I SA/Sz 412/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Sędziowie Sędzia WSA Bolesław Stachura,, Sędzia WSA Elżbieta Woźniak (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 października 2018 r. sprawy ze skargi A.K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 16 kwietnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości w podatku od towarów i usług za sierpień, październik i listopad 2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę oddala skargę. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia 16 kwietnia 2018 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia 29 grudnia 2017 r. nr [...] orzekającą o solidarnej odpowiedzialności A. K., członka zarządu [...] spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. za zaległości podatkowe tej spółki, z tytułu podatku od towarów i usług za sierpień, październik i listopad 2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Powyższą decyzję wydano w następującym stanie faktycznym sprawy: Umową spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z dnia 16 czerwca 2011 r., zawiązana została [...] spółka z o.o. (dalej: "spółka"). W akcie założycielskim jako przedmiot jej działalności wskazano, m. in., realizację projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, rozbiórka i przygotowanie terenu pod budowę. Funkcję prezesa zarządu objęła A. K., a funkcję wiceprezesa zarządu J. W.. W dniu 24 stycznia 2016 r. J. W. zmarł. Po przeprowadzonej przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. kontroli podatkowej (upoważnienie z dnia 10 stycznia 2014 r., nr [...]), spółka skorygowała wcześniej złożone deklaracje dla podatku od towarów i usług, w których wykazała zobowiązanie podatkowe za sierpień 2012 r. - w kwocie [...]zł, za październik 2012 r., - w kwocie [...]zł, za listopad 2012 r. - w kwocie [...]zł. Zaległości podatkowe powstałe w związku z nieuregulowaniem zadeklarowanego podatku od towarów i usług, ujawnione w ww. korektach deklaracji, zostały objęte tytułami wykonawczymi z dnia 8 września 2014 r. nr SM [...]/14 (za sierpień 2012 r.), [...] [...]/14 (za październik 2012 r.) i SM [...]/14 (za listopad 2012 r.). Organ I instancji, przeprowadził postępowanie egzekucyjne z majątku spółki na podstawie ww. tytułów wykonawczych. W toku prowadzonego postępowania ustalono, że spółka nie prowadzi działalności pod adresem wskazanym w tytułach wykonawczych, nie składa bieżących deklaracji podatkowych świadczących o przepływie środków finansowych, brak jest informacji o potencjalnych źródłach wierzytelności i prawach majątkowych podlegających zajęciu. Nadto, spółka nie posiada założonych rachunków bankowych, podmiot nie figuruje w Centralnej Ewidencji Ksiąg Wieczystych. Ustalono także, że spółka, według informacji CEPIK, posiada zarejestrowany pojazd, którego określenie wartości i ewentualny odbiór jest niemożliwy z uwagi fakt, że pod wykazanym adresem siedziby spółka nie istnieje. Ponadto, organ egzekucyjny nie stwierdził istnienia przysługujących zobowiązanemu udziałów w spółkach prawa handlowego. Mając powyższe na uwadze, organ egzekucyjny uznał, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. W związku z tym, postanowieniem z dnia 29 września 2017 r., umorzył postępowanie prowadzone na podstawie ww. tytułów wykonawczych. Zatem, bezskuteczność egzekucji została potwierdzona postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Organ I instancji, będąc organem egzekucyjnym w zakresie egzekucji administracyjnej, przeprowadził także wobec spółki postępowania egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych, wystawionych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w S., obejmujących zobowiązania za okresy od kwietnia 2012 r., do stycznia 2014 r., na łączną kwotę [...]zł. Postępowania egzekucyjne zostały umorzone postanowieniem z dnia 29 września 2017 r. z powodu bezskuteczności egzekucji. Ponadto, z ustaleń organu I instancji wynika, że wobec spółki było przeprowadzone postępowanie egzekucyjne przez [...] Sądowego przy Sądzie Rejonowym S. - P. i Z. w S. S. R., na wniosek wierzyciela Z. U. T., w ramach którego dokonano zajęcia wierzytelności z dnia 20 października 2016 r., sygn. akt [...] [...]. Łączna kwota dochodzonej należności stanowi kwotę [...]zł. Postępowanie egzekucyjne prowadził również [...] Sądowy przy Sądzie Rejonowym [...]-Centrum [...], na wniosek wierzycieli: [...] Radia - Regionalna Rozgłośnia w S. "PR S." S.A. w S. (zajęcie wierzytelności z dnia 3 stycznia 2017 r. sygn. akt [...] [...], łączna kwota dochodzonej należności [...] zł oraz odsetki za zwłokę naliczane od należności głównej), a także A. . z o.o. (zajęcie wierzytelności z dnia 5 stycznia 2017 r., sygn. akt [...] [...], łączna kwota dochodzonej należności [...] zł oraz odsetki za zwłokę naliczane od należności głównej). Postanowieniem z dnia 27 listopada 2017 r. – doręczonym w dniu 14 grudnia 2017 r. – organ I instancji wszczął postępowanie w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej A. K. (dalej: "skarżąca"), członka zarządu "[...] spółki z o.o. z siedzibą w S., za zaległości spółki z tytułu podatku od towarów i usług za sierpień, październik i listopad 2012 r. oraz odsetki za zwłokę. W konsekwencji przeprowadzonego postępowania, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. decyzją z dnia 29 grudnia 2017 r. nr [...] orzekł o solidarnej odpowiedzialności skarżącej, członka zarządu spółki, za zaległości podatkowe tej spółki, z tytułu: 1) podatku od towarów i usług za sierpień 2012 r. - w kwocie [...]zł, wraz z odsetkami obliczonymi na dzień wydania decyzji w wysokości [...] zł, 2) podatku od towarów i usług za październik 2012 r. - w kwocie [...]zł, wraz z odsetkami za zwłokę, obliczonymi na dzień wydania decyzji, w wysokości [...] zł, 3) podatku od towarów i usług za listopad 2012 r. - w kwocie [...]zł, wraz z odsetkami za zwłokę, obliczonymi na dzień wydania decyzji, w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu wskazał, że skarżąca pełniła funkcję członka zarządu spółki w okresie, kiedy powstało przedmiotowe zobowiązanie. Z ustaleń wynikało, iż postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec spółki było bezskuteczne, a skarżąca nie bez swojej winy nie zgłosiła wniosku o ogłoszenie upadłości, i nie wskazała przy tym mienia spółki z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. W odwołaniu od tej decyzji, uzupełnionym pismem z dnia 3 kwietnia 2018 r. skarżąca zarzuciła m.in. naruszenie zasady legalizmu, zasady prawdy obiektywnej oraz zasady zaufania do organów administracji, oraz przepisów art. 107, art. 108, art. 116, art. 118 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.). Po rozpatrzeniu ww. odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w S. wskazaną na wstępie decyzją z dnia 16 kwietnia 2018 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy wyjaśnił, że w sprawie zostały spełnione wszystkie przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności skarżącej jako członka zarządu spółki kapitałowej. Po [...] organ odwoławczy wskazał, że skarżąca funkcję prezesa zarządu spółki pełni od dnia 16 czerwca 2011 r., tym samym termin płatności zobowiązań podatkowych będących przedmiotem zaskarżonej decyzji, tj. zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za sierpień, październik i listopad 2012 r. bezspornie upłynął w czasie pełnienia przez skarżącą obowiązków prezesa zarządu spółki. Po drugie organ odwoławczy, wskazał, że egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna. Z akt sprawy wynika bowiem, że po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego wobec spółki, organ egzekucyjny uznał, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. W związku z tym, postanowieniem z dnia 29 września 2017 r., umorzył postępowanie prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 14 lipca 2016 r. nr SM [...], [...], [...] Zatem, bezskuteczność egzekucji została potwierdzona postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Po trzecie organ odwoławczy uznał, że skarżąca nie wykazała, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jej winy. Organ odwoławczy zauważył przy tym, że obowiązek prawny złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki występuje gdy zaistnieje jedna z dwóch przesłanek określonych w art. 11 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2012 r., poz. 1112 ze zm.) – dalej: "p.u.n." tj. gdy spółka nie wykonuje wymagalnych zobowiązań pieniężnych lub zobowiązania przekroczą wartość jej majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Przy czym dla powstania stanu niewypłacalności nieistotne jest, czy dłużnik nie wykonuje żadnych zobowiązań czy też tylko niektórych z nich. Nieistotny też jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie przez dłużnika zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11 p.u.n. Mając powyższe na uwadze, organ odwoławczy wskazał, że z ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie wynika, że spółka nie uregulowała w terminie płatności - zobowiązania wobec ZUS za kwiecień, maj, czerwiec i sierpień 2012 r. w kwocie [...]zł. W związku z tym, skoro spółka w 2012 r. zaprzestała realizacji ww. wymagalnych zobowiązań, to stała się niewypłacalna w 2012 r. W związku z tym, w terminie wskazanym w art. 21 ust. 1 p.u.n., spółka powinna zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości. Organ odwoławczy zauważył przy tym, że z przedłożonego przez spółkę sprawozdania finansowego, sporządzonego według stanu na 31 grudnia 2012 r. wynika, że aktywa spółki na dzień 31 grudnia 2012 r. stanowią kwotę [...]zł, natomiast zobowiązania stanowią kwotę [...]zł. Tymczasem z akt sprawy wynika, że zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług spółki za wskazane okresy rozliczeniowe wynosiły kwotę [...]zł, a wobec ZUS kwotę [...]zł. Zatem, tylko zaległości publicznoprawne spółki, powstałe w 2012 r., wynosiły łącznie [...] zł. W tych okolicznościach sprawy, organ odwoławczy wskazał, że powyższe sprzeczności ekonomiczne wynikające z przedłożonego sprawozdania finansowego dowodzą o braku wiarygodności danych w nim wykazanych. Zatem sprawozdanie finansowe nie może stanowić podstawy badania, że spółka stała się niewypłacalna w rozumieniu art. 11 ust. 2 u.p.n. (przekroczenie przez zobowiązania wartości aktywów). Podsumowując, organ odwoławczy stwierdził, że spółka już w 2012 r. miała problemy z wypłacalnością i obsługą zadłużenia. W tej sytuacji, "właściwy czas" do złożenia wniosku ogłoszenie upadłości spółki lub podjęcia działań mających na celu postępowania restrukturyzacyjnego nastąpił już w 2012 r., natomiast skarżąca nie złożyła wniosku o ogłoszenie upadłości spółki i nie podjęła działań skutkujących wszczęciem postępowania zapobiegającego. Po czwarte, organ odwoławczy stwierdził, że skarżąca nie wskazała mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. W tej kwestii organ odwoławczy wskazał, że za co najmniej niezrozumiały należy uznać argument skarżącej, iż J. W. (wiceprezes zarządu) w dniu 20 lipca 2015 r. pobrał zaliczkę w kwocie [...]euro i ta kwota pozwala na całkowite zrealizowanie zaległych zobowiązań podatkowych. Z akt sprawy wynika, bowiem, że J. W. zmarł w dniu 24 stycznia 2016 r. W konsekwencji, poza oceną w niniejszym postanowieniu pozostaje okoliczność, czy istotnie J. W. pobrał wskazaną zaliczkę i czy istotnie z przeznaczeniem na zakup materiałów budowlanych w [...]. Jednocześnie, odnośnie ww. podróży służbowej organ odwoławczy zauważył, że z treści przedłożonego przez skarżącą, a sporządzonego w języku niemieckim pisma z 1 grudnia 2015 r. (pomimo zapewnień strony nie przedłożono tłumaczenia ww. pisma), wynika, iż J. W. został zatrzymany w miejscowości P. w [...], niedaleko [...] przez niemiecką policję pod zarzutem przemytu obcokrajowców ([...] Natomiast z innych dokumentów przekazanych przez skarżącą wynika, jakoby J. W. otrzymał polecenie wyjazdu służbowego do [...]. W związku z powyższym, wątpliwości organu budzi czy "podróż służbowa" i wypłacona w związku z nią zaliczka w kwocie [...]euro, miała związek z działalnością gospodarczą spółki. Nadto, organ odwoławczy stwierdził, że nie zasługuje również na uwzględnienie argumentacja kwestionująca działanie organu egzekucyjnego skutkująca niedokonaniem zajęcia i sprzedaży składnika ruchomego spółki, jakim jest samochód [...] [...] [...] Organ odwoławczy wskazał bowiem, że pojazd ten w związku z ww. zatrzymaniem J. W. w miejscowości P., został także zatrzymany przez policję niemiecką, a następnie, z uwagi na wysokie koszty parkowania, zezłomowany ([...]). Tym samym, organ odwoławczy stwierdził, że skarżąca wiedząc o tym, że samochód ten już nie istnieje, złożyła bezpodstawny wniosek o dokonanie jego sprzedaży w postępowaniu egzekucyjnym. Organ zauważył, przy tym, że fakt prowadzenia postępowania przez niemieckich prawników, specjalistów ds. spraw karnych, nie ma żadnego związku z niniejszym postępowaniem. Odnosząc się natomiast do przekazanych przez skarżącą informacji o posiadanych przez spółkę wierzytelnościach przysługujących jej od kontrahentów, tj. Z. O. Ł. R. W. - w kwocie [...]zł oraz S. S..A.. z siedzibą w W. - w kwocie [...]zł, organ odwoławczy wskazał, że kaucja zdeponowana na rzecz Z. O. R. Ł. W. uległa przepadkowi, z uwagi na nienależyte wykonanie usług. Natomiast, kaucje gwarancyjne - w kwocie [...]zł, zdeponowane w S. S..A.., zostały zatrzymane. Terminy zwrotu kaucji na łączną kwotę [...]zł jeszcze nie mogły być zrealizowane (9 grudnia 2018 r. i 29 lipca 2019 r.). Organ egzekucyjny dokonał zajęcia powyższej wierzytelności. Mając powyższe okoliczności na uwadze, organ odwoławczy wskazał, że kaucja w kwocie [...]zł, której termin zwrotu przypada na 9 grudnia 2018 r. oraz na dzień 29 lipca 2019 r., nie może być uznana za wskazanie mienia w rozumieniu przepisu art. 116 o.p. Kwota zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, obliczonymi na dzień wydania decyzji stanowi kwotę [...]zł. Zatem, powyższa kaucja nie umożliwi zaspokojenia zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W konsekwencji ww. ustaleń organ odwoławczy uznał, że skarżąca nie wskazała mienia spółki o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 2 o.p. zwalniającego od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki kapitałowej. Mienie to musi bowiem faktycznie istnieć i nadawać się do egzekucji pozytywnie rokującej na wyegzekwowanie znacznych kwot, odnosząc to do wysokości zaległości podatkowych, a nadto przedstawiać realną wartość finansową, co jest niezbędne dla oceny, czy egzekucja z danego mienia umożliwi zaspokojenie długów, m.in. zaległości podatkowych spółki. Organ także za niezasadne uznał zarzuty: kwestionujące działanie organu I instancji polegające na jednoczesnym przesłaniu w jednej kopercie 4 dokumentów, tj. postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zaległości spółki, postanowienia o włączeniu dokumentów w poczet prowadzonego postępowania, wezwania do wyjaśnień oraz zawiadomienia o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym i wypowiedzenia się, co do zebranego materiału, a także przeprowadzenia postępowania tylko wobec skarżącej z pominięciem J. W., który w okresie powstawania zaległości był drugim członkiem zarządu. Nadto, jako nie mające wpływu na wynik sprawy, organ ocenił zarzuty dotyczące postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec spółki, a także nieprawidłowego doręczania pism na nieaktualny adres siedziby spółki. Ponadto, za całkowicie nieuzasadnione i bezpodstawne uznał zarzuty prowadzenia postępowania przez organ I instancji złośliwie, bez znajomości prawa, a wręcz z głupoty. W tym stanie sprawy, organ odwoławczy nie znalazł przesłanek uzasadniających zwolnienie skarżącej z odpowiedzialności za przedmiotowe zaległości spółki. Egzekucja przeciwko spółce okazała się bezskuteczna, nie zgłoszono we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości, względnie o wszczęcie postępowania układowego i stało się to nie bez winy skarżącej, ponadto skarżąca nie wskazała takiego mienia spółki, z którego egzekucja była możliwa. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. skarżąca A. K. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i wycofanie jej z obrotu prawnego. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1. zasady legalizmu zawartej w art. 120 o.p., poprzez brak odniesienia lub nieprawidłowe przywoływanie przepisów prawa, brak oparcia o właściwy przepis prawa. 2. zasady zaufania do organów podatkowych, zawartej w art.121 o.p. poprzez wykorzystywanie przez zarówno organ odwoławczy jak i organ I instancji materiału dowodowego w sposób dowolny, dla poparcia własnych racji, nie uwzględniając argumentacji przedstawianej przez skarżącą i nie weryfikując we właściwy sposób stanu faktycznego sprawy. 3. zasad dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i prawdy obiektywnej zawartych w art. 122 o.p., poprzez nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego. 4. zasady czynnego udziału strony w postępowaniu zawartej w art. 123 o.p. przez brak umożliwienia stronie skorzystania z uprawnień do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. 5. zasady dwuinstancyjności postępowania, zawartej w art.127 o.p. poprzez oparcie się przez organ odwoławczy wyłącznie na ustaleniach i wnioskach zawartych w decyzji organu I instancji, i nie dokonaniu tym samym ponownego rozpoznania rozpatrywanej sprawy. W uzasadnieniu skargi, wskazano, że zawiadomienie organu odwoławczego z dnia 28 marca 2018 r. o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego zostało odebrane przez pełnomocnika skarżącej w dniu 12 kwietnia 2018 r., zatem wyznaczony w nim siedmiodniowy termin upływał w dniu 19 kwietnia 2018 r. Pełnomocnik strony w dniu 19 kwietnia 2018 r. stawił się w siedzibie organu odwoławczego i uzyskał informację, że decyzja kończąca postępowanie odwoławcze została wydana/podpisana w dniu 16 kwietnia 2018 r. Tym samym proste obliczenie matematyczne wskazuje, że decyzja została podpisana 3 dni przed upływem wyznaczonego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W tej sytuacji, w ocenie skarżącej w sprawie doszło do naruszenia przepisów art. 123 i art. 200 o.p. a w konsekwencji do uniemożliwienia stronie zapoznania się z całością materiału zgromadzonego w postępowaniu, do wypowiedzenia się w sprawie tego materiału, do przedstawienia wyjaśnień/zastrzeżeń/uwag. Dodatkowo skarżąca zauważyła, w rozstrzygnięciu organu odwoławczego nie odniesiono się (nie zweryfikowano) do uwag i wniosków złożonych przez stronę przed upływem terminu do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego (na przykład pismo z dnia 16 kwietnia 2018 r.). Ponadto, skarżąca nie zgodziła się z argumentami podnoszonymi przez organ odnośnie właściwego prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Skarżąca wskazała, że chronologia i zakres podejmowanych czynności egzekucyjnych to dokumenty zgromadzone w postępowaniu. Widać wyraźnie, kiedy prowadzone były czynności a w jakim okresie nic kompletnie nie robiono. Wbrew temu co twierdzi organ odwoławczy, trudno uznać za prawidłowe stanowisko, że Centralny Ośrodek Informatyki, Zespół Udostępniania Danych, Centralna Informacja Ksiąg Wieczystych, Powiatowy Ośrodek Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej w P. i S. mogły i mogą dysponować jakąkolwiek wiedzą na temat rozliczeń, sald na kontach rozrachunkowych, należnościach, zawartych umowach przez spółkę. W ocenie skarżącej niewątpliwym jest to, że organ egzekucyjny będący jednocześnie organem podatkowym nie zrealizował obowiązków ustawowych w zakresie uzyskania informacji o posiadanym majtku głównego zobowiązanego, a także trudno uznać za logiczny i zasadny argument organu odwoławczego co do tego, że brak jest informacji o potencjalnych źródłach wierzytelności i praw majątkowych podlegających zajęciu. Skarżąca podkreśliła, że po [...], organ I instancji nie podjął działań aby w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego ustalić majątek zobowiązanego: brak wezwań, brak oględzin, brak przeglądu dokumentów. Po drugie, informacje o majątku spółki zostały przekazane przez skarżącą a organ [...] instancji nie podjął działań aby zweryfikować i ustalić dokładniej wskazane składniki majątkowe. Po trzecie, w trakcie prowadzonego postępowania skarżąca wskazywała mienie z którego prowadzić można egzekucję i zaspokoić zaległości podatkowe spółki. Informacje o majątku przekazane zostały pisemnie, jak i w rozmowach telefonicznych. Wiadomości o tym, że urządzenia i wyposażenie znajduje się w konkretnym lokalu, że umówione jest spotkanie z dłużnikiem spółki, że ustalono salda rozliczeń były kierowane bezpośrednio do pracownika organu, który potwierdzał ich przyjęcie i uzgadniał sposoby weryfikacji tych informacji. Okazało się jednak, że podawał nieprawdę bowiem decyzja została już wydana a te informacje w ogóle nie zostały nigdzie ujawnione. Skarżąca nie zgodziła się również ze stanowiskiem organu odwoławczego, że "Spółka nie posiada żadnego majątku pod adresem. Biurowiec został zamknięty." Zdaniem skarżącej skoro biurowiec/budynek jest zamknięty, to nie można stwierdzić, że pod tym adresem zobowiązany nie posiada żadnego majątku. Budynek jest zamknięty oznacza jedynie, że nie można wejść do budynku. Skarżąca uważa również, że niezrozumiałą wypowiedź organu odwoławczego w zakresie tego, że nie ma znaczenia dla postępowania w sprawie przeniesienia odpowiedzialności fakt toczącej się sprawy w sądach niemieckich. Skarżąca zauważyła, że z uwagi na to, iż J. W. nie żyje, to sprawa typowo karna nie istnieje, toczy się jednak postępowanie w przedmiocie odszkodowania dla spółki ze względu na zniszczenie auta i uznanie J. W. jako osoby niewinnej. Odszkodowanie należne jest właścicielowi pojazdu czyli spółce a co dalej idzie stanowi źródło przychodów. Ponadto, skarżąca zaznaczyła, że organy obu instancji naruszyły także uregulowania prawne w zakresie tego, że w okresie którego dotyczą zaległości w zarządzie spółki były dwie osoby. Tymczasem postępowanie dotyczyło tylko jednej osoby, tj. skarżącej. W aktach sprawy brak jest jakiegokolwiek dokumentu/wyjaśnienia/dowodu w przedmiocie tego, że postępowanie wobec członka zarządu J. W. nie jest prowadzone. Brak jest też jakiejkolwiek informacji/potwierdzenia ,że organ podatkowy weryfikuje kwestie odpowiedzialności spadkobierców i w ogóle zajmuje się takim zagadnieniem. A przecież J. W. zmarł i pozostawił rodzinę czyli spadkobierców. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. W piśmie (wpływ do sądu: 5.10.2018 r.), skarżąca uzupełniła skargę. Skarżąca nie zgodziła się m.in. ze stanowiskiem organu odwoławczego zaprezentowanym w odpowiedzi na skargę, że możliwe było wydanie decyzji przed upływem 7-dniowego terminu wyznaczonego w wezwaniu z dnia 28 marca 2018 r. (doręczenie: 12.04.2018 r.) o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie, z uwagi na wcześniejsze wystosowanie do strony zawiadomienia o którym mowa w art. 200 o.p. Skarżąca wskazała nadto, że korespondencja do jej pełnomocnika powinna być kierowana dopiero po dniu 30 marca 2018 r., a zatem nieprawidłowo skierowano do niego ww. zawiadomienie z dnia 28 marca 2018 r. Ponadto, skarżąca zaznaczyła, że w badanej sprawie decyzja została doręczona w styczniu 2018 r., a wiec już po upływie okresu przedawnienia. Skarżąca wskazała również, że zgodnie z przepisami art.202 Kodeksu spółek handlowych mandat członka zarządu wygasa z dniem odbycia zgromadzenia wspólników zatwierdzających sprawozdanie finansowe za [...] rok obrotowy pełnienia funkcji członka zarządu. Wobec powyższego zasadnym jest zbadanie, czy skarżąca miała umocowanie do działania jako prezes zarządu spółki, czy podejmowane były uchwały o przedłużeniu kadencji prezesa. Zarówno organ I instancji jak i organ odwoławczy nie dokonały weryfikacji tego, czy do sądu rejestrowego złożone zostały uchwały o przedłużeniu kadencji prezesa zarządu. Natomiast w rozpatrywanej sprawie nie podjęto uchwał o przedłużeniu kadencji prezesa zarządu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w [...] z w a ż y ł, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2017, poz.2188 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 - dalej: p.p.s.a.), uwzględnienie skargi następuje w przypadku: a) naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Po dokonaniu kontroli zaskarżonej decyzji sąd uznał, że odpowiada ona prawu, a w konsekwencji skarga podlega oddaleniu jako niezasadna. Z treści skargi wynika, że skarżąca zakwestionowała rozstrzygnięcie organu odwoławczego w odniesieniu do stwierdzonego przez organ braku zaistnienia przesłanek wyłączających odpowiedzialność skarżącej za zaległości podatkowe Spółki. Poza sporem pozostaje, że A. K. pełniła funkcję członka zarządu spółki [...] spółki z ograniczoną odpowiedzialnością od jej powstania, czyli od dnia 16 czerwca 2011 r. Podstawy materialnoprawne postępowania w sprawie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki z o.o. określają przepisy rozdziału 15 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm., zwanej dalej: "o.p."). Zgodnie z art. 107 § 1 o.p., w przypadkach i w zakresie przewidzianym w rozdziale 15 (zatytułowanym "Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich"), za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Z § 2 pkt 2 i pkt 4 tego artykułu wynika zaś, że o ile dalsze przepisy wskazanego rozdziału nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych (pkt 2) oraz koszty postępowania egzekucyjnego (pkt 4). Przesłanki odpowiedzialności członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością określone są w art. 116 o.p., zgodnie z tym przepisem, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. § 2. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. § 3. W przypadku gdy spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji lub spółka akcyjna w organizacji nie posiada zarządu, za zaległości podatkowe spółki odpowiada jej pełnomocnik albo odpowiadają wspólnicy, jeżeli pełnomocnik nie został powołany. Przepisy § 1 i 2 stosuje się odpowiednio. § 4. Przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji. Brzmienie przepisu art. 116 o.p. zostało znowelizowane od dnia 1 stycznia 2016 r. ustawą z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1649), jednak z mocy art. 22 ustawy nowelizującej, do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Wydanie decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej wymaga wykazania zarówno przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności, jak również wykazania, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność, tzw. przesłanki egzoneracyjne. Wśród przesłanek egzoneracyjnych, określonych w art. 116 § 1 o.p., których wykazanie uwalnia osobę trzecią od odpowiedzialności za zaległości podatkowe podatnika wymienia się działania w sferze upadłościowej lub układowej oraz wskazanie takiego mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Uwolnienie się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe wymaga wykazania przez członka zarządu, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe). Dla uniknięcia odpowiedzialności niezbędne jest wykazanie, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy członka zarządu (§ 2). Dla orzeczenia o odpowiedzialności członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tej spółki konieczne jest wykazanie istnienia przesłanek pozytywnych, natomiast wykazanie istnienia którejkolwiek z przesłanek negatywnych wyklucza możliwość orzeczenia o tej odpowiedzialności. Przesłanki pozytywne to, po pierwsze, pełnienie funkcji przez członka zarządu w okresie, kiedy powstało zobowiązanie podatkowe spółki oraz, po drugie, całkowita lub częściowa bezskuteczność egzekucji zaległości podatkowej z majątku spółki (art. 116 § 1 o.p.). Przesłanki negatywne to, po pierwsze, wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe), albo, po drugie, wykazanie, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy członka zarządu, albo też, po trzecie, wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Stosownie do treści art. 118 § 1 o.p. nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Przepis ten przewiduje swoiste przedawnienie odpowiedzialności osoby trzeciej. Ażeby określić, czy decyzja o odpowiedzialności osoby trzeciej została wydana w terminie należy w [...] kolejności określić kiedy powstała zaległość podatkowa. W rozpoznawanej sprawie mamy do czynienia ze zobowiązaniem w podatku od towarów i usług za: sierpień, październik i listopad 2012 r., terminy płatności podatku zatem przypadały odpowiednio 25 września 2012 r, 25 listopada 2012 r. i 25 grudnia 2012 r. Pięcioletni termin z art. 118 o.p. powinien być zatem liczony od końca 2012 r. Koniec tego terminu przypadał 31 grudnia 2017 r. Decyzja organu pierwszej instancji o orzeczeniu solidarnej odpowiedzialności skarżącego została wydana w dniu 29 grudnia 2017 r. Tym samym uznać należało, że termin z art. 118 § 1 O.p. został zachowany. Do zachowania tego terminu bowiem jest wystarczające wydanie decyzji przez organ pierwszej instancji. Sąd rozpoznający przedmiotową sprawę w pełni podziela stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z dnia 11 października 2017 r. wydanym w sprawie II FSK 2115/17, w którym wskazano, że nie można wiązać uprawnienia organów do wydania decyzji odnoszących się do odpowiedzialności osób trzecich z ich doręczeniem, pojęcie "wydania decyzji" w rozumieniu art. 118 § 1 o.p. bezpośrednio kształtuje uprawnienia organu podatkowego, z tego względu zdaniem NSA należy uznać, że pojęcie to odnosi się do sporządzenia aktu zawierającego elementy, o których mowa w art. 210 o.p. Wskazać również należy, że zobowiązanie spółki w chwili wydania rozstrzygnięcia przez organ pierwszej instancji także nie było przedawnione. Stosownie do treści art. 70 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W rozpoznawanej sprawie zatem zobowiązanie spółki uległoby przedawnieniu z końcem 2017 roku. Wskazać jednak należy, że w dniu 14 października 2014 r. dokonano zajęcia rachunku bankowego, o czym zawiadomiono spółkę zastępczo w dniu 11 listopada 2014 roku (k.33 akt administracyjnych). Skutkiem zastosowania środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunku bankowego była przerwa biegu przedawnienia. Stosownie bowiem do treści art. 70 § 4 o.p. bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Tym samym w rozpoznawanej sprawie pięcioletni termin przedawnienia zaczął biec na nowo od dnia 15 października 2014 r. Przechodząc do zagadnień związanych z oceną istnienia podstaw do przeniesienia odpowiedzialności na osobę trzecią wskazać należy uznać, że organy podatkowe prawidłowo wykazały w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, kiedy powstały zaległości podatkowe oraz prawidłowo stwierdziły, że skarżąca sprawowała funkcję członka zarządu zarówno w okresie powstania przedmiotowego zobowiązania, jak również w czasie jego przekształcenia w zaległość podatkową. W odniesieniu do podnoszonej przez skarżącą kwestii wygaśnięcia mandatu wyjaśnić należy, że użyty w art. 116 § 2 o.p. zwrot: "pełnienie obowiązków członka zarządu", obejmuje również sytuację, w której mimo braku pisemnej uchwały o "odnowieniu" mandatu członka zarządu w warunkach o których mowa w art. 202 § 1 k.s.h. – na który to przepis powołuje się skarżący - osoba taka, z akceptacją wspólników, w dalszym ciągu, w niezmieniony sposób prowadzi sprawy spółki, nie podejmując żadnych działań mających zakończyć faktyczny zarząd spółką oraz wykreślenie dotychczasowego członka zarządu z Krajowego Rejestru Sądowego (zob. wyrok NSA z 15 maja 2018 r. sygn. I FSK 1384/16). Zauważyć jednak trzeba, że § 18 umowy spółki (z 16 czerwca 2011 r.), której skarżąca miał być udziałowcem, przewiduje, że zarząd powołany jest na okres 5 lat. Tym samym zastosowanie znajdował nie art. 202 § 1 ksh, a art. 202 § 2 ksh stosownie do którego w przypadku powołania członka zarządu na okres dłuższy niż rok, mandat członka zarządu wygasa z dniem odbycia zgromadzenia wspólników za ostatni rok obrotowy pełnienia funkcji członka zarządu, chyba, że umowa spółki stanowi inaczej. Umowa spółki nie przewidywała innych postanowień w tym przedmiocie, zatem w pełni słusznie organy przyjęły, że w chwili powstania zobowiązań podatkowych skarżąca pełniła funkcję członka zarządu. Przypomnieć jednak należy, że zakres pojęcia pełnienia obowiązków w rozumieniu art. 116 § 2 O.p. należy rozumieć jako formalne sprawowanie funkcji członka zarządu, ponieważ dla odpowiedzialności podatkowej nie ma znaczenia jak przebiegało rzeczywiste wykonywanie związanych z tą funkcją czynności. Członek zarządu ponosi odpowiedzialność za sam fakt pełnienia, nie zaś wykonywania funkcji członka zarządu. Wszystko to czyni zarzuty skargi w w/w zakresie niezasadnymi. Prawidłowo również uznały organy, że w sprawie zaistniała bezskuteczność egzekucji. Bezskuteczność egzekucji wystąpi przede wszystkim wtedy, gdy zostanie wydane postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, w przedmiotowej sprawie umorzenie postępowania egzekucyjnego w zakresie m.in. zaległości z tytułu podatku od towarów i usług objętych niniejszym postępowaniem wobec jego bezskuteczności nastąpiło postanowieniem z dnia 29 września 2017 r. W orzecznictwie (por. wyrok Naczelnego Sadu Administracyjnego z 19 lutego 2013 r. sygn. akt II FSK 1208/11 uzasadnienie uchwały siedmiu sędziów NSA z 10 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FPS 3/09, oraz wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 29 czerwca 2011 r., sygn. akt 316/10, z 23 sierpnia 2012 r., sygn. akt II FSK 120/11, dostępne w systemie CBOSA na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie, jak pozostałe orzeczenia przywołane w sprawie) i doktrynie (C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2009, wyd. III.) dominuje pogląd, że ocena czy zgłoszenie tego wniosku nastąpiło we właściwym czasie, powinna być dokonywana w świetle przepisów dotyczących postępowania upadłościowego i układowego, które od 1 października 2003 r. regulowane jest przepisami ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz.1361 ze zm., zwane dalej: p.u.n.; wcześniej zaś przepisami rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. Prawo upadłościowe, Dz. U. z 1991 r. Nr 118, poz. 512). Z art. 21 ust. 1 p.u.n. wynika, że dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Podstawą ogłoszenia upadłości jest niewypłacalność dłużnika, o czym stanowi art. 10 p.u.n. Z kolei w myśl art. 11 P.u.n. dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Jak zauważył Sąd Najwyższy w wyroku z 19 stycznia 2011 r., sygn. akt V CSK 211/10 (dostępny w systemie LEX), o niewypłacalności w rozumieniu art. 11 ust. 1 p.u.n. można mówić dopiero wtedy, gdy dłużnik z braku środków przez dłuższy czas nie wykonuje przeważającej części swoich zobowiązań. Wskazuje na to użycie określenia "nie wykonuje" swoich wymagalnych zobowiązań, oznaczające pewną ciągłość "niewykonywania" oraz użycie liczby mnogiej "zobowiązań". Także w literaturze podkreśla się, że dla określenia, czy dłużnik jest niewypłacalny, nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań pieniężnych czy też tylko niektórych z nich. Nieistotny też jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11 p.u.n.. Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje więc nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn (zob. Feliks Zedler, Komentarz do art. 11 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, dostępny w systemie LEX). Terminu "czasu właściwego do zgłoszenia wniosku" nie należy jednak mechanicznie przenosić z ustawy p.u.n., lecz uwzględniając okoliczności sprawy ustalać "właściwy czas" do zgłoszenia wniosku w konkretnym przypadku. Istotne jest określenie, w jakim czasie działający z należytą starannością zarząd spółki kapitałowej mógł stwierdzić, że istnieją okoliczności uzasadniające podjęcie działań zapobiegających upadłości lub ogłoszeniu upadłości. W przypadku dużych spółek, prowadzących różnoraką działalność, często rozproszoną organizacyjnie oraz osiągających przychody z różnych źródeł moment, w którym zarząd mógł uzyskać informację, będzie inny niż w przypadku np. mniejszych spółek prowadzących jednolity organizacyjnie profil działalności, umożliwiający stałe monitorowanie jej sytuacji finansowej. Istotna jest samodzielna, dokonana na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ocena, który moment był właściwy dla zgłoszenia przez członka zarządu wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego spółki. Ustalenia te muszą być oparte na wyczerpującym materiale dowodowym (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 12 grudnia 2008 r., sygn. akt II FSK 2008 r. oraz 14 listopada 2012 r., sygn. akt II FSK 631/11). Stwierdzić też należy, że wskazane w art. 116 o.p. unormowanie, ustanawiając subsydiarną odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe, czyli obok odpowiedzialności za nie samej spółki, ma dawać Skarbowi Państwa dodatkową gwarancję uzyskania należnych świadczeń podatkowych, a jego celem jest obciążenie członków zarządu obowiązkiem wyrównania uszczerbku poniesionego w tym zakresie wskutek ich nieprawidłowego działania. W związku z tym przy ocenie, czy w okolicznościach danej sprawy nie zgłoszono wniosku o upadłość "we właściwym czasie" nie można ograniczyć się do ustalenia obiektywnego momentu zaistnienia przesłanek zgłoszenia wniosku o upadłość i odniesienia do niego terminu wskazanego w art. 21 p.u.n., abstrahując jednocześnie od obowiązków, jakie członek zarządu spółki ma do spełnienia wobec jej wierzycieli. Brak odpowiedzialności członka zarządu wystąpiłby, gdyby wykazane zostało, że członek zarządu uczynił ze swej strony wszystko, by nie dopuścić do zniweczenia celu postępowania upadłościowego poprzez stworzenie sytuacji, w której niektórzy wierzyciele są zaspokajani kosztem innych. Przedstawiony sposób rozumienia art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) o.p. znajduje oparcie w ratio legis tego przepisu, a także jest uzasadniony jego brzmieniem. Skoro członek zarządu odpowiadać ma za brak możliwości zaspokojenia należności podatkowych Skarbu Państwa w sytuacji niewypłacalności spółki, to dla zwolnienia się z tej odpowiedzialności zainteresowany winien wykazać swoje starania w możliwości równomiernego z wszystkimi innymi wierzycielami zaspokojenia się Skarbu Państwa w toku postępowania upadłościowego, a sąd zobowiązany jest wszystkie te okoliczności ocenić. Organy ustaliły, że wniosek o ogłoszenie upadłości spółki nie został złożony. Z ustaleń organów wynika także, że spóła w czasie pełnienia przez skarżącą funkcji członka zarządu posiadała zaległości: - z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące sierpień, październik i listopad 2012 r.’ - wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w S., na łączną kwotę [...]zł, - wobec Z. , na łączną kwotę [...]zł, - wobec [...] - Regionalna rozgłośnia w S. "[...] S." S.A. na łączną kwotę [...]zł oraz odsetki za zwłokę naliczane od należności głównej), - wobec A. Sp. z o.o. na łączną [...] zł oraz odsetki za zwłokę naliczane od należności głównej. Organy dokonały także oceny sprawozdania finansowego spółki za 2012 r. i wskazały, że z przedłożonego przez spółkę sprawozdania finansowego, sporządzonego według stanu na 31 grudnia 2012 r. wynika, że aktywa spółki na dzień 31 grudnia 2012 r. stanowią kwotę [...]zł, natomiast zobowiązania stanowią kwotę [...]zł. Tymczasem z akt sprawy wynikało, że zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług spółki za wskazane okresy rozliczeniowe wynosiły kwotę [...]zł, a wobec ZUS kwotę [...]zł. Zasadnie zatem organ odwoławczy uznał, że wykazane sprzeczności ekonomiczne wynikające z przedłożonego sprawozdania finansowego dowodzą o braku wiarygodności danych w nim wykazanych. W konsekwencji sprawozdanie finansowe nie mogło stanowić podstawy badania, że spółka stała się niewypłacalna w rozumieniu art. 11 ust. 2 u.p.n. (przekroczenie przez zobowiązania wartości aktywów). Dodatkowo jedynie zauważyć należy, że łączne zobowiązania wobec ZUS oraz z tytułu zaległości podatkowych w 2012 r. wyniosły [...] zł, zatem były wyższe od wykazanych przez spółkę w sprawozdaniu finansowym za 2012 r. jej aktywów. Słusznie zatem uznał organ odwoławczy, że w okresie pełnienia przez podatniczkę co najmniej od 2012 r. członek zarządu nie zabezpieczył interesów wierzycieli poprzez złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie, w konsekwencji, że nie można stwierdzić, że skarżąca nie ponosi winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki we właściwym czasie. Odnosząc się natomiast do wskazywanej przez skarżącą przesłanki egzoneracyjnej wskazania mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowe spółki w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 o.p.), zauważyć należy, że wskazane przez członka zarządu mienie powinno charakteryzować się realną możliwością natychmiastowego jego wyegzekwowania. Mienie to powinno także przedstawiać konkretną i realną wartość pieniężną. Wskazywana przez skarżącą wartość samochodu [...] oraz kwota zaliczki [...] [...] pobrana przez J. W. warunków tych nie spełniają. Nie jest bowiem możliwe określenie ani chwili jej realizacji ani też jej wysokości. Słusznie bowiem organ odwoławczy zauważył, że z treści przedłożonego przez skarżącą, a sporządzonego w języku niemieckim pisma z 1 grudnia 2015 r. wynika, iż J. W. został zatrzymany w miejscowości P. w [...], przez niemiecką policję pod zarzutem przemytu obcokrajowców. Miejsce zatrzymania J. W. pozostawało zatem w sprzeczności z treścią innych dokumentów przekazanych przez skarżącą, z których wynikało, że otrzymał on polecenie wyjazdu służbowego do [...]. Słusznie zatem organ uznał, że wątpliwości budzi czy "podróż służbowa" i wypłacona w związku z nią zaliczka w kwocie [...]euro, miały związek z działalnością gospodarczą spółki. Odnosząc się do mienia w postaci samochodu zauważyć należy także, iż pojazd ten w związku z ww. zatrzymaniem J. W. w miejscowości P., został także zatrzymany przez policję niemiecką, a następnie, jak wynika z treści pisma przedłożonego przez podatniczkę, z uwagi na wysokie koszty parkowania, zezłomowany (verschrotten lassen). Nie mogą także stanowić mienia o jakim mowa w art. 116 § 1 pkt 2 o.p. wskazywane przez stronę wierzytelności przysługujących spółce od kontrahentów, tj. Z. O. Ł. R. W. - w kwocie [...]zł oraz S. S..A. z siedzibą w W. - w kwocie [...]zł, skoro kaucja zdeponowana na rzecz Z. O. R. Ł. W. uległa przepadkowi, z uwagi na nienależyte wykonanie usług. Natomiast, kaucje gwarancyjne - w kwocie [...]zł, zdeponowane w S. .A., zostały zatrzymane. Terminy zwrotu kaucji na łączną kwotę [...]zł jeszcze nie mogły być zrealizowane (9 grudnia 2018 r. i 29 lipca 2019 r.). Organ egzekucyjny dokonał zajęcia powyższej wierzytelności. Ponadto słusznie organ zauważył, że kaucja w kwocie [...]zł, której termin zwrotu przypada na 9 grudnia 2018 r. oraz na dzień 29 lipca 2019 r., nie może być uznana za wskazanie mienia w rozumieniu przepisu art. 116 o.p. Kwota zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, obliczonymi na dzień wydania decyzji stanowi kwotę [...]zł, tym samym wskazana kaucja nie umożliwi zaspokojenia zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Ustalenia organów podatkowych nie naruszają przepisów art. 120, 122, 187 i 191 O.p. W toku postępowania organy działały zgodnie z przepisami prawa, podejmowały wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, a prawidłowo zgromadzony materiał dowodowy rozpatrzył w sposób wyczerpujący. Wbrew odmiennym wywodom zawartym w skardze organ odwoławczy nie naruszył przepisu art. 127 o.p., a jak wynika z lektury uzasadnienia zaskarżonej decyzji wydał rozstrzygnięcie w oparciu o własne ustalenia. Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 200 § 1 o.p., stosownie do treści tego przepisu przed wydaniem decyzji organ podatkowy wyznacza stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Przepis ten jest przepisem postępowania, zatem tylko takie naruszenie tego przepisu, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy może być podstawą uchylenia zaskarżonej decyzji. Zdaniem sądu rozpoznającego przedmiotową sprawę do takiego naruszenia art. 200 § 1 o.p. nie doszło, skoro zaskarżona decyzja została wydana w dniu 16 kwietnia 2018r., zawiadomienie o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału zawarte w piśmie z dnia 12 marca 2018 r. zostało skierowane do prawidłowo umocowanego pełnomocnika strony – J. K., odbiór przesyłki nastąpił w dniu 29 marca 2018 r. Zauważyć bowiem należy, że w pełnomocnictwie, które zostało przedłożone do organu [...] instancji w dniu 21 grudnia 2017 r. nie zawężono zakresu postępowania podatkowego z tytułu odpowiedzialności członka zarządu w podatku od towarów i usług za sierpień, październik i listopad 2012 r. jedynie do postępowania przed organem [...] instancji. Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że prawidłowo uznał organ odwoławczy, że skarżąca nie wykazała zaistnienia żadnej z okoliczności egzoneracyjnej, choć wykazanie tylko jednej z powołanych w przywołanym wyżej art. 116 o.p. zwolniłoby go od tej odpowiedzialności. Zdaniem sądu, zaskarżona decyzja odpowiada prawu, organy podatkowe nie naruszyły przepisów postępowania oraz przepisów prawa materialnego, dlatego też należało skargę, jako nieuzasadnioną, oddalić na podstawie art. 151 p.p.s.a.