I SA/Sz 173/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz Sędzia WSA Elżbieta Dziel (spr.) Protokolant starszy inspektor sądowy Anna Kalisiak po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 lipca 2025 r. sprawy ze skargi J. M. na rozstrzygnięcie Inne z dnia 26 marca 2025 r. w przedmiocie nieuwzględnienia wniosku o ponowną ocenę przedsięwzięcia oddala skargę. W ramach Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększania Odporności (KPO ZO), działanie A1.2.1 "Inwestycje dla przedsiębiorstw w produkty, usługi i kompetencje pracowników oraz kadry związane z dywersyfikacją działalności", P. F. P. w S. (PFP, organ), przeprowadziła nabór wniosków, aby wybrać do wsparcia przedsięwzięcia mające na celu rozszerzenie lub dywersyfikację działalności prowadzonej przez mikroprzedsiębiorstwa, małe i średnie przedsiębiorstwa w sektorach hotelarstwo, gastronomia (HoReCa), turystyka lub kultura. J. M. (skarżący, wnioskodawca) prowadzący działalność gospodarczą w zakresie usług cateringowych złożył wniosek o dofinansowanie przedsięwzięcia pt. "Dywersyfikacja i rozszerzenie działalności gastronomicznej w odpowiedzi na skutki pandemii poprzez wprowadzenie mobilnej gastronomii oraz innowacyjnych rozwiązań proekologicznych mających na celu zwiększenie odporności firmy na przyszłe kryzysy'', wniosek został zarejestrowany pod numerem [...] W ramach przedsięwzięcia wnioskodawca ubiegał się m.in. o dofinansowanie wydatków na nasadzenia zieleni na terenie działki – drzew, krzewów ozdobnych przedstawionych lub równoważnych o przybliżonej na s. 40 wniosku specyfikacji: Wnioskodawca wskazał, że zieleń na terenie działalności ma na celu poprawę estetyki oraz stworzenie przyjaznego i ekologicznego otoczenia. Nasadzenie drzew i krzewów przyczyni się do stworzenia naturalnej bariery akustycznej, poprawy jakości powietrza oraz zwiększenia atrakcyjności miejsca dla klientów. Trawa i roślinność wpłyną na komfort przebywania na terenie i podkreślą ekologiczne wartości firmy. Będą to m.in. rośliny takie jak: Surmia Catalpa, Tawuła szara, Glicynia, Trzcinnik ostrokwiatowy itp. (s. 41 wniosku). Wydatki w tym przedmiocie ogółem wnioskodawca określił na [...] zł, wydatki kwalifikowalne na [...] zł, a dofinansowanie na [...] zł. Wnioskodawca ubiegał się również o dofinansowanie szkolenia z zakresu obsługi drona, które miało umożliwić pracownikom bezpieczne i profesjonalne korzystanie z drona i pozwolić na tworzenie atrakcyjnych materiałów promocyjnych. Wydatki ogółem wnioskodawca określił na [...] zł zł, wydatki kwalifikowalne na [...] zł, a dofinansowanie na [...] zł. (s. 101-103 wniosku). Pismem z 17 stycznia 2025 r. poinformowano skarżącego, że jego przedsięwzięcie nie zostało wybrane do objęcia wsparciem, ponieważ nie spełniało kryteriów oceny i uzyskało ocenę negatywną. Obaj eksperci oceniający wniosek nie przyznali punktów za kryterium B.6.3 "Zaplanowane wydatki są zgodne z rodzajami i zakresem wydatków kwalifikowanych określnych w Przewodniku kwalifikowalności wydatków oraz są przyporządkowane do właściwych kategorii wydatków". Zgodnie z oceną pierwszego z ekspertów zawartą w karcie oceny wniosku, na podstawie informacji zawartych we wniosku oraz Przewodniku kwalifikowalności wydatków, zakupy środków trwałych, o których mowa w art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.) nie mogą być kwalifikowane m.in. nasadzenia zieleni – drzewa, krzewy ozdobne, trawa w rolce. Ponadto szkolenie z obsługi drona to koszt niezwiązany z nabyciem nowych umiejętności pracowników lub przekwalifikowaniem pracowników związanych z dywersyfikacją działalności przedsiębiorstwa. Drugi ekspert stwierdził natomiast, że kryterium jest niespełnione, ponieważ nie wszystkie wydatki wskazane we wniosku mogą być kwalifikowalne, gdyż nie dotyczą inwestycji w środki trwałe, tj. nasadzenia zieleni. Na podstawie § 9 Regulaminu wyboru przedsięwzięć MŚP (Regulamin) skarżący złożył wniosek o ponowną ocenę wniosku. Wskazał, że dron umożliwi tworzenie atrakcyjnych materiałów wideo i fotograficznych, które będą wykorzystywane w kampaniach marketingowych, na stronach internetowych oraz w mediach społecznościowych. Aby zapewnić profesjonalne i bezpieczne operowanie dronem, niezbędne jest przeszkolenie pracowników. Szkolenie to ma na celu nabycie przez pracowników nowych umiejętności, które zostaną wykorzystane w działalności operacyjnej firmy. Wydatek ten jest ścisłe związany z dywersyfikacją działalności przedsiębiorstwa i powinien być uznany za kwalifikowalny. Wnioskodawca wskazał również, że w założeniach projektu przewidziano zakup sztucznej trawy z rolki oraz sztucznych roślin w doniczkach, które charakteryzują się długotrwałością, realistycznym wyglądem oraz brakiem konieczności pielęgnacji. Sztuczna trwa oraz sztuczne rośliny w doniczkach spełniają kryteria środków trwałych określone w art. 16a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm. - u.p.d.o.p.) W Klasyfikacji Środków Trwałych sztuczna trawa może być sklasyfikowana w podgrupie 80, rodzaj 808 – pozostałe narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej niesklasyfikowane. Zespół ds. Ponownej Oceny (ZPO) powołany przez PFP orzekł 27 marca 2025 r. o nieuwzględnieniu wniosku o ponowną ocenę przedsięwzięcia. W odniesieniu do zakwestionowanego przez ekspertów kryterium B.6.3. ZPO wskazało, że o ile szkolenie z obsługi drona można uznać za wydatek kwalifikowalny, o tyle nasadzenia zieleni nie stanowią środków trwałych w rozumieniu art. 16a u.p.d.o.p. i nie zwiększają wartości początkowej środków trwałych (gruntów), w tym jako ich ulepszenie. Nie podlegają więc amortyzacji. Według ZPO nasadzenia należy zaliczyć do kosztów bieżących, w związku z tym nie są to wydatki zgodne z Przewodnikiem kwalifikowalności wydatków. Organ zwrócił uwagę, że we wniosku o dofinansowanie projektu wskazano typy krzewów, drzewek do nasadzeń, natomiast we wniosku o ponowną ocenę powołano się na "sztuczne rośliny w doniczkach". Tymczasem eksperci oceniali poszczególne kryteria w oparciu o informacje zawarte we wniosku o dofinansowanie. Wniosek o ponowną ocenę przedsięwzięcia nie jest miejscem do uzupełniania informacji, których zabrakło we wniosku o dofinansowanie. Kryterium nie mogło zatem zostać uznane za spełnione. Wnioskodawca zaskarżył w całości nieuwzględnienie wniosku o ponowną ocenę przedsięwzięcia, zarzucając naruszenie: 1. art.14lza ust. 3 w zw. z art. 14lzc ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2024 r. poz. 324 - u.z.p.p.r.) poprzez przeprowadzenie całkowicie dowolnego wyboru przedsięwzięć do objęcia wsparciem przez Instytucję Wdrażającą P. F. P. w oderwaniu od obowiązującego Regulaminu uznaniu za wydatki niekwalifikowane wydatków (rośliny żywe), powołując się na rzekomy zakaz wynikający z art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości oraz z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mimo że żaden taki zakaz nie wynika z Przewodnika kwalifikowalności wydatków; 2. art. 14lze ust. 5 u.z.p.p.r. poprzez zaniechanie ponownej oceny przedsięwzięcia i ograniczenie się do powtórzenia tez negatywnego rozpatrzenia wniosku z 17 stycznia 2025 r., co stanowi naruszenie uprawnienia skarżącego do żądania dwukrotnego rozpatrzenia wniosku dotyczącego przedsięwzięcia; 3. art. 14lze ust. 7 u.z.p.p.r. poprzez całkowite pominięcie w informacji o wyniku ponownej oceny pouczenia o prawie skarżącego do złożenia skargi zgodnie z art. 14lzf ust. 2 ustawy, co stanowi rażące naruszenie prawa, które mogło pozbawić skarżącego możliwości rozpatrzenia sprawy przez Wojewódzki Sąd Administracyjny; 4. § 7 ust. 1 i 2 Regulaminu poprzez nieprzejrzystość i niejednolite stosowanie kryteriów (w analogicznym wniosku nr [...] rośliny nie zostały zakwestionowane); Skarżący zarzucił też niezgodność oceny z zasadą jednolitego stosowania kryteriów, tj. rozbieżność ocen dwóch tożsamych wniosków oraz pominięcie argumentacji zawartej we wniosku o ponowną ocenę, w tym: - błędną wykładnię art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości, który nie zawiera zakazu kwalifikowania zieleni jako środka trwałego; - nieuprawnione zastosowanie art. 16a i 16g u.p.d.o.p., które nie znajdują zastosowania w ocenie projektów finansowanych z KPO, - pominięcie interpretacji podatkowych wskazujących, że wydatki na zieleń mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu i nie stanowią reprezentacji; - funkcjonalnego uzasadnienia inwestycji w zieleń jako elementu infrastruktury usługowej (estetyka, retencja wody, ograniczenie efektu miejskiej wyspy ciepła, zgodność z celami zielonej transformacji). W uzasadnieniu skargi jej zarzuty zostały uszczegółowione. Skarżący zwrócił uwagę, że złożył dwa wnioski w programie KPO HoReCa - [...] oraz [...] W obu przypadkach zaplanowano podobny zakres inwestycji, w tym zagospodarowanie terenu i nasadzenia roślinności żywej: drzew, krzewów i trawy z rolki, jako elementów infrastruktury bazy usługowej. W przypadku wniosku [...] oceniający nie zakwestionowali kwalifikowalności tych wydatków - nie wskazano, że nasadzenia zieleni są niekwalifikowalne, mimo że były one ujęte we wniosku i opisane wprost w harmonogramie rzeczowo-finansowym oraz opisie inwestycji. W przypadku wniosku [...], obejmującego analogiczny zakres rzeczowy, eksperci uznali identyczne typy wydatków (rośliny żywe) za niekwalifikowalne, mimo że: żaden taki zakaz nie wynika z Przewodnika kwalifikowalności wydatków; oba wnioski były składane w ramach tego samego konkursu (KPO [...], nabór nr [...]); stan prawny i regulaminowy nie uległ zmianie. Niejednolita praktyka instytucji wdrażającej wprowadziła zatem wnioskodawcę w błąd co do dopuszczalności tych wydatków. Przy tym w Przewodniku kwalifikowalności wydatków (nabór nr [...], wersja z 19 czerwca 2024 r.) brak jest jakiejkolwiek podstawy, która wskazywałaby, że nasadzenia zieleni (w tym trawa z rolki, drzewa i krzewy ozdobne) są wydatkiem niekwalifikowalnym. Żaden punkt przewodnika: nie wyłącza takich wydatków z katalogu kwalifikowalnych; nie zawiera odniesień do art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości; nie klasyfikuje zieleni jako wydatku nieuprawnionego. Wydatki na zieleń zostały ujęte jako wydatki inwestycyjne, funkcjonalnie uzasadnione (poprawa otoczenia, bioróżnorodność, ograniczenie nagrzewania), zgodnie z celem projektu i opisem w zadaniach inwestycyjnych. Dodatkowo oceniający powołali się na przepisy art. 16a i 16g u.p.d.o.p., które w ogóle nie mają zastosowania do skarżącego jako osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Według skarżącego zieleń może stanowić: koszt bieżący, środek trwały (jeśli spełnia kryteria) albo koszt inwestycyjny niepodlegający amortyzacji. Kwalifikowalność tych wydatków zależy od sposobu ujęcia i funkcji w projekcie, a nie od kategorii majątkowej Skarżący wniósł o: uwzględnienie skargi i stwierdzenie, że ocena projektu została przeprowadzona w sposób naruszający prawo oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez PFP; uchylenie oceny negatywnej i zobowiązanie instytucji wdrażającej do ponownego rozpatrzenia wniosku z uwzględnieniem wskazanych zarzutów i zgodnie z zasadami przejrzystości oraz jednolitego stosowania kryteriów; zobowiązanie PFP do usunięcia naruszenia prawa polegającego na systemowym braku pouczeń o drodze sądowej w pismach kierowanych do beneficjentów i zobowiązanie do rozesłania do wszystkich wnioskodawców informacji o przysługującej drodze zaskarżenia na podstawie art. 14zf ust. 2 u.z.p.p.r. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej odrzucenie, ewentualnie o jej oddalenie oraz o zasądzenie od skarżącego kosztów postępowania, wraz z kosztami zastępstwa według norm przepisanych. Organ podał, że data doręczenia zaskarżonego rozstrzygnięcia to 27 marca 2025 r., bowiem w tej dacie została wysłana wiadomość e-mail do skarżącego, który złożył oświadczenie o wyrażeniu zgody na doręczanie korespondencji przez Operatora za pośrednictwem poczty elektronicznej stanowiące załącznik do wniosku. Według organu skarga powinna być odrzucona, ponieważ sprawa nie należy do właściwości sądu administracyjnego, tj. nie należy do kategorii spraw określonych w art. 3 § 3 p.p.s.a. i art. 14lzf ust. 2 i 3 u.z.p.p.r. Podstawą prawną ogłoszenia naboru przez PFP było m. in. rozporządzenie Ministra Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 23 kwietnia 2024 r. w sprawie udzielania pomocy de mimniis na dywersyfikację działalności mikroprzedsiębiorców, małych lub średnich przedsiębiorców w ramach Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększenia Odporności. Podstawą przeprowadzenia naboru, w ramach którego wniosek złożył skarżący, nie były przepisy art. 14łza-14łzf u.z.p.p.r. Regulamin nie stanowi regulaminu. o którym mowa w art. 14lzb ust 1 u.z.p.p.r.. Kryteria, zgodnie z którymi oceniono przedsięwzięcie skarżącej, nie stanowią kryteriów, o których mowa w art. 14lzb ust. 2 pkt 1 u.z.p.p.r. Pismo PFP z 27 marca 2025 r. zostało wydane w następstwie rozpatrzenia wniosku o ponowną ocenę przedsięwzięcia MŚP, o którym mowa w § 9 ust. 4 Regulaminu. Pismo to nie stanowi informacji, o której mowa w art. 14lze ust. 7 u.z.p.p.r. Informację tę może bowiem wydać wyłącznie: instytucja odpowiedzialna za realizację inwestycji; jednostka wspierająca plan rozwojowy. Tymczasem w naborze, w którym wniosek złożył skarżący, organ pełnił funkcję ostatecznego odbiorcy wsparcia. Ponadto skarżący, będąc wnioskodawcą w rozumieniu § 2 pkt 16 Regulaminu, nie jest podmiotem wnioskującym o objęcie przedsięwzięcia wsparciem, o którym mowa w art. 141zf ust. 2 i 3 u.z.p.p.r. Nie jest więc podmiotem uprawnionym na podstawie tych przepisów do wniesienia skargi do sądu administracyjnego. Ponadto organ stwierdził, że dopełnił należytej staranności w procesie oceny wniosku skarżącego, a zarzuty sformułowane w skardze nie zasługują na aprobatę. W szczególności organ wskazał, że nasadzenia zieleni nie stanowią środków trwałych, ani też nie zwiększają wartości początkowej środków trwałych, w tym jako ich ulepszenia. Nie podlegają amortyzacji. Nasadzenia należy zaliczać do kosztów bieżących, w związku z tym nie są to wydatki zgodne z Przewodnikiem kwalifikowalności wydatków. Niezasadne jest również powoływanie się przez skarżącego na wynik oceny innego złożonego przez siebie wniosku. W piśmie z 18 czerwca 2025 r. skarżący odniósł się do stanowiska organu przedstawionego w odpowiedzi na skargę. Skarżący wniósł o: uchylenie rozstrzygnięcia organu i przekazanie sprawy do ponownej oceny z uwzględnieniem rzeczywistej roli PFP jako pośrednika, zasad pomocy de minimis, jednolitej interpretacji kryteriów oraz o zainicjowanie kontroli NIK/CBA w zakresie nadużyć w systemie operatorów PARP. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje. W pierwszej kolejności należy rozważyć kwestię objęcia rozpatrywanej sprawy kognicją sądu administracyjnego. Zgodnie z art. 14lzf ust. 2 u.z.p.p.r. w przypadku ponownej negatywnej oceny przedsięwzięcia lub pozostawienia wniosku o ponowna ocenę przedsięwzięcia bez rozpatrzenia podmiot wnioskujący o objęcie przedsięwzięcia wsparciem może w tym zakresie wnieść skargę do sądu administracyjnego. Przepis ten dotyczy więc podmiotu, który wnioskował o objęcie przedsięwzięcia wsparciem i uzyskał ponowną negatywną ocenę wniosku. Definicje pojęć użytych w tym przepisie zawiera u.z.p.p.r. w art. 14la, który stanowi, że przez przedsięwzięcie należy rozumieć element inwestycji realizowany przez ostatecznego odbiorcę wsparcia, zmierzający do osiągnięcia założonego celu inwestycji, zaś przez inwestycję - inwestycję w rozumieniu rozporządzenia 2021/241. Przepisy Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 12 lutego 2021 r. ustanawiającego instrument na rzecz odbudowy i zwiększania odporności (Dz.Urz.UE.L.2021.57.17) pomimo wielokrotnego posługiwania się pojęciem inwestycji nie zawierają definicji tego pojęcia. Jednocześnie przepis art. 14la pkt 6 u.z.p.p.r. wskazuje, że przez ostatecznego odbiorcę wsparcia należy rozumieć podmiot realizujący przedsięwzięcie. Definicje tych dwóch pojęć są o tyle problematycznie sformułowane, że definiują się wzajemnie. Ostatecznym odbiorcą wsparcia jest podmiot realizujący przedsięwzięcie, zaś podmiotem realizującym przedsięwzięcie jest ostateczny odbiorca wsparcia. Definicja taka jest oderwana całkowicie od rzeczywistego przepływu środków finansowych, jak także od użytych w rozporządzeniu dalszych pojęć definiujących podmioty uczestniczące w realizacji programu zwiększania odporności i odbudowy. W u.z.p.p.r. nie zdefiniowano, a nawet nie wymieniono takich pojęć jak przedsięwzięcie MŚP. Pojęcie to pojawia się dopiero w § 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 23 kwietnia 2024 r. w sprawie udzielania pomocy de minimis na dywersyfikację działalności mikroprzedsiębiorców, małych lub średnich przedsiębiorców w ramach Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększania Odporności (Dz. U. z 2024 r. poz. 687). Rozporządzenie to definiuje, że przedsięwzięcie MŚP to działania realizowane przez mikroprzedsiębiorców, małych lub średnich przedsiębiorców prowadzących działalność w sektorze hotelarstwa, gastronomii, turystyki lub kultury, których celem jest dywersyfikacja działalności w ramach inwestycji, o której mowa w § 1 ust. 1. Udzielanie zatem pomocy mikroprzedsiębiorcom oraz małym i średnim przedsiębiorcom w ramach Krajowego Planu Odbudowy nie zostało uregulowane w ustawie, a jedynie w akcie wykonawczym, wydanym na podstawie ustawy. Wprowadzono w nim nowe, nieznane ustawie pojęcia, jak przedsięwzięcie MŚP, czy "Inwestycje dla przedsiębiorstw w produkty, usługi i kompetencje pracowników oraz kadry związane z dywersyfikacją działalności". W rozporządzeniu tym nie przewidziano żadnych uprawnień dla przedsiębiorców z sektora MŚP do zaskarżenia wydanych wobec nich rozstrzygnięć przez organy prowadzące postępowanie do sądu administracyjnego. W ocenie sądu nie byłoby to zresztą dopuszczalne, skoro o prawie do wniesienia skargi do sądu administracyjnego musi decydować zgodnie z art. 3 § 3 p.p.s.a. ustawa szczególna. W tym miejscu należy wskazać na art. 45 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej stanowiący, że każdy ma prawo do sprawiedliwego i jawnego rozpatrzenia sprawy bez nieuzasadnionej zwłoki przez właściwy, niezależny, bezstronny i niezawisły sąd. Wykładnia sytuacji prawnej podmiotu uczestniczącego w postępowaniu o udzielenie wsparcia podmiotu MŚP musi być dokonana z uwzględnieniem tej dyrektywy, W ocenie sądu prowadzi to do przyjęcia dopuszczalności skargi do sądu administracyjnego w niniejszej sprawie. Ponieważ w ustawie nie zdefiniowano pojęcia przedsięwzięcia MŚP, jak także inwestycji realizowanej przez taki podmiot i nie przewidziano procedury takiej jaka została zastosowana na skutek wydania powołanego powyżej rozporządzenia oraz Regulaminu wyboru przedsięwzięć MŚP sąd uznał, że uprawnienia jakie zostały przewidziane przez ustawę w omawianych powyżej przepisach dla podmiotu realizującego przedsięwzięcie, przysługują również podmiotowi realizującemu przedsięwzięcie MŚP. Pojęcie użyte w ustawie oznaczać będzie zarówno przedsięwzięcie, jak i przedsięwzięcie MŚP. Nie może być bowiem tak, że na skutek uregulowania procedur rozdysponowania środków finansowych pochodzących z Unii Europejskiej aktem podustawowym czynności te będą wyłączone z kontroli sądowej. Nie jest również tak, że czynności prowadzone przez PFP działającą na podstawie umowy zawartej z P. A. R. P. w Warszawie PARP, Agencja), odbywają się tylko na podstawie prawa cywilnego (zawierane są umowy cywilnoprawne). Zawarcie umowy cywilnoprawnej jest bowiem poprzedzone postępowaniem konkursowym, którego reguły zostały określone w akcie administracyjnym - regulaminie konkursu, wraz z wykazem koniecznych dokumentów, sposobem sporządzania tych dokumentów, czy sposobem ich oceny przez ekspertów, czy też w końcu procedurą odwoławczą na etapie postępowania konkursowego przed organem, w tym przypadku, PFP reprezentującą PARP jako jednostkę wspierającą plan rozwojowy. Takie postępowanie musi być traktowane jak postępowanie quasi administracyjne, do którego zastosowanie będą miały środki kontroli sądowej charakterystyczne dla postępowań administracyjnych. Można przy tym zauważyć, że postępowanie dla realizujących przedsięwzięcia i przedsięwzięcia MŚP są praktycznie tożsame. Jedyna różnica miałaby polegać na tym, że realizujący przedsięwzięcie MŚP nie mieliby prawa do złożenia skargi do sądu. Można także wskazać, że akty wydane w tego typu konkursach przez PARP działającą przez jednostki, z którymi Agencja zawarła stosowne umowy, mogą podlegać zaskarżeniu do sądu administracyjnego na podstawie art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Stanowią bowiem akty z zakresu administracji publicznej (dysponowanie środkami publicznymi), dotyczą uprawnień przewidzianych przez przepisy prawa (prawo do otrzymania wsparcia o spełnieniu określonych warunków), a także do postępowań tych nie stosuje się przepisów k.p.a. (za wyjątkiem przepisów dotyczących doręczeń i art. 24 k.p.a. - art. 14lzf ust. 1 u.z.p.p.r.). W konsekwencji sąd uznał, że stronie przysługuje prawo do złożenia skargi do sądu administracyjnego i skarga nie podlega odrzuceniu. Podobne stanowisko, choć z różnymi uzasadnieniami zajęły też WSA w Szczecinie w postanowieniu z 25 lutego 2025 r., WSA w Gliwicach w wyroku z 17 lutego 2025 r. sygn. III SA/Gl 29/25, czy WSA w Warszawie w wyroku z 18 marca 2025 r. V SA/Wa 459/25. Dopuszczalność wniesienia skargi do sądu administracyjnego zaakceptował również NSA wyroku z 9 kwietnia 2025 r. I GSK 179/25. Zarzut pominięcia pouczenia o przysługującej skardze uznać zatem należy za uzasadniony, jednak pominięcie to nie skutkowało pozbawieniem skarżącego sądowej kontroli legalności spornego rozstrzygnięcia i nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy. Skarga nie jest natomiast uzasadniona co do meritum. Zasady udzielania pomocy i reguły przeprowadzenia konkursu w ramach KPO skierowanego do Mikro, Małych i Średnich Przedsiębiorstw zostały ujęte w Regulaminie. Jest to akt obowiązujący w ramach prowadzonego konkursu. Obowiązuje on zarówno jednostki realizujące przedsięwzięcie, jak i przedsięwzięcie MŚP. W § 2 pkt 13 Regulaminu zostało zdefiniowane pojęcie przedsięwzięcia MŚP, którym są działania realizowane przez mikro, małych i średnich przedsiębiorców prowadzących działalność w sektorze hotelarstwa, gastronomii, turystyki lub kultury, których celem jest rozszerzenie lub dywersyfikacja działalności zgodnie z założeniem inwestycji. Takie ujęcie tego pojęcia oznacza, że inwestycją jest tylko takie działanie przedsiębiorcy polegające na zaangażowaniu środków pochodzących z KPO, które prowadzi do rozszerzenia lub dywersyfikacji działalności. Wydatki ponoszone w tym procesie inwestycyjnym aby zostać uznanymi za kwalifikowalne, muszą prowadzić do osiągniecia skutku w postaci dywersyfikacji lub rozszerzenia działalności. Wydatki prowadzące do innych skutków, nawet wzmacniające odporność przedsiębiorcy na kryzysy, ale nie dywersyfikujące lub rozszerzające działalności nie mogą być uznane za kwalifikowane w tym konkursie. Zgodnie z § 3 ust. 1 Regulaminu inwestycja taka może polegać na: inwestycji w bazę usługową lub produkcyjną; podnoszenie kwalifikacji pracowników, usługi doradcze na rzecz rozwoju MŚP. Pojęcia te zostały uszczegółowione w Kryteriach wyboru przedsięwzięć MŚP. Część A poświęcona została kryteriom formalnym, jakie musiał spełnić przedsiębiorca aby uzyskać pomoc, zaś w części B opisano warunki merytoryczne, których pozytywna ocena jest podstawą do wyboru danego wniosku do przyznania wsparcia. W kryterium B.6. wskazano, że wydatki w ramach przedsięwzięcia MŚP są kwalifikowalne (uzasadnione i racjonalne z punktu widzenia zakresu i celu przedsięwzięcia MŚP) oraz zgodne z obowiązującymi limitami. W kryterium B.6.3. uściślono, że zaplanowane wydatki są zgodne z rodzajami i zakresem wydatków kwalifikowalnych określonych w Przewodniku kwalifikowalności wydatków oraz są przyporządkowane do właściwych kategorii wydatków (0 pkt albo 1 pkt). W myśl § 5 ust. 11 Regulaminu katalog kosztów kwalifikowalnych oraz zasady ich kwalifikowania określa Przewodnik kwalifikowalności wydatków stanowiący załącznik nr 2 do Regulaminu. Stosownie do Przewodnika kwalifikowalności wydatków wydatki kwalifikowalne muszą obejmować komponent inwestycyjny oraz mogą obejmować komponent szkoleniowy i doradczy (s. 16). W pkt 4 Przewodnika kwalifikowalności (s. 17-23) omówiono poszczególne kategorie wydatków komponentu inwestycyjnego: środki trwałe, środki transportu, wartości niematerialne i prawne, amortyzację środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, roboty budowlane, koszty związane z zieloną transformacją, koszty związane z transformacja cyfrową. Pkt 4.1 Przewodnika kwalifikowalności odnosi się do środków trwałych, przez które należy rozumieć środki trwałe, o których mowa w art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości. W ramach tego komponentu kwalifikowalne są koszty nabycia nowych środków trwałych innych niż nieruchomości oraz pojazdy samochodowe, w tym zakup maszyn i urządzeń związanych z rozszerzeniem lub dywersyfikacją działalności oraz koszty instalacji i uruchomienia środków trwałych. Do tej kategorii wydatków zaliczyć należy również koszty zakupu i montażu maszyn i urządzeń wchodzących w skład nowych linii produkcyjnych, niezbędnych do wprowadzenia na rynek nowych produktów/usług. W ramach środków trwałych kwalifikowalny jest zakup sprzętu turystycznego i rekreacyjnego, takiego jak przykładowo: kajaki, rower wodny, hulajnoga itp. Jak z powyższego wynika, nie jest prawdą, że Przewodnik kwalifikowalności wydatków nie zawiera odniesień do art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy rachunkowości. Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o środkach trwałych - rozumie się przez to, z zastrzeżeniem pkt 17, rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki. Zalicza się do nich w szczególności: a) nieruchomości - w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budowle i budynki, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego, b) maszyny, urządzenia, środki transportu i inne rzeczy, c) ulepszenia w obcych środkach trwałych, d) inwentarz żywy. Środki trwałe oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu zalicza się do aktywów trwałych jednej ze stron umowy, zgodnie z warunkami określonymi w ust. 4. Dokonując ponownej oceny przedsięwzięcia organ zgodził z oceną ekspertów co do tego, że wydatki na nasadzenia nie są zgodne z Przewodnikiem kwalifikowalności wydatków i nie stanowią środków trwałych. Sąd podziela powyższą ocenę. Zakwalifikowania wymienionej przez skarżącego we wniosku roślinności żywej do środków trwałych nie wspiera zarówno definicja zawarta w ustawie o rachunkowości, do której odwołuje się Przewodnik kwalifikowalności, sam opis zawarty w pkt 4.1 Przewodnika kwalifikowalności wydatków, jak również Krajowy Standard Rachunkowości nr 11 "środki trwałe" stanowiący załącznik do komunikatu Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 25 maja 2017 r. w sprawie ogłoszenia uchwały Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie przyjęcia Krajowego Standardu Rachunkowości Nr 11 "Środki trwałe" (Dz.Urz.MRiF.2017.105), czy też rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz.U.2016.1864) wraz z załącznikiem w postaci Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT). KŚT wyróżnia następujące grupy środków trwałych: grupa 0 – grunty; grupa 1 – budynki i lokale oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego i spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego; grupa 2 – obiekty inżynierii lądowej i wodnej; grupa 3 – kotły i maszyny energetyczne; grupa 4 – maszyny, urządzenia i aparaty ogólnego zastosowania; grupa 5 – maszyny, urządzenia i aparaty specjalistyczne; grupa 6 – urządzenia techniczne; grupa 7 – środki transportu; grupa 8 – narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenia, gdzie indziej niesklasyfikowane; grupa 9 – inwentarz żywy. Podgrupa 809 (pozostałe narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej niesklasyfikowane) KŚT obejmuje: meble, dywany, lustra, sprzęt gospodarstwa domowego, sejfy, kasy pancerne, sprzęt oświetleniowy, dzieła sztuki, przedmioty kolekcjonerskie, antyki, zbiory biblioteczne, manekiny służące do prowadzenia szkoleń z pierwszej pomocy przedmedycznej, promienniki podczerwieni, pozostałe narzędzia, przyrządy, sprzęt techniczny, ruchomości oraz inne samodzielne środki pracy i przedmioty zaliczane do środków trwałych, gdzie indziej niesklasyfikowane, urządzenia zabawowe służące rekreacji codziennej takie jak piaskownice, huśtawki, karuzele niezwiązane trwale z gruntem. Warunki, które jednocześnie powinien spełniać składnik aktywów, aby zakwalifikować go do środków trwałych, to: musi posiadać postać rzeczową (materialną); przewidywany okres jego ekonomicznej użyteczności musi być dłuższy niż rok; musi być kompletny; musi być zdatny do używania; musi być przeznaczony na potrzeby jednostki. Przy czym z praktycznego punktu widzenia środki trwałe w aspekcie kompletności podzielić można na: 1. Środki trwałe, których kompletność została określona i opisana w przepisach innych niż podatkowe czy przepisy prawa bilansowego (najczęściej chodzi o przepisy natury technicznej); 2. Środki trwałe, co do których nie istnieje żadna dedykowana ustawa czy rozporządzenie i w związku z powyższym ich kompletność jest potwierdzana jedynie sporządzeniem protokołu odbiorczego przez służby techniczne i/lub odpowiednimi zapisami w polityce rachunkowości. Do pierwszej kategorii środków trwałych zaliczają się przede wszystkim: budynki, budowle, pojazdy, sprzęt przeciwpożarowy, sprzęt ratowniczy, sprzęt telekomunikacyjny i radiokomunikacyjny. Do drugiej kategorii środków trwałych zalicza się m.in.: meble i wyposażenie, sprzęt biurowy (por. E. Walińska, B. Bek-Gaik, W. Bojanowski, A. Czajor, P. Czajor, M. Frendzel, J. Gad, A. Jurewicz, M. Michalak, M. Turzyński, A. Wencel, w: G. Idzikowska, J. Kalinowski, A. Mariański, A. Walińska, M. Wiatr, E. Zarzycka, E. Walińska, B. Bek-Gaik, W. Bojanowski, A. Czajor, P. Czajor, M. Frendzel, J. Gad, A. Jurewicz, M. Michalak, M. Turzyński, A. Wencel, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, wyd. VII, Warszawa 2025, art. 3). Jak wynika z powyższego, stanowisko organu, iż wnioskowane wydatki na roślinność żywą nie zaliczają się do kwalifikowalnych wydatków na środki trwałe, ma swoje podstawy prawne oraz merytoryczne i nie można zarzucić mu dowolności w dokonywaniu tej oceny. Słusznie również organ zwrócił uwagę, że ocenie podlegają dane zawarte we wniosku o dofinansowanie projektu, a nie we wniosku o ponowną ocenę. We wniosku o dofinansowanie projektu wskazano bowiem konkretne typy krzewów i drzewek do nasadzeń, natomiast we wniosku o ponowną ocenę powołano się na zakup sztucznej trawy oraz sztucznych roślin w doniczkach. Wypada zwrócić uwagę, że skarżący sam powoływał się wówczas na art. 16a u.p.d.o.p., co mogło stanowić powód, dla którego rozstrzygnięcie organu również zawiera odniesienie do tego przepisu (nasadzenia zieleni nie stanowią środków trwałych w rozumieniu art. 16a u.p.d.o.p. ani też nie zwiększają wartości początkowej środków trwałych, w tym jako ich ulepszenie), które należy potraktować jako pomocnicze. Lektura pism wnoszonych przez skarżącego prowadzi do wniosku, że w istocie nie przedstawia on argumentacji na rzecz uznania roślinności żywej wymienionej we wniosku do środków trwałych, a zmienność jego stanowiska w toku sprawy dodatkowo utrudnia odniesienia się do stawianych zarzutów. Dodatkowo sam skarżący uznaje możliwość zakwalifikowania wydatków na zieleń do kosztów bieżących, co też uczynił organ i co w zasadzie wspierają cytaty z interpretacji podatkowych, na które powołuje się skarżący. Nie jest prawdą, że ponownie rozpoznając wniosek organ ograniczył się powtórzenia tez uprzedniego negatywnego rozpatrzenia wniosku. Organ podzielił bowiem stanowisko skarżącego, że szkolenie z obsługi drona można uznać za wydatek kwalifikowalny, a sporne pozostało dofinansowanie wydatków na nasadzenia zieleni. Powoływanie się przez skarżącego na wynik oceny innego złożonego przez niego wniosku sąd uznaje za polemiczny i wykraczający poza zakres sądowej kontroli legalności zaskarżonego rozstrzygnięcia. Na marginesie wypada zwrócić uwagę, że z załączonego do skargi wniosku [...] nie wynika wcale, aby był on tożsamy z wnioskiem [...], na co wskazuje skarżący (zarzut nr [...]), a z załączonej karty oceny wniosku [...] wynika negatywna ocena spełnienia m.in. kryteriów B.6.1, B.6.3 i B.6.4. Skład orzekający nie znalazł również podstaw na gruncie rozpoznawanej sprawy do poinformowania właściwych organów lub ich organów zwierzchnich o istotnych naruszeniach prawa lub okolicznościach mających wpływ na ich powstanie (art. 155 § 1 p.p.s.a.) Sumując, w rozpoznawanej sprawie sąd nie stwierdził naruszeń prawa, które mogłyby skutkować uchyleniem zaskarżonego rozstrzygnięcia. Z tego względu skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a. Wyroki sądów administracyjnych dostępne są na stronie internetowej: www.orzeczenia.nsa.gov.pl.