I SA/Sz 347/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędzia WSA (del.) Patrycja Joanna Suwaj, Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Kalisiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 września 2014 r. sprawy ze skargi A. T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za sierpień 2009 rok oddala skargę. W dniu 19 sierpnia 2010 r. wyrokiem nakazowym Sądu Rejonowego Szczecin-Prawobrzeże i Zachód w Szczecinie, sygn. akt IV Ks 87/10 A T została uznana winną tego, że w dniach od 25.05.2009 r. do 30.10.2009 r. poprzez serwis internetowy "[....]" sprzedała [...] opakowań tytoniu marki "Ondraszek" a’1 kg powyżej maksymalnej ceny detalicznej, wydrukowanej na opakowaniu jednostkowym, uchylając się od opodatkowania poprzez nieujawnienie do dnia 25.11.2009 r. Naczelnikowi Urzędu Celnego w Szczecinie przedmiotu opodatkowania, przez co naraziła podatek akcyzowy na uszczuplenie w wysokości [...] zł, tj. czynu z art. 54 § 21 kks (pomyłka pisarska, treść aktu oskarżenia wskazuje, że chodziło o art. 54 § 2 kks i za ten czyn podatniczka została skazana) i za ten czyn na podstawie art. 54 § 2 kks wymierzono jej karę [...] stawek dziennych grzywny po [...] złotych każda oraz zasądzono od niej koszty sądowe. Naczelnik Urzędu Celnego w Szczecinie wydał w dniu 14 stycznia 2013 r. decyzję, w której określił A T zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiąc sierpień 2009 r. w wysokości [...] zł. Organ podatkowy ustalił na podstawie zgromadzonych dokumentów w sprawie karnej skarbowej, w tym danych uzyskanych od firmy prowadzącej portal internetowy, że podatniczka w sierpniu 2009 r. zaoferowała do sprzedaży [...] opakowań tytoniu do palenia "Ondarszek" o wadze kilograma każde. Organ podatkowy przedstawił przepisy i sposób wyliczenia należnego podatku akcyzowego. Podatniczka złożyła odwołanie od powyższej decyzji i wniosła jej uchylenie. Zarzuciła organowi naruszenie; - art. 122 w zw. z art. 187 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), dalej "o.p.", przez brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego na okoliczność uiszczenia podatku akcyzowego we właściwej wysokości od wyrobów tytoniowych znajdujących się w posiadaniu podatniczki; -art. 194 § 1 o.p., przez nieuwzględnienie treści ww. prawomocnego wyroku karnego, z którego wynika, że uszczuplenie w ww. podatku dokonane przez podatniczkę wynosiło [...] zł. Ponadto podatniczka wniosła o przeprowadzenie dowodów: - z trzech zdjęć, na których pokazane zostały punkty sprzedaży wyrobów tytoniowych, w których nabywała ona tytoń, objęty niniejszym postępowaniem; - zwrócenie się przez organ podatkowy do zarządcy budynku położonego w S przy ul. B celem ustalenia właściciela lokalu oznaczonego jako sklep z papierosami i ustalenia osoby prowadzącej ten punkt, jej przesłuchanie, zażądanie od niej stosownych dokumentów księgowych i ustalenie czy zapłaciła ona podatek akcyzowy za dany miesiąc 2009 r. od tytoniu; - zwrócenie się do zarządcy targowiska "T", aby przekazał informację o osobach, które w danym miesiącu 2009 r. prowadziły na tym targowisku sprzedaż wyrobów tytoniowych celem ich ustalenia, przesłuchania, zażądania stosownych dokumentów księgowych i ustalenia czy zapłaciły one podatek akcyzowy za dany miesiąc 2009 r. od tytoniu; - zwrócenie się do zarządcy targowiska "M", aby przekazał informację o osobach, które w danym miesiącu 2009 r. prowadziły na tym targowisku sprzedaż wyrobów tytoniowych celem ich ustalenia, przesłuchania, zażądania stosownych dokumentów księgowych i ustalenia czy zapłaciły one podatek akcyzowy za dany miesiąc 2009 r. od tytoniu. Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie włączył przedłożone zdjęcia do akt sprawy, zaś pozostałe wnioski dowodowe oddalił i uzasadnił swoje stanowisko. Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie wydał w dniu 19 grudnia 2013 r. decyzję, w której uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i określił podatniczce zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiąc sierpień 2009 r. w wysokości [...] zł. Organ odwoławczy podał, że z wyjaśnień podatniczki złożonych w toku postępowania karnego skarbowego, wynikało, iż nabywała tytoń w punktach handlowych w S celem jego dalszej odsprzedaży za pomocą portalu internetowego. Podatniczka nie wskazała nazw tych punktów, ani danych personalnych osób, u których kupowała tytoń, nie posiadała dowodów dokumentujących te transakcje. Podała, że nie pamięta, czy na opakowaniach tytoniu była wydrukowana cena, lecz były na nich znaki akcyzy. Według organu odwoławczego, podatniczka, prowadząc działalność gospodarczą powinna zarejestrować ją zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie gospodarczej (Dz. U. z 2013 r., poz. 672 ze zm.). Organ odwoławczy przytoczył treść art. 2 pkt 1 , art. 8 ust. 2 pkt 4, art. 5, art. 98 ust. 1 pkt 2, art. 10 ust.10, art. 13 ust. 1 pkt 1, art. 21 ust.1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009r., Nr 3 poz. 11 ze zm.), dalej "p.a.". Zadaniem organu odwoławczego, z zebranego materiału dowodowego wynikało, że podatniczka nabyła tytoń poza legalnym obrotem w celu jego dalszej odsprzedaży. Podatniczka posiadała wyroby akcyzowe znajdujące się poza procedura zawieszenia poboru akcyzy, od których nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, co stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Z tego tytułu podatniczka stała się podatnikiem podatku akcyzowego, obowiązanym do złożenia deklaracji podatkowej i wyliczenia w niej kwoty podatku akcyzowego oraz jego zapłaty. Jak wynikało z zebranego materiału dowodowego, ww. czynności podatniczka nie wykonała. Organ podatkowy przywołał treść art. 99 ust. 2 i ust. 9, art. 166, art. 73 ust. 6 p.a. oraz § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 lutego 2009 r. w sprawie minimalnej stawki akcyzy na papierosy (Dz. U. Nr 22, poz. 123). Organ odwoławczy przedstawił sposób wyliczenia podatku akcyzowego za dany miesiąc i wyjaśnił przyczynę odmiennego określenia wysokości tego podatku w stosunku do decyzji organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy wskazał, że w sprawie nie naruszono przepisów proceduralnych. Organ odwoławczy podał, że to do obowiązków posiadacza wyrobów akcyzowych, prowadzącego działalność gospodarczą, którym niewątpliwie była podatniczka należał obowiązek ustalenia faktu zapłaty podatku akcyzowego za dany towar na poprzednim etapie obrotu. Organ odwoławczy przywołał wyrok NSA z dnia 27 marca 2013 r., sygn. akt I GSK 158/11, w którym wskazano, że organy podatkowe nie mają obowiązku, w przypadku gdy podatnik nie wskazał rzeczywistego dostawcy wyrobów, poszukiwania nieokreślonego dostawcy i sprawdzania, czy zapłacił on podatek w odpowiedniej wysokości. Odnośnie ww. wyroku, organ odwoławczy wskazał, że przedmiot i cel postępowania podatkowego istotnie różni się do przedmiotu i celu postępowania karnego skarbowego. Podatniczka złożyła skargę na ww. decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie i zaskarżyła ją w części dotyczącej ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym przez organ drugiej instancji (błąd pisarski, prawdopodobnie chodziło stronie o podatek akcyzowy). Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi drugiej instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zarzuciła organowi naruszenie: - art. 122 w zw. z art. 187 oraz art. 191 o.p., przez nieprzeprowadzenie ww. dowodów, o które wnosiła skarżąca w toku postępowania podatkowego, co skutkowało brakiem dokładnego wyjaśnienia sprawy; - art. 194 § 1 o.p., przez nieuwzględnienie treści ww. prawomocnego wyroku karnego. Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację, jak w zaskarżonej decyzji. Sąd wskazał, co następuje: Istotą sporu jest uznanie przez organ podatkowy skarżącej za podatnika podatku akcyzowego i określenie jej zobowiązania podatkowego w tym podatku za dany miesiąc 2009 r. w wysokości, wynikającej z zaskarżonej decyzji. Na wstępie należy odwołać się do treści art. 11 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej "p.p.s.a.", w którym podano, że ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Pod pojęciem ustalenia prawomocnego wyroku, w ujęciu komentowanego przepisu, należy rozumieć ustalenia wynikające z sentencji wyroku karnego dotyczące osoby sprawcy, strony podmiotowej i przedmiotowej przestępstwa oraz miejsca i czasu jego popełnienia (por. wyrok NSA z dnia 8 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 2070/09, dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl-CBOSA). Sąd podzielił w pełni pogląd zaprezentowany w monografii "Prawo celne i podatek akcyzowy. Kierunki przeobrażeń i zmian" pod red. T. Nowaka, P. Stanisławiszyna, wydawnictwo Wolters Kluwer, Warszawa 2014, że "wskazany przepis i regulacja art. 181 o.p. skutkują również pośrednim związaniem ustaleniami wyroku karnego organów podatkowych, rozstrzygających sprawy decyzją. Norma powyższa wprowadza na gruncie postępowania sądowoadministracyjnego instytucję rozszerzonej prejudycjalności wyroku karnego, wzorowaną na rozwiązaniach ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296 z późn. zm.). W ww. przepisie chodzi o te przypadki, w których istnienie wyroku karnego nie jest konieczną przesłanką rozstrzygnięcia sprawy sądowoadministracyjnej, natomiast ma wiążącą moc dowodową w zakresie zawartych w wyroku karnym ustaleń faktycznych, które mogą mieć znaczenie dla rozstrzygnięcia o administracyjnoprawnych skutkach zdarzeń [Kodeks postępowania cywilnego. Komentarz. Cz. 1, Postępowanie rozpoznawcze, Cz. 2, Postępowanie zabezpieczające, t. 1, red. T. Ereciński, Warszawa 2006, s. 101]. Należy zwrócić w tym miejscu uwagę na istotną kwestię, a mianowicie fakt, iż sąd administracyjny, poza wyjątkowymi przypadkami przewidzianymi w art. 106 § 3 i § 5 p.p.s.a., nie dokonuje własnych ustaleń faktycznych, ograniczając się do badania poprawności trybu gromadzenia oraz oceny materiału dowodowego przez organ administracyjny, jak również nie rozstrzyga sprawy administracyjnej (sprawy z zakresu administracji publicznej) co do istoty, tzn. nie ingeruje merytorycznie w treść stosunku administracyjnoprawnego. A więc związanie sądu administracyjnego ustaleniami wyroku karnego wynikające z art. 11 p.p.s.a. należy rozumieć w ten sposób, że przepis ten zakazuje sądowi podważania ustaleń organu administracji publicznej zgodnych z ustaleniami prawomocnego wyroku skazującego oraz nakazuje akceptację ustaleń organu administracyjnego zgodnych z ustaleniami karnego wyroku skazującego [wyrok NSA z dnia 12 lutego 2009 r., II GSK 727/08, LEX nr 515971]. Oznacza to jednocześnie, iż sąd będzie musiał uznać za błędne ustalenia organów, o ile nie będą one korespondowały z zasadą związania ustaleniami prawomocnego wyroku skazującego [Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, red. T. Woś, Warszawa 2008, s. 137-138]. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 marca 2010 r., I FSK 344/09, LEX nr 593917, stanął na stanowisku, iż stosownie do treści art. 11 p.p.s.a. "związanie ustaleniami prawomocnego wyroku karnego oznacza, że sąd w tym zakresie, w jakim związanie istnieje, pozbawiony jest możliwości dokonywania jakichkolwiek ustaleń, przede wszystkim zaś ustaleń odmiennych. Związanie sądu administracyjnego skazującym i prawomocnym wyrokiem karnym odnosi się do faktu popełnienia przestępstwa, a więc odnosi się do sfery ustaleń faktycznych, mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy sądowoadministracyjnej. Rozwiązanie to eliminuje potrzebę prowadzenia podwójnego postępowania dowodowego dla ustalenia tych samych faktów w rożnych postępowaniach sądowych i w postępowaniu administracyjnym". Stanowisko takie zaprezentował również NSA w wyroku z dnia c 8 września 2009 r., II FSK 539/08, LEX nr 596500, w którym wskazał, iż "ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego, co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Moc wiążąca wyroku karnego odnosi się do faktu popełnienia przestępstwa ograniczając się do tych ustaleń faktycznych. [...]. W takiej sytuacji, dla ustalania okoliczności faktycznych oraz sądowoadministracyjnej weryfikacji stanu faktycznego nie mają zastosowania przepisy Ordynacji podatkowej. Bez znaczenia jest przy tym forma dokumentu urzędowego wyroku sądowego oraz walory dowodowe, jakie dokumentom urzędowym towarzyszą". Związanie sądu administracyjnego wyrokiem karnym skazującym i prawomocnym odnosi się tylko do faktu popełnienia przestępstwa, a więc do sfery ustaleń faktycznych mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy sądowoadministracyjnej. Oznacza to, że sąd w zakresie tego związania jest pozbawiony możliwości dokonywania jakichkolwiek ustaleń, zwłaszcza zaś ustaleń odmiennych. Instytucja powyższa została wprowadzona, aby uniknąć sytuacji, w których na podstawie tych samych stanów faktycznych wydawane były różne orzeczenia w postępowaniu karnym i sądowoadministracyjnym. Zatem w konsekwencji rozwiązanie to eliminuje potrzebę prowadzenia podwójnego postępowania dowodowego dla ustalenia tych samych faktów w różnych postępowaniach sądowych i w postępowaniu administracyjnym [wyrok NSA z dnia 12 sierpnia 2008 r., I FSK 848/07, LEX 491438.17]. Analogicznie należy rozumować w odniesieniu do wpływu wyroku karnego na decyzje, podejmowane w sprawach podatkowych przez uprawnione organy". Sąd podzielił również stanowisko NSA zaprezentowane w wyroku z dnia 16 lutego 2011 r., sygn. akt I FSK 255/10 (CBOSA), że "jakkolwiek w przepisach dotyczących postępowania podatkowego nie ma odpowiednika art. 11 P.p.s.a. to jednak z art. 194 § 1 i 3 Ordynacji podatkowej w zw. z wymienionym przepisem procedury sądowoadministracyjnej można również wyprowadzić moc wiążącą prawomocnych wyroków skazujących co do popełnienia przestępstwa dla organów podatkowych. Wyroki takie stanowią szczególnego rodzaju dokumenty urzędowe sporządzone przez powołane do tego organy władzy publicznej – sądy i to co zostało w nich urzędowo stwierdzone w kwestii popełnienia przestępstwa nie może być weryfikowane w innym trybie niż wynikający z procedury karnej. W przypadku okoliczności związanych z popełnieniem przestępstwa stwierdzonych w takich wyrokach niedopuszczalne byłoby przeprowadzanie przeciwdowodu w toku postępowania podatkowego. Takie działanie prowadziłoby bowiem do nieuprawnionego w demokratycznym państwie prawa wkraczania organów władzy wykonawczej w sferę zastrzeżoną w Konstytucji dla organów władzy sądowniczej. Dlatego też art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej w takich przypadkach może odnosić się jedynie do kwestii formalnych np. związanych z prawdziwością takiego dokumentu". Wskazać należy, że skarżąca została skazana za czyn z art. 54 § 2 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2013 r., poz. 186 ze zm.), dalej "Kks", tj. za czyn powodujący narażenie Skarbu Państwa na uszczuplenie w podatku akcyzowym. Zgodnie z art. 54 § 1 Kks, podatnik, który uchylając się od opodatkowania, nie ujawnia właściwemu organowi przedmiotu lub podstawy opodatkowania lub nie składa deklaracji, przez co naraża podatek na uszczuplenie, podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych albo karze pozbawienia wolności, albo obu tym karom łącznie. Jeżeli kwota podatku narażonego na uszczuplenie jest małej wartości, sprawca czynu zabronionego określonego w § 1 podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych (art. 54 § 2 Kks). W art. 53 Kks ustawodawca zawarł objaśnienia wyrażeń ustawowych, i tak w: - § 26- w rozumieniu kodeksu należność publicznoprawna jest to należność państwowa lub samorządowa, będąca przedmiotem przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego; należnością państwową jest podatek stanowiący dochód budżetu państwa, należność z tytułu rozliczenia udzielonej dotacji lub subwencji lub należność celna, a należnością samorządową - podatek stanowiący dochód jednostki samorządu terytorialnego lub należność z tytułu rozliczenia udzielonej dotacji lub subwencji. - § 27 - należność publicznoprawna uszczuplona czynem zabronionym jest to wyrażona liczbowo kwota pieniężna, od której uiszczenia lub zadeklarowania uiszczenia w całości lub w części osoba zobowiązana uchyliła się i w rzeczywistości ten uszczerbek finansowy nastąpił. - § 28- narażenie na uszczuplenie należności publicznoprawnej czynem zabronionym jest to spowodowanie konkretnego niebezpieczeństwa takiego uszczuplenia - co oznacza, że zaistnienie uszczerbku finansowego jest wysoce prawdopodobne, choć nie musi nastąpić. - § 29 - przepisy § 27 i 28 stosuje się odpowiednio do następujących określeń: "kwota niewpłaconego podatku", "nienależny zwrot należności celnej lub umorzenie należności celnej należnej do zapłacenia", "nienależny zwrot należności podatkowej", "nie pobiera podatku", "nie wpłaca w terminie podatku", "pobrany podatek", "pobranego podatku nie wpłaca", "podatek" oraz "wypłata lub pobranie nienależnej, nadmiernej lub wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem dotacji lub subwencji". Mając na uwadze powyższe, Sąd związany był stanowiskiem wynikającym z ww. prawomocnego wyroku, co do uznania skarżącej za podatnika, obowiązanego do uiszczenia podatku akcyzowego w związku ze sprzedażą przedmiotowego tytoniu w określonym czasie i miejscu oraz narażeniem Skarbu Państwa na uszczuplenie w tym podatku na skutek jego niezapłacenia. Wskazać należy, że kwota podatku narażonego na uszczuplenie ma zasadniczy wpływ na zakwalifikowanie czynu osoby podejrzanej o popełnienie czynu zabronionego, jako przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Kwestia wysokości uszczuplenia wskazana przez sąd karny w ww. wyroku nie wiąże sądu administracyjnego, ani organów podatkowych, które mogą w tym zakresie przeprowadzić swoje ustalenia i określić wysokość zobowiązania podatkowego w innej wysokości. Podkreślić należy, że tak jak do właściwości sądu karnego należy orzekanie w wyroku o winie i karze sprawcy przestępstwa skarbowego, tak do właściwości organu podatkowego należy określenie zobowiązania podatkowego w decyzji, co wynika bezpośrednio z art. 21 o.p. Również kwestia ilości sprzedanego tytoniu, opisana w sentencji ww. prawomocnego wyroku nie byłaby wiążąca dla organów podatkowych. W niniejszej sprawie, kwestia ta nie jest sporna, gdyż ilość opakowań tytoniu "Ondraszek" za poszczególne miesiące 2009 r. ustalona przez organ podatkowy wynosiła łącznie [...] sztuk o wadze kilograma każde, tak jak przyjęto to ww. wyroku. Z uwagi na związanie Sądu i organów podatkowych ww. prawomocnym wyrokiem brak było możliwości dokonania innych ustaleń, w tym polegających na tym, że to na innych osobach niż skarżąca ciążył obowiązek uiszczenia przedmiotowego podatku. Sąd, tak jak organy podatkowe zobowiązany był uznać, że skarżąca była podatnikiem podatku akcyzowego w rozumieniu art. 13 ust. 1 pkt 1 p.a. i ciążył na niej obowiązek podatkowy z art. 10 ust. 10 w zw. z art. 8 ust. 2 pkt 4 p.a. Cechą konstrukcyjną podatku akcyzowego jest jego jednokrotne nałożenie, warunkiem zaś nieopodatkowania kolejno następujących transakcji jest prawidłowe rozliczenie kwoty należnej akcyzy w momencie powstania obowiązku podatkowego z tytułu pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą. Zatem wykazanie, iż podatek akcyzowy został już zapłacony, zwalnia z takiego obowiązku posiadacza jako podmiot występujący w kolejnej fazie obrotu. Jeśli zaś podatek ten nie został na tym szczeblu zapłacony, bądź nie ustalono, że został on zapłacony, to zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 4 p.a. podatek ten zobowiązany jest zapłacić posiadacz wyrobu akcyzowego. Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2 p.a. podatnik obowiązany jest do składania deklaracji podatkowych właściwemu naczelnikowi urzędu celnego, obliczenia i wpłacenia akcyzy na rachunek właściwej izby celnej za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy. Wobec niewypełnienia przez skarżącą ww. obowiązków, organ podatkowy zobowiązany był wszcząć i prowadzić postępowanie podatkowe w celu określenia wysokości podatku akcyzowego za przedmiotowe miesiące 2009 r. Zdaniem Sądu, organ odwoławczy prawidłowo zastosował art. 233 §1 pkt 2 lit.a o.p. i określił skarżącej podatek akcyzowy za dany miesiąc 2009 r., wskazując odpowiednie przepisy i sposób jego wyliczenia. Organ odwoławczy wyjaśnił przyczynę uchylenia decyzji organu pierwszej instancji i podał powody ustalenia zobowiązania podatkowego w odpowiedniej wysokości. Mając na uwadze powyższe rozważania, Sąd uznał zarzuty skargi za niezasadne i na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.