II SA/Rz 1412/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący SWSA Paweł Zaborniak Sędziowie NSA Małgorzata Wolska WSA Elżbieta Mazur - Selwa /spr./ Protokolant specjalista Anna Mazurek - Ferenc po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 maja 2019 r. sprawy ze skargi K. C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] października 2018 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry -skargę oddala- Przedmiotem kontroli jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej ( dalej: "Dyrektor IAS", organ odwoławczy" lub "organ II instancji") z dnia [...] października 2018 r. znak [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno –Skarbowego ( dalej: "organ I instancji") z dnia [...] sierpnia 2018 r. znak [...] w sprawie wymierzenia K.C.( dalej: "skarżący") kary pieniężnej w wysokości 24.000 zł ( 2x12.000 zł) z tytułu urządzania gier na dwóch automatach o nazwie CSANI bez numerów, poza kasynem gry. W podstawie prawnej decyzji powołano art 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( D.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.). art 2 ust. 3-5, art 14 ust. 1, art 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o gach hazardowych ( Dz.U. z Nr 201, poz. 1540 ze zm.; dalej: "u.g.h."). Z akt sprawy i uzasadnienia decyzji wynika, że zaskarżona decyzja organu odwoławczego oraz decyzja organu I instancji zostały wydane po uchyleniu przez Dyrektora IAS decyzją z dnia [...] kwietnia 2018 r. znak [...] poprzedniej decyzji organu I instancji z dnia [...] listopada 2016 r. znak [...] Podstawą kasatoryjnego rozstrzygnięcia organu odwoławczego było uchybienie przepisom procesowym polegające na niezebraniu kompletnego materiału dowodowego i oparcie się na badaniu laboratoryjnym przeprowadzonym jedynie na jednym z ujawnionych i zabezpieczonych urządzeń. Naczelnik Urzędu Celno - Skarbowego postanowieniem z dnia [...] lipca 2018r. nr [...] włączył jako dowody w sprawie m.in. uwierzytelnione kopie sprawozdań z badań laboratoryjnych urządzeń C.oznaczonych przez Policję plombami: [...],[...],[...] oraz [...],[...],[...]. Wystąpił do Działu Laboratorium Celno - Skarbowego Urzędu Celno - Skarbowego z wnioskiem o wyjaśnienie zasad funkcjonowania urządzenia oznaczonego numerami plomb Policja CBŚ [...],[...],[...], tj. drugiego z urządzeń zabezpieczonego w dniu kontroli 23 kwietnia 2013r. w lokalu PHU K. C. położonym pod adresem R. ul. S. 19a. Pismem z dnia 1 sierpnia 2018r. nr [...] Dział Laboratorium Celno - Skarbowego Urzędu Celno - Skarbowego na podstawie przeprowadzonych dotychczas badań ( ok. 400 sztuk urządzeń typu CSANI ) stwierdziło, że wszystkie urządzenia funkcjonują według jednego schematu. Do użytkowania urządzeń konieczny jest dostęp do Internetu, programy na nich uruchomione komunikują się z zewnętrznymi serwerami dając właścicielom kontrolę nad ich działaniem. Po uruchomieniu urządzenia na ekranie pojawiają się dostępne usługi: ikona z logiem operatorów telefonii komórkowych, ikona opisana jako "Kantor", ikona opisana jako "Internet", ikona opisana jako "Przelewy" oraz ikona opisana jako "CSANI money transfers". Po wybraniu ikony "CSANI money transfers" i zakredytowaniu urządzenia - co jest warunkiem rozgrywania gier - za pośrednictwem akceptora monet lub akceptora banknotów, pojawiają się na ekranie punkty zgodnie z przelicznikiem 1 zł = 1 punkt. Po naciśnięciu przycisku "Wpłać środki" następuje przelanie środków pieniężnych do systemu CSANI, a kwota zakredytowania przeliczana jest na punkty w polu CREDIT. Grający ma do wyboru kilkanaście gier z wizualizacją bębnów z symbolami oraz dwie gry bez wizualizacji bębnów z symbolami. Po wybraniu jednej z dostępnych gier przez naciśnięcie na ekranie dotykowym przycisku SPIN lub BUY, których cechą wspólną jest samoczynne zatrzymywanie się bębnów, grający ustala stawkę za grę, wyświetlaną na ekranie w polu BET. Po naciśnięciu na ekranie dotykowym przycisku SPIN lub BUY następuje pobranie punktów z licznika CREDIT w wysokości wybranej stawki za grę. Jednocześnie następuje wprowadzenie w ruch obrotowy wyświetlanych bębnów z symbolami, odznaczenie liniami pionowymi przedziału czasu 1 sekundy na wykresie zmian wartości USD Index i przerysowanie wykresu przy zmieniających się widełkach wartości wygranych. Gra kończy się w momencie samoczynnego przerysowania wykresu zmian i samoczynnego zatrzymania bębnów z symbolami. Grający przez naciśnięcie przycisku AUTO SPIN lub AUTO BUY może aktywować funkcję startu automatycznego. W tym trybie program automatycznie, bez udziału gracza uruchamia, rozgrywa i kończy grę, pobiera kolejne punkty zgodnie z ustawioną stawką za grę i dalej uruchamia, rozgrywa i kończy kolejną grę, a ewentualne wygrane przelewa automatycznie do licznika CREDIT i ten cykl powtarza aż do dezaktywacji funkcji przez naciśnięcie przycisku AUTO SPIN lub AUTO BUY lub przycisku SPIN lub BUY. Niezależnie od tego czy grający samodzielnie uruchamia gry, czy korzysta z funkcji automatycznej, przerysowanie wykresu zmian i zatrzymanie bębnów następuje samoczynnie, niezależnie od woli grającego, który nie ma wpływu na wykres zmian, czy widełki wartości wygranych, w konsekwencji na wizualizację wygranej, czy przegranej przez układ symboli na zatrzymanych bębnach. Grający nie ma możliwości przewidzenia wyniku końcowego gry. Wyniki rozgrywanych gier pozostają dla grającego nieprzewidywalne i nie zależą ani od jego woli ani od zręczności. Tym samym rozgrywane gry mają charakter losowy zawierając jednocześnie w sobie element losowości. Grający ma możliwość poddania ryzyku zwielokrotnienia wygranej lub jej przegrania lub przy pomocy przycisku COLLECT może z tej możliwości zrezygnować przelewając wygraną i dodając do punktów na liczniku CREDIT. Ryzyko polega na wytypowaniu za pomocą przycisków jednego z dwóch kolorów karty, co również ma charakter losowy, gdyż wyboru nie da się przewidzieć i nie zależy on także od zręczności gracza. Punkty te umożliwiają kontynuowanie gier bez konieczności ponownego zakredytowania urządzenia. W przypadku rezygnacji z dalszej gry, po naciśnięciu przycisku WYPŁAĆ następuje wypłata pieniężna za pomocą wyrzutnika monet tzw. hoppera, monetami o nominale 5 zł według przelicznika 1pkt = 1 zł. Na podstawie analizy plików "stany.txt" stwierdzono, że do tych urządzeń wpłacano małe kwoty, np. 5 zł, 10 zł, co jest charakterystyczne dla gier hazardowych. Nie stwierdzono, by przy pomocy urządzeń realizowano pozostałe oferowane usługi. Oprócz rozgrywania gier korzystano jedynie z przeglądarki internetowej w czasie od kilku do kilkunastu minut przy jednoczesnym realizowaniu od kilku do kilkudziesięciu tysięcy operacji stricte związanych z rozgrywaniem gier w systemie CSANI. Na podstawie badań stwierdzono, że rozgrywane gry mają charakter losowy zawierając jednocześnie element losowości, otrzymywane wyniki są nieprzewidywalne i niezależne od woli grającego, wyczerpując desygnaty definicji gier na automatach, określonej w art.2 ust.3 u.g.h. Możliwość rozpoczęcia nowych gier za punkty otrzymane w wyniku wygranej mieści się w definicji wygranej rzeczowej, określonej w art.2 ust.4 ww. u.g.h. Decyzją z dnia [...] sierpnia 2018r. znak: [...] organ I instancji, wymierzył K.C. karę pieniężną w wysokości 24.000,00 zł. W odwołaniu od decyzji zarzucono naruszenie: 1. prawa materialnego, w tym naruszenie przepisu art.1 pkt 11 w zw. z art.8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE poprzez wydanie decyzji w oparciu o nieobowiązujące w polskim systemie przepisy prawa, tj. oparcie rozstrzygnięcia o przepisy techniczne u.g.h. nienotyfikowane Komisji Europejskiej, 2. art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h. poprzez uznanie za urządzającego gry na automatach poza kasynem gry właściciela lokalu, który wydzierżawia jego część, 3. art. 187 O.p. poprzez niepowołanie biegłego sądowego z zakresu automatów do gier, 1 oparcie rozstrzygnięcia tylko o eksperyment przeprowadzony przez funkcjonariuszy celnych nieposiadających stosownych kwalifikacji, 4. art.120 O.p. poprzez wydanie decyzji w oparciu o nieobowiązujące przepisy prawa, 5. art.122, art.180, art.187 oraz art.129 u.g.h., a także art.23b ust.1 u.g.h. poprzez nieprzeprowadzenie badań automatów przez upoważnioną jednostkę badającą. Organ odwoławczy nie podzielił powyższych zarzutów i opisaną na wstępie decyzją utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W pierwszej kolejności wskazał, że decyzja została wydana na podstawie art.89 u.g.h., który został zmieniony z dniem 1 kwietnia 2017 r. przez art. 1 pkt 67 ustawy z dnia 15 grudnia 2016r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017r., poz. 88). Wyjaśnił, że przy ocenie przepisów dotyczących deliktu administracyjnego, sankcja administracyjna za naruszenie obowiązków wynikających z przepisów prawa powinna być wymierzona na podstawie przepisów obowiązujących w dacie zdarzenia, tj. naruszenia zakazu. Stosunek administracyjnoprawny (materialny) pomiędzy stroną, a organem administracji publicznej w takiej sprawie nawiązuje się z datą zdarzenia, ponieważ ten moment wyznacza treść obowiązku administracyjnoprawnego, a decyzja administracyjna wydana w takiej sprawie konkretyzuje stosunek administracyjnoprawny oraz potwierdza jego istnienie, określając wysokość sankcji za naruszenie obowiązku, wynikającego z przepisów prawa. Prowadzi to do wniosku, że stanem prawnym miarodajnym dla prawnej oceny danego zdarzenia jest stan prawny z daty jego zaistnienia. Powołując się na wyrok NSA z dnia 6 marca 2013r. sygn. akt II GSK 2385/11, w razie kolizji, czy w sprawie ma zastosowanie przepis dotychczasowy, czy nowy, przyjmuje się, że przepis dotychczasowy ma zastosowanie, jeżeli pod jego rządem powstał (zmienił się albo wygasł) stosunek prawny, którego treść została bezpośrednio wyznaczona przez ten przepis. Jeżeli zatem w sprawie mamy do czynienia ze zdarzeniem prawnym, które zaistniało jako zdarzenie zamknięte i zakończone pod rządami dawnego prawa, to skutki tego zdarzenia muszą być oceniane zgodnie z prawem obowiązującym w dacie jego zaistnienia. Stwierdzone naruszenie zakończyło się w dniu kontroli tj. 23.04.2013r. Przyjęcie stanowiska, że mają w tej sprawie zastosowanie przepisy nowej ustawy, które weszły w życie od dnia 1 kwietnia 2017r. prowadziłoby do naruszenia zasady niedziałania prawa wstecz, a nadto byłoby mniej korzystne dla strony. Ponadto organ zwrócił uwagę, że z porównania treści art.89 u.g.h. sprzed nowelizacji (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017r.) ze znowelizowanym przepisem (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2017r.) wynika, że przewidywał on karę w wysokości 12.000 zł od każdego automatu, podczas gdy po nowelizacji kara ta wynosi 100.000 zł od każdego automatu. Organ odwoławczy przytoczył również treść art.91 u.g.h., na podstawie, którego do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z art.69 § 3 Ordynacji podatkowej ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego następuje na podstawie stanu prawnego obowiązującego w dniu powstania obowiązku podatkowego oraz istniejącego w tym dniu stanu faktycznego. Wskazuje to na konstytutywny charakter decyzji co potwierdził WSA w wyrokach z dnia 8 stycznia 2018r. sygn. akt II SA/Rz 906/17 oraz z dnia 10 stycznia 2018r. sygn. akt II SA/Rz 907/17. Odnosząc się do zarzutów odwołania kwestionujących zasadność rozstrzygnięcia z uwagi na naruszenie, zdaniem strony odwołującej się, przepisu art. 1 pkt 11 w zw. z art.8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE poprzez wydanie decyzji w oparciu o nieobowiązujące przepisy prawa, tj. oparcie rozstrzygnięcia o przepisy techniczne nienotyfikowane przez Komisję Europejską organ II instancji wyjaśnił, że adresatem normy art.8 ust.1 dyrektywy nr 98/34 WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. są Państwa Członkowskie Unii Europejskiej, w tym Państwo Polskie, a nie organ I instancji, któremu odwołujący się stawia zarzut naruszenia tego przepisu. O możliwości stosowania nienotyfikowanych przepisów ustawy o grach hazardowych przesądził Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów NSA w uchwale z dnia 16 maja 2016 r. uchwałę II GPS 1/16. Dalej organ II instancji wyjaśnił, że na podstawie art. 6 ust.1 u.g.h w brzmieniu obowiązującym w dniu kontroli, działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry, przy czym urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry (art. 14 ust.1 u.g.h.). Automaty i urządzenia do gier, z wyjątkiem terminali w kolekturach gier liczbowych służących wyłącznie do urządzania gier liczbowych, mogą być eksploatowane przez podmioty posiadające koncesję lub zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier losowych lub gier na automatach oraz przez podmioty wykonujące monopol państwa, po ich zarejestrowaniu przez naczelnika urzędu celnego (art.23a ust.1 u.g.h.). Rozstrzygając stronę przedmiotową wyjaśnił, że na podstawie art.2 ust.3 i 4 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Przeprowadzone przez organ I instancji postępowanie dowodowe dowiodło, że wszystkie te cechy posiadają gry prowadzone na spornych automatach. Odnosząc się do zarzutu przeprowadzenia badań przez nieuprawniony podmiot organ II instancji wyjaśnił, że Minister Finansów w dniu 8 kwietnia 2011 r. udzielił upoważnienia do przeprowadzania badań automatów lub urządzeń do gier i sporządzania opinii technicznych Izbie Celnej w oparciu o przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz.U. Nr 102, poz.946 z późn. zm.), w związku z czym wykonane przez tą jednostkę badania stanowią dowód w spawie – art 180 Ordynacji podatkowej. Jednostka badająca - Izba Celna zrealizowała obowiązek wynikający z art.12 ust.2 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 134, poz.779), przedkładając Ministrowi Finansów (pismem z dnia 12.10.2011r. nr 400000-ILCW- 82-7/11) poświadczoną notarialnie kopię certyfikatu akredytacji Nr AB 826 z dnia 10.06.2011 r. oraz oryginały dokumentów, o których mowa w art.23f ust.2 pkt2-4 ustawy o grach hazardowych. Dopełniając tych wymogów Izba Celna pozostała jednostką badającą upoważnioną przez Ministra Finansów do badań technicznych automatów urządzeń do gier. Zgodnie z przedłożonym certyfikatem Polskiego Centrum Akredytacji Nr AB 826, spełniała wymagania normy PN-EN ISO/IEC 17025:2005 "Ogólne wymagania dotyczące kompetencji laboratoriów badawczych i wzorcujących". Stanowisko to zaakceptował Wojewódzki Sąd Administracyjny , prawomocnym wyrokiem sygn. akt II SA/Rz 946/14 z dnia 10 lutego 2015r. Na tej podstawie organ II instancji za bezzasadny uznał zarzut niepowołania biegłego sądowego. Przechodząc do strony podmiotowej postępowania- podmiotu urządzającego gry na automatach poza kasynem gry, w kontekście przepisu art.89 ust. 1pkt 2 u.g.h. organ zwrócił uwagę, że u.g.h. nie zawiera definicji legalnej zwrotów: "urządzić" i "urządzający". Przy interpretacji tych zwrotów posłużył się wykładnią językową zawartą w słowniku "Akademia Języka Polskiego PWN 2. Słownik Języka Polskiego" (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2007). Wskazano tam, że "urządzić" oznacza: 1. nadać czemuś pewien porządek, 2. przedsięwziąć, zorganizować. Elementem wspólnym dla definicji jest zapewnienie /stworzenie/zorganizowanie komuś dobrych/odpowiednich/niezbędnych warunków do czegoś. Biorąc pod uwagę kontekst u.g.h., stwierdził, że oznacza to kogoś, kto zapewnia/ stwarza/organizuje komuś warunki umożliwiające udział m.in. w grze na automatach prowadzonej poza kasynem gry. Powołując się na wyrok Wojewódzki Sąd Administracyjny z dnia 1 marca 2016 r. sygn. akt II SA/Rz 720/15 wskazał, że za adresata decyzji o nałożeniu kary pieniężnej uznany może być każdy podmiot urządzający gry na automatach poprzez ich udostępnienie, zarządzający nimi lub pobierający korzyści z tej działalności. Będzie to nie tylko właściciel, czy dysponent automatu, ale każdy podmiot, który swoim działaniem przyczynia się do istnienia okoliczności umożliwiających prowadzenie, penalizowanych w przywołanym przepisie, gier w warunkach, o których mowa w tym przepisie. Organy zgodnie ustaliły, że na podstawie umowy dzierżawy z dnia 5 marca 2013r. udostępnił Kancelarii Prawa Finansowego A. G. powierzchnię 3m2 w lokalu PHU S. Zajazd położonym w R. przy ul. [...]. Na tej powierzchni Kancelaria Prawa Finansowego F. A. G. ustawiła urządzenia do gier - automaty C.bez numeru oznaczone plombami Policji: [...],[...],[...] oraz [...],[...],[...]. W umowie zawarto zobowiązanie się wydzierżawiającego do przestrzegania procedury opracowanej i narzuconej przez A. G., dotyczącej przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy, która została rozciągnięta również na pracowników skarżącego. Czynsz został ustalony w wysokości 40% "od zrealizowanych przez urządzenie przekazów pieniężnych", a nie od faktycznie dzierżawionej powierzchni. Stawka czynszu nie została określona jako stała kwota uwzględniająca np. standard dzierżawionego lokalu, jego lokalizację, jak to jest powszechnie przyjęte, tylko procentowo od sumy przychodów uzyskiwanych z eksploatacji zainstalowanych w lokalu urządzeń. Zdaniem organu II instancji świadczyło to o ukierunkowanej, świadomej współpracy stron ww. umowy w osiągnięciu wspólnego komercyjnego celu jakim było urządzanie gry na automatach, z którego K. C. czerpał 40% zysk. Potwierdziły to również zeznania K.C. który wyjaśnił, że rozpoczął współpracę z KPF F. A. G., gdyż urządzenia miały przynosić zysk. Organ ocenił, że rola skarżącego wbrew podniesionym zarzutom nie ograniczała się wyłącznie do udostępnienia części lokalu, ale generowała dodatkowe obowiązki, odbiegające znaczenie od typowych, cywilistycznych ciężarów związanych z dzierżawą. Umowa obligowała K. C. do przestrzegania wewnętrznej procedury przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy, wychwytywania zachowań behawioralnych jak i transakcji powiązanych. Właściciel lokalu miał do dyspozycji druki, stworzone przez A. G., celem raportowania zarejestrowanych, wzbudzających jego niepokój zdarzeń, w tym celu miał obowiązek legitymowania klientów. Jego zadaniem było weryfikowanie osób korzystających z automatów, obciążał go obowiązek dbałości o to, by z automatów korzystały tylko osoby pełnoletnie, obowiązany był również do informowania przedstawicielki KPF F. A. G. o awariach lub innych usterkach automatów umieszczonych w lokalu. Zdaniem organu odwoławczego nałożone na skarżącego obowiązki świadczyły o wykonywaniu swoistego nadzoru nad zainstalowanymi przez dzierżawcę urządzeniami i grami na nich. W umowie zastrzeżono, że jej zapisy mają moc jedynie w przypadku ulokowania przez A. G. w lokalu K. C. urządzenia w systemie MTKiosk świadczącego pośrednictwo pieniężne do i z platformy C. z ważnym loginem w obrębie systemu MTKiosk podanym w umowie. Umowa dzierżawy traciła natomiast ważność w przypadku, kiedy urządzenie MTKiosk skonfigurowane byłoby w sposób niezgodny ze specyfikacją znajdującą się w trzech pierwszych linkach na podanej w umowie stronie internetowej, a w szczególności w przypadku zastosowania na obudowach urządzenia symboli nawiązujących do hazardu lub instrumentów finansowych lub w przypadku zastosowania w urządzeniu innego oprogramowania niż używane i rekomendowane przez A G. Zdaniem organu odwoławczego wszystko to dowodzi istniejącego porozumienia, co do faktycznych celów procederu i zamiaru podmiotów w nim zaangażowanych, jednocześnie bliskości współpracy, a tym samym spełnienia przez skarżącego definicji urządzającego gry na tych automatach z art.89 ust.1 pkt.2 u.g.h. W skardze na powyższą decyzję skarżący zarzucił naruszenie: 1. przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na treść tj.: -art. 2 ust. 6 u.g.h., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, iż uprawnienie w zakresie jednoznacznego stwierdzenia, iż gry na urządzeniu [...] stanowią gry na automatach, w rozumieniu u.g.h. posiadają funkcjonariusze celni; czy też organy obu instancji, podczas gdy przepis ten powinien być zastosowany w sprawie, bowiem tylko Minister właściwy do spraw Finansów Publicznych posiada wyłączną kompetencję do rozstrzygania, w drodze decyzji, czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w art. 2 ust. 1-5 u.g.h. są grą losową, zakładem wzajemnym albo grą na automacie w rozumieniu u.g.h., a w przedmiotowej sprawie nie można było uznać, iż urządzenie zarejestrowane, jako automat do gier na automatach o niskich wygranych stanowi automat w rozumieniu u.g.h.; - art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. poprzez jego niewłaściwą wykładnię i uznanie, iż można przyjąć za urządzającego gry na automatach poza kasynem gry właściciela lokalu, który wynajmuje/ wydzierżawia swój lokal lub jego część pod działalność hazardową. W tym miejscu należy wskazać, iż wynajmujący nie może ponosić odpowiedzialności za działania najemcy/ dzierżawcy, któremu na podstawie umowy cywilnoprawnej, wynajmujący wynajął lub wydzierżawił całość lub część powierzchni lokalu a tym samym dokonanie przez organ wykładni najmniej korzystnej dla strony przy braku legalnych definicji pojęć ustawowych takich, jak "urządzanie gier", "urządzający gry" zawartych w art.89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.; - art. 14 ust. 1 u.g.h. oraz art. 6 ust. 1 u.g.h. w zw. z art. 1 pkt 11 w zw. z art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE w zw. z § 4, § 5, § 8 i § 10 w zw. z § 2 pkt 1a, 2, 3, i 5 rozporządzenia Rady Ministrów z 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. Nr 239, poz. 2039 ze zm.), poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na zastosowaniu art. 14 ust. 1 u.g.h. oraz art. 6 ust. 1 u.g.h., podczas gdy przepisy te nie powinny mieć zastosowania w sprawie, z uwagi na posiadanie przez nich charakteru "przepisów technicznych" w rozumieniu dyrektywy, wobec których nie dopełniono obowiązku notyfikacji, a wobec ich zastosowania uznanie, że sankcja w postaci kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry może zostać zastosowana wobec skarżącego, podczas gdy przepis wprowadzający zakaz urządzania gier w miejscach innych niż kasyna gier - art. 14 ust. 1 u.g.h., został uznany za przepis techniczny w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, co do którego nie dopełniono obowiązku notyfikacji, a w związku z tym nie może być stosowany w stosunku do jednostek, w tym skarżącego, natomiast niezastosowanie art. 14 ust. 1 u.g.h. oraz art. 6 ust. 1 u.g.h. prowadziłoby do wniosku, iż zastosowanie wyrażonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. sankcji w postaci kary pieniężnej nastąpiło w sytuacji braku wyrażonego w u.g.h. zakazu urządzania gier na automatach w innych miejscach niż kasyno gier. 2. naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 2 ust. 3 i art. 2 ust. 5, art. 6 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., art. 14 ust. 1 u.g.h., w zw. z art. 1 pkt 11 w zw. z art. 8 ust. 1 Dyrektywy 98/34/WE, przejawiające się w tym, że organ w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej nie zastosował środka określonego w ustawie (nie uwzględnił odwołania), mimo naruszenia przez organy celne obu instancji art. 2 ust. 3 i art. 2 ust. 5, art. 6 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., art. 14 ust. 1 u.g.h., w zw. z art. 1 pkt 11 w zw. z art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE, poprzez oparcie przez organy celne swoich decyzji o przepisy u.g.h., tj. ustawy, która została uchwalona z pominięciem obowiązku konsultacji z właściwymi organizacjami pracodawców art. 1 pkt 11 w zw. z art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE oraz przyjęcie za podstawę prawną wydanych decyzji przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., który przewidywał sankcję za naruszenie przepisu wprowadzającego zakaz urządzania gier w miejscach innych niż kasyna gier, a który to przepis został uznany za przepis techniczny w rozumieniu dyrektywy i nie mógł być stosowany. Na tych podstawach wniesiono o: 1. uchylenie w całości zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej ( powinno być Dyrektora Izby Administracji Skarbowej) na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz lit. c P.p.s.a., oraz decyzji organu I instancji ewentualnie na podstawie art. 145 § 2 P.p.s.a., stwierdzenie nieważności decyzji w zw. z 156§1 pkt 2 K.p.a. 2. zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych 3.stwierdzenie, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się rozstrzygnięcia sądu, która zapadnie w niniejszej sprawie. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Podtrzymując stanowisko w sprawie wyjaśnił, że umowa dzierżawy była jedynie przykrywką w stosunku do faktycznie realizowanych czynności związanych z urządzaniem gier. Odnośnie zarzutu braku notyfikacji podobnie jak w decyzji powołał się na uchwałę NSA II GPS 1/16, natomiast odnośnie zarzutu, że funkcjonariusze celni nie posiadają na podstawie art 2 ust. 6 u.g.h. uprawnienia do stwierdzenia, że urządzenia zarejestrowane jako automaty do gier stanowią automat w rozumieniu u.g.h., wskazał, że przepis ten ma zastosowanie do postępowań w sprawie wniosków uprawnionych podmiotów o wydanie decyzji czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w ust. 1-5 są grą losową, zakładem wzajemnym albo grą na automacie w rozumieniu u.g.h. Powołując się na wyrok NSA z dnia 5 listopada 2015 r., II GSK 2032/15 wskazał, że w sytuacji gdy bez zwracania się o rozstrzygnięcie do Ministra Finansów i bez zwracania się o opinię do uprawnionej jednostki badającej, strona podejmuje działalność w postaci gier na automatach, należy uznać, że świadomie pomija wskazany etap wstępnych ustaleń charakteru gry. Żaden przepis nie nakłada na organ, o którym mowa w art 90 ust. 1 u.g.h. obowiązku wystąpienia do ministra właściwego do spraw finansów publicznych o rozstrzygnięcie przewidziane w art 2 ust. 6 u.g.h. Konieczność poddania automatu badaniu sprawdzającemu przez jednostkę badającą, upoważnioną zgodnie z art 23b u.g.h. do badań technicznych automatów i urządzeń do gier przewiduje przepis art 23 b u.g.h. Z treści ust. 1 ostatnio wymienionego artykułu wynika, że znajduje on zastosowanie w przypadku uzasadnionego podejrzenia, iż zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Przepis ten dotyczy automatów zarejestrowanych, co nie miało jednak miejsca w okolicznościach niniejszej sprawy. Na rozprawie w dniu 21 maja 2019 r. pełnomocnik skarżącego zarzucił dodatkowo organom nieprawidłowo ustalony stan faktyczny podnosząc, że opacie się przez organy na zeznaniach dwóch świadków i skarżącego w zestawieniu z zalegającą w aktach niepodpisaną umową dzierżawy, której treść odbiega od praktyki realizowania umowy przez strony dowodzi, że stan faktyczny nie został ustalony prawidłowo. Podniósł również, że organy przemilczały kwestie wystawienia faktur z tytułu tej umowy przez właściciela automatów, jak również fakt odprowadzania podatku z tytułu tych faktur a także, że postepowanie karno –skarbowe w stosunku do K.C. zostało prawomocnie umorzone. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: skarga jest niezasadna. Zdaniem Sądu zaskarżona decyzja jest wynikiem prawidłowo przeprowadzonego postępowania dowodowego i dokonanych na jego podstawie ustaleń faktycznych, którym organy przypisały prawidłowe normy prawne. W pierwszej kolejności Sąd za zasadne uznał rozstrzygnięcie sprawy na podstawie przepisów z daty zdarzenia - 5 września 2016 r., czyli według art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017 r., jako względniejszych dla sprawcy deliktu administracyjnego, co organy w sposób wyczerpujący uzasadniły. Nielegalne urządzanie gier na automatach, poza kasynem gry, przed dniem 1 kwietnia 2017 roku objęte było względniejszą sankcją. Urządzający gry na automatach poza kasynem gry podlegał karze pieniężnej w wysokości 12.000 zł od każdego automatu. Aktualnie kara ta wynosi100.000 złotych od każdego automatu. Nie budzi wątpliwości Sądu, że wykonywane na zatrzymanych urządzeniach gry stanowią gry, o których mowa w art 2 ust. 3 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym w czasie kontroli tj. gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości, a ich organizowanie poza kasynem gry podlega penalizacji administracyjnej. Świadczą o tym niezbicie zebrane w sprawie dowody. Przeprowadzony na urządzeniu eksperyment procesowy w postaci rozegrania gry szczegółowo opisany w uzasadnieniu decyzji wyczerpuje wszystkie desygnaty pojęcia wyżej opisanej gry, która w brzmieniu aktualnie obowiązującym określana jest mianem gry hazardowej . Pod szyldem funkcjonowania urządzenia służącego do wykonywania operacji na rynku finansowym w postaci krótkoterminowych opcji inwestycyjnych, których wynik zależy od zmienności kursów walut i dokonywanych transakcji kupna sprzedaży organizowane były de facto gry na automatach. Do użytkowania urządzeń konieczny był dostęp do Internetu. Po uruchomieniu urządzenia na ekranie pojawiały się dostępne usługi: ikona z logiem operatorów telefonii komórkowych, ikona opisana jako "Kantor", ikona opisana jako "Internet", ikona opisana jako "Przelewy" oraz ikona opisana jako "CSANI money transfers". Analiza dokonywanych na urządzeniach operacji świadczyła o tym, że poza usługą C. były uruchamiane pozostałe usługi. Sporadycznie korzystano z usługi przeglądarki internetowej w czasie od kilku do kilkunastu minut przy jednoczesnym realizowaniu od kilku do kilkudziesięciu tysięcy operacji związanych z rozgrywaniem gier. Świadczy to o głównym przeznaczeniu automatu jako automatu do gier. Opisany przez prowadzących eksperyment przebieg gier nie różni się od gier na zwykłych automatach. Gra uruchamiana jest po odczytaniu polecenia wpłać środki, kwota wpłacana przeliczana jest na punkty. Gracz ma do wyboru kilkanaście gier. Po wybraniu jednej z gier wybiera stawkę, za którą gra i następuje uruchomienie bębnów. Gra kończy się w wyniku samoczynnego zatrzymania pracy bębnów. Po zakończeniu istnieje możliwość ponownego rozpoczęcia gry. Grający nie ma wpływu na wynik gry. Nie zależy od jego zręczności, ani woli, ma charakter wyłącznie losowy. Tak wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 lutego 2017 r., sygn. akt II GSK 5293/16 oddalając skargę kasacyjną od wyroku WSA w Warszawie z dnia 18 maja 2016 r., sygn. akt V SA/Wa 3333/15 oddalającego z kolei skargę na decyzję Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2015 r., którą to stwierdzono, że gry prowadzone na urządzeniu Money Transfer Kiosk na platformie C. są grami na automatach w rozumieniu przepisów u.g.h. Niesłusznym okazał się zarzut braku uprawnień funkcjonariuszy celnych do przeprowadzenia badań. Należy za organem powtórzyć, że jednostka badająca Izba Celna była upoważniona przez Ministra Finansów do przeprowadzenia badań laboratoryjnych. Jak prawidłowo dowodzi organ, Minister Finansów w dniu 8 kwietnia 2011 r. udzielił upoważnienia do przeprowadzenia badań automatów lub urządzeń do gier i sporządzania opinii technicznych Izbie Celnej w oparciu o przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych ( Dz.U. Nr 102, poz. 946 ze zm.). Izba Celna zrealizowała obowiązek wynikający z art 12 ust. 2 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o gach hazardowych oraz niektórych innych ustaw ( Dz.U. Nr 134, poz. 779), przedkładając Ministrowi Finansów ( pismem z dnia [...] października 2011 r. nr [...]) poświadczoną notarialnie kopię certyfikatu akredytacji Nr [...]z dnia 10 czerwca 2011 r. oraz oryginały dokumentów, o których mowa w art 23 f ust. 2 pkt 2-4 ustawy o grach hazardowych. W związku z powyższym prawidłowo organ dowodzi, że Izba Celna spełniając ustawowe wymogi, pozostała jednostką badającą upoważnioną przez Ministra Finansów do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Uprawnienie do przeprowadzenia tych badań przez upoważnioną jednostkę badającą wynika bezpośrednio z art 23 b u.g.h. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu na pisemne żądanie naczelnika urzędu celnego, w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie jest obowiązany poddać automat lub urządzenie badaniu sprawdzającemu. W żądaniu, o którym mowa w ust. 1, wskazuje się automat lub urządzenie do gier podlegające badaniu sprawdzającemu, jednostkę badającą przeprowadzającą badanie oraz podmiot, któremu automat lub urządzenie ma być przekazane w celu przeprowadzenia badania, i termin tego przekazania ( ust. 2 ). Badanie sprawdzające przeprowadza, na zlecenie naczelnika urzędu celnego, jednostka badająca upoważniona do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w terminie nie dłuższym niż 60 dni od dnia otrzymania zlecenia. Sporządzone przez Izbę Celną sprawozdanie z badań stanowi dowód w sprawie. Zgodnie z wcześniejszymi wyjaśnieniami został sporządzony przez uprawniony podmiot, w granicach przysługujących uprawnień oraz zgodnie z obowiązującymi przepisami. Jest jasne, czytelne i konkretne, a wyciągnięte wnioski logiczne i uzasadnione. Jednostka oparła się w tym zakresie zarówno na badaniach konkretnych automatów, jak również na informacjach zaczerpniętych z badań innych tego samego rodzaju automatów. Stanowi więc źródło informacji w zakresie wiadomości specjalnych, sporządzona została w sposób całkowicie obiektywny, oparta jest na fachowej wiedzy uczestniczących w sporządzaniu funkcjonariuszy, nie było w związku z tym podstaw do powoływania biegłego. Tak zebrany materiał dowodowy odpowiada cechom wszechstronnego i wyczerpującego. Nie ma racji skarżący, że organy dokonały ustaleń wyłącznie na podstawie wyjaśnień skarżącego i zeznań świadków. Jak wskazano podstawą stwierdzonych okoliczności były w dużej mierze wyniki ekspertyzy, które przesądziły o charakterze prowadzonych gier i zostały potwierdzone wspomnianymi zeznaniami i wyjaśnieniami. Sąd podziela również stanowisko organów, że skarżący swoim zachowaniem wyczerpał znamiona "urządzania gier". Aktualne orzecznictwo wypracowało pozaustawową definicję słowa urządzać przypisując jej zachowania polegające na zorganizowaniu, utrzymaniu, nadzorowaniu i zapewnianiu ciągłości funkcjonowania przedsięwzięcia. ( patrz wyroki NSA sygn. akt II GSK 102/17, II GSK 171/17, II GSK 19/17, II GSK 384/17). Nie budzi wątpliwości sądów to, że powyższe zachowania można przypisać zarówno właścicielowi, dysponentowi automatu, jak również każdemu podmiotowi, który swoim działaniem przyczynia się do istnienia okoliczności umożliwiających prowadzenie gier. W związku z powyższym zarzut skarżącego, że nie można uznać za urządzającego gry na automatach poza kasynem właściciela lokalu, który wydzierżawia swój lokal lub jego cześć pod działalność hazardową jest całkowicie nieuzasadniony, zwłaszcza jeśli wziąć pod uwagę treść łączącej skarżącego z właścicielem automatu umowy dzierżawy. Wynika z niej, że warunkiem sine qua non zawarcia umowy było postawienie automatu do gier na wynajmowanej powierzchni, zaznaczono przy tym, że zapisy umowy mają moc jedynie w przypadku ulokowania w lokalu skarżącego urządzenia MTKiosk. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 kwietnia 2019 r., sygn. akt II GSK 310/17 podkreślił, że: "nie do pogodzenia z zasadą skuteczności stanowionego prawa byłaby taka wykładnia przepisów ustawy hazardowej, która w istocie pozastawiałaby bez kontroli sankcji sytuacje tworzenia pozorów urządzania gier na automatach przez jeden podmiot, a więc też jego nominalnej odpowiedzialności podczas gdy w rzeczywistości gry na automacie urządzane były również na rachunek innego podmiotu, jako element wspólnego przedsięwzięcia". W świetle dokonanych przez organ ustaleń za uzasadniony należało uznać wniosek organu administracji, że skarżący, z uwagi na wskazany sposób zaangażowania, występował w roli podmiotu udostępniającego miejsce, w którym wymienione automaty mogły być użytkowane i z jego aktywnym udziałem. Umowa zawiera szczegółowe zapisy dotyczące warunków korzystania z przedmiotowych automatów. Dokonane w niej zapisy przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy, wychwytywania zachowań behawioralnych, jak i transakcji powiązanych, raportowania zarejestrowanych, wzbudzających niepokój zdarzeń, legitymowanie klientów, dbałość o to by z urządzeń korzystały wyłącznie osoby pełnoletnie, służyły jedynie zatuszowaniu hazardowego charakteru prowadzonej działalności. Negatywną ocenę tego zachowania wzmaga dodatkowo fakt, że wydzierżawiającym był podmiot występujący jako "Kancelaria Prawa Finansowego "Forum". Odnosząc się do podnoszonego na rozprawie przez pełnomocnika skarżącego zarzutu dotyczącego braku podpisu umowy, stwierdzić należy, że w toku postępowania skarżący nie kwestionował ani treści ani też faktu zawarcia z Kancelarią Prawa Finansowego Forum umowy dzierżawy. Wyjaśnił, że kobieta reprezentująca ten podmiot przyjechała do niego przywożąc dokumenty i umowę. Nie umiał wytłumaczyć braku podpisu pod umową. Nie podważał jej treści, a podawane przez niego okoliczności ( akta administracyjne – k.159) wskazywały, że umowa była realizowana. W lokalu umieszczone były automaty, a skarżący pobierał czynsz z tego tytułu. Bez wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier poza kasynem pozostaje również prawidłowość wystawianych faktur i rozliczanie wynikającego z nich podatku. Są to dwa odrębne postępowania odnoszące się do całkowicie różnych sfer prawnych regulowanych odrębnymi przepisami prawa materialnego. Stwierdzenie prawidłowości rozliczeń podatkowych bądź jej zaprzeczenie nie stanowi żadnego z wcześniej omówionych desygnatów pojęcia urządzającego gry. W postępowaniu dotyczącym gier hazardowych organy nie mają uprawnień ani instrumentów do oceny i egzekwowania prawidłowości rozliczeń podatkowych. Na odpowiedzialność administracyjną za urządzanie gier hazardowych nie ma również wpływu fakt umorzenia postępowania karnoskarbowego. Postępowanie to oparte jest na zasadzie winy. O jego końcowym rezultacie nie decyduje tylko ocena charakteru gry, lecz także kwestia winy osoby, której postawiono zarzut i oskarżono o popełnienie czynu o znamionach określonych w art. 107 § 1 k.k.s. Zakres odpowiedzialności z art. 89 u.g.h. jest szerszy od odpowiedzialności karnej skarbowej wynikającej z art. 107 k.k.s. Aktualnie nie budzi również wątpliwości, że art 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie wymaga notyfikacji, co zarzucał skarżący. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16 w sposób wiążący stwierdził, że kwestionowany przez skarżącego przepis art 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym, a w związku z tym dla jego stosowania nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny charakter art 14 ust. 1 tej ustawy. Stanowisko to zostało potwierdzone wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 13 października 2016 r. w sprawie C-303/15. W związku z zaprzeczeniem technicznego charakteru omawianych przepisów bezzasadny jest również zarzut naruszenia art 8 ust. 1 w zw. z art 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, który dotyczy obowiązku poddania konsultacjom norm o charakterze technicznym. Mając to wszystko na uwadze Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art 151 P.p.s.a.