I SA/Sz 1017/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska Sędzia WSA Ewa Wojtysiak (spr.) Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 lutego 2018 r. sprawy ze skargi Syndyka masy upadłości [...] "[...]" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w O. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 25 września 2017 r., nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło w całości decyzję Wójta Gminy Ś. z dnia 17 lipca 2017 r., nr [...], którą określono wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2015 rok w kwocie [...]zł i określiło podatnikowi P. "K." S. z ograniczoną odpowiedzialnością w upadłości likwidacyjnej w O. M. (dalej także "Spółka", "Skarżąca") zobowiązanie w podatku od nieruchomości w 2016 roku na kwotę [...]zł. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy wynikało, co następuje. Syndyk masy upadłości złożył w dniu 29 stycznia 2016 r. (data nadania przesyłki poleconej) deklarację Spółki na podatek od nieruchomości na 2016 rok i zadeklarował do opodatkowania: grunty pozostałe o powierzchni 23.986 m˛, budynki mieszkalne o powierzchni [...] m˛, budynki pozostałe o powierzchni [...] m˛. W dniu 7 kwietnia 2016 r. (data nadania przesyłki poleconej) Syndyk złożył korektę deklaracji na podatek od nieruchomości za okres od kwietnia do grudnia 2016 r., deklarując do opodatkowania: grunty pozostałe o powierzchni [...] m˛, budynki mieszkalne o powierzchni [...] m˛, budynki pozostałe o powierzchni [...] m˛, wskazując przy tym na sprzedaż nieruchomości zabudowanej w miejscowości P. – akt notarialny z dnia 24 marca 2016 r. Jak wyjaśniono, postanowieniem z dnia 14 maja 2013 r., sygn. akt V GU [...], Sąd Rejonowy w O. V Wydział Gospodarczy ogłosił upadłość P. K. S.. z o.o. w O. M. z możliwością zawarcia układu pozostawiając upadłemu zarząd własny co do całości majątku oraz wyznaczył nadzorcę sądowego w osobie K. N.. Z kolei postanowieniem z dnia 2 grudnia 2013 r. sygn. akt V GUp 4/13 Sąd Rejonowy w O. V Wydział Gospodarczy zmienił ww. postanowienie na postanowienie o ogłoszeniu upadłości obejmującej likwidację majątku dłużnika i powołał syndyka masy upadłości w osobie K. N. (dalej "Syndyk"). Postanowieniem z dnia 3 lipca 2017 r., doręczonym Syndykowi w dniu 6 lipca 2017 r., wszczęto z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2016 r. Decyzją z dnia 17 lipca 2017 r. Wójt Gminy Ś. określił upadłej Spółce, reprezentowanej przez Syndyka, wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r. w kwocie [...]zł. W uzasadnieniu organ I instancji stwierdził, że Spółka posiada status przedsiębiorcy, zatem na mocy obowiązujących przepisów podatek od nieruchomości będących w posiadaniu Spółki winien być przez Syndyka, reprezentującego Spółkę, deklarowany i opłacany według zastosowania stawek przewidzianych dla poszczególnych podmiotów opodatkowania jak od gruntów, budynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. W odwołaniu od tej decyzji Syndyk zarzucił naruszenie: 1. art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 1 i 2, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2016 r. poz. 716 ze zm. - dalej "u.p.o.l.") przez wadliwe przyjęcie, że wszystkie grunty znajdujące się w posiadaniu odwołującego się są związane z działalnością gospodarczą i jako takie podlegają opodatkowaniu, 2. art. 21 i 9 Kodeksu postepowania administracyjnego (K.p.a.) przez błędne określenie podatnika w sentencji decyzji i rozbieżność między określeniem podatnika w sentencji i w treści uzasadnienia decyzji, 3. art. 122, art. 180 §1, art. 181,art. 187 §1 i art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r. poz. 201 - dalej "O.p.") przez zaniechanie podjęcia działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, tj.: a) zaniechanie zbadania, czy odwołujący posiada użytki rolne lub grunty zadrzewione czy zakrzewione na tych użytkach, które nie są i nie mogą być wykorzystane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, gdyż samo posiadanie przez przedsiębiorcę gruntów nie może powodować automatycznie ich opodatkowania podatkiem od nieruchomości, b) zaniechanie ustalenia, czy grunty rolne, które dla objęcia podatkiem od nieruchomości muszą spełnić warunek z art. 2 ust. 2 u.p.o.l., tj. muszą być zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, czy rzeczywiście były zajęte, 4. błędne zinterpretowanie pojęcia "względy techniczne", co spowodowało nieprawidłowe określenie przedmiotu opodatkowania i zaniechanie zbadania, czy budynki i budowle mogły być wykorzystane do prowadzenia działalności gospodarczej. Wskazując na powyższe Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika (radcę prawnego), wniosła o uchylenie decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Do odwołania przedłożył wypis z rejestru gruntów spółki oraz wypis z kartoteki budynków. Wyżej opisana decyzją z dnia 25 września 2017 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło w całości ww. decyzję Wójta Gminy Ś. z dnia 17 lipca 2017 r., określającą wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2015 rok w kwocie [...]zł i jednocześnie określiło podatnikowi P. "K." S. z ograniczoną odpowiedzialnością w upadłości likwidacyjnej w O. M. zobowiązanie w podatku od nieruchomości w 2016 roku na kwotę [...]zł. Kolegium stwierdziło, że analiza materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy w kontekście obowiązujących przepisów prawa mających zastosowanie w sprawie pozwalała podzielić jeden z zarzutów odwołania odnoszący się do opodatkowania gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne (R, Ł, Ps) i nieużytki. Kolegium wyjaśniło, że podatnik posiadał w 2016 roku przez trzy miesiące cztery działki gruntu oznaczone numerami [...], [...], [...] i [...]. Działka nr [...] jest w całości gruntem sklasyfikowanym jako inne tereny zabudowane (Bi), pozostałe działki mają albo charakter mieszany (działka nr [...]), albo w całości są gruntem rolnym zabudowanym - Br (działka nr [...]) albo, jak działka nr [...] - użytkiem rolnym i nieużytkiem. Działki nr [...] i działka nr [...] wraz z działką nr [...] stanowią teren siedliskowy zabudowany obiektami przemysłowymi i jako taki dzielą prawny los podatkowy z budynkami, które na nich stoją, czyli - są związane z działalnością gospodarczą. Natomiast działka nr [...] – jak dalej wskazał o Kolegium - stanowi grunt sklasyfikowany jako grunt orny, łąki, pastwiska i nieużytki ([...] ha), położony wzdłuż działek stanowiących siedlisko budynków przemysłowych i jest niezabudowana. Podlega podatkowi rolnemu, zaś w zakresie nieużytku jest zwolniona z podatku od nieruchomości. Taki grunt podlega podatkowi od nieruchomości tylko wówczas, gdy jest zajęty na działalność gospodarczą. W ocenie Kolegium, nieruchomość ta została niezasadnie opodatkowana podatkiem od nieruchomości. Wyjaśniono, że [...]" była w 2015 roku w upadłości likwidacyjnej i nie prowadziła już działalności gospodarczej, dlatego nie można przyjąć, iż działka rolna i nieużytek były zajęte na działalność gospodarczą. Podatek od nieruchomości za 2016 r. pomniejszono więc o kwotę podatku naliczonego za tę działkę, co było powodem uchylenia decyzji organu podatkowego I instancji i dokonania nowego wymiaru podatku od nieruchomości, z pominięciem powierzchni działki nr [...] wynoszącej [...] ha. Kolegium stwierdziło, że nieruchomość gruntu rolnego powinna być opodatkowana podatkiem rolnym, zaś powierzchnia nieużytku ([...] m˛) podlega zwolnieniu z podatku od nieruchomości. Kolegium nie podzieliło także pozostałych zarzutów odwołania. Odnośnie "względów technicznych" Kolegium wyjaśniło, że kwestia względów technicznych nie występuje w przepisach podatkowych od 2016 roku. Stawka podatku od nieruchomości może zostać obniżona do stawki jak za budynki pozostałe tylko wówczas gdy w odniesieniu do danego budynku wydana zostanie przez organ nadzoru budowlanego decyzja ostateczna o rozbiórce. Stwierdził, że w sprawie takiej decyzji organowi podatkowemu nie przedłożono. Kolegium podzieliło stanowisko organu podatkowego I instancji w kwestii opodatkowania budynków i gruntów (działki nr [...], [...] i [...]) stawkami jak za grunty i budynki związane z działalnością gospodarczą. Powołując się dalej na przepis art. 3 u.p.o.l. Kolegium stwierdziło, że w rozpatrywanej sprawie bez wątpienia przesłankę podatnika spełnia upadły, czyli [...] z o.o., która jest właścicielem przedmiotowych gruntów i budynków. Syndyk nie jest żadnym z wymienionych wyżej podmiotów. Zatem to nie on jest adresatem decyzji podatkowej i nie jego status jest oceniany przy wymiarze podatku od nieruchomości. Wyjaśnił, że w związku z tym, że spółka z o.o. jest przedsiębiorcą, to przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w brzmieniu z 2016 r. wskazuje wprost na kwestię stawki podatkowej za posiadany przez nią majątek nieruchomy i w konsekwencji tego ustalenia zastosowanie mają stawki podatkowe określone w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. (grunty związane z działalnością gospodarczą) i art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l. (budynki związane z działalnością gospodarczą). Końcowo Kolegium przedstawiło sposób wyliczenia zobowiązania podatku od nieruchomości na 2016 rok. W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skardze na opisaną wyżej decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 25 września 2017 r., Syndyk złożył wniosek o jej uchylenie w części odnoszącej się do opodatkowania gruntów i budynków zgłoszonych do opodatkowania jako "pozostałe", a zaliczonych przez organ do kategorii budynków i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, zarzucając jej naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W ocenie skarżącego, Kolegium przyjęło, wbrew brzmieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., że o opodatkowaniu nieruchomości stawkami podatkowymi w podwyższonej wysokości decyduje wyłącznie fakt posiadania jej przez podatnika posiadającego status przedsiębiorcy, podczas gdy wymieniony przepis stanowi dodatkowo "prowadzącego działalność gospodarczą". Powołując się na wyrok WSA w Szczecinie sygn. akt I SA/Sz [...] z dnia 21 maja 2014 r., stwierdził, że o tym czy nieruchomość podlega opodatkowaniu stawkami podatkowymi w podwyższonej wysokości nie decyduje sam fakt posiadania jej przez podmiot posiadający status przedsiębiorcy, wpisany do rejestru przedsiębiorców, lecz sposób w jaki faktycznie jest ona wykorzystywana. Strona skarżąca wyjaśniła, że podatnik pozostaje w upadłości likwidacyjnej i nie prowadzi działalności gospodarczej. Powołując się dalej na art. 61 Prawa upadłościowego i naprawczego, stwierdził, że majątek upadłego staje się masą upadłości, a syndyk nie prowadzi na przedmiotowej nieruchomości działalności gospodarczej; nie występował też o zgodę na prowadzenie działalności na tej nieruchomości do Sędziego Komisarza. Powyższe oznacza, zdaniem Skarżącej, że w okolicznościach sprawy nie zachodzą przesłanki do zastosowania podwyższonych stawek podatku od nieruchomości. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i wyjaśnił, że zgodnie z przepisem art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. o zastosowaniu wyższej stawki podatku od nieruchomości decyduje tylko status jej posiadacza. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna. W skardze nie jest kwestionowane rozstrzygnięcie Kolegium co do oceny działki nr [...] o powierzchni [...] ha (obejmująca grunty rolne – należny podatek rolny i nieużytki o pow. [...] m˛ – podlegają zwolnieniu z podatku od nieruchomości, stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l.), która była powodem uchylenia decyzji organu podatkowego I instancji. Poza sporem jest także zakres przedmiotu opodatkowania. Nie jest również sporna kwestia "względów technicznych" przedmiotu opodatkowania, będąca przedmiotem oceny Organu odwoławczego. W skardze Syndyk natomiast podniósł zarzut, że wbrew art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. Kolegium przyjęło, iż o opodatkowaniu nieruchomości stawkami podatkowymi w podwyższonej wysokości decyduje wyłącznie fakt posiadania przez podatnika statusu przedsiębiorcy, podczas gdy przepis ten stanowi dodatkowo "prowadzącego działalność gospodarczą", na potwierdzenie czego powołał wyrok WSA w Szczecinie z dnia 21.05.2014 r., I SA/Sz [...]. Zdaniem skarżącego Syndyka, w związku z pozostawaniem Spółki w upadłości likwidacyjnej, nie prowadzi ona działalności gospodarczej oraz nie występowano o zgodę na jej prowadzenie, a więc w tych okolicznościach nie zachodzi przesłanka z definicji zawartej w art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l., że jest przedsiębiorcą "prowadzącym działalność gospodarczą", a w konsekwencji nie ma podstaw do zastosowania stawki właściwej dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Natomiast w ocenie Organu, okoliczność posiadania nieruchomości przez Spółkę, będącą przedsiębiorcą, w kontekście definicji zawartej w art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l., przesądza o zastosowaniu stawek podatku jak dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W tak zakreślonym sporze rację należało przyznać organowi podatkowemu. W pierwszej kolejności podkreślić zatem należy, że osobą zobowiązaną do uregulowania należności podatkowej jest podatnik. Podatników podatku od nieruchomości zdefiniowano w art. 3 ust. 1 u.p.o.l., w którym wskazano, że są nimi osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych, 3) użytkownikami wieczystymi gruntów, 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa; lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem osób fizycznych posiadających lokale mieszkalne niestanowiące odrębnych nieruchomości, b) jest bez tytułu prawnego. Przepis zaś art. 3 u.p.o.l. stanowi, że obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży na właścicielu nieruchomości. Zgodnie z art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym w 2016 r., użyte w ustawie określenie grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. W myśl zaś art. 1a ust. 2a u.p.o.l., do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się: 1) budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami; 2) gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b i d; 3) budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409, z późn. zm.), lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania. Zgodnie zaś z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) i ust. 1 pkt 2 lit b) u.p.o.l., rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków; od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Rada Gminy Ś. podjęła taką uchwałę nr XLII/316/2014 w dniu 30 października 2014 r. Przytoczona wyżej definicja z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. łączy "związek z działalnością gospodarczą" z faktem posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę, a nie np. z ich "wykorzystywaniem do prowadzenia działalności gospodarczej" lub "zajęciem na prowadzenie działalności gospodarczej" (por. art. 7 ust. 1 pkt 5 i 6 u.p.o.l.). Nawet obiekty niewykorzystywane w danym momencie na potrzeby działalności gospodarczej, należy uznać za związane z działalnością gospodarczą. W definicji tej nie ma bowiem warunku wykorzystywania tego rodzaju nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, wystarczy sam fakt ich posiadania przez przedsiębiorcę, chyba, że zachodzi wyjątek niemożności wykorzystywania przedmiotu opodatkowania ze względów technicznych. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera definicji przedsiębiorcy. Przepis art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. definiuje działalność gospodarczą jako działalność, o której mowa w przepisach Prawa działalności gospodarczej (obecnie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej), z zastrzeżeniem wyjątków uregulowanych ust. 2. W myśl art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. Prawo o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2013 r. poz. 672 ze zm.), działalność gospodarcza to zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwania, rozpoznawania i wydobywania kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Przedsiębiorcą zaś, zgodnie z art. 4 ust. 1 tej ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną – wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą. P. K. S.. z o.o. w O. M. powstała jako osoba prawna w celu prowadzenia działalności gospodarczej, zatem jako przedsiębiorca wykonujący działalność gospodarczą. Statusu tego nie zmienia ani postanowienie Sądu Rejonowego w O. z dnia 14 maja 2013 r., sygn. akt VG U 10/13, o ogłoszeniu upadłości z możliwością zawarcia układu, ani też postanowienie tego Sądu z dnia 2 grudnia 2013 r., sygn. akt V GUp 4/13, o zmianie ww. postanowienia na postanowienie o ogłoszeniu upadłości obejmującej likwidację majątku Spółki i powołującego syndyka w osobie K. N.. Przedsiębiorca będący w stanie upadłości likwidacyjnej jest dalej przedsiębiorcą, a więc posiadane przez niego (i faktycznie zarządzane przez syndyka) grunty, budynki i budowle uważane są za "związane z działalnością gospodarczą", co skutkuje możliwością ich opodatkowania stawkami przewidzianymi dla tego typu nieruchomości. Podkreślenia wymaga, że ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku nie oznacza konieczności natychmiastowego zaprzestania działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa dłużnika, czynności bowiem poprzedzające likwidację majątku wymagają czasu. Prowadzenie przedsiębiorstwa przez syndyka przez okres trzech miesięcy od dnia ogłoszenia upadłości nie wymaga żadnego zezwolenia. Natomiast na prowadzenie przedsiębiorstwa przez okres ponad trzech miesięcy od daty ogłoszenia upadłości syndyk musi uzyskać zezwolenie rady wierzycieli (art. 206 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2015 r., poz. 233, ze zm. - dalej "p.u.n."), a w przypadku jej braku - sędziego-komisarza (art. 213 ust. 1 p.u.n.). Z powołanych regulacji p.u.n. wynika, że prowadzenie działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa upadłego jest prawnie dopuszczalne. Status Spółki jako przedsiębiorcy wyznacza wpis do Krajowego Rejestru Sądowego. Ustanie jej bytu prawnego następuje dopiero z chwilą wykreślenia z rejestru (KRS) zgodnie z art. 289 § 1 kodeksu spółek handlowych i wtedy następuje trwałe zaprzestanie prowadzenia działalności gospodarczej. Oceny tej nie zmienia eksponowany przez Syndyka fakt, że w toku postępowania upadłościowego taka zgoda na prowadzenie działalności gospodarczej nie została wydana. Z powyższego wynika, że Spółka będąca w stanie upadłości likwidacyjnej jest nadal przedsiębiorcą w rozumieniu art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. i posiadane przez nią (a zarządzane przez syndyka) grunty, budynki i budowle są związane z działalnością gospodarczą, co skutkuje obowiązkiem uiszczenia podatku od nieruchomości według stawek właściwych dla działalności gospodarczej. Przy czym nawet faktyczne niewykonywanie działalności gospodarczej, nie ma znaczenia dla sposobu opodatkowania nieruchomości Spółki, zarządzanej przez Syndyka. Wyjaśnić nadto należy, że zgodnie z art. 144 ust. 1 p.u.n., jeżeli ogłoszono upadłość obejmującą likwidację majątku upadłego, postępowania sądowe i administracyjne dotyczące masy upadłości mogą być wszczęte i dalej prowadzone jedynie przez syndyka lub przeciwko niemu. Stosownie do art. 144 ust. 2 p.u.n., postępowania, o których mowa w ust. 1, syndyk prowadzi na rzecz upadłego, lecz w imieniu własnym. Z powyższego przepisu nie można wyprowadzać wniosku, aby syndyk stawał się zupełnie niezależnym podmiotem praw i obowiązków, stroną postępowania w znaczeniu materialnoprawnym w miejsce dotychczasowego podatnika. Stwierdzenie ustawodawcy, że syndyk jest stroną w postępowaniach dotyczących masy upadłości oznacza, że przysługuje mu legitymacja do występowania w tych postępowaniach. Jest to jednakże strona w znaczeniu wyłącznie formalnym. Syndyk działa bowiem w imieniu własnym. Jednakże w znaczeniu materialnym stroną pozostaje nadal upadły, który jest podmiotem stosunku prawnego, którego postępowanie dotyczy. Sam upadły nie posiada jednak legitymacji procesowej (formalnej), nie może więc działać osobiście i syndyk działa za niego. Wynika to m.in. z art. 160 ust. 1 p.u.n., zgodnie z którym w sprawach dotyczących masy upadłości syndyk, zarządca oraz nadzorca sądowy dokonują czynności na rachunek upadłego, lecz w imieniu własnym. Zatem, skutki czynności syndyka, wchodzących w zakres zarządu masą upadłości, dotyczą bezpośrednio upadłego (zob. A. Jakubecki (w:) A. Jakubecki, F. Zedler, Prawo upadłościowe i naprawcze. Komentarz. Lex/2011, Lex Omega nr 96039, tezy 1., 3., 4., 11 do art. 144). Przepis art. 144 ust. 1 p.u.n. przewiduje zatem bezwzględne podstawienie syndyka w miejsce upadłego w postępowaniach sądowych i administracyjnych dotyczących masy upadłości. Ogłoszenie upadłości wywołuje ipso iure skutek procesowy w postaci utraty legitymacji procesowej upadłego w odniesieniu do postępowań dotyczących masy upadłości. Reguła ta dotyczy zarówno postępowań wszczętych przed ogłoszeniem upadłości, jak i postępowań wszczętych po ogłoszeniu upadłości. Co istotne jednak, upadły pozostaje stroną tych postępowań w znaczeniu materialnoprawnym. Taki kierunek wykładni art. 144 ust. 1 jest powszechnie akceptowany w orzecznictwie (zob. np. wyrok SN: z 23.01.2007 r., III CSK 275/06, LEX nr 277283; postanowienie SN z 21.07.2011 r., V CZ 37/11, LEX nr 898281; wyrok NSA z 29 czerwca 2010 r. I GSK 1151/09). Dodać należy, że istota zastępstwa pośredniego wyrażona została w ust. 1 art. 160 p.u.n. – syndyk dokonuje czynności w imieniu własnym, lecz na rachunek dłużnika. Oznacza to, że w stosunkach zewnętrznych stroną czynności prawnej jest syndyk, lecz skutek tej czynności wywierany jest bezpośrednio w stosunku do dłużnika (por. Witold Gewald, Prawo upadłościowe i naprawcze. Komentarz. Lex.2017, tezy do art. 160). Syndyk jest więc stroną w znaczeniu formalnym (procesowym), tzn. działa w postępowaniu we własnym imieniu, lecz na rzecz upadłego (jego praw i obowiązków), co oznacza, że skutki działań syndyka obciążają upadłego, gdyż stroną w znaczeniu materialnym, pomimo ogłoszenia upadłości, pozostaje upadły. Podnieść nadto należy, że w orzecznictwie sądowym podkreśla się, na co trafnie zwróciło uwagę Kolegium w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że konstrukcja podatku od nieruchomości ma charakter majątkowy (rzeczowy), a nie przychodowy, bowiem nie nawiązuje do wpływów z nieruchomości. Podatek ten (jego konstrukcja) skupia się na samej własności lub posiadaniu gruntów, budynków i budowli, użytkowaniu wieczystym gruntów. Także sposób określenia podstawy opodatkowania w oparciu o pewne fizyczne parametry cechujące poszczególne rodzaje nieruchomości w ustawie tej wymienione, jak powierzchnia użytkowa budynków, powierzchnia gruntów, wartość początkowa budowli, wskazuje wyraźnie na majątkowy, a nie przychodowy charakter tego podatku. Miejscem, w którym pojawia się element charakterystyczny dla podatków przychodowych jest przepis określający stawki podatku. Wyższe stawki określone są dla budynków i gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Jednak nie zmienia to charakteru tej daniny co do zasady, gdyż uzależnia się obowiązek płacenia podatku według wyższej stawki tylko od potencjalnych możliwości osiągania przychodów z budynku (gruntu), a nie stawek zróżnicowanych według wielkości rzeczywistych przychodów" (por. wyrok NSA z 9 grudnia 2009 r., sygn. akt II FSK 1031/09 dostępny www.orzeczenia.nsa.gov.pl.). "Posiadanie gruntu przez właściciela – spółkę akcyjną, które było podstawą kwalifikowania spornych gruntów jako grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej do chwili ogłoszenia upadłości Spółki, po tym zdarzeniu, pozostaje nadal posiadaniem samoistnym. Brak jest zatem uzasadnionych podstaw, aby z chwilą objęcia obowiązków przez syndyka posiadanie gruntów przez podatnika, które jest stanem faktycznym nadal istniejącym, miało przestać decydować o kwalifikacji gruntów" (teza wyroku NSA z dnia 24 maja 2004 r., sygn. akt II FSK 91/04 dostępny www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Z powyższych względów Sąd uznał, że stanowisko strony skarżącej, a mianowicie, że zaprzestanie w związku z ogłoszeniem upadłości likwidacyjnej prowadzenia działalności gospodarczej wyłącza zastosowanie stawki właściwej dla gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą - jest bezpodstawne, gdyż nie znajduje oparcia w przepisach prawa. Tym samym zarzut skargi co do naruszenia art. 1a pkt 3 u.p.o.l. należało uznać za niezasadny. Natomiast odnosząc się do przywołanego w skardze poglądu zaprezentowanego w wyroku WSA w Szczecinie z dnia 21 maja 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 393/14, Sąd orzekający w niniejszej sprawie stwierdził, że wyrok ten został wydany w sprawie opodatkowania nieruchomości będącej przedmiotem współwłasności, m.in. przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną. A zatem, stanowisko tam wyrażone zostało przedstawione w innym stanie faktycznym sprawy i w związku z tym nie mogło mieć wpływu na ocenę Sądu dokonaną w niniejszej sprawie. W tym stanie sprawy Sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017, poz. 1369 z późn. zm.), orzekł o oddaleniu skargi jako niezasadnej.