I SA/Rz 93/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Małgorzata Niedobylska, Sędzia WSA Grzegorz Panek /spr./, Sędzia WSA Piotr Popek, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 5 czerwca 2025 r. sprawy ze skargi T. Sp. z o.o. w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 10 grudnia 2024 r. nr 1801-IOV-2.4103.66.2024 w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do uzupełninia braków formalnych odwołania od decyzji określającej podatek od towarów i usług za okresy od stycznia do kwietnia i od lipca do grudnia 2019 r. oddala skargę. Przedmiotem skargi T. Sp. z o.o. w W. (dalej spółka, strona, skarżąca) jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 10 grudnia 2024 r. nr 1801-lOV-2.4103.66.2024, którym odmówiono przywrócenia terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołania z dnia 16 sierpnia 2024 r. od decyzji Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu dnia z 19 lipca 2024 r., nr 408000-408000-CKK-2.3.5001.7.2023 w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do kwietnia oraz od lipca do grudnia 2019 r. oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług za ww. okresy Jak wynika z akt sprawy i uzasadnienia zaskarżonego postanowienia Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu decyzją z 19 lipca 2024 r. zweryfikował rozliczenie T. spółka z o. o. w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2019 r. oraz ustalił spółce dodatkowe zobowiązanie podatkowe za marzec, kwiecień, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2019 r. Pismem z 16 sierpnia 2024 r. (data nadania 21 sierpnia 2024 r.) spółka wniosła odwołanie od tej decyzji. Odwołanie nie zostało własnoręcznie podpisane przez wnoszącego - w miejscu podpisu znajdował się jedynie komputerowy wpis "L.G. Prezes Zarządu". W związku z powyższym Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie, działając na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 168 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., zwanej dalej Ordynacja podatkowa), wezwaniem z dnia 12 września 2024 r. wezwał spółkę do usunięcia - w terminie siedmiu dni od dnia doręczenia wezwania - braków formalnych odwołania z dnia 16 sierpnia 2024 r. poprzez jego podpisanie lub przesłanie podpisanego odwołania. W treści wezwania zawarto pouczenie o konsekwencjach nieusunięcia w terminie braków podania, tj. o pozostawieniu w takiej sytuacji pisma bez rozpatrzenia. Wezwanie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z 12 września 2024 r. zostało doręczone 17 września 2024 r. osobie upoważnionej do odbioru przesyłki. Zatem siedmiodniowy termin wyznaczony do usunięcia braków podania - liczony od dnia 17 września 2024 r. - upłynął 24 września 2014 r. Braki nie zostały uzupełnione przez spółkę - w zakreślonym terminie. W tej sytuacji, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie, działając na podstawie art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej, postanowieniem z 21 października 2024 r., pozostawił odwołanie z 16 sierpnia 2024 r. bez rozpatrzenia z uwagi na nieusunięcie braków pisma w zakreślonym przez organ terminie. Pismem z dnia 31 października 2024 r. T. sp. z o.o. złożyła wniosek o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołania, do którego spółka dołączyła odwołanie z dnia 16 sierpnia 2024 r. podpisane przez prezesa zarządu L.G. Równolegle T. sp. z o.o. złożyła zażalenie na postanowienie z 21 października 2024 r. którym pozostawiono odwołanie z 16 sierpnia 2024 r. bez rozpatrzenia. Postanowieniem z 28 listopada 2024r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie utrzymał w mocy postanowienie własne z 21 października 2024 r. Następnie wskazanym na wstępie postanowieniem z dnia 10 grudnia 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie odmówił przywrócenia terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołania z 16 sierpnia 2024r. od decyzji Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu z 19 lipca 2024 r., znak: 408000-408000-CKK-2.3.5001.7.2023 w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do kwietnia oraz od lipca do grudnia 2019 r. oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług za ww. okresy. W skardze na to postanowienie spółka wnosząc o jego uchylenie bądź zmianę zarzuciła naruszenie prawa materialnego mające wpływ na rozstrzygnięcie: - art. 33 § 1,2,3,4 Ordynacji podatkowej, poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie i zabezpieczenie zobowiązania podatkowego przed terminem płatności, w sytuacji, gdy nie było ku temu przesłanek - art. 112c ustawy VAT, poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie i przyjęcie, że wysokość dodatkowego zobowiązania podatkowego w części dotyczącej podatku naliczonego wynikającego z przedmiotowych faktur wynosi 100 %, - art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a oraz art. 112c ustawy VAT, poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie i przyjęcie iż istnieją przesłanki do wydania decyzji o zabezpieczeniu, - art. 284a § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie i przeprowadzenie kontroli z naruszeniem przepisów o procedurze kontrolnej, - art. 33d § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie i brak uzgodnienia sposobu zabezpieczenia ze stroną postępowania, - art. 180 w związku z art. 188 Ordynacji podatkowej, poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie i brak wyznaczenia rozprawy administracyjnej, celem przesłuchania strony niniejszego postępowania, ze względu na rzekomy brak istotnego znaczenia dla sprawy w/w dowodu, - art. 239c Ordynacji podatkowej, poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie i nadanie decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, w sytuacji, w której brak ku temu przesłanek, - art. 253a Ordynacji podatkowej, poprzez jego niezastosowanie i nieuchylenie decyzji zagrażającej ważnym interesom podatnika, w sytuacji, gdy istniały ku temu przesłanki, - art. 2a Ordynacji podatkowej, poprzez zastosowanie rozstrzygnięcie wątpliwości na niekorzyść podatnika, - art. 222, art. 228 § 1, art. 239 Ordynacji podatkowej, - art. 83 ust. 1 pkt 1 i ust. 3, ust. 4 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie nie rozpatrzył wszystkich dowodów złożonych przez stronę oraz doszedł do błędnych wniosków, ponieważ nie było przesłanek do takiego przekształcenia. Spółka zarzuciła także błąd w ustaleniach faktycznych: - poprzez przyjęcie, że strona świadomie i z premedytacją składała niedoszacowane deklaracje podatkowe, - poprzez przyjęcie, że strona posiada majątek i zdolności zarobkowe, pozwalające przyjąć, że nie zachodzi w niniejszym postępowaniu przesłanka ważnego interesu podatnika, - polegający na przyjęciu, że odebranie pod przysięgą zeznań od strony oraz wszelkich innych podmiotów zaangażowanych w niniejszą sprawę, nie miałoby waloru istotności dla przedmiotowego rozstrzygnięcia. W uzasadnieniu skargi spółka wskazała, że wysłała do organu podpisane odwołanie i to przed rzekomymi wezwaniami do uzupełnienia rzekomych braków. Spółka zakwestionowała, że przesyłkę pocztową zawierającą wezwanie do usunięcia braków doręczono do spółki dnia 17 września 2024 r. Organ odmówił przesłania potwierdzenie doręczenia tej przesyłki Odmówił także udzielenia informacji kto by miał być podpisany na potwierdzeniu odbioru. Wydaje się to podejrzane i wskazuje na nieprawidłowość. Spółka jako sygnalista zewnętrzny zgłosiła zatem naruszenie prawa polegające na nieudzieleniu stronie odpowiednich informacji oraz na wytworzeniu dokumentacji nieistniejącej. Spółka prowadzi książkę korespondencji przychodzącej i w tej książce nie ma zapisu o doręczeniu tego pisma dnia 17 września 2024 r. G. B. nie odebrała takiej przesyłki poza tym nie jest to osoba uprawniona do odbioru przesyłek. Spółka zatem nie otrzymała wezwania do nadesłania podpisanego odwołania. Zdaniem spółki uprawdopodobniła ona, że uchybienie terminowi nie nastąpiło z jej winy, a organ nie rozpatrzył wszechstronnie tej kwestii i nie przeprowadził w pełni postępowania dowodowego. Wskazano na naruszenie art. 162 Ordynacji podatkowej. Skarżąca ponadto naprowadziła, że prezes zarządu spółki leczy się [...] od kilku lat przyjmując silne leki, a czasami przebywa na hospitalizacji w [...]. Zarzucono, że organ nie przeprowadził postępowania dowodowego na tę okoliczność, wskazując w skardze na dokumentację medyczna dotyczącą stanu zdrowia prezesa zarządu spółki. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: W pierwszej kolejności wskazać należy, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, skargę złożoną w niniejszej sprawie rozpoznał na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.; zwanej dalej p.p.s.a.). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W następnej kolejności stwierdzić należy, że w myśl art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r., poz. 1267 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Normatywnym potwierdzeniem sprawowania przez sądy administracyjne kontroli działalności administracji publicznej jest również art. 3 § 1 p.p.s.a., stanowiący ponadto, że sądy administracyjne stosują środki określone w ustawie. Zaznaczenia wymaga, że stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Co więcej, pozostaje zobowiązany do wzięcia z urzędu pod rozwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych niepodniesionych w skardze, pozostających jednak w związku z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Na podstawie art. 135 p.p.s.a. sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Oznacza to zatem, że w przypadku zaistnienia takiej konieczności, uchylone może zostać nie tylko orzeczenie organu wydane w postępowaniu odwoławczym, które zostało zaskarżonego do wojewódzkiego sądu administracyjnego, ale i orzeczenie wydane na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 10 grudnia 2024 r. w oparciu o wyżej opisane zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że wydane w sprawie rozstrzygnięcie są prawidłowe i nie narusza prawa. Zgodnie z art. 162 Ordynacji podatkowej w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy (§ 1). Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (§ 2). Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że dla przywrócenia terminu konieczne jest kumulatywne spełnienie czterech przesłanek: (1) uchybienie terminowi, (2) złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w określonym terminie, (3) uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi oraz (4) dokonanie czynności, dla której termin jest przewidziany. W rozpoznawanej sprawie okolicznością bezsporną jest kwestia uchybienia terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołania. Zasadnicza kwestia sporna koncentruje się wokół przesłanki uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołania. Trzeba tutaj wskazać, że uchybienie terminu będzie uznane za niezawinione, jeśli doszło do niego na skutek przeszkód nie do przezwyciężenia. Przeszkody te muszą mieć charakter zewnętrzny i obiektywny, a brak winy w uchybieniu terminu można uznać tylko wtedy, gdy strona nie mogła przeszkody usunąć nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 września 2020 r., sygn. akt II GSK 3387/17). W orzecznictwie jednolicie przyjmuje się - jako kryterium przy ocenie istnienia winy lub jej braku w uchybieniu terminu procesowego - obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy. Przywrócenie terminu nie jest więc możliwe, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa w tym zakresie. Nadto zauważyć należy, że przy ocenie winy strony lub jej braku w uchybieniu terminu do dokonania czynności procesowej należy brać pod rozwagę nie tylko okoliczności, które uniemożliwiły stronie dokonanie tej czynności w terminie, lecz także okoliczności świadczące o podjęciu lub niepodjęciu przez stronę działań mających na celu zabezpieczenie się w dotrzymaniu terminu (por. np. postanowienie NSA z dnia 10 sierpnia 2017 r., sygn. akt II GZ 599/17, wyrok NSA z dnia 24 czerwca 2021 r. sygn. akt I FSK 689/21). Przechodząc do realiów niniejszej sprawy wskazać należy, że okoliczności na które, powołuje się spółka nie usprawiedliwiają uchybienia terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołania. W ocenie Sądu, skarżąca spółka nie wykazała należytej staranności w swoim postępowaniu. Przede wszystkim podkreślić należy, że ponosi ona odpowiedzialność za działania wszystkich osób, przy pomocy których dokonuje czynności procesowych, w tym pełnomocnika i pracowników jak i osób ją reprezentujących. Przesłanka należytej staranności w odniesieniu do skarżącej jest bowiem rozpatrywana w odniesieniu do odpowiedzialności spółki za dobór osób (pełnomocników, pracowników oraz innych osób), którym powierza wykonanie określonego zadania (należącego do jej obowiązków), w tym także w zakresie reprezentacji i reprezentacji prawnej w postępowaniu przed organami podatkowymi. Na osobach tych ciąży obowiązek zorganizowania, wykonania czy sprawowania odpowiedniej kontroli nad czynnościami, które to w postępowaniu zawsze będą uznawane za działania - w istocie - samej skarżącej. Przechodząc do oceny stanu zdrowia prezesa zarządu spółki jako okoliczności uzasadniającej przywrócenie terminu należy przypomnieć, że zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą sądów administracyjnych, za brakiem winy w uchybieniu terminu może przemawiać choroba, ale nie każda, a wyłącznie taka, która miała nagły i obłożny charakter, obiektywnie całkowicie uniemożliwiająca podjęcie działań albo wyręczenie się inną osobą. Sam fakt choroby, a nawet dysponowanie zwolnieniem lekarskim nie świadczy jeszcze o braku winy w uchybieniu wiążącego stronę terminu (por. postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 listopada 2012 r. I FZ 381/12, z dnia 4 listopada 2010 r. I OZ 839/10, z dnia 13 października 2010 r., I OZ 767/10, z dnia 5 września 2018 r. II FSK 2052/16, dostępne na www.orzeczenia.nsa.wsa.gov.pl). Sąd stwierdził, że argumentacja dotycząca choroby prezesa zarządu nie może stanowić usprawiedliwienia dla przywrócenia terminu. W świetle przedstawionego wyżej orzecznictwa istotne jest bowiem uprawdopodobnienie nie tylko samego faktu choroby, ale także wpływu stanu zdrowia strony na niemożność działania, czego w niniejszej sprawie nie uczyniono. Z wniosku o przywrócenie terminu nie wynika bowiem, że choroba prezesa zarządu miała charakter, który pozwalałby na uznanie, że była przyczyną uniemożliwiającą złożenie odwołania. Przede wszystkim nie wynika z niego, żeby choroba miała nagły i obłożny charakter, obiektywnie całkowicie uniemożliwiając podjęcie działań albo wyręczenie się inną osobą. Wręcz przeciwnie sam prezes zarządu wskazuje, że leczy się [...] od kilku lat przyjmując silne leki, a czasami przebywa na hospitalizacji w [...]. W takiej sytuacji mając wiedzę na temat swojego stanu zdrowia prezes zarządu spółki tym bardziej powinien podjąć stosowne działania pozwalające na uniknięcie ewentualnych negatywnych wynikających z tego konsekwencji. Należy podkreślić, że profesjonalny uczestnik obrotu gospodarczego, jakim jest spółka z o.o., powinien w taki sposób organizować swoją działalność, aby sytuacje takie jak choroba i spowodowana nią nieobecność prezesa zarządu bądź niemożność podejmowania działań przez niego nie uniemożliwiały prawidłowego prowadzenia spraw. Na prezesie zarządu, jako jedynym jego członku ciążył zatem obowiązek podjęcia niezbędnych kroków celem należytego zabezpieczenia interesów spółki, którego to obowiązku nie dopełnił. Podsumowując, powołane przez spółkę okoliczności nie mogły być uznane za uprawdopodobnienie braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, o których mowa w art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej. Wbrew zarzutowi skargi, organ poczynił prawidłowe ustalenia faktyczne i podjął słuszne wnioski w kontekście powołanego przepisu. Zdaniem Sądu, uprawnione jest twierdzenie, że skarżąca nie dochowała należytej staranności przy prowadzeniu swych spraw jakiej w danych okolicznościach można by od niej oczekiwać. Jeżeli chodzi o pozostałe zarzuty podniesione w skardze to nie odnoszą się one do kwestii związanej z odmową przywrócenia terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołania lecz dotyczą decyzji wymiarowej i wydanego w sprawie postanowienia o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia. Nie mogły one stanowić jako nie związane z przedmiotem rozstrzygnięcia skutecznej podstawy do podważenia jego zasadności. Z przedstawionych powodów skargę należało oddalić na podstawie przepisu art. 151 p.p.s.a.