I SA/Sz 150/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Krystyna Zaremba(spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Alicja Polańska Sędzia WSA Marzena Kowalewska Protokolant: Karolina Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 grudnia 2005 r. sprawy ze skargi B. i J. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000r. I. u c h y l a zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...] II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu III. z a s ą d z a od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżących kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania B. i J. małżonkowie Z. w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu w roku 2000 /PIT-36/ wykazali dochody ze stosunku pracy w wysokości po [...] zł. Do tego B. Z. zeznała stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej. Od uzyskanych dochodów każde z małżonków odliczyło po [...] zł z tytułu darowizny na cele charytatywno-opiekuńcze. Należny podatek dochodowy na imię obojga małżonków wyniósł /po odliczeniach/ [...] zł. Drugi Urząd Skarbowy w wyniku przeprowadzonej w kwietniu 2004r. kontroli w zakresie prawidłowości dokonanego przez podatników rozliczenia z tytułu podatku dochodowego za 2000r., zakwestionował odliczenie od dochodu podatników kwoty [...] zł z tytułu darowizn przekazanych na działalność charytatywno-opiekuńczą Parafii Rzymsko-Katolickiej w K.. Podatnicy przedłożyli kontrolującym 6 aktów przekazania darowizn pieniężnych wraz z pokwitowaniem ich odbioru oraz 2 sprawozdania sporządzone w dniu [...] przez Parafię Rzymsko-Katolickiej w K. informujące, że przekazane darowizny na cele charytatywno-opiekuńcze zostały rozdysponowane zgodnie z wolą ofiarodawców. Jeśli chodzi o darowizny otrzymane od B. Z. – to zostały wydatkowane na: - dofinansowanie kolonii oraz obozów dla dzieci i rodzin biednych, - paczki dla dzieci rodzin ubogich z okazji Świętego Mikołaja, - paczki dla dzieci rodzin ubogich z okazji Dnia Dziecka, - paczki dla rodzin ubogich z okazji świąt Bożego Narodzenia, - organizację wigilii dla osób samotnych i biednych, - paczki dla rodzin ubogich z okazji Świąt Wielkanocnych, - zakup odzieży zimowej dla rodzin najbiedniejszych. - zakup leków dla osób potrzebujących, - zakup odzieży dla niemowląt ubogich matek samotnych, - zakup artykułów spożywczych dla ubogich matek samotnych. Darowizny pieniężne przekazane przez J. Z. zostały rozdysponowane na: - codzienny zakup chleba dla rodzin najbiedniejszych, - dofinansowanie zimowisk dla rodzin dzieci biednych, - dofinansowanie kolonii oraz obozów dla dzieci i rodzin biednych, - paczki dla dzieci rodzin ubogich z okazji Dnia Dziecka, - paczki dla rodzin ubogich z okazji świąt Bożego Narodzenia, - organizację wigilii dla osób samotnych i biednych, - paczki dla rodzin ubogich z okazji Świąt Wielkanocnych, - zakup leków dla osób potrzebujących, - zakup odzieży dla niemowląt ubogich matek samotnych, - zakup artykułów spożywczych dla ubogich matek samotnych. Urząd Skarbowy uznał, że przedłożone sprawozdania uniemożliwiają wyłączenie z podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym całej kwoty darowizny na działalność charytatywno-opiekuńczą na podstawie art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17 maja 1989r. o stosunku Państwa Polskiego do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej /Dz. U. Nr 29, poz. 154 z późn. zm./. Na podstawie tych dokumentów nie można bowiem ustalić celu spożytkowania konkretnej kwoty, daty tej czynności, zidentyfikować osób, którym przekazano darowiznę, a także innych danych umożliwiających sprawdzenie, czy darowiznę wykorzystywano na cel wskazany w w/w ustawie. Dlatego też odliczenie może być dokonane jedynie do wysokości określonej przepisami art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych /tj Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn.zm./, czyli 10% uzyskanych dochodów. Ponadto kontrolujący stwierdzili zawyżenie kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej B.Z. o kwotę [...] zł stanowiącą różnicę między wartością dokonanych odpisów amortyzacyjnych a wartością początkową środka trwałego. W konsekwencji tych ustaleń Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego wydał w dniu [...]decyzję Nr [...], w której określił małżonkom Z. zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000r. w kwocie [...] zł. Podatnicy nie zgadzając się z takim rozstrzygnięciem złożyli odwołanie, w którym wnosząc o uchylenie decyzji organu podatkowego I instancji i przekazaniu sprawy do ponownego rozpatrzenia zarzucili rażące naruszenie przepisu art. 55 ust.7 ustawy z dnia 17 maja 1989r. o stosunku Państwa Polskiego do Kościoła Katolickiego w Rzeczpospolitej Polskiej. Zdaniem odwołujących, powołany przepis nie wymaga aby sprawozdanie spełniało warunki wskazywane przez organ I instancji. Podatnicy zażądali jednak od Parafii uzupełniania sprawozdania i załączyli je do odwołania. W przypadku darowizny B. Z. z uzupełnionego dokumentu wynika, że - na codzienny zakup chleba dla najbiedniejszych rodzin / T.C., E. M., E. S./ przeznaczono - [...] zł - częściowe dofinansowanie zimowiska dla dzieci /wykaz uczestników 10 osób, odpłatność [...] zł/ - [...] zł, - częściowe sfinansowanie pobytu dzieci na kolonii letniej w miesiącach lipiec i sierpień 2000 roku z domu Dziecka w R. - [...] zł , - zakup upominków z okazji Dnia Dziecka w 2000 roku dla dzieci parafii biorących udział we wszystkich mszach świętych / 200 szt. paczek/ - [...] zł , - zorganizowanie paczek na Boże Narodzenie dla rodzin biednych w roku 2000 /74 osoby x [...] zł potwierdzenie odbioru/ - [...] zł, - sfinansowanie wigilii dla osób samotnych w roku 2000 w parafii plus drobne upominki /15 osób/ - [...] zł, - zorganizowanie śniadań w roku 2000 dla dzieci i młodzieży uczestniczącej, w roratach /pączki, herbata/ - [...] zł, - dofinansowanie do lekarstw dla osób potrzebujących /wykaz 5 osób / - [...] zł, - zakup dla dzieci z rodzin wielodzietnych, ubogich podręczników szkolnych i odzieży zimowej /- T. M. – rodzina 6-osobowa, - I.P. – samotna matka utrzymująca 3 dzieci, w tym jedno niepełnosprawne, - J. S. – osoba samotna z 3 dzieci/ - [...] zł, - częściowe sfinansowanie art. żywnościowych dla samotnych ubogich matek - [...] zł. Darowizna przekazana przez J.Z. została rozdysponowana następująco: - codzienny zakup chleba dla rodzin najbiedniejszych w 2000 r. /wykaz 10 osób/ - [...] zł, - zakup upominków z okazji św. Mikołaja w 2000 roku dla dzieci parafii - /200 szt. paczek/, biorących udział we wszystkich mszach świętych - [...] zł - zorganizowanie paczek na Boże Narodzenie dla biednych rodzin w roku 2000 /wykaz 112 osób x [...] zł z potwierdzeniem odbioru/ - [...] zł - sfinansowanie wigilii dla samotnych osób w roku 2000 plus drobne upominki /wykaz osób/ - [...] zł - dofinansowanie kolonii letniej dla dzieci ubogich parafian w 2000 r./wykaz dzieci/ - [...] zł - opłata za energię elektryczną za osoby biedne w 2000 r. osoba samotna Z. G.zam. K. - [...] zł - dofinansowanie wycieczki ministrantów parafii do S. - Teatr Muzyczny - [...] zł W ocenie odwołujących, dodatkowe sprawozdania w sposób wiarygodny i przekonywujący wskazują na fakt wykorzystania darowanych środków na cele charytatywno-opiekuńcze. Dyrektor Izby Skarbowej nie znalazł podstaw do uwzględnienia odwołania i decyzją z dnia [...] Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia wskazano, że warunkiem niezbędnym do skorzystania z prawa do wyłączenia z podstawy opodatkowania darowizny na cele charytatywno-opiekuńcze kościelnej osoby prawnej w pełnej wysokości jest posiadanie przez darczyńcę pokwitowania odbioru darowizny oraz – najpóźniej po upływie dwóch lat od dnia przekazania darowizny – sprawozdania dotyczącego jej przeznaczenia, przedstawionego przez kościelną osobę prawną /art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17 maja 1989r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej /Dz. U. Nr 29, poz. 154 z późn. zm./. Natomiast zgodnie z art. 26 ust.1 pkt 9 lit. b i ust. 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm./ darowizny na cle kultu religijnego i działalność charytatywno-opiekuńczą podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania, do wysokości nie przekraczającej 10% dochodu, z tym, że łączna kwota darowizn na wszystkie cele określone w ustawie nie może przekraczać 15% dochodu. Organ odwoławczy podkreślił, że na tle tak uregulowanych przepisów powołał szereg rozbieżnych stanowisk, co do wysokości odliczenia, w tym również zawartych w orzeczeniach sądów administracyjnych . Niezależnie od tego, jeżeli podatnik zamierza wywodzić skutki prawne powołując się na określone fakty, to obciąża go również ciężar udowodnienia tych okoliczności. Dlatego patrząc z tego punktu widzenia na sprawozdania załączone do odwołania jak i wcześniejsze zamieszczone w aktach sprawy, stwierdzić należy, że nie posiadają one cech pozwalających na ich weryfikację w postępowaniu podatkowym. Dokument taki powinien wskazywać na cel spożytkowania darowizny, datę czynności, identyfikację osób, którym przekazano darowizny, jak i inne dane umożliwiające kontrolę zaistniałych zdarzeń. Jeżeli Parafia nabywała żywność, leki czy odzież dla osób potrzebujących takiego wsparcia, to nie powinno stanowić problemu przedłożenie dowodów, takich jak np. faktur na zakup żywności powiązanych z dokumentami opisującymi fakt jej przekazania, zawierającymi pokwitowania osób obdarowanych. W ocenie organu odwoławczego B. i J. małżonkowie Z. nie spełnili tego warunku i dlatego nie mają prawa do pełnego odliczenia przedmiotowej darowizny. Z tego też względu, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, w rozpoznawanej sprawie może znaleźć zastosowanie jedynie art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. b i ust. 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto, podkreślono, że dodatkowym argumentem przemawiającym za takim stanowiskiem jest ewolucja uregulowań ustawowych spornej kwestii albowiem od dnia 1 stycznia 1995 r., zgodnie z ustawą z dnia 9 grudnia 1994 r. o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 1995 r. Nr 5, poz. 25 ze zm.), wprowadzono w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych istotną zmianę w zakresie odliczeń darowizn na działalność charytatywno-opiekuńczą, usuwając z treści art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. odesłanie do ustaw szczególnych. Od dnia 1 stycznia 1995 r. wolą ustawodawcy było więc wyłączne powiązanie ulgi podatkowej z tytułu darowizny na działalność charytatywno-opiekuńczą z ustawą podatkową, tj. z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych w przeciwieństwie do wcześniejszego rozwiązania, które umożliwiało m.in. odliczenie darowizn na działalność charytatywno-opiekuńczą według następujących reguł: - nie więcej niż 10% dochodu lub - bez ograniczeń, jeżeli wynika to z obowiązujących ustaw. Taką odrębną ustawą była m.in. ustawa z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 29, poz. 154 ze zm.). Za prawidłowe organ odwoławczy uznał również rozstrzygnięcie organu I instancji w zakresie korekty kosztów uzyskania przychodów. W skardze na powyższą decyzję wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie B. i J.Z. zarzucili: 1/ - naruszenie przepisów prawa proceduralnego, art. 121 § 1, art. 210 § 1 pkt 6, i § 4, art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, polegającego na: - nieuwzględnieniu przedstawionego dowodu przez stronę w postaci uzupełnienia do sprawozdania z dnia 10 stycznia 2001r. wraz z załącznikami pomimo iż dowód spełnia wymagania stawiane przez organ podatkowy, - przedstawieniu w decyzji, wbrew przepisowi art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej, osobistej prezentacji własnego stanowiska w kwestii dotyczącej limitu odliczeń darowizn uczynionych na kościelną działalność charytatywno - opiekuńczą wbrew wiążącej organy podatkowe oficjalnej wykładni dokonanej przez Ministerstwo Finansów w trybie art. 14 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej zawartej w pismach: z dnia 12 sierpnia 1998r. Nr PB 5/HM 01823- 7504/97 i z dnia 31 grudnia 2001r. - naruszenie art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17 maja 1989r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego (Dz. U. Nr 29 poz. 154) poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na nieuzasadnionym przyjęciu, iż przedstawione przez kościelną osobę prawną sprawozdanie nie spełnia wymogów wskazanych w tym przepisie. Skarżący wnieśli w związku z tym o uchylenie decyzji organów obu instancji i zasądzenie kosztów postępowania. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie, nie znajdując podstaw do zmiany swego stanowiska przedstawionego w zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do zarzutu, że stanowisko to jest sprzeczne z wiążącą go wykładnią dokonaną przez Ministra Finansów organ powołał się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 maja 2004r. sygn. akt TK K3/04 /OTK-A 2004/5/41/, że art. 14 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, w części stanowiącej, że interpretacja ministra właściwego do spraw finansów publicznych wiąże organy podatkowe i organy kontroli skarbowej, jest niezgody z art. 78 i art. 93 ust.2 zdanie 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W piśmie procesowym z dnia 8 listopada 2005r. skarżący podnieśli, że wbrew stanowisku organów podatkowych Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale całej Izby Finansowej z dnia 14 marca 2005r. sygn. akt FPS 5/04 opubl. ONSA i WSA 2005/3/49 stwierdził, że dokonane w latach 1995-2003 darowizny na działalność charytatywno-opiekuńczą kościelnych osób prawnych, stosownie do art. 55 ust.7 ustawy z dnia 17 maja 1989r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej /Dz.U. Nr 29, poz. 154 ze zm./ są wyłączone z podstawy opodatkowania darczyńcy podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wojewódzki Sąd Administracyjny z w a ż y ł , co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy przypomnieć, że zajęte przez całą Izbę Finansową Naczelnego Sądu Administracyjnego w uchwale z dnia 14 marca 2005r. stanowisko w sprawie wyjaśnienia przepisów prawnych, których stosowanie wywołało rozbieżność w orzecznictwie sądów administracyjnych ma moc wiążącą dopóki nie nastąpi zmiana tego stanowiska w trybie art. 269 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270/ ze zm./. W związku z tym do skorzystania z ulgi podatkowej określonej w art. 55 ust.7 ustawy z dnia 17 maja 1989r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej konieczne jest przedstawienie przez podatnika potwierdzenia odbioru przez obdarowanego darowizny oraz sprawozdania kościelnej osoby prawnej o przeznaczeniu tej darowizny na jej działalność charytatywno-opiekuńczą. Przepis art. 55 ust.7 omawianej ustawy nie zawiera żadnego wymogu co do formy i treści sprawozdania z wykorzystania darowizn na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą. Według definicji podanej w Słowniku Języka Polskiego /PPWN 1981/ sprawozdanie to ustne lub pisemne przedstawienie przebiegu jakiejś działalności, szczegółowe zdanie sprawy z czegoś, opis jakichś zdarzeń, wypadków, relacja, raport. Mając powyższe na uwadze, nie można zgodzić się ze stanowiskiem organów podatkowych, że przedłożone przez skarżących pisma Parafii Rzymsko-Katolickiej w K. nie zawierają dokładnego opisu zdarzeń i związku z tym nie można przeprowadzić kontroli opisanych w nich faktów, a w konsekwencji uznać, że przekazane przez skarżących darowizny zostały przeznaczone na działalność charytatywno-opiekuńczą. Jeżeli bowiem w sprawozdaniu z dnia 10 stycznia 2001r. napisano, że darowizny przekazano m.in. na codzienny zakup chleba dla rodzin najuboższych w 2000r., a w piśmie uzupełniającym podano imienny wykaz osób, które korzystały z tej pomocy i wydatkowane kwoty pieniężne – to w przypadku wątpliwości czy faktycznie darowizny były wykorzystywane przez Parafię na cele zgodne z ustawą nie było przeszkód do przeprowadzenia w sprawie dowodu z przesłuchania osób, którym udzielono takiej pomocy, czy proboszcza Parafii . Należy mieć na uwadze, że zgodnie z art. 55 ust.2 ustawy o stosunku Państwa Polskiego do Kościoła Katolickiego w Rzeczpospolitej Polskiej, kościelne osoby prawne są zwolnione od opodatkowania z tytułu przychodów ze w swojej działalności gospodarczej. Nie mają zatem w tym zakresie obowiązku prowadzenia dokumentacji wymaganej przez przepisy o zobowiązaniach podatkowych. Reasumując, w świetle materiału dowodowego w sprawie, nie ma podstaw do zakwestionowania dokonanych przez skarżących odliczeń od dochodu darowizn przekazanych parafii Rzymskokatolickiej w K. na działalność charytatywno – opiekuńczej w pełnej wysokości. Dlatego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./ orzeczono jak w sentencji.