I SA/Sz 353/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Sędziowie Sędzia NSA Zygmunt Chorzępa (spr.),, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, Protokolant Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 sierpnia 2012 r. sprawy ze skargi Z. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 15 marca 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego kwotę [...] złote tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] r., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /t.j. Dz.U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r. ze zm./ i art. 2 pkt 3 i pkt 11, art. 3 ust. 2, art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 6 ust. 1, art. 10 ust. 5, art. 11 ust. 1, art. 75 ust. 1 i ust. 3, art. 90 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 3, art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym /Dz.U. Nr 29 poz. 257 ze zm./ oraz § 2 ust. 1 pkt 2, § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia składek podatku akcyzowego /Dz.U. Nr 87, poz. 825 ze zm./, Dyrektor Izby Celnej w S., po rozpoznaniu odwołania pełnomocnika Z. B. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia [...] r. określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...] w kwocie [...] zł, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej wskazał, że 12 grudnia 2007 r. Z. B. na terytorium S. Z. A. P. dokonał zakupu samochodu osobowego marki [ ...] , rok produkcji 2006, potwierdzonego dokumentem [...] wystawionym przez firmę M. A. S. Samochód został przetransportowany na terytorium N. i zgłoszony do odprawy celnej w urzędzie celnym w B., a po opłaceniu należności celnych dopuszczony do obrotu na terytorium Unii Europejskiej i przemieszczony w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego do Polski. W dniu 26 marca 2008 roku strona złożyła deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego dotyczącą tego samochodu i zapłaciła podatek akcyzowy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia. W deklaracji strona wykazała podstawę opodatkowania w wysokości [...] zł, zastosowała stawkę akcyzy [...] i zadeklarowała kwotę podatku akcyzowego w kwocie [...] . Do deklaracji strona załączyła : - wniosek z dnia 26 marca 2008 roku o wydanie dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodu osobowego w nabyciu wewnątrzwspólnotowym, - umowę kupna-sprzedaży z dnia 12.12.2007r., wystawioną przez M. A. S., opiewająca na kwotę [...] dolarów, - dokument własności samochodu [....] NR [....] z dnia 14.09.2007r., - dokumenty dotyczące dopuszczenia samochodu do obrotu na terytorium Unii Europejskiej nr [...] z dn. 01.02.2008r., sporządzone na terytorium N. przez n. urząd celny, - zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nr [...] z dnia 21.02.2008 r., wystawione przez PH-U T. - S. Sp. z o.o. P. S. K. P. [....] , ul. [...] S., wraz z dokumentem identyfikacyjnym pojazdu. Po dokonaniu analizy złożonej deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego (AKC-U) oraz załączonych dokumentów Naczelnik Urzędu Celnego wezwał stronę do przedstawienia przedmiotowego pojazdu do oględzin, przedłożenia tłumaczeń dokumentów dotyczących samochodu osobowego, przedłożenia dowodu wpłaty lub przelewu środków finansowych związanych z nabyciem pojazdu oraz przedłożenia innych dokumentów uzasadniających cenę zakupu. W odpowiedzi strona przedstawiła pojazd do oględzin, nie przedkładając żadnych żądanych przez organ dokumentów. Po stwierdzeniu braku widocznych uszkodzeń pojazdu, przyjęciu od strony fotografii z widocznymi uszkodzeniami i brakami pojazdu, ustaleniu rozbieżności pomiędzy wartością pojazdu zadeklarowaną z ustaloną wartością średniorynkową w oparciu o program "E. G.", Naczelnik Urzędu Celnego wszczął postępowanie w celu określenia podstawy opodatkowania pojazdu w prawidłowej wysokości oraz określenia kwoty podatku akcyzowego, a po jego zakończeniu decyzją z dnia [....] r. określił należne zobowiązanie w kwocie [....] zł. Na skutek odwołania strony, decyzją z dnia [....] r. organ odwoławczy uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania, stwierdzając brak wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy przez ustalenie wartości przedmiotowego pojazdu w oparciu o wartość rynkową pojazdu marki [....] zamiast modelu [....] Rozpatrując sprawę ponownie, naczelnik Urzędu Celnego zebrał od strony wyjaśnienie dotyczące naprawy przedmiotowego pojazdu na terytorium kraju, a następnie powołał biegłego rzeczoznawcę samochodowego w celu określenia ubytku procentowego pierwotnej wartości samochodu w związku z jego uszkodzeniem. W sporządzonej opinii, biegły ustalił wartość rynkową pojazdu uszkodzonego w kwocie [....] zł posługując się programem komputerowym "I. E. P. S., dostarczoną dokumentację techniczną pojazdu. Do opinii został dołączony arkusz ustalenia wartości pojazdu. Po zapoznaniu się z zebranym materiałem dowodowym, strona zgłosiła zarzuty związane z podstawą opodatkowania. Zdaniem strony rzeczoznawca błędnie ustalił wartość pojazdu w stanie nieuszkodzonym na podstawie cen pojazdów na rynku krajowym, nie biorąc pod uwagę różnicy cen pojazdów pomiędzy rynkiem krajowym a rynkiem zakupu pojazdu, różnic kursowych oraz stosunku walut według stanu na chwilę nabycia. Strona wskazała, że wyliczenie wartości pojazdu w stanie uszkodzonym przy użyciu metody zredukowanego kosztu naprawy skutkowało jego nieadekwatnościa w stosunku do rzeczywistej wartości pojazdu. W decyzji z dnia [....] r. Naczelnik Urzędu Celnego określił stronie zobowiązanie w podatku akcyzowym w kwocie [....] zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [....] i stwierdził nadpłatę podatku w kwocie [....] zł. W odwołaniu z 28 października 2009 r. pełnomocnik strony zarzucił decyzji naruszenie : - norm prawa materialnego, tj. art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej w związku z art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym oraz z art. 197 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, art. 3531 ustawy Kodeks celny, - naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 21 § 3, art. 187 § 1 oraz art. 197 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, - błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia polegający na ustaleniu, że: 1) w dacie przemieszczenia pojazdu na terytorium kraju jego wartość rynkowa wynosiła [...] złotych, podczas gdy odpowiadała ona kwocie [....] złotych 2) cena transakcyjna na jaka opiewa umowa potwierdzająca nabycie przez Stronę wyrobu akcyzowego jest nierealna. W uzasadnieniu odwołania pełnomocnik Strony wskazał, iz wykładnia art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym prowadzi do wniosku, że podstawa opodatkowania wyrobów akcyzowych ( w tym przypadku samochodu osobowego) jest kwota, jaka strony ustaliły w umownie kupna-sprzedaży, a organ podatkowy nie posiada kompetencji do kwestionowania realności cen transakcyjnych ustalonych przez kontrahentów w danej czynności prawnej. Wskazał, że "w przedmiotowym stanie faktycznym organ podatkowy pomimo posiadania dokumentu wykazującego rzeczywistą cenę uiszczoną przez stronę w związku z nabyciem samochodu, bez podstawy prawnej za podstawę opodatkowania przyjął rynkową wartość podobnego pojazdu nabytego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, stwierdzając, ze cena podana przez stronę, rzekomo jest nierealna. Pełnomocnik wskazał również, że organ podatkowy naruszył przepis art. 197 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, wyrażającą, zakaz podejmowania przez organ czynności wymagających wiadomości specjalnych w sposób samodzielny, co w konsekwencji spowodowało ustalenie wysokości podstawy opodatkowania w oparciu o nierzetelnie pozyskane informacje. Zarzucił organowi podatkowemu manipulację zebranym w sprawie materiałem dowodowym, wskazując, że Naczelnik Urzędu Celnego samodzielnie dokonał korekty wyceny sporządzonej przez rzeczoznawcę w zakresie daty powstania obowiązku podatkowego. W konsekwencji wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie. Dyrektor Izby Celnej rozpatrując odwołanie pismem z dnia 28.06.2010 r., mając na uwadze błędne określenie w wycenie biegłego daty uzyskania prawa rozporządzania pojazdem jak właściciel na terytorium Unii Europejskiej (tj. 26.03.2008 r. zamiast 01.02.2008 r.), zwrócił się do tego rzeczoznawcy samochodowego, o dokonanie korekty średniorynkowej wartości pojazdu . W odpowiedzi z dnia 29.06.2010 r. rzeczoznawca określił wartość pojazdu na miesiąc luty 2008 r. w kwocie[...] . Rozpatrując odwołanie Dyrektor Izby Celnej wskazał, że zgodnie z przepisem art. 21 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. W przypadku podatku akcyzowego, zdarzeniem powodującym powstanie zobowiązania w tym podatku jest wykonanie jakiejkolwiek czynności podlegającej opodatkowaniu w tym podatku. Zgodnie z przepisem art. 4 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym, opodatkowaniu akcyzą podlega nabycie wewnątrzwspólnotowe, którym, zgodnie z przepisem art. 2 pkt 11 cytowanej ustawy jest przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Dalej przywołując przepis art. 80 ust. 3 pkt 3 ustawy oraz pozycję 59 załącznika Nr 1 do ustawy i art. 11 ustawy, organ odwoławczy wskazał, że w sprawie podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, która dokonała nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. Przywołując treść złożonej deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego, regulacje określające stawkę akcyzy oraz stawki obniżone akcyzy dla samochodów osobowych organ odwoławczy stwierdził, że przedmiotem sporu w sprawie, jest ocena realności podanej przez stronę ceny zakupu pojazdu, stanowiącej podstawę opodatkowania w nabyciu wewnątrzwspólnotowym. Przepis art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym stanowi, że w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest zobowiązany zapłacić. Przepis ten koresponduje z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy, który stanowi, że podstawą opodatkowania jest kwota jaką nabywca jest obowiązany zapłacić za wyroby akcyzowe w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego. Przywołując treść art. 10 ust. 5 ustawy, regulujący sposób ustalania podstawy opodatkowania w sytuacji gdy jej ustalenie jest niemożliwe, organ odwoławczy wywiódł, iż wskazany w ustawie sposób ustalania podstawy opodatkowania w przypadku nabycia pojazdu na terytorium państwa trzeciego jest nieprecyzyjny, dlatego uznał za zasadne posłużyć się metodą przyjętą dla importu. W sprawie ustalenia wymaga kwestia, czy podstawa opodatkowania wskazana w deklaracji była realna, tzn. czy wartość celna tego pojazdu była adekwatna do wartości pojazdów podobnych na rynku USA. Oceniając sporządzoną przez rzeczoznawcę wycenę i pozostały materiał dowodowy dotyczący uszkodzeń samochodu, organ odwoławczy, za rzeczoznawcą uznał, że nie ma on istotnych wad czy uszkodzeń. Dyrektor Izby Celnej kierując się wskazaniami rzeczoznawcy co do stopnia uszkodzenia samochodu, dokonał następnie analizy cen samochodów podobnych do nabytego przez stronę istniejących na rynku zakupu pojazdu, tj. na rynku a.. Z załączonych do akt sprawy wydruków ofert sprzedaży samochodów marki [....] sporządzonych w roku 2009 a pochodzących z portalu internetowego c.c. wynika, że cena nieuszkodzonego samochodu tej marki (rok produkcji[...] ) kształtowała się w tym okresie na poziomie od ok. [....] do[....] . Po pomniejszeniu powyższych cen o wskazany przez rzeczoznawcę procent ubytku pojazdu - ok. [...] - wartości tych samochodów wynosiłaby odpowiednio od ok. [...] do ok.[....] . Natomiast zgodnie z załączoną przez stronę fakturą zakupu, cena samochodu nabytego przez Stronę wyniosła[....] . Mając na uwadze te ustalenia, organ odwoławczy uznał, że cena wskazana w umowie sprzedaży samochodu była ceną nierealną. Oceniając umowę kupna-sprzedaży w kontekście realności ceny sprzedaży, organ odwoławczy wziął pod uwagę między innymi pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w W. z dnia [....] r. (sygnatura I FSK 499/05) , dotyczący ceny jako jednego z elementów przedmiotowych umowy sprzedaży, tak więc pozorność czynności, w świetle art. 83 § 1 k.c, może wyrażać się również w nierealnej cenie przyjętej w danej transakcji dla pozoru, nie w celu dokonywania rzeczywistego obrotu gospodarczego. Dlatego biorąc pod uwagę wskazane wyżej przepisy oraz orzecznictwo sądów administracyjnych organ stwierdził, że cena wskazana w przedmiotowej umowie kupna-sprzedaży w kwocie[...] , jest ceną nierealną, mającą na celu uzyskanie korzyści podatkowych w postaci uiszczenia podatku akcyzowego w wysokości niższej od należnego. Jednakże co istotne w niniejszej sprawie mówiąc o cenie nabycia jako podstawie opodatkowania w nabyciu wewnątrzwspólnotowym przyjąć należy, że nie chodzi tu o cenę zapłaconą za pojazd sprzedawcy w kraju trzecim a więc kraju spoza Unii Europejskiej. W przypadku bowiem gdy pojazd nabywany jest w kraju trzecim a następnie wprowadzony jest na terytorium Unii Europejskiej przez inne niż krajowe przejście graniczne, po czym po odprawie celnej dokonanej w innym niż krajowym urzędzie celnym, wprowadzony jest na terytorium kraju w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego, podstawa opodatkowania - o czym uprzednio wspomniano - powinna być kalkulowana w sposób podobny do zasad obowiązujących jak przy imporcie. Dalej organ odwoławczy wywiódł, że w sprawie podstawę opodatkowania stanowić powinna wartość celna pojazdu, ustalona przez niemiecki urząd celny, powiększona o należne cło wskazane w n. dokumencie odprawy celnej z dnia 01.02.2008 r. Nie oznacza to jednak, że krajowy organ podatkowy nie jest uprawniony do kwestionowania wartości celnej przyjętej dla wymiaru obciążeń przyjętych przez zagraniczny organ celny w związku z przywozem samochodu na terytorium Unii Europejskiej. Uznając, że cena zakupu samochodu została przez stronę zaniżona, Dyrektor Izby Celnej, uznał w oparciu o przepis art. 199a Ordynacji podatkowej, że ma prawo oceny czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez podatników, jeżeli są one elementem stanu faktycznego, od kwalifikacji którego zależą konsekwencje podatkowe. Uznał, że umowa kupna sprzedaży z 12 grudnia 2007 r. ma charakter umowy pozornej, której celem było zaniżenie zobowiązania podatkowego w akcyzie. Te ustalenia wywiódł, nie z formalnie zawartej umowy lecz z ukrytej czynności prawnej. Jednocześnie wskazał, że taka ocena nie ogranicza autonomi woli stron uczestników obrotu i zasady swobody umów, lecz stanowi wynik badania skutków umowy w obszarze prawa podatkowego. Odwołując się do pojęcia "sprzedaż" określonej w przepisach kodeksu cywilnego organ wywiódł, że jej istotą jest ekwiwalentność świadczeń kupującego i sprzedawcy. Odchylenie od tej zasady stanowi o pozorności oświadczenia woli o której mowa w art. 83 kodeksu cywilnego. Uznając, że w sprawie cena sprzedaży samochodu nie odpowiada rzeczywistej wartości transakcji, organ podatkowy uprawniony jest do ustalenia podstawy opodatkowania metodą zastępczą, tj. na podstawie przeciętnych cen na rynku krajowym. Organ odwoławczy, oceniając materiał dowodowy stwierdził, że cena wskazana na dowodzie zakupu odbiega w sposób znaczący od najniższych cen na rynku a. samochodów tej marki, modelu i roku produkcji i była ceną nierealną, mającą na celu uzyskanie korzyści podatkowych. Tym samym stwierdzając brak możliwości określenia kwoty jaką nabywca obowiązany był zapłacić, na podstawie art. 10 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym ustalił podstawę opodatkowania na podstawie przeciętnych cen stosowanych na rynku krajowym. Mając na uwadze ustalenie biegłego co do wartości rynkowej pojazdu na dzień powstania zobowiązania podatkowego, pomniejszając ją o kwotę podatku od towarów i usług oraz kwotę akcyzy, ustalił podstawę opodatkowania a następnie kwotę podatku akcyzowego –[...] zł. Mimo różnicy kwoty podatku w stosunku do kwoty ustalonej przez organ I instancji, organ odwoławczy odstąpił od przekazania sprawy, uznając że aspekt ekonomiki postępowania i szybkość załatwienia sprawy uzasadniają taką decyzję. Odnosząc się do zarzutów odwołania co do cen pojazdów uszkodzonych na rynku amerykańskim organ nie podzielił ich trafności, wskazując, że wskazane ceny są cenami wywoławczymi, a cena końcowa może być wyższa. Nie podzielił również trafności zarzutu wykroczenia przez organ podatkowy w uprawnienia biegłego, wskazując, że zmiana dotyczyła daty powstania obowiązku podatkowego. W sprawie, organy podatkowe nie naruszyły przepisu art. 187 § 1 ordynacji podatkowej. Organy podatkowy wezwał stronę do przedłożenia dokumentów potwierdzających stan techniczny pojazdu w chwili nabycia, przesłuchał wskazanego świadka i zlecił sporządzenie wyceny pojazdu przez rzeczoznawcę. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. pełnomocnik strony zarzucił : 1. naruszenie prawa materialnego, tj.: 1) art. 58 § 1 k.c. poprzez brak zastosowania, w sytuacji, w której organ zarzuca zaniżenie wysokości ceny w treści umowy sprzedaży z dnia 12 grudnia 2007 r. w celu obejścia ustawy, a w konsekwencji zarzuca tej czynności prawnej nieważność, co z kolei sprowadza się do zakwestionowania istnienia stosunku prawnego, do czego organ podatkowy nie jest uprawniony. 2) art. 83 § 1 k.c. poprzez błędną wykładnię polegającą na: - przyjęciu, że za pozorną uznać można czynność prawną, w której pozorne jest tylko jedno oświadczenie woli, - przyjęciu, że za pozorną uznać można czynność prawną w ramach której strony spełniły wzajemne świadczenia, - pominięciu, iż zarzucenie pozorności czynności prawnej, w istocie sprowadza się do zarzucenia jej nieważności, a w konsekwencji do stwierdzenia, iż dany stosunek prawny nie istnieje, do czego jednak organ podatkowy nie posiada kompetencji. 3) art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny poprzez brak zastosowania, skutkujący zakwestionowaniem wartości celnej pojazdu sprowadzonego przez skarżącego, ustalonej przez niemiecki organ celny, mimo iż przepisy prawa celnego stosuje się w sposób jednolity na całym obszarze celnym Wspólnoty, a w konsekwencji prawomocne ustalenia organu celnego innego państwa członkowskiego w przedmiocie wartości celnej importowanego przedmiotu wiążą organy podatkowe innych państw członkowskich, 4) art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym poprzez niewłaściwe zastosowanie prowadzące do błędnego ustalenia podstawy opodatkowania w zakresie podatku akcyzowego, w następstwie zakwestionowania wartości celnej pojazdu skarżącego, pomimo braku takiego uprawnienia po stronie organu podatkowego, 5) art. 82 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym poprzez niewłaściwe zastosowanie prowadzące do błędnego ustalenia podstawy opodatkowania w zakresie podatku akcyzowego, a w szczególności do zakwestionowania ceny uiszczonej przez skarżącego, pomimo braku takiego uprawnienia po stronie organu podatkowego. 2. naruszenie przepisów postępowania, tj.: 1) art. 121 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, a w szczególności oparcie wydanego rozstrzygnięcia na ustaleniach dowolnych poczynionych w sposób uniemożliwiający ich weryfikację oraz przedsięwziętych bez wymaganych wiadomości specjalnych, tj. dokonanie ustaleń w przedmiocie wartości rynkowej pojazdu skarżącego, na rynku a., na podstawie wyników przeglądania portali internetowych, na których zamieszone zostały oferty sprzedaży pojazdów, 2) art. 122 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez zaniechanie działań niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, 3) art. 125 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej poprzez wydanie zaskarżonej decyzji po upływie blisko 2,5 roku od dnia wniesienia odwołania od decyzji organu I instancji, pomimo braku poczynienia jakichkolwiek dalszych ustaleń faktycznych, czy też przedsięwzięcia dalej idących czynności wymagających upływu tak długiego okresu czasu, 4) art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie przez organ podatkowy we własnym zakresie, z zaniechaniem powołania biegłego, ustaleń wymagających wiadomości specjalnych, w tym ustaleń dotyczących wartości pojazdu sprowadzonego przez skarżącego na rynku a., w dacie zawarcia umowy sprzedaży z dnia 12 grudnia 2007 r., przy uszkodzeniach tego pojazdu występujących w chwili dokonania zakupu, 5) art. 197 § 1Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, iż wykonywanie wyceny pojazdów przy użyciu specjalistycznego programu komputerowego nie wymaga posiadania wiadomości specjalnych, 6) art. 199a § 1 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie pozorności czynności prawnej w postaci umowy sprzedaży z dnia 12 grudnia 2007 r., z powołaniem się na kompetencję przewidzianą naruszonym przepisem, mimo że przepis ten dotyczy ustaleń faktycznych, zaś organ podatkowy dokonał ustaleń co do istnienia stosunku prawnego, a zatem oceny prawnej ustalonych faktów, 7) art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie wystąpienia do sądu powszechnego celem ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego odprawy celnej w niemieckim urzędzie celnym w B. W dniu 12 lutego 2008 r. skarżący przemieścił zakupiony pojazd na terytorium kraju, a w dniu 26 marca 2008 r. złożył deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego AKC-U. 3. dokonanie błędnych ustaleń co do ceny samochodu uszkodzonego przez proste przeniesienie procentowego ubytku wartości pojazdów nieuszkodzonych o[...] , podczas gdy taka metoda nie uwzględnia cen robocizny, części zamiennych między rynkami, uznanie ceny samochodu ze nierealną bez oparcia na wiarygodnych i miarodajnych dowodach; nieuwzględnienie ustaleń rzeczoznawcy co do uszkodzenia samochodu. Podnosząc te zarzuty, pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonych decyzji i zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik wskazał, iż przemieszczenie zakupionego pojazdu na terytorium kraju spowodowało powstanie obowiązku podatkowego i zastosowanie znalazła dyspozycja przepisu art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, zgodnie z którym, w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić. Słusznie zatem organ w zaskarżonej decyzji wskazał, iż w sprawie należy posłużyć się również przepisem art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, wedle którego podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania jest wartość celna wyrobów akcyzowych powiększona o należne cło. Uwzględniając wzajemną relację tych przepisów, podstawę opodatkowania, w przedmiotowym stanie faktycznym, stanowiła kwota, jaką skarżący był zobowiązany zapłacić, będąca jednocześnie wartością celną powiększoną o należne cło. Dlatego autor skargi kwestionuje działanie organów podatkowych w zakresie ustalania wartości celnej pojazdu wskazując, że kompetencje organów w tym zakresie dotyczyła stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego i stwierdza że przepis art. 82e ustawy nie ma w sprawie zastosowania. Zdaniem autora skargi, na gruncie ustawy o podatku akcyzowym organ nie był uprawniony do badania wartości celnej pojazdu pod kątem jej realności. Przywołując pogląd z wyroku z 6.01.2009 r. sygnatura I SA/Łd 1047/08 skarżący stwierdził, że skoro n. organ celny nie zakwestionował wartości celnej pojazdu nabytego przez skarżącego przy jego odprawie, to polski organ podatkowy nie jest uprawniony do jej ustalania. Na poparcie tego stwierdzenia, skarżący przywołał treść Rozporządzenia Rady /EWG) Nr 2913/92 z 12.10.1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny unifikujący w rzeczywistości organy celne państw członkowskich. Niezasadne jest odwoływanie się przez organy podatkowe do przepisu art. 199a Ordynacji podatkowej w zakresie ustalania rzekomej pozorności czynności prawnej (kupna samochodu) przez skarżącego. Skarżący wskazuje, że pozorność jest wadą, która musi dotyczyć wszystkich zgodnych oświadczeń woli wchodzących w skład czynności prawnej, a w przedmiotowym stanie faktycznym doszło do nabycia samochodu osobowego co czyni twierdzenie, że zawarta umowa ma charakter procesowy jest nieuprawnione, Kwestionując ocenę zawartej umowy przez organy podatkowe w świetle treści art. 199a ordynacji podatkowej, skarżący wskazuje, że organy podatkowe de facto nie wskazują żadnego dowodu na poparcie swego stanowiska, zwłaszcza co do zapłaconej ceny za pojazd. Prawidłowe dokonanie ustaleń w tym zakresie winno nastąpić przez powołanie biegłego, który ustaliłby wartość pojazdu zakupionego przez skarżącego, w stanie na chwilę nabycia na rynku lokalnym S. Z. A., na którym pojazd został zakupiony. Polemizując z oceną organów podatkowych a. rynku samochodów używanych i uszkodzonych skarżący stwierdza, że organ tej specyfiki przy rozpatrywaniu sprawy nie uwzględnił. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej przywołując argumentację z uzasadnienia decyzji wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny u z n a ł , co następuje : Skarga jest zasadna. W sprawie, przy niekwestionowanym stanie faktycznym co do zakupu w dniu 12 grudnia 2007 r. na terytorium S. Z. A. przez skarżącego, samochodu osobowego marki [...] rok produkcji[....] , za kwotę[....] , odprawienia go w Urzędzie Celnym w B. w dniu 1 lutego 2008 r., a następnie złożenia 26 marca 2008 r. deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego tego samochodu, zapłaty podatku akcyzowego w kwocie [...] zł wg stawki [...] sporną jest podstawa opodatkowania podatkiem akcyzowym tego samochodu, która zdaniem organów podatkowy została zaniżona dla uzyskania korzyści podatkowych. Jako podstawę prawną decyzji ustalającej zobowiązanie w podatku akcyzowym, organy podatkowe wskazały przepis art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, który stanowi, że w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić. Określenie podstawy opodatkowania jako ceny, którą nabywca jest obowiązany zapłacić oznacza, że jej ewentualna kontrola, może odnosić się do warunków i specyfiki rynku, na którym wyrób akcyzowy – w tym wypadku samochód był kupowany, przy uwzględnieniu okoliczności, jakie występowały w konkretnej, badanej sprzedaży. Zdaniem Sądu, zasadny jest zarzut skargi niewyjaśnieni okoliczności sprawy, przez brak ustalenia wartości rynkowej pojazdu na rynku a., na którym skarżący przedmiotowy samochód zakupił. Posłużenie się przez organy podatkowe, przy zakwestionowaniu kwoty, jaką skarżący zapłacił i która wynikała z dowodu zakupu, przez odniesienie jej do cen samochodów co prawda używanych ale nieuszkodzonych zdaniem Sądu nie ma uzasadnienia we wskazanym przepisie. Chcąc zakwestionować podstawę opodatkowania wskazaną przez skarżącego, należało jej weryfikację odnieść do ofert sprzedaży samochodów tej samej marki i roku produkcji ale uszkodzonych. Dopiero podjęcie takiej próby i wykazanie istotnych różnic pomiędzy ceną, jaką skarżący zapłacił, a cenami oferowanych do sprzedaży samochodów uszkodzonych mogłoby skutkować zasadnością kwestionowania ceny, jaką wykazał kupujący, w sprawie skarżący. Nie można zapominać, że sprzedaż używanych samochodów, zwłaszcza uszkodzonych rządzi się specyficznymi zasadami, gdzie właściciel często decyduje się na obniżenie pierwotnej ceny, by dokonać sprzedaży nawet ze "stratą". Jak wynika z orzeczeń sądów administracyjnych, rozpatrujących sprawy weryfikacji podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym samochodów zakupionych na rynku a. czy wspólnoty europejskiej, zasadne jest odnoszenie się przy kontroli wskazanej ceny, jako rzeczywiście zapłaconej do specyfiki rynku na którym zakup został dokonany – patrz wyrok NSA z 23 maja 2012 r. sygnatura I GSK 388/11, rok z 26 kwietnia 2012 r. sygnatura I GSK 218/11. Dopiero takie ustalenia pozwalają na ocenę, czy cena wskazana przez kupującego podatnika jest ceną, jaką był obowiązany zapłacić za zakupiony samochód. Orzecznictwo sądów administracyjnych dotyczące przepisów art. 82 i art. 82a dodanego nowelizacją ustawy z 2008 r., wskazuje, że niedozaakceptowania jest sytuacja kwestionowania ceny zakupu wskazywanej przez podatnika, tylko z tego powodu, że odniesiona do średnich cen rynkowych w kraju znaczenie od nich odbiega. Celem cytowanych przepisów uprawniających organy podatkowe do urealnienia podstawy opodatkowania nie jest unifikacja cen samochodów sprowadzanych z zagranicy i wprowadzenie dla nich podobnej podstawy opodatkowania akcyzą, ale przeciwdziałanie nadużyciom podatkowym. Właściwe rozumienie użytego w art. 82 a ustawy określenie "uzasadniona przyczyna" z powodu której podstawa opodatkowania odbiega od średniej wartości rynkowej samochodu, pozwala cel ten osiągnąć – patrz wyrok z 15.03.2011 r. sygnatura GSK 103/10. Mając powyższe na uwadze, zdaniem Sądu, organy podatkowe kwestionując podstawę opodatkowania zakupionego w grudniu 2007 r. samochodu przez skarżącego, nie wyjaśniły istotnych okoliczności sprawy przez zaniechanie ustalenia czy cena jaką skarżący zapłacił, była ceną jaką był zobowiązany zapłacić i czy istniała uzasadniona przyczyna, uzasadniająca odbieganie ceny zapłaconej od średniej wartości rynkowej kupionego samochodu. Dlatego, mając powyższe na uwadze, uznając że organy podatkowe niewyjaśniły istotnych okoliczności sprawy przez zaniechanie ustalenia, czy zapłacona cena jest ceną którą kupujący był zobowiązany zapłacić i czy istniały uzasadnione przyczyny, że zapłacona cena odbiegała od średnich cen pojazdu tej samej marki na rynku amerykańskim, Sąd stwierdził naruszenie przepisu art. 122 ordynacji podatkowej, która miała istotny wpływ na rozstrzygnięcie w sprawie i naruszenie przepisu art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym przez niewłaściwe zrozumienie i zastosowanie polegające na przyjęciu, że każda różnica w cenie samochodu wskazana przez podatnika ze średnią ceną rynkową uprawnia do jej zakwestionowania i urealnienia, bez odniesienia się do specyfiki rynku na którym pojazd zakupiono. Mając powyższe na uwadze, na podstawie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 t.j.) zaskarżone decyzje uchylił i orzekł o kosztach postępowania. Rozpatrując sprawę ponownie, organy podatkowe winny uwzględnić zasady weryfikacji ceny pojazdu w sposób wskazany w uzasadnieniu.