II SA/Rz 1008/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący WSA Joanna Zdrzałka Sędziowie NSA Maria Piórkowska /spr./ NSA Małgorzata Wolska Protokolant Sylwia Pacześniak po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 13 marca 2012 r. sprawy ze skargi A. Sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] sierpnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] kwietnia 2011 r., nr [...]; II. stwierdza, że zaskarżone decyzje nie podlegają wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku; III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz strony skarżącej A. Sp. z o.o. kwotę 457 zł /słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych/ tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] sierpnia 2011r., nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] kwietnia 2011 r., znak: [...], którą cofnięto A Sp. z o.o. rejestrację automatu o niskich wygranych o nazwie [...], numer fabryczny [...], numer poświadczenia rejestracji [...]. W podstawie prawnej organ powołał art. 233 § 1 pkt 1 i art. 13 § 1 pkt 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) – zwana dalej O.p., art. 8, art. 129 ust. 3 i art. 23a ust. 7 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz.1540, ze zm.) - zwanej dalej u.g.h. w zw. z art. 16 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz innych ustaw (Dz.U. Nr 134, poz. 779) i § 14 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. z 2003 r. Nr 102, poz. 946 ze zm.) – zwane dalej rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 3.06.2003r. Z uzasadnienia i akt administracyjnych wynika, że w dniu [...] lutego 2010r. przeprowadzona została przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego w R., kontrola w zakresie urządzania i prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych, w ramach której przeprowadzono eksperyment polegający na przeprowadzeniu gry na automacie o niskich wygranych o nazwie [...], numer fabryczny [...], nr poświadczenia rejestracji [...] znajdującego się w punkcie gier [...] Sp. z o.o. ul. [...], [...]. W wyniku kontroli stwierdzono, że wartość stawki za jedną grę wyniosła 4 złote – co stanowi siedmiokrotne przekroczenie maksymalnej stawki za udział w jednej grze określonej w art. 129 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, na poziomie 0,50 zł za udział w 1 grze. Stwierdzono, że powyższy automat nie spełniał warunku określonego w art. 129 ust. 3 u.g.h., gdyż umożliwiał grę za stawkę przekraczającą wartość 0,50 zł. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2011 r., znak: [...] Naczelnik Urzędu Celnego, cofnął A Sp. z o.o. rejestrację automatu o niskich wygranych o nazwie [...], numer fabryczny [...], numer poświadczenia rejestracji [...]. W uzasadnieniu organ powołując się na wyniki przeprowadzonej kontroli oraz opinię opracowaną w oparciu o ekspertyzę przeprowadzoną w magazynie depozytowym Urzędu Celnego w R., przez biegłego sądowego z zakresu informatyki i telekomunikacji mgr. inż. R. R., wykonanej na potrzeby postępowania karno-skarbowego wskazano, że ww. automat: umożliwia pobieranie przez grającego punktów z licznika BANK a stawka za udział w jednej grze może być wyższa od 0,50 zł, wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze prowadzonej z licznika BANK wynosi 500 pkt, wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze prowadzonej z licznika KREDYT wynosi 2 pkt, maksymalna wygrana dla gier prowadzonych w oparciu o punkty pochodzące z licznika BANK składa się z dwóch części: bezpośredniej (max 500 pkt) oraz pośredniej w postaci praw do gier premiowanych Super Game (umożliwiających graczowi zdobycie dodatkowej wygranej). Łączna jednorazowa wartość wygranej w grze liczona jako suma wygranej bezpośredniej oraz pośredniej może przekroczyć równowartość 60 zł. We wnioskach końcowych biegły stwierdził, że badany automat nie spełnia wymogów technicznych zgodnych dla automatów o niskich wygranych podlegających przepisom u.g.h. Odwołanie od powyższej decyzji wniosła Spółka A Sp. zo. o.o. – reprezentowana przez pełnomocnika substytucyjnego adwokat A. S., wnosząc o jej uchylenie i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia. Decyzji zarzuciła: - naruszenie przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 229 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie szeregu dowodów m.in. przesłuchania biegłych oraz strony; - naruszenie art. 191 O.p. prowadzące do błędu w ustaleniach faktycznych i dokonanie dowolnej oceny oraz poprzez rażące przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i dokonanie dowolnej oceny; - naruszenie § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3.06.2003r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, poprzez uznanie, że opinię może wydać osoba niebędąca jednostką badającą, upoważnioną przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych; - naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 O.p. poprzez niewskazanie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przyczyn dla których organ odmówił wiarygodności opinii technicznej sporządzonej przez jednostkę badającą - naruszenie art. 180 i art. 200 O.p. poprzez wydanie decyzji bez przeprowadzenia postępowania dowodowego oraz "oparcie się" na kserokopiach, które nie stanowią dowodu. W obszernym uzasadnieniu skarżąca spółka podniosła, że zakwestionowane urządzenie zostało zbadane przez upoważnionych biegłych i uzyskało opinię techniczną stwierdzającą, że jest to automat do gier o niskich wygranych. Automat uzyskał świadectwo rejestracji wydane przez Ministra Finansów. Od momentu przeprowadzenia badań przez biegłych z jednostki badanej (tj. nałożenia plomb rejestracyjnych), do chwili zabezpieczenia przez Urząd Celny w R. automat nie był w żaden sposób technicznie modyfikowany, nikt nie ingerował w program sterujący urządzenia i nie dokonywał przeróbek w płycie logicznej. Powyższe zostało potwierdzone w protokole kontroli. Odwołująca zakwestionowała dopuszczenie i wydanie decyzji na podstawie opinii "biegłego sądowego", sporządzonej na potrzeby postępowania karno-skarbowego. Zarzuciła, pominięcie przez organ ustaleń, według jakich zasad biegły dokonał badania. W dalszej części zawnioskowano o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów z przesłuchania świadków tj. przedstawicieli Ministerstwa Finansów, zajmujących się wydaniem poświadczenia rejestracji zakwestionowanego automatu, funkcjonariuszy celnych, na okoliczność przeprowadzenia "eksperymentu", przesłuchania biegłego i jego konfrontacji z biegłymi z jednostki badającej, która zakwalifikowała urządzenie jako automat do gier o niskich wygranych. Powołaną na wstępie decyzją z dnia [...] sierpnia 2011r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Uzasadniając ją organ odwoławczy wskazał, że decyzja organu pierwszej instancji oparta została o normę zawartą w § 14 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3.06.2003r. Przepis ten stanowi, że w razie stwierdzenia niezgodności stanu rzeczywistego automatów lub urządzeń do gier z warunkami rejestracji wyznaczony naczelnik urzędu celnego cofa rejestrację takiego automatu lub urządzenia do gier. Organ wskazał, że przepis ten dotyczy niezgodności z wszelkimi wymogami dopuszczenia automaty do eksploatacji. Dyrektor Izby Celnej wskazał, że prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych jest dopuszczalne na podstawie uzyskanego pod rządami ustawy o grach i zakładach wzajemnych zezwolenia, przy czym to podmiot ubiegający się o to zezwolenie musiał zdecydować w jakiej formie tą działalność chce prowadzić. Zarówno ustawa o grach i zakładach wzajemnych, jak i ustawa o grach hazardowych rozróżniała prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Decydująca w tym zakresie była wysokość wygranych możliwych do uzyskania podczas gry na tych urządzeniach. Wskazując na zapis art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych oraz art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych określających wartość jednorazowej wygranej i wartość maksymalnej stawki organ wskazał, że celem tych zapisów było odróżnienie tzw. automatów "wysokiego hazardu" od automatów o niskich wygranych. To podmiot prowadzący działalność hazardową decydował jaki typ automatu będzie używał do urządzania gier w ramach uzyskanego zezwolenia. Wskazano, że obowiązek rejestracji automatu do gry określonych został w rozdziale 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3.06.2003 r. Zgodnie z § 7 tego rozporządzenia warunkiem dopuszczenia automatu lub urządzenia do gier do eksploatacji i użytkowania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest rejestracja takiego automatu lub urządzenia na podstawie badania automatu lub urządzenia, o którym mowa w § 8. Natomiast zgodnie z § 8 ust. 2 badanie poprzedzające rejestrację polega m.in. na sprawdzeniu, czy konstrukcja automatu lub urządzenia do gier zapewnia m.in. dla automatów o niskich wygranych: a) prawidłowe ustalenie wartości maksymalnej stawki i uniemożliwienie przekraczania wartości maksymalnej stawki w wyniku kontynuacji gry za uzyskane wygrane, b) prawidłowe ustalenie wartości jednorazowej wygranej i uniemożliwienie uzyskania jednorazowej wygranej w kwocie wyższej niż 15 euro, o której mowa w art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych. Po przeprowadzeniu badania poprzedzającego rejestrację automatu lub urządzenia do gier jednostka badająca wydaje opinię techniczną, zawierającą m.in. wskazanie jednorazowej wygranej i maksymalnej stawki za udział w jednej grze w przypadku automatów o niskich wygranych (§ 8a ust. 1 i ust. 2 pkt 8 rozporządzenia). Badanie i opinia techniczna winna odnosić się do problemu maksymalnej wartości stawki i maksymalnej wysokości jednorazowej wygranej. W przedmiotowej sprawie rejestracja automatu o niskich wygranych [...] nr fabryczny [...] została dokonana w oparciu o powyższe zasady w dniu [...] września 2009r. (wniosek inicjujący postępowanie rejestrujące datowany jest na dzień [...].04.2009 r.). Rejestrację poprzedzało badanie (opinia techniczna Politechniki [...] Nr [...], skorygowana w dniu [...].04.2009 r.). W wynikach badania zapisano: maksymalna wygrana – win max 500pk = 50 zł; maksymalna stawka bet max – 2 pk = 0,20 zł i stwierdzono, że badane automaty do gier o niskich wygranych spełniają wszystkie warunki, o których mowa w przepisach o grach i zakładach wzajemnych. Stosownie do § 9 ust. 1 rozporządzenia z 3.06.2003 r. po wydaniu przez jednostkę badającą opinii technicznej zawierającej pozytywny wynik badania automatu lub urządzenia do gier poprzedzającego ich rejestrację, na wniosek podmiotu urządzającego gry lub zakłady wzajemne wyznaczony naczelnik urzędu celnego dokonuje rejestracji automatu lub urządzenia do gier. W związku z zapisem § 14 ust. 5 ww. rozporządzenia punktem odniesienia dla porównania stanu rzeczywistego są warunki rejestracji również w zakresie maksymalnej wartości stawki i maksymalnej wysokości jednorazowej wygranej. Ustalenie stanu rzeczywistego automatu na potrzeby postępowania w sprawie cofnięcia jego rejestracji polega na empirycznym sprawdzeniu automatu poprzez rozegranie gry na nim. Takie działania organów celnych zaaprobowały sądy administracyjne. Funkcjonowanie automatu o niskich wygranych, a w konsekwencji poczynienie ustaleń o zawyżeniu stawek za udział w jednej grze, można ustalić jedynie w oparciu o opinię techniczną jednostki badającej posiadającej upoważnienie Ministra Finansów, a nie eksperymenty procesowe. W dalszej części uzasadnienia Dyrektor Izby Celnej wskazał na zmianę stanu prawnego, jak zaszła po wydaniu decyzji przez organ I instancji tj. na regulację dotyczącą cofnięcia rejestracji automatów – art. 23a ust. 7 u.g.h., który stanowi, że naczelnik urzędu celnego, w drodze decyzji, cofa rejestrację przed jej wygaśnięciem, jeżeli zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia wymogów określonych w ustawie. W obowiązującym stanie prawnym ustawodawca z cofnięciem rejestracji powiązał szerszy zakres warunków tj. warunków określonych w ustawie, a nie jak dotąd warunków rejestracji. Powołując się na treść § 10 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3.06.2003 r. dotyczącego poświadczenia rejestracji organ wskazał, że poświadczenie to samo w sobie nie uprawnia podmiotu do użytkowania automatu przez 6 lat, jedynie stwierdza to uprawnienie wobec automatu, który spełnia warunki rejestracji. Odnosząc się do argumentów strony odwołującej i podzielając stanowisko organu I instancji wskazał, że nie ocenia i nie kwestionuje opinii technicznej z badania poprzedzającego rejestrację automatu. Poświadczenie rejestracji, które nastąpiło po wydaniu przez jednostkę badającą pozytywnej opinii technicznej potwierdziło jedynie uprawnienie podmiotu do wprowadzenia do eksploatacji i użytkowania automatu. Nie spowodowało natomiast, że automat spełniał warunki rejestracji w chwili przeprowadzenia kontroli jego stanu rzeczywistego. Rzeczą organu nie jest ocena wiarygodności opinii technicznej i poświadczenia rejestracji automatu, przedmiotem rozstrzygnięcia było stwierdzenie czy wystąpiły niezgodności stanu rzeczywistego automatu do gier z warunkami rejestracji, w szczególności czy jeden z warunków rejestracji, polegający na zapewnieniu przez konstrukcję automatu stosowania prawidłowej wartości maksymalnej stawki za udział w jednej grze, ma potwierdzenie w rzeczywistości. Organ wskazał, że automat, który spełnił warunki rejestracji, uzyskał poświadczenie rejestracji, zgodnie z obowiązującymi w chwili rejestracji przepisami prawa i został dopuszczony do eksploatacji, w trakcie 6 letniego okresu funkcjonowania poświadczenia rejestracji, może być poddany badaniom kontrolnym, które polegają na zbadaniu stanu rzeczywistego automatu z obowiązującymi aktualnie warunkami rejestracji. Na poparcie stanowiska organ przytoczył uzasadnienie wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 7.06.2011r., sygn. akt III SA/Wr 125/11. Odnosząc się do pozostałych zarzutów odwołania organ wskazał, że w postępowaniu w zakresie cofnięcia rejestracji automatu nie był badany stan automatu na moment rejestracji lecz jego stan w momencie przeprowadzania na nim kontroli urządzania gier. Ponadto wydana na potrzeby postępowania karno – skarbowego opinia miała charakter pomocniczy. Potwierdziła jedynie ustalenia dokonane w trakcie kontroli z zakresu urządzania i prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych. Stan rzeczywisty przedmiotowego automatu i jego niezgodność z warunkami rejestracji zostały stwierdzone w trakcie czynności kontrolnych przez funkcjonariuszy celnych. Powołując się na art. 180 § 1 i art. 181 O.p., organ jako słuszne uznał skorzystanie z opinii biegłego sporządzonej na potrzeby postępowania karno – skarbowego. Natomiast za chybione i niezasadne organ uznał zarzuty dotyczące nieprzeprowadzenia postępowania dowodowego i oparcie się na dokumentach w formie kserokopii. Wskazano, że postawą rozstrzygnięcia były ustalenia zawarte w protokole z kontroli z dnia [...].02.2010 r., który został sporządzony przez funkcjonariuszy celnych Urzędu Celnego w R. Opinia techniczna wydana przez biegłego sądowego, sporządzona została na zlecenie organu I instancji i pozostaje w jego dyspozycji. Z uwagi na fakt, że jest wykorzystywana w ramach prowadzonych postępowań przez różne komórki, sporządzono potwierdzone za zgodność z oryginałem kserokopie tych dokumentów. Natomiast kserokopie dokumentów rejestracyjnych automatu, potwierdzone za zgodność przez prokurenta Spółki, zostały przedłożone organowi I instancji w celu przeprowadzenia weryfikacji punktu gier na automatach o niskich wygranych, albowiem oryginał wniosku rejestracyjnego składany był przez stronę do Ministra Finansów. O fakcie tym strona wiedziała, bowiem sama złożyła je w takiej formie. Organ wskazał także na brak przesłanek do uwzględnienia żądania strony o przesłuchanie w charakterze świadków osób wymienionych w odwołaniu. W ocenie organu żądanie to w żadnej mierze nie przyczyni się do ujawnienia okoliczności, które miałyby znacznie dla sprawy. Zdaniem Dyrektora izby Celnej skoro niezgodność stanu rzeczywistego automatu z warunkami jego rejestracji została stwierdzona dowodem w postaci eksperymentu, polegającego na przeprowadzeniu gry na tym automacie, której przebieg został opisany w protokole, to stanowi to wystarczający argument uzasadniający odmowę przeprowadzenia żądanych dowodów. Skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego złożyła A Sp. z o.o. z siedzibą w Warszawie – zstępowana przez adwokata J. S. i wniosła o jej uchylenie w całości. Strona skarżąca zarzuciła rażące naruszenie: 1/ przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 229 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie dowodu z przesłuchania biegłych, strony, świadków w osobach funkcjonariuszy urzędu celnego i zaniechanie dopuszczenia szeregu dowodów, które miały wpływ na wynik sprawy; 2/ art. 191 O.p., prowadzące do błędu w ustaleniach faktycznych, poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i dokonanie dowolnej oceny poprzez przyjęcie, że kwestionowane urządzenie nie spełnia wymogów przewidzianych przez ustawę dla automatów do gier o niskich wygranych; 3/ naruszenie § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministrów Finansów z dnia 3.06.2003 r. poprzez przyjęcie, że opinie dotyczącą zasad działania automatu do gier o niskich wygranych może wydać osoba nie będąca jednostką badającą upoważnioną przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych; 4/ naruszenie art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych poprzez błędną interpretację pojęcia "wartości maksymalnej stawki za udział w jednej grze" i pojęcia "jednej gry" poprzez zastosowanie interpretacji wynikającej z nowelizacji rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3.06.2003r., a obowiązującej od dnia 21.03.2009r., w sytuacji gdy stan faktyczny dotyczy okresu sprzed nowelizacji; 5/ rażące naruszenie art. 180 i art. 200 O.p. poprzez wydanie decyzji bez przeprowadzenia postępowania dowodowego i oparcie się wyłącznie na kserokopiach; 6/ rażące naruszenie § 14 ust. 5 rozporządzenia Ministrów Finansów z dnia 3.06.2003r. poprzez ustalenie, że urządzenie w sposób prawidłowy i zgodny z obowiązującymi przepisami prawa zakwalifikowane zostało jako urządzenie do gier na automatach o niskich wygranych przy jednoczesnym cofnięciu poświadczenia rejestracji, bez wskazania z jaką chwilą bądź w związku z jakim zdarzeniem urządzenie przestało spełniać wymogi określone przepisami prawa. W obszernym uzasadnieniu strona rozwinęła powyższe zarzuty i podtrzymała argumentację podniesioną w odwołaniu od decyzji organu I instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm./ sąd administracyjny kontroluje zaskarżone decyzje, postanowienia i akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa w zakresie ich legalności, rozumianej jako zgodność tych aktów z powszechni obowiązującymi przepisami prawa, zaś na podstawie art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (DZ.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga jest zasadna, choć przede wszystkim z powodów wziętych przez Sąd z urzędu. W rozpoznawanej sprawie nie jest kwestionowany wyżej przedstawiony stan faktyczny, z wyjątkiem okoliczności dotyczących dopuszczalnego sposobu ustalenia przez organy, czy automat spełnia wymogi ustawy o grach hazardowych stawiane automatom do gier o niskich wygranych – w zakresie środków dowodowych, na podstawie których ustalono powyższe. Skarżąca Spółka kwestionuje przy tym co do zasady dopuszczalność przeprowadzenia jakichkolwiek badań automatu w okresie ważności poświadczenia rejestracji, a jeśli już takie badania są przeprowadzane, to jej zdaniem, jedynie opinia uprawnionej jednostki badającej mogłaby stanowić podstawę do ustalenia, czy spełnia on wymogi ustawowe. Bezsporne jest przy tym, że dowodami, w oparciu o które została wydana decyzja o cofnięciu rejestracji automatu był eksperyment przeprowadzony przez pracowników służby celnej oraz opinia biegłego sądowego – dowód przeprowadzony w postępowaniu karno – skarbowym, którego przedmiotem jest czyn z art. 107 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (tj. Dz.U. z 2007 r., Nr 1111,poz. 765 z późn. zm.). Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia wskazano przepisy art. 8, art. 129 ust. 3 i art. 23 a ust. 7 ustawy o grach hazardowych w związku z art. 16 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz innych ustaw (Dz.U. Nr 134, poz. 779) i § 14 ust. 5 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych. Dyrektor Izby Celnej wywiódł, że wskazane przepisy uprawniają organy celne do cofnięcia rejestracji automatu w sytuacji, gdy empiryczne (w drodze eksperymentu) stwierdzenie faktu niezgodności stanu automatu z warunkami rejestracji nie budzi wątpliwości, zwłaszcza gdy automat ten nie odpowiada warunkom określonym przepisami prawa odnoszącymi się do maksymalnej stawki i maksymalnej jednorazowej wygranej. Stwierdzenie zaistnienia tej okoliczności, co według organów w niniejszej sprawie miało miejsce – daje samoistną podstawę do wydania decyzji cofającej rejestrację, a wszelkie dodatkowe środki dowodowe potwierdzające tę okoliczność mają najwyżej znaczenie pomocnicze. Wyniki eksperymentu potwierdziło także badanie automatu przez biegłego sądowego, który na potrzeby prowadzonego postępowania karno – skarbowego wydał opinię, którą wykorzystano dla potwierdzenia okoliczności, która wynikała z przeprowadzonego eksperymentu. Z tak uzasadnionym stanowiskiem organów nie można się zgodzić. W ocenie Sądu dla poprawnego zastosowania przepisów prawa materialnego istotne znaczenie ma okoliczność, że postępowanie prowadzone przez organy celne wszczęte zostało pod rządami u.g.h. W chwili wszczęcia obowiązywał art. 23 u.g.h. innej treści niż treść tego przepisu w chwili wydania decyzji odwoławczej. Wskazanie tej okoliczności ma dla sprawy istotne znaczenie. Treść przepisu art. 23 zmieniona została przez art. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. nr 134, poz. 779 dalej powoływany jako nowela). Nowela dodała również art. 23 a – f. Art. 14 noweli stanowi, że do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie tej ustawy stosuje się przepisy ustawy o grach hazardowych w brzmieniu nadanym nowelą. Zatem od dnia 14 lipca 2011 r. organy celne były zobowiązane stosować przepisy u.g.h. w treści wynikającej ze zmian wprowadzonych nowelą. W rozpoznawanej sprawie oznaczało to, że organ drugiej instancji miał obowiązek stosować przepisy art. 23, art. 23 a – f ustawy. Z treści art. 23 ust. 1 u.g.h. wynika, że automaty i urządzenia do gier powinny być przystosowane do ochrony praw grających i realizacji przepisów ustawy. Art. 23 a ust. 7 u.g.h. przyznaje naczelnikowi urzędu celnego uprawnienia do cofnięcia rejestracji automatu lub urządzenia do gier przed wygaśnięciem, jeżeli zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Z treści tej regulacji jednoznacznie wynika, że każda rejestracja może być cofnięta przed jej wygaśnięciem o ile urządzenie nie spełnia warunków określonych w ustawie, a nie dokumentacji niezbędnej dla rejestracji urządzenia. W tym sensie nie ma racji Spółka twierdząc, że objęte postępowaniem urządzenie nie narusza warunków rejestracji i to powinno być podstawą działania automatu niezależnie od warunków stawianych przez ustawę aż do chwili wygaśnięcia rejestracji. Art. 23 a ust. 3 u.g.h. stwierdza, że rejestracja urządzenia do gier lub automatu możliwa jest tylko w sytuacji, gdy takie urządzenia spełniają warunki określone w ustawie, co potwierdzać ma opinia jednostki badającej, upoważnionej do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Takie jednostki określa art. 23 f u.g.h. W rozpoznawanej sprawie decyzje organów obu instancji wydane zostały z naruszeniem art. 23 a – f u.g.h., zatem naruszają prawo w sposób mogący mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. W tym znaczeniu organy nie wyjaśniają stanu faktycznego sprawy, gdyż dowody, na których oparły swoje rozstrzygnięcie nie wykazują niespełnienia przez automat warunków ustawy, a jedynie poddają w wątpliwość tę okoliczność. Ustalenie warunków do cofnięcia rejestracji nie odpowiada więc formalnym warunkom, jakie określa ustawa dla ich prawnej skuteczności. Zgodnie z art. 23 a ust. 2 u.g.h. rejestracja automatu oznacza jedynie dopuszczenie go do eksploatacji. Z przepisu tego nie wynika choćby domniemanie, że przez cały okres rejestracji zarejestrowany automat spełnia warunki rejestracji – bądź jak to jest w aktualnym stanie prawnym – warunki określone w ustawie. Według art. 23 a ust. 7 u.g.h. ustalenie, że automat nie spełnia warunków określonych w ustawie stanowi bowiem podstawę cofnięcia rejestracji w drodze decyzji. Z przepisu art. 23 b ust. 1 u.g.h. wynika, iż na pisemne żądanie naczelnika urzędu celnego, w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, podmiot eksploatujący automat lub urządzenie jest obowiązany poddać automat lub urządzenie badaniu sprawdzającemu. Badanie sprawdzające przeprowadza, na zlecenie naczelnika urzędu celnego, jednostka badająca upoważniona do badań technicznych automatów (art. 23 b ust. 3 u.g.h.). W ocenie Sądu obowiązujące – z mocy art. 14 noweli – w dacie rozstrzygania sprawy przez organ drugiej instancji przepisy art. 23 a – f u.g.h. nie pozostawiają wątpliwości, że podstawą wydania decyzji o cofnięciu rejestracji jest wynik badania przeprowadzonego przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych. Wykaz tych jednostek jest dostępny na stronie internetowej Ministerstwa Finansów, zgodnie z art. 23 f ust. 6 u.g.h. Wynik przeprowadzonego zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 13 w związku z art. 30 ust. 1 i ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz.U. Nr 168 poz. 1323 z późn. zm.) eksperymentu, czy opinia biegłego wydana na potrzeby innego postępowania może przesądzać o powstaniu uzasadnionego podejrzenia, o którym mowa w art. 23 b ust. 1 u.g.h., będącego podstawą żądania organu w zakresie poddania automatu badaniu sprawdzającemu. Ani przepisy ustawy o Służbie Celnej ani wydanych na jej podstawie rozporządzeń, a to: Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2009 r. w sprawie kontroli wykonanych przez Służbę Celną w zakresie urządzania i prowadzenia gier hazardowych (Dz.U. Nr 229 p[oz. 1820 z późn. zm.), ani wcześniej obowiązującego Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 listopada 2009 r., w tym samym przedmiocie (Dz.U. Nr 188, poz. 145) nie dają podstaw do uznania wyników eksperymentów za samoistny dowód mogący stanowić podstawę cofnięcia rejestracji automatu. Mogą one jednak – jak to wyżej wskazano – stanowić podstawy "uzasadnionego podejrzenia", o którym mowa w art. 23 b ust. 1 u.g.h. i w konsekwencji poddania automatu badaniom certyfikowanej jednostki badawczej. Tym samym ustawodawca przesądził, iż dopiero opinia jednostki badawczej może być dowodem na okoliczność, czy automat spełnia wymogi ustawy określone w art. 129 ust. 3 u.g.h. Zgodnie z tym ostatnim przepisem przez gry na automatach o niskich wygranych rozumie się gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł. Mimo więc brzmienia art. 180 § 1 oraz art. 181 o.p., w sprawach cofnięcia rejestracji automatu ustawodawca wskazał, iż nie ma aktualnie możliwości jej cofnięcia bez stosownej opinii jednostki badawczej stwierdzającej, że automat nie spełnia wymogów ustawy. Odnośnie zaś decyzji wydanej przez organ I instancji, Sąd podziela stanowisko zaprezentowane w orzecznictwie (zob. m.in. uzasadnienie wyroku NSA z dnia 29 listopada 2011 r., sygn. akt II OSK 1031/11), zgodnie z którym przepisy 14 ust. 5 i 4 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych należy interpretować łącznie i w powiązaniu z § 7 i 8 tego Rozporządzenia, co oznacza, że stwierdzenie niezgodności z stanu rzeczywistego automatów lub urządzeń do gier z warunkami rejestracji, w zakresie objętym badaniem jednostki badającej poprzedzającym rejestrację, jest dopuszczenie wyłącznie na podstawie badań kontrolnych jednostki badającej. Zarówno więc dopuszczenie automatu lub urządzenia do eksploatacji i użytkowania, jak i cofnięcie rejestracji wymagało przeprowadzenia przez jednostkę badającą odpowiednio: badania poprzedzającego rejestrację i badania kontrolnego. W obydwu przypadkach podstawą rozstrzygnięcia organu mógł być wyłącznie dowód w postaci opinii jednostki badającej. Nawet gdyby tego ostatniego poglądu nie podzielić i tak po wejściu w życie noweli nie może budzić wątpliwości, iż podstawą cofnięcia rejestracji może być wyłącznie wynik badania przeprowadzonego przez jednostkę badającą. Podkreślić należy, że wyczerpujące uregulowanie w ustawie trybu cofnięcia rejestracji czyni bezprzedmiotowym odnoszenie tych kwestii do rozporządzenia z 2003 r., które w tym zakresie utraciło moc wiążącą. Do tych postępowań z mocy art. 8 u.g.h. stosuje się przepisy ordynacji podatkowej. Wynikające z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 29 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej uprawnienia do przeprowadzania przez funkcjonariuszy celnych m.in. eksperymentu, nie może zastępować ustaleń wynikających z art. 23 a ust. 3 u.g.h. Natomiast może być działaniem, w ramach którego funkcjonariusze uzyskują wiedzę o niespełnieniu przez urządzenia do gier i automaty wymogów ustawy. Dopiero ta wiedza może być podstawą wszczęcia i przeprowadzenia właściwego postępowania w sprawie cofnięcia rejestracji w sposób wskazany przez Sąd. W dalszym postępowaniu organy uwzględnią powyższe wskazania Sądu. Mając na uwadze powyższe oraz treść art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. Sąd orzekł jak na wstępie. O kosztach postępowania orzeczono stosownie do treści art. 200 p.p.s.a.