I SA/Sz 203/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska, Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.),, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant starszy sekretarz sądowy Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 stycznia 2014 r. sprawy ze skargi "G." Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Sz. poprzednio Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "G." Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Sz. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2004 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 9 czerwca 2010 r. nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za grudzień 2004 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym oraz kwoty podatku do zapłaty orzekł o utrzymaniu w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 9 marca 2010 r. Organ I instancji wskazał, że Spółka wystawiała odbiorcom faktury VAT za energię cieplną, energię elektryczną, odprowadzanie ścieków oraz dostawę wody. Podstawę do wystawienia faktur stanowiły zaś umowy zawarte z poszczególnymi odbiorcami przez "D. " Spółkę z o.o. z siedzibą w [...], w którym to podmiocie Spółka występowała jako pełnomocnik do spraw administracji. Ustalono także, że na podstawie udzielonego przez Spółkę "D." pełnomocnictwa skarżąca Spółka była upoważniona do zawierania i rozwiązywania umów na dostawę mediów i ich rozliczanie, wystawiania faktur VAT do zapłaty oraz wszczynania postępowań upominawczych. Po otrzymaniu faktury VAT za energię cieplną "D." Spółka z o.o. refakturowała ją na Spółkę. Podatek naliczony wykazany w fakturze Spółka ujęła w deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za grudzień 2004 r. Zdaniem organu I instancji strona nie miała prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z powyższej faktury, gdyż czynność udokumentowana w rzeczywistości nie miała miejsca. W związku z tym uznano, że w grudniu 2004 r. Spółka zawyżyła kwotę podatku naliczonego do odliczenia o [...] zł. Organ uwzględnił również nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym z listopada 2004 r. określonej decyzją. Uznając, że pomiędzy odbiorcami energii cieplnej a Spółką nie istniał stosunek zobowiązaniowy, a tym samym nie doszło do sprzedaży usług energii cieplnej, energii elektrycznej, dostawy wody i odprowadzania ścieków przez tę Spółkę, stwierdzono, że wystawione faktury VAT dokumentują czynności, które w rzeczywistości nie miały miejsca. Tym samym, zdaniem organu, stosownie do art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dalej: ustawa o VAT, na Spółce ciąży obowiązek zapłaty kwot podatku od towarów i usług wynikających z faktur. W skardze od decyzji Spółka zarzuciła naruszenie art. 121 i art. 122, 123, 187 § 1 i 3, art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) ponadto oparcie rozstrzygnięcia na niekonstytucyjnym przepisie § 14 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia MF oraz art. 86 ust. 1 oraz art. 88, art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, art. 17-19 VI Dyrektywy, art. 70 § 1 i nast. Ordynacji podatkowej przez nieuwzględnienie faktu przedawnienia zobowiązania podatkowego dotyczącego listopada 2004 r. domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania, ewentualnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Wyrokiem z dnia 3 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 602/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę Przedsiębiorstwa [...] "G." Sp. z o.o. w [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 9 czerwca 2010 r. w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za grudzień 2004 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym oraz kwoty podatku do zapłaty. Sąd I instancji zgodził się ze stanowiskiem organów podatkowych, uznając zarzuty skargi za niezasadne. Zdaniem Sądu I instancji okoliczność doręczenia Spółce decyzji ostatecznej w sprawie podatku od towarów i usług za listopad 2004 r. w lutym 2010 r., nie spowodowała naruszenia art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, skoro postanowieniem z dnia 18 grudnia 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął dochodzenie o przestępstwo skarbowe. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł pełnomocnik Spółki zaskarżając orzeczenie w całości zarzucając naruszenie art. 121 i art. 122, 123, 187 § 1 i 3, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej ponadto oparcie rozstrzygnięcia na niekonstytucyjnym przepisie § 14 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia MF oraz art. 86 ust. 1 oraz art. 88, art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, art. 17-19 VI Dyrektywy, art. 3 § 1 w związku z art. 141 § 4 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej: P.p.s.a. poprzez nieprawidłowo przeprowadzoną sądową kontrolę działalności administracji publicznej, wyrażającą się w naruszeniu przepisów postępowania przez nie ustalenie poprawnie całego stanu faktycznego rzutujące na opisane w decyzji rozliczenia w tym błędną ocenę faktycznie występujących relacji pomiędzy "D." i Spółką, a podmiotami korzystającymi z lokali w budynku w [...] przy al.[...] . Wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku, a także o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej decyzji organu I instancji oraz umorzenie postępowania ewentualnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm postępowania. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie, wnosząc o oddalenie skargi. Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 15 listopada 2011 r. na podstawie art. 124 § 1 pkt 5 P.p.s.a. zawiesił postępowanie sądowe w niniejszej sprawie do czasu wydania orzeczenia przez Trybunał Konstytucyjny w sprawie I FSK 525/10. Postanowieniem z dnia 30 sierpnia 2012 r. podjął zawieszone postępowanie. Pismem z dnia 16 stycznia 2013 r. (wpłynęło do NSA w dniu 18 stycznia 2013 r.) Spółka wniosła na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a. o zawieszenie postępowania do czasu rozpatrzenia skargi z dnia 16 października 2012 r. o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego, zakończonego wyrokiem z dnia 26 października 2012 r. (sygn. akt I FSK 1629/10). W jej ocenie przesłanką wznowienia postępowania jest wyrok TK z dnia 17 lipca 2012 r. (sygn. akt P 30/11). Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 22 stycznia 2013 r. sygn. akt I FSK 1271/12 uwzględnił skargę kasacyjną, stwierdził zasadność zarzutu dotyczącego błędnej wykładni art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, gdyż nietrafność stanowiska Sądu I instancji w tym względzie wynika z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012 r., P 30/11. Z wyroku Trybunału wynika bowiem, że o spowodowaniu takiego skutku nie można mówić, jeśli o wszczętym dochodzeniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Okoliczność ta (jak również inne, mogące ewentualnie wskazywać na nieupłynięcie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w VAT) pozostała poza rozważaniami Sądu I instancji, co świadczy o wadliwości zaskarżonego orzeczenia w omawianym zakresie. Stąd Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że w ponownie przeprowadzonym postępowaniu Wojewódzki Sąd Administracyjny, mając na względzie powołany wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012 r. w sprawie P 30/11, zobowiązany będzie zbadać, czy zaskarżona decyzja nie została wydana po przedawnieniu zobowiązania podatkowego, które określa. W związku z zasadnością zarzutu naruszenia art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w powyżej wskazanym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że ustosunkowywanie się do pozostałych zarzutów kasacyjnych uznać należy na obecnym etapie postępowania za przedwczesne. Postanowieniem z dnia 17 maja 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie otworzył zamkniętą rozprawę na nowo z uwagi na nierozpoznanie przez Naczelny Sąd Administracyjny wniosku Spółki o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego zakończonego wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1629/10 oddalającym skargę kasacyjną Przedsiębiorstwa [...] "G." spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 29 lipca 2010 r. sygn. akt I SA/Sz 194/10 w sprawie ze skargi Przedsiębiorstwa [...] "G." spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 11 stycznia 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad 2004 r., którego rozliczenie miało wpływ na rozliczenie podatku VAT za miesiąc grudzień 2004r. z uwagi na kwotę podatku naliczonego. Rozpoznając ponownie skargę, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, że jest ona uzasadniona. Zgodnie z art. 190 zdanie pierwsze P.p.s.a. Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. W niniejszej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie związany jest zatem wykładnią prawną dokonaną w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 1271/12. W dalszej kolejności należy wskazać, iż przez ocenę prawną, o której mowa w art. 190 P.p.s.a. należy rozumieć osąd o prawnej wartości sprawy, a ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego, jak też kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania takiej, a nie innej decyzji. Nawet w przypadku odmiennej interpretacji prawa lub możliwości niezgodności oceny sądu z prawem obowiązującym, zapatrywania prawne wyrażone przez sąd mają moc wiążącą. Obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, ciążący na sądzie, może być wyłączony tylko w wypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego. Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że w niniejszej sprawie na wezwanie Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej złożył w piśmie datowanym na dzień 20 kwietnia 2013 r. wyjaśnienia, że w postępowaniu karnym skarbowym wszczętym postanowieniem z dnia 18 grudnia 2009r. prezesowi Spółki nie przedstawiono żadnych zarzutów oraz że do dnia 31 grudnia 2009 r. podatnik nie został w żaden inny sposób powiadomiony o prowadzonym postępowaniu karnym skarbowym wszczętym postanowieniem z dnia 18 grudnia 2009r. dotyczącym podatku od towarów i usług za okres od listopada 2004 r. do lipca 2005 r. Organ wskazał jednocześnie, że kwestia rozliczenia podatku od towarów i usług za listopad została prawomocnie zakończona wyrokami Sądów Administracyjnych I SA/Sz 194/10 i I FSK 1629/10 a organ nie dysponuje żadnym instrumentem prawnym, który pozwalałby na zmianę rozstrzygnięcia określonego w prawomocnej i ostatecznej decyzji z dnia 11 stycznia 2010 r. w zakresie podatku od towarów i usług za listopad 2004 r. a podatnik nie skorzystał z instytucji określonej art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacja podatkowa. Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 24 października 2013 r. sygn. akt I FSK 1541/12 w sprawie ze skargi "G. " spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w [...] (poprzednio: Przedsiębiorstwo [...] "G." spółka z o.o. w[...]) o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego zakończonego wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1629/10 oddalającym skargę kasacyjną Przedsiębiorstwa [...] "G." spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 29 lipca 2010 r. sygn. akt I SA/Sz 194/10 w sprawie ze skargi Przedsiębiorstwa [...] "G." spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 11 stycznia 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad 2004 r. 1) wznowił postępowanie, 2) uchylił wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1629/10 i wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 29 lipca 2010 r. sygn. akt I SA/Sz 194/10, 3) uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 11 stycznia 2010 r. nr [...] oraz decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 6 listopada 2009 r. nr [...] Mając zatem na uwadze art. 190 P.p.s.a i fakt zmiany stanu faktycznego sprawy wobec wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji organów podatkowych co do podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2004 r. jak i wyroków sądów administracyjnych oraz okoliczność, że decyzja w zakresie podatku za miesiąc listopad 2004 r. określała kwotę podatku naliczonego do rozliczenia w następnym okresie rozliczeniowym tj. w miesiącu grudniu 2004 r., w kwocie odmiennej niż wykazał podatnik w deklaracji podatkowej, a zatem organ oparł decyzję za grudzień 2004 r. na decyzji za miesiąc listopad 2004 r., uwzględniając kwotę podatku naliczonego w miesiącu grudzień 2004 r. w kwocie wynikającej z decyzji za miesiąc listopad 2004 r., która została następnie uchylona, stwierdzić należy, że uchylenie decyzji za miesiąc listopad 2004 r. ma wpływ na treść wydanej decyzji za miesiąc grudzień 2004 r. Bezspornie zatem wystąpiły okoliczności, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacja podatkowa dające podstawę do wznowienia postępowania podatkowego. Mając powyższe na uwadze Sąd w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. b i art. 152 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. W ponownym postępowaniu organ wobec wyeliminowania z obrotu decyzji organów podatkowych co do podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2004 r. i wobec przedawnienia zobowiązania podatkowego za miesiąc listopad 2004 r. na co wskazał organ w piśmie z dnia 20 kwietnia 2013 r., określając podatek od towarów i usług za miesiąc grudzień 2004 r. uwzględni kwotę podatku naliczonego do rozliczenia w miesiącu grudzień 2004 r. z miesiąca poprzedniego w wysokości wynikającej z deklaracji podatnika. Ponadto ustali czy w sprawie zobowiązania podatkowego za miesiąc grudzień 2004r. nie upłynął termin przedawnienia zobowiązania podatkowego. W związku z zasadnością zarzutu w powyżej wskazanym zakresie, ustosunkowywanie się do pozostałych zarzutów skargi uznać należy na obecnym etapie postępowania za przedwczesne. O zwrocie kosztów postępowania sądowego na rzecz skarżących orzeczono po myśli art. 200 wymienionej wyżej ustawy oraz § 6 pkt 4 w zw. z § 14ust 2 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U.z 2013 r., poz. 490 ze zm. ).