I SA/Sz 263/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Elżbieta Dziel Sędzia WSA Marzena Kowalewska po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu [...] lipca 2021 r. sprawy ze skargi K. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za maj 2020 r. oddala skargę. W dniu [...] czerwca 2020 r. K. K. złożyła w D. Urzędzie Skarbowym w S. deklarację [...] za maj 2020 r. z wykazaną kwotą podatku do zwrotu na wskazany rachunek bankowy w terminie 25 dni, w wysokości [...] zł wraz z zestawieniem transakcji z rachunków bankowych S. B. oraz I. B. Ś. S.A. Termin zwrotu wykazanego w deklaracji podatku przypadał na [...] czerwca 2020 r. Pismem z [...] czerwca 2020 r. Naczelnik D. Urzędu Skarbowego w S., wezwał podatniczkę do przedłożenia m.in. dokumentów źródłowych dotyczących sprzedaży i zakupów (faktur VAT, paragonów) za maj 2020 r. Podatniczka odebrała wezwanie [...] czerwca 2020 r. W dniu [...] czerwca 2020 r. podatniczka złożyła w D. Urzędzie Skarbowym w S. pliki JPK_VAT. Do dnia [...] czerwca 2020 r. podatniczka nie złożyła na ww. wezwanie organu żądanych dokumentów źródłowych. W dniu [...] lipca 2020 r. strona złożyła dokumenty źródłowe za maj 2020 r., jednakże z uwagi na ich niekompletność, pismem z [...] lipca 2020 r., wezwano podatniczkę do ich uzupełnienia, a pismem z [...] lipca 2020 r. wezwano ją do wyjaśnienia wątpliwości dotyczących prawidłowości rozliczenia. Decyzją z dnia [...] lipca 2020 r., nr [...], wydaną na podstawie art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019, poz. 900 ze zm., dalej: "o.p.") oraz art. 87 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm., dalej: "u.p.t.u.") Naczelnik D. Urzędu Skarbowego w S. odmówił stronie dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w [...] zł, wykazanego w deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług [...] za maj 2020 r., w terminie 25 dni od dnia złożenia deklaracji. Naczelnik podał, że wobec braku dokumentów źródłowych, tj. faktur i paragonów fiskalnych, dotyczących sprzedaży, organ nie mógł zweryfikować poprawności zastosowania stawek: 5% i 8% w zakresie dostawy towarów. Niezłożenie przez podatniczkę faktur dotyczących zakupu nie pozwało na weryfikację zasadności obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust.1 u.p.t.u. Naczelnik nie mógł też bez dokumentacji źródłowej stwierdzić, że przesłane [...] czerwca 2020 r. zestawienie płatności dotyczyło faktur zakupu rozliczonych w deklaracji VAT za maj 2020 r. Wobec powyższego Naczelnik wskazał, że po weryfikacji zwrotu w oparciu o przedstawione przez stronę dokumenty źródłowe, w przypadku braku zastrzeżeń, stronie będzie przysługiwać zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...]zł, wskazanej w deklaracji [...] za maj 2020 r., zgodnie z ogólną zasadą określoną w art. 87 ust. 2 u.p.t.u., tj. w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia, tj. do [...] lipca 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania podatniczki, wydał w dniu [...] października 2020 r. decyzję nr [...], w której utrzymał w mocy ww. decyzję z [...] lipca 2002 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, po rozpoznaniu skargi podatniczki na ww. decyzję, wydał w dniu 10 marca 2020 r. wyrok o sygn. akt I SA/Sz 927/20, w którym oddalił jej skargę (wyrok prawomocny od dnia 8 czerwca 2021 r.- dopisek Sądu). Wobec braku reakcji podatniczki na pisma organu z dnia [...] i [...] lipca 2020 r., Naczelnik D. Urzędu Skarbowego w S. postanowieniem z [...] lipca 2020 r. nr [...] przedłużył jej termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...]zł wynikającej z deklaracji [...] za maj 2020 r. do przewidywanego terminu zakończenia czynności sprawdzających, tj. do [...] października 2020 r. Następnie [...] sierpnia 2020 r. Naczelnik D. Urzędu Skarbowego w S., wezwał podatniczkę do dostarczenia brakujących dokumentów oraz do złożenia wyjaśnień. Na wezwanie to podatniczka nie odpowiedziała. W dniu [...] września 2020 r. Naczelnik D. Urzędu Skarbowego w S. z uwagi na zmianę właściwości miejscowej przesłał do Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. złożoną przez podatniczkę w dniu [...] czerwca 2020 r. deklarację [...] za maj 2020 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [..S.] (organ I instancji), pismem z [...] września 2020 r. ponownie wezwał podatniczkę do dostarczenia ww. dokumentów źródłowych oraz do złożenia wyjaśnień. Na wezwanie to podatniczka nie odpowiedziała. Z uwagi na konieczność weryfikacji zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za maj 2020 r. oraz biorąc pod uwagę pojawiające się wątpliwości odnośnie poprawności rozliczeń, w związku z brakiem przedłożenia dokumentów źródłowych oraz wyjaśnień, organ I instancji wydał w dniu [...] października 2020 r. postanowienie nr [...] [...], w którym przedłużył podatniczce termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wykazanego w deklaracji podatkowej [...] za maj 2020 r., do planowanego terminu zakończenia weryfikacji rozliczenia, tj. do [...] stycznia 2021 r. Organ I instancji poinformował, że jeżeli czynności sprawdzające zostaną zakończone wcześniej niż wskazany termin, zwrot nadwyżki zostanie wypłacony przed upływem tego terminu. Przedmiotowe postanowienie zostało skutecznie doręczone stronie w dniu [...] października 2020 r. Podatniczka złożyła zażalenie na ww. postanowienie i wniosła o jego uchylenie oraz niezwłoczny zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wynikającej z deklaracji [...] za maj 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wydał w dniu [...] stycznia 2021 r. postanowienie nr [...]; [...], w którym utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji z dnia [...] października 2020 r. Organ odwoławczy przedstawił stan faktyczny w sprawie i przytoczył treść art. 87 ust. 1 i ust. 2 oraz ust. 6 u.p.t.u. Organ odwoławczy wskazał, że organ podatkowy jest uprawniony do przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym dokonywanego w terminie 60/25 dni, jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania. Organ odwoławczy przytoczył treść art. 272 pkt 1-3, art. 274b § 1 i § 2, art. 277, art. 274b w zw. z art. 3 pkt 7 o.p. i wskazał, że celem przeprowadzenia weryfikacji rozliczenia jest zbadanie, czy deklaracja dla podatku od towarów i usług VAT-7 została przez podatnika złożona zgodnie z przepisami prawa i czy istnieją merytoryczne przesłanki do wypłacenia podatnikowi nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Warunkiem, od którego uzależniona jest możliwość przedłużenia terminu zwrotu podatku jest wystąpienie okoliczności, które wskazują, że istnieje potrzeba dodatkowej weryfikacji rozliczenia podatnika (zasadność zwrotu). Organ odwoławczy dodał przy tym, że prawa podatnika są w tym zakresie odpowiednio chronione poprzez możliwość zaskarżenia takiego postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu podatku. Ponadto, przed nieuzasadnionym przedłużaniem terminu zwrotu, chronią podatnika przepisy gwarancyjne zawarte w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Organ odwoławczy podał, że stronie odmówiono decyzją z dnia [...] lipca 2020 r. zwrotu nadwyżki podatku w terminie 25 dni z uwagi na niedopełnienie przez nią warunku, wynikającego z art. 87 ust. 6 pkt 1 lit.b u.p.t.u., wobec czego podatniczce przysługiwał zwrot w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia, po pozytywnym zweryfikowaniu jego zasadności, tj. do dnia [...] lipca 2020 r. Organ odwoławczy wskazał, że postanowieniem Naczelnika D. Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] lipca 2020 r. przedłużono podatniczce termin zwrotu nadwyżki w podatku od towarów i usług za maj 2020 r. do dnia [...] października 2020 r., które zostało doręczone stronie [...] lipca 2020 r. (a więc przed dniem [...] lipca 2020 r.). Organ odwoławczy podał, że organ I instancji postanowieniem z [...] października 2020 r. przedłużył podatniczce termin zwrotu przedmiotowej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do [...] stycznia 2021 r. Postanowienie to, zostało skutecznie doręczone stronie [...] października 2020 r. (przed upływem terminu wyznaczonego, tj. [...] października 2020 r.). Organ odwoławczy odniósł się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 października 2008 r. sygn. akt K 16/07 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 kwietnia 2018 r. sygn. akt. I FSK 255/17, na które podatniczka powołała się w zażaleniu i wskazał, iż w przedmiotowej sprawie spełnione zostały przesłanki skutecznego wprowadzenia zaskarżonego postanowienia do obrotu prawnego, bowiem zostało ono doręczone stronie przed upływem wyznaczonego wcześniej terminu zwrotu. W ocenie organu odwoławczego, brak było również podstaw do uznania za zasadne zarzutu naruszenia art. 284 § 4 w związku z art. 283 § 3 o.p., którego strona w żaden sposób nie uzasadniła. Organ odwoławczy wskazał, że ww. przepisy regulują wszczęcie kontroli podatkowej, zaś w przedmiotowej sprawie, organ podatkowy prowadził czynności sprawdzające. Odnosząc się do zarzutu strony dotyczącego braku podstaw do weryfikacji deklaracji [...] za maj 2020 r. organ odwoławczy wskazał, że w aktach sprawy znajdują się kierowane do podatniczki przez Naczelnika D. Urzędu Skarbowego w S., a następnie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...], wezwania do przedłożenia stosownych dokumentów. Zatem wskazane organy podjęły działania w ramach czynności sprawdzających wobec podatniczki w zakresie weryfikacji rozliczenia za ww. okres przed upływem terminu zwrotu podatku wynikającego z deklaracji [...] za ten miesiąc. Ponadto, weryfikacja ta nie została zakończona do dnia wydania zaskarżonego postanowienia organu I instancji, gdyż do tego dnia strona nie przedłożyła żądanych dokumentów i nie złożyła wyjaśnień odnośnie wątpliwości, co rozliczeń wyartykułowanych w ww. wezwaniach. Tym samym organ odwoławczy nie zgodził się z zarzutami strony w zakresie braku podstaw do wydania postanowienia z dnia [...] października 2020 r. Na poparcie swojego stanowiska organ odwoławczy przywołał uchwałę NSA z dnia 24 października 2016 r. o sygn. akt I FPS 2/16 oraz wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 2014 r. o sygn. akt I FSK 610/13, dotyczącego wykładni art. 87 ust. 2 u.p.t.u., a także wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-107/10. Organ odwoławczy wskazał, że na tym etapie postępowania decyduje się wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. W ocenie organu odwoławczego, opisane powyżej okoliczności, tj. prowadzenie czynności sprawdzających w zakresie rozliczenia podatniczki w podatku od towarów i usług za maj 2020 r. w trakcie których wynikły wątpliwości wymagające wyjaśnienia, stanowiły przesłankę do przedłużenia terminu zwrotu podatku za ten miesiąc. Weryfikacja rozliczenia podatnika nie została bowiem zakończona przed upływem terminu zwrotu tego podatku. Wobec powyższego, organ odwoławczy nie podzielił stanowiska strony w zakresie naruszenia przepisów art. 274b o.p. w zw. z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji przy rozpoznaniu sprawy nie naruszył przepisów postępowania, w tym w sposób prawidłowy uzasadnił wydane postanowienie. Podatniczka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na ww. postanowienie i wniosła o jego uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przypisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie: - art. 87 ust. 2 i ust. 7 u.p.t.u. w związku z art. 272 o.p., przez brak zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wykazanej w deklaracji VAT-7 za maj 2020 r., pomimo upływu terminu zwrotu; - art. 124, art. 217 § 1, art. 219, art. 210 § 4 o.p., art. 87 ust. 2 i 6 u.p.t.u., przez brak należytego uzasadnienia postanowienia polegający na niewskazaniu w nim uzasadnionych powodów przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym i nieprzedstawieniu istniejących w tym zakresie wątpliwości; - art. 233 § 1 pkt 1 o.p. w zw. z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w zw. z art. 212 i art. 219 o.p., przez utrzymanie w mocy postanowienia organu podatkowego I instancji w sytuacji gdy organ ten niewłaściwe zastosował przepis u.p.t.u., przez co przekroczył termin na wydanie postanowienia o przedłużeniu zwrotu nadwyżki podatku za maj 2020 r., co powinno skutkować utratą uprawnienia po stronie organu I instancji do wydania takiego postanowienia, - art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 120, art. 121, art. 212, art. 219 o.p., przez utrzymanie w mocy postanowienia organu podatkowego I instancji, w sytuacji gdy organ ten wprowadził do obrotu prawnego akt prawny po upływie ustawowego terminu, w którym organ I instancji mógł to uczynić, co prowadzi do wniosku, że organ działał bez podstawy prawnej, czym naruszył zasadę zaufania do organów podatkowych - art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 218, art. 219 w zw. z art. 212 o.p., przez niewłaściwe zastosowanie polegające na niedoręczeniu na piśmie postanowienia przez organ I instancji skarżącej przed upływem terminu, o którym mowa w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wskazał, co następuje: Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do oceny, czy podjęte przez organ podatkowy rozstrzygnięcie w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku zostało wydane z poszanowaniem zasad postępowania podatkowego oraz przepisów u.p.t.u. Zgodnie z art. 87 ust. 1 u.p.t.u. w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. W myśl art. 87 ust. 2 u.p.t.u. zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6 i 6a, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku mającego siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Stosownie do art. 87 ust. 6 u.p.t.u., urząd skarbowy jest obowiązany dokonać zwrotu różnicy podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy łącznie spełnione są następujące warunki: 1) kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, z wyłączeniem kwoty podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w ust. 1, nierozliczonej w poprzednich okresach rozliczeniowych i wykazanej w deklaracji, wynikają z: a) faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone za pośrednictwem rachunku bankowego podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo rachunku podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazanego w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, b) faktur, innych niż wymienione w lit. a, dokumentujących należności, jeżeli łączna kwota tych należności nie przekracza 15.000 zł, c) dokumentów celnych, deklaracji importowej oraz decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2-3 oraz art. 34, i zostały przez podatnika zapłacone, d) importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, lub dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, jeżeli w deklaracji podatkowej została wykazana kwota podatku należnego od tych transakcji, 2) kwota podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w ust. 1, nierozliczona w poprzednich okresach rozliczeniowych i wykazana w deklaracji nie przekracza 3.000 zł, 3) podatnik złoży w urzędzie skarbowym, nie później niż w dniu złożenia deklaracji, potwierdzenie zapłaty należności, o których mowa w pkt 1 lit.a, 4) podatnik przez kolejne 12 miesięcy poprzedzających bezpośrednio okres, w rozliczeniu za który występuje z wnioskiem o zwrot w terminie 25 dni: a) był zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, b) składał za każdy okres rozliczeniowy deklaracje, o których mowa w art. 99 ust. 1-3 - przy czym przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a-2c oraz ust. 4a-4f stosuje się odpowiednio. W świetle zatem powołanych przepisów, przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym jest możliwe, gdy zasadność zwrotu wymaga dodatkowej weryfikacji (sprawdzenia). Rozwiązanie to ma służyć zabezpieczeniu interesów budżetu Państwa i unikaniu dokonywania zwrotów, które w wyniku późniejszych działań administracji podatkowej (jednoznacznego ustalenia stanu faktycznego) mogłyby okazać się nienależnymi. Przy czym, przepis art. 87 ust. 2 zd. 2 u.p.t.u., nie zawiera konkretnych przesłanek nakazujących weryfikację zasadności zwrotu. Wystarczy więc powzięta przez organ podatkowy wątpliwość co do zasadności zwrotu (por. wyrok WSA w Warszawie z 8 grudnia 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2384/15). Co istotne, w postanowieniu o przedłużeniu terminu zwrotu organ podatkowy decyduje wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Nie chodzi zatem o wykazanie, że zwrot jest niezasadny ani o wykazanie, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu por. (wyrok NSA z 11 lutego 2015 r., o sygn. akt I FSK 2127/13). Chodzi natomiast o sytuację, gdy istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku (por. wyrok NSA z 11 kwietnia 2014 r., o sygn. I FSK 610/13). Przepisy art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w omawianym zakresie znajdują oparcie w treści art. 273 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE seria L z 2006 r. Nr 347/1 ze zm., dalej "Dyrektywa 112"), zgodnie z którym, państwa członkowskie mogą, poza obowiązkami wymienionymi w tytule Xl tej dyrektywy, nakładać inne obowiązki jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym. Procedura dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku jest zatem dopuszczalna, a jej celem jest przede wszystkim ochrona interesów budżetowych Skarbu Państwa przed próbą wyłudzenia nienależnych nadwyżek podatku naliczonego nad należnym. Przykładem akceptowania potrzeby zapobiegania nadużyciom podatkowym i skutecznego ich eliminowania jest wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 11 grudnia 2007 r. sygn. akt U 6/06, w którym Trybunał, mając na względzie zasadę neutralności podatku VAT wynikającą z ww. Dyrektywy 112, ale równocześnie uwzględniając konieczność zapewnienia właściwej kontroli rozliczania przez podatników tego podatku – podkreślił, że orzecznictwo ETS (obecnie TSUE) wyraźnie chroni interes państw członkowskich w zapobieganiu próbom niewłaściwego wykorzystywania prawa do odliczania podatku należnego. Z tego powodu Trybunał uznał, że "przy kształtowaniu treści przepisów mających zapewnić kontrolę prawidłowości rozliczeń w podatku od towarów i usług, konieczne jest uwzględnienie z jednej strony wymogów płynących z zasady neutralności podatku VAT, z drugiej zaś – ochrony interesu finansowego Skarbu Państwa". Podkreślenia przy tym wymaga, że przedłużenie terminu dokonania zwrotu nie narusza konstytucyjnych zasad wyrażonych w art. 2 Konstytucji RP oraz art. 217 Konstytucji RP. Kwestia ta była przedmiotem orzekania przez Trybunał Konstytucyjny, który w wyroku z 13 października 2008r. (K 16/07, OTK-A 2008, nr 8, poz. 136) wskazał, że brak jest podstaw do stwierdzenia niekonstytucyjności art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Należy również wskazać, że prawodawca przewidział formę ochrony, czy też wynagrodzenia podatnikowi niesłusznego wstrzymania zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym. Zgodnie bowiem z art. 87 ust. 2 u.p.t.u., w przypadku gdy przeprowadzone postępowanie wyjaśniające wykaże zasadność zwrotu nadwyżki podatku, organ wypłaca podatnikowi należną kwotę powiększoną o odsetki w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia terminu płatności podatku lub rozłożenia go na raty. W przypadku zatem niesłusznego przedłużenia terminu organ podatkowy ponosi konsekwencje wadliwej oceny zasadności zwrotu. Spełniony został zatem wymóg ustawowego uregulowania spornego zagadnienia, a ponadto zrównoważone zostały interesy stron, to jest podatnika i fiskusa, co oznacza, że spełnione zostały fundamentalne względy praworządności w zakresie wprowadzenia możliwości przedłużenia terminu do zwrotu podatku. Gwarancję ochrony interesów podatnika stanowi też regulacja art. 87 ust.2a u.p.t.u., w której przewidziano możliwość odstąpienia (na wniosek podatnika) od przedłużenia terminu zwrotu, jeżeli podatnik wraz z wnioskiem złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe w kwocie odpowiadającej kwocie wnioskowanego zwrotu. Z instytucji złożenia zabezpieczenia skarżąca nie skorzystała. Jak wynikało z akt, Naczelnik D. Urzędu Skarbowego w S. decyzją z dnia [...] lipca 2020 r. odmówił skarżącej dokonania zwrotu w terminie 25 dni, ze względu na niedopełnienie przez nią warunku, wynikającego z art. 87 ust. 6 pkt 1 lit.b u.p.t.u. Powyższa decyzja, została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] października 2020 r., zaś w dniu 10 marca 2021 r. WSA w Szczecinie wyrokiem o sygn. akt I SA/Sz 927/20 oddalił skargę podatniczki na powyższą decyzję. Z treści ww. wyroku wynikało, że WSA uznał, że organy podatkowe działały prawidłowo. Powyższy wyrok stał się prawomocny z dniem 8 czerwca 2021 r. Zgodnie z art. 170 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Powyższe oznacza, że w niniejszym postępowaniu nie podlega ponownemu badaniu kwestia prawidłowości wydania oraz doręczenia decyzji z dnia 6 lipca 2020 r. i postanowienia organu podatkowego z dnia [...] lipca 2020 r. (po upływie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanym w deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług [...] za maj 2020 r.) . Z uwagi na treść ww. wyroku, Sąd zobowiązany był przyjąć, że brak jest podstaw do uznania za zasadne zarzutów podniesionych w tej mierze. Przedmiotem oceny Sądu w rozpoznanej sprawie było postanowienie organu odwoławczego z dnia [...] stycznia 2021 r., utrzymujące w mocy postanowienie organu I instancji z [...] października 2020 r. o przedłużeniu skarżącej terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za maj 2020 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia, tj. do [...] stycznia 2021 r. Postanowienie to, zostało skutecznie doręczone skarżącej w dniu [...] października 2020 r., tj. przed upływem terminu wyznaczonego wcześniejszym postanowieniem organu z [...] lipca 2020 r., tj. [...] października 2020 r. Odnosząc się do zarzutów skargi, Sąd w pełni podziela argumentację organów uznając, że w sprawie doszło do skutecznego przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki VAT za ww. okres rozliczeniowy a organy wykazały, że zasadność spornego zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania. Zdaniem Sądu, w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe prawidłowo wskazały okoliczności uzasadniające wymóg dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku (wątpliwości co do prawidłowości rozliczenia podatku, brak dokumentów źródłowych), co zostało przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, jak i postanowienia organu I instancji. Niewątpliwie także fakt, iż skarżąca nie przedstawiła w stosownym terminie żądanej kompletnej dokumentacji źródłowej dotyczącej sprzedaży i zakupów za maj 2020 r. oraz nie złożyła stosownych wyjaśnień, mimo kierowanych do niej wezwań organów, niewątpliwie opóźniło proces weryfikacji zasadności zwrotu podatku. W ocenie Sądu, podejmowane w toku postępowania przez organ czynności były niezbędne. Dopiero otrzymane dowody pozwolą na dokonanie analizy całokształtu zebranego w sprawie materiału dowodowego, a w konsekwencji na ocenę przez ten organ prawidłowości dokonanych rozliczeń oraz zasadności deklarowanego zwrotu podatku od towarów i usług. Skoro przedłożona przez skarżącą dokumentacja była niepełna, a przedstawiony stan faktyczny budził uzasadnione wątpliwości w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za wskazany okres, które wymagały dodatkowego zweryfikowania w celu pełnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy konieczne było przedłużenie terminu do zwrotu podatku. Wskazać należy, że materiał dowodowy, którym dysponował organ podatkowy budził wątpliwości co do prawidłowości rozliczenia podatku i był niewystarczający do dokonania wnioskowanego zwrotu, z tych względów istniała uzasadniona konieczność przeprowadzania dalszej weryfikacji zwrotu podatku. Zdaniem Sądu, gramatyczna wykładnia art. 87 ust. 2 u.p.t.u. nie pozostawia wątpliwości, że do wydania postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług wystarczą uzasadnione wątpliwości organu. Należy przy tym jeszcze raz podkreślić, że na tym etapie postępowania nie chodzi o wykazanie, że zwrot podatku jest nienależny. Organ ma jedynie dysponować okolicznościami przemawiającymi za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku, co zdaniem Sądu, zostało w przedmiotowej sprawie dostatecznie wykazane. Zdaniem Sądu, organy podatkowe obu instancji wykazały, że zaszły przesłanki do zastosowania przepisu art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Wskazano bowiem, na czym polegały wątpliwości, które spowodowały dalsze sprawdzanie zasadności zwrotu VAT. Tym samym zarzuty skargi w tym zakresie nie mogły odnieść skutku. Przepisu art. 87 ust. 2 u.p.t.u. nie można wykładać, w taki sposób, który uniemożliwiałby spełnienie celu tego przepisu – umożliwienie organowi tymczasowego wstrzymania się ze zwrotem podatku, do momentu zakończenia weryfikacji zasadności tego zwrotu w przypadku zaistnienia dostatecznych wątpliwości w tym zakresie (por. wyrok NSA z 11 kwietnia 2014 r. sygn. akt I FSK 610/13). Za niezasadne Sąd uznał również zarzuty dotyczące naruszenia art. 120 i 121 § 1 o.p., gdyż postanowienie w sprawie przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług zostało wydane zgodnie z przepisami. Zasada zaufania nie może być rozumiana jako konieczność prowadzenia postępowania według oczekiwań podatnika. Sąd nie stwierdził również naruszenia art. 124 o.p., 217 § 1 o.p, art. 219, art. 210 § 4 o.p. Zarówno zaskarżone postanowienie, jak i postanowienie organu I instancji, zawierają uzasadnienie prawne i faktyczne wskazujące na obowiązujące przepisy prawa, a także, jakie okoliczności stanowiły podstawę do zastosowania instytucji przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. Organ wyjaśnił także powody przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynikającego z deklaracji VAT-7 za maj 2020 r., tj. konieczność weryfikacji zasadności zwrotu, w związku z pojawiającymi się wątpliwościami dotyczącymi poprawności rozliczeń, z uwagi na brak na dzień wydania zaskarżonego postanowienia dokumentów źródłowych oraz wyjaśnień potwierdzających prawidłowość rozliczenia podatnika. Skoro zatem Sąd nie stwierdził, aby postanowienia obu instancji wydane zostało z naruszeniem prawa, sformułowane w skardze zarzuty naruszenia art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 212, art. 219 o.p., należało także uznać za bezzasadne. Sumując, Sąd nie znalazł powodów do stwierdzenia, że w zaskarżonym postanowieniu naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, a w szczególności naruszenia przepisów zarzuconych przez skarżącą, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy. Sąd rozpoznał sprawę na posiedzeniu niejawnym, w postępowaniu uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Przywołane przez Sąd orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są na stronie www.nsa.orzeczenia.gov.pl. W tym stanie sprawy Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi jako niezasadnej.