółki w rozumieniu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Znajdują potwierdzenie w zgromadzonych i w zawartych w aktach administracyjnych przedmiotowych spraw ustalenia, że organ egzekucyjny - Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął postępowanie egzekucyjne dotyczące zaległości Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007r. zawiadomieniem o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem z dnia [...] sierpnia 2008r. [...] skierowane do "B" S.A. - zajęcie na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...] sierpnia 2008r. (doręczone dłużnikowi 21 sierpnia 2008r.), zawiadomieniem o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem z dnia [...] listopada 2008r. [...] skierowane do "C" S.A. Zespół obsługi rachunków i procesów monitorujących - zajęcie na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 31 października 2008r. (doręczone dłużnikowi w dniu 21 listopada 2008r.). "B" S.A. poinformował (pismo z dnia [...] stycznia 2010r. [...]), że rachunek bankowy Spółki w tym banku został zlikwidowany 5 listopada 2011r. Również zajęcie rachunków w innych bankach okazało się bezskuteczne (brak rachunków). Organy egzekucyjne (Naczelnik Urzędu Skarbowego, a następnie Naczelnik Urzędu Skarbowego) podjęły czynności zmierzające do ustalenia majątku Spółki, z którego możliwa byłaby egzekucja zaległości. Wystąpiły do: - Ministerstwa Spraw Wewnętrznych i Administracji z wnioskiem z dnia 23 maja 2008 r., znak [...] o udostępnienie danych lub informacji z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców. W odpowiedzi, pismem z dnia 3 czerwca 2008 r., nr sprawy [...] poinformowano, iź: "osoba nie figuruje w centralnej ewidencji pojazdów"; - Urzędu Miasta K. - Wydziału Geodezji, pismem z dnia 23 maja 2008 r., znak [...] o udostępnienie danych ze zbioru danych. W odpowiedzi, pismem z dnia 17 czerwca 2008r. znak [...] poinformowano, iż Spółka nie figuruje w operacie ewidencji gruntów miasta K. jako właściciel, współwłaściciel, użytkownik wieczysty nieruchomości; * Ministerstwa Spraw Wewnętrznych i Administracji wnioskiem z dnia 17 września 2009 r. znak [...] o udostępnienie danych lub informacji z Centralnej Ewidencji Pojazdów. W odpowiedzi, pismami z dnia 12 października 2009 r. znak [...] poinformowano, że Spółka jest właścicielem samochodu osobowego marki Chevrolet Malibu Classic, rok prod. 1983 oraz ciągnika siodłowego marki DAF, rok prod. 1998. Z ustaleń organu I instancji wynika, iż ciągnik siodłowy DAF został sprzedany w dniu 3 marca 2009 r. w drodze licytacji egzekucyjnej, o czym poinformował Urząd Miasta K. - Wydział Komunikacji pismem z dnia 5 marca 2009 r. znak [...]. W ten sposób wyegzekwowano na poczet zaległości w podatku od towarów i usług: za grudzień 2007r. - kwotę 13.614,20zł, a za styczeń 2008r. - kwotę 984,47zł. Natomiast z powodu braku możliwości kontaktu z zarządem Spółki (Y.K.), nie ustalono miejsca położenia samochodu osobowego marki Chevrolet Malibu Classic, w związku z czym nie udało się przeprowadzić egzekucji z tego środka transportu; * Starostwa Powiatowego w M., Wydział Geodezji i Gospodarki Gruntami pismem z dnia 17 września 2009 r., znak [...] o udzielenie informacji, dotyczących posiadanych przez ww. Spółkę nieruchomości. W odpowiedzi (pismo z dnia 25 września 2009 r. znak [...]) poinformowano, że Spółka nie figuruje w ewidencji gruntów i budynków powiatu mieleckiego; * naczelników urzędów skarbowych (wszystkich) w Polsce (pismo z dnia 28 września 2009 r. znak [...]) o pomoc w uzyskaniu informacji w zakresie posiadanego przez Spółkę majątku ruchomego, nieruchomego, jak również innych praw majątkowych oraz innych informacji mogących mieć znaczenie w postępowaniu egzekucyjnym. Jak wynika z akt sprawy, pozytywnych odpowiedzi nie uzyskano. Bezskuteczne okazały się próby dokonania czynności egzekucyjnych w siedzibie Spółki w M. (ul. S.). Z raportu poborcy skarbowego z dnia 9 października 2009r. wynika, że Spółka wynajęła pomieszczenie w celu zarejestrowania Spółki, jednak nigdy nie prowadziła pod wskazanym adresem działalności gospodarczej. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2009r. nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego, wobec bezskuteczności egzekucji, umorzył postępowanie egzekucyjne. W ocenie Sądu formalne zakończenie postępowania egzekucyjnego nie było przedwczesne, bo zostało poprzedzone podjęciem szeregu czynności egzekucyjnych, podejmowaniem prób poszukiwania informacji o majątku Spółki, zostało poprzedzone zasięgnięciem wielu informacji w tym zakresie. Ponadto tę argumentację wzmacnia również okoliczność, że komornik sądowy przy Sądzie Rejonowym dla KS. postanowieniem z dnia 13 października 2010r. (sygn. akt [...]) umorzył postępowanie egzekucyjne z wniosku wierzyciela prywatnego, z uwagi na bezskuteczność egzekucji wobec Spółki; podobnie komornik sądowy przy Sądzie Rejonowym w M., postanowieniem z dnia 16 marca 2012r. (sygn. akt [...]), umorzył postępowanie egzekucyjne z wniosku Sądu Rejonowego w R., z uwagi na bezskuteczność egzekucji. Podkreślenia również wymaga, że po formalnym zakończeniu postępowania egzekucyjnego mającego na celu wyegzekwowanie zaległości objętych przedmiotowymi sprawami, nie wystąpiły okoliczności, które umożliwiłyby wszczęcie ponownej egzekucji, a ponadto, co należy podkreślić, Skarżący nie wskazywał i nie wskazuje mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części (ani nawet w nieznacznej). Przechodząc do dalszych zarzutów skarg, a w szczególności kwestionowania ustaleń organów, że Skarżący nie wystąpił we właściwym czasie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości oraz że nie wykazał iż wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości należy wyeksponować, że przeniesienie na członków zarządu odpowiedzialności majątkowej ma na celu ochronę wierzycieli przed skutkami zarządzania spółką w sposób prowadzący do bezskuteczności egzekucji przeciwko niej. Przesłanką odpowiedzialności jest więc wina polegająca na nieprawidłowym prowadzeniu spraw Spółki i doprowadzeniu do utraty jej zdolności majątkowej, powodującej bezskuteczność egzekucji przeciwko niej. Członek zarządu niewypłacalnej spółki może więc uwolnić się od odpowiedzialności, chociaż dług nie zostanie spłacony, jeżeli - mimo niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w niewłaściwym czasie wykaże należyte pełnienie swych obowiązków. Przedstawiona w uzasadnieniach zaskarżonej decyzji analiza finansowa Spółki, z powołaniem się na wielkości ekonomiczne, tendencje spadkowe, zagrożenia, przy podpisywaniu bilansów przez Skarżącego wskazują, że Spółka nie była należycie zarządzana, a Skarżący nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości. Stosownie do art. 11 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Jest to jedna z dwóch ustawowych podstaw niewypłacalności, niezależnie od tej drugiej, uregulowanej w art. 11 ust. 2 tej ustawy, a mianowicie, że dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Sąd dla potrzeb rozpoznania tych spraw pomija szczególne regulacje niewypłacalności, przewidziane między innymi w Prawie Spółdzielczym. Słusznie organy w tych sprawach przyjęły, że zaszła przesłanka z art. 11 ust. 1 Prawa upadłościowego. Ustawodawca w art. 11 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego użył sformułowania: "zobowiązań pieniężnych", co oznacza że chodzi o wielość zobowiązań i jak podkreśla Skarżący, wielość wierzycieli. Przez niewypłacalność rozumie się niewykonywanie przez dłużnika ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, co stwarza podstawę ogłoszenia w stosunku do niego upadłości. Nieistotne jest czy nie wykonuje on wszystkich zobowiązań czy też niektórych z nich. Nieistotny jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań, bowiem nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność. Niewypłacalność stanowiąca podstawę ogłoszenia upadłości następuje, gdy dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, bez rozróżnienia na zobowiązania o charakterze cywilnoprawnym lub publicznoprawnym" (wyrok WSA w Lublinie z dnia 29 stycznia 2008r. I SA/Lu 717/07). Należy wyjaśnić, że zobowiązania "wymagalne" to taki stan, w którym wierzyciel ma prawną możliwość żądania zaspokojenia przysługującej mu wierzytelności. Organy właściwe ustaliły "czas właściwy" do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, dokonując analizy danych zawartych w sprawozdaniach finansowych Spółki za lata 2005, 2007 (w sprawozdaniu za 2005 r. ujęte są dane za 2004 r., a za 2007 r. ujęte są dane za 2006 r., które również wykorzystano do analizy stanu finansowego Spółki). Według danych z bilansów sporządzonych na dzień 31 grudnia: 2005 r. oraz 2007 r. (uwzględniających dane odpowiednio za 2004 r. i 2006 r.) wysokość zobowiązań Spółki przekroczyła sumę aktywów. Na podstawie analizy materiału dowodowego sprawy stwierdzić można, że problemy finansowe Spółki istniały od dłuższego czasu. We wszystkich latach objętych analizą Spółka wykazywała straty bilansowe w wysokości: za rok 2004 - 158.178,05 zł, 2005 r. - 1.924.575,65 zł, 2006 r. -330.902,69 zł oraz 2007 r. - 516.081,30 zł. Uwzględniając wskaźniki dokonanej analizy ekonomiczno - finansowej zasadnie przyjęto, że wskaźnik bieżącej płynności finansowej oraz przyspieszony wskaźnik płynności finansowej za badane lata (2004-2007) kształtowały się poniżej zadowalającego poziomu, co świadczy o tym, że Spółka nie posiadała wystarczających zasobów gotówkowych na pokrycie bieżących zobowiązań (wskaźnik bieżącej płynności finansowej kształtujący się poniżej jedności, podczas gdy wartości optymalne dla tego wskaźnika to przedział od 1,2 do 2,4, przyspieszony wskaźnik płynności finansowej kształtujący się poniżej jedności, gdy wartości optymalne nie powinny być niższe niż 1). Wskaźnik ogólnego zadłużenia, informujący o zdolności Spółki do wywiązywania się z całkowitego zadłużenia (krótko- i długoterminowego) kształtował się powyżej wartości optymalnych (za 2004 r. 1,74, za 2005 r. 1,23, za 2006 r. 1,15, za 2007 r. 2,27, podczas gdy optymalne wartości powinny zawierać się w przedziale od 0,57 do 0,67), co wskazuje, że Spółka posiadała wysoki poziom zadłużenia i utraciła zdolność do obsługi długu. Wskaźnik ten pokazał, że problemy w regulowaniu zobowiązań przez Spółkę wystąpiły już w 2004 r. Sytuacja finansowa Spółki w latach 2004-2007 była niekorzystna, gdyż nie posiadała ona wystarczających zasobów gotówkowych oraz innych zasobów do spłacania bieżących zobowiązań, w tym zobowiązań wobec urzędu skarbowego i ZUS, w związku z którymi wszczęto wobec Spółki liczne postępowania egzekucyjne. Wykazano też, że Spółka nie regulowała swoich zobowiązań wobec kontrahentów. Należycie wykazano, że zadłużenie przewyższające majątek Spółki występowało już na dzień 31 grudnia 2005 r. - bilans za 2005 r. sporządzono w dniu 31 marca 2006 r., który podpisał m.in. przez Skarżącego. Organy miały zatem podstawy do przyjęcia, że zarząd Spółki nie zachował terminu określonego w art. 5 § 1 Prawa upadłościowego i naprawczego tj. zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w ciągu dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów. Skarżący bowiem w dzień podpisania bilansu za 2005 r. powziął wiadomość, że zobowiązania Spółki przewyższają wartość jej majątku, przez co stała się niewypłacalna. Najpóźniej w dniu 14 kwietnia 2006 r. Skarżący jako członek zarządu Spółki winien był złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki. W okresie gdy Skarżący był członkiem zarządu Spółki wniosek taki nie został złożony. Dodać należy, że na podstawie uchwały zarządu z dnia 1 czerwca 2008 r., we wrześniu 2008 r. sporządzona została przez niezależnego biegłego rewidenta "Opinia wraz z raportem z badania sprawozdania finansowego "A" na dzień 31 grudnia 2007r.". Sformułowano tam następujące wnioski dotyczące sytuacji ekonomicznej tej Spółki: * uwzględniając wskaźniki dokonanej analizy ekonomiczno-finansowej oraz wyniki badania, wszystkie wskaźniki wykazują tendencje spadkowe, co w przyszłości może skutkować zagrożeniem kontynuacji działalności jednostki (część II "Sytuacja majątkowa, finansowa i dochodowa spółki" - strona 8 opinii), * w jednostce nastąpił spadek większości wskaźników finansowych. Ponadto występują w jednostce duże zaliczki na dostawy w przypadku konieczności zwrotu powyższych zaliczek (kwota 1.348.124,75 zł - 48,7 % sumy bilansowej) w jednostce mogą wystąpić trudności finansowe, brak płynności finansowej. Ujemny kapitał własny tzn. brak środków własnych może spowodować zagrożenie kontynuacji działalności w najbliższym okresie (część XII opinii "Perspektywy kontynuacji działalności" - strona 16 opinii). Wbrew zarzutom skarg - nie badanie ksiąg rachunkowych Spółki dotyczących 2008r. nie miało wpływu na wynik sprawy, gdyż już wcześniej wystąpiły podstawy do skierowania do sądu wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości, a ponadto począwszy od 2008r., Spółka nie składała sprawozdań finansowych. Podsumowując rozważania Sądu zarzuty zawarte w skargach są bezzasadne, a dodać należy że wobec wskazanych wyżej okoliczności nie doszło również do naruszenia wymienionej w skargach przepisów Ordynacji podatkowej statuujących zasady podstawowe postępowania. Z uzasadnienia skarg wynika, że ich naruszenie było związane z naruszeniem innych przepisów wskazanych w skargach z wyłuszczonych powodów, zaś te Sąd - jak wyżej opisano - uznał za nieuzasadnione, co w konsekwencji również oznacza, że nie doszło do naruszenia ogólnych zasad postępowania podatkowego. Z tych wszystkich przyczyn Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2012r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).