I SA/Sz 470/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Przegalińska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka,, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, Protokolant Joanna Zienkowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 września 2010 r. sprawy ze skargi M. U. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...] nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w S. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] Nr [...] ustalając M.U. podatek dochodowy od osób fizycznych za 1998 r. w kwocie [...] od dochodu nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Z uzasadnienia zaskarżonej wynika, że M.U. w 1998 r. poniosła wydatki w łącznej kwocie [...] na: - wkład budowlany w kwocie [...] wniesionej do "P" Spółki z o.o z siedzibą w S. na poczet nabycia własności do lokalu mieszkalnego; - wkład gotówkowy w kwocie [...], wniesiony do "C" spółki cywilnej z siedzibą w S.; - składki na ubezpieczenie społeczne oraz zaliczki na podatek dochodowy w kwocie [...]; - nabycie w 1998 r. środków trwałych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w kwocie [...]; - pokrycie kosztów zawarcia umowy o wyłączeniu ustawowej wspólności majątkowej między małżonkami M. i Z. U. w wysokości [...]; - bieżące utrzymanie gospodarstwa domowego w kwocie [...]; - podatek dochodowy od osób fizycznych do zapłaty w kwocie [...] wynikający z zeznania o wysokości osiągniętego dochodu w 1997 r. M.U. wskazała, że wydatki 1998 roku zostały sfinansowane środkami pieniężnymi pochodzącymi z dochodów z działalności gospodarczej, których wysokość wynika ze składanych zeznań podatkowych, darowizny w kwocie [...] udzielonej przez babcię podatniczki H.R., wycofanego kapitału własnego w wyniku likwidacji działalności gospodarczej "C" z dnia 30 czerwca 1998 r., którego wysokość strona określiła na kwotę [...], a następnie na kwotę [...], a ponadto z oszczędności w kwotach odpowiednio: [...] (oszczędności sprzed 1996 r.), [...] (na dzień 31.12.1996 r.), [...] (na dzień 31.12.1997 r.), [...] (na dzień 31.12.1998r.). Organ podatkowy pierwszej instancji uznał uzyskane przez podatniczkę dochody w łącznej wysokości [...], w tym w kwotach [...] na którą składał się dochód: z pozarolniczej działalności gospodarczej i zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego; [...] darowiznę udzieloną przez H.R.; [...] środki pieniężne podjęte przez podatniczkę jako właściciela "C" w S.; [...] wartość amortyzacji środków trwałych. Natomiast organ podatkowy pierwszej instancji odmówił wiarygodności składanych przez podatniczkę oświadczeniom, że dysponowała ona większymi środkami przy likwidacji działalności niż wskazane w rachunku zysków i strat za okres od 1 stycznia 1998 r. do 30 czerwca 1998 r. tj. kwotę [...]. Organ zakwestionował też fakt zgromadzenia przez podatniczkę oszczędności w latach 1994-1998, bowiem nie uwzględniła w przedstawionym rozliczeniu kwot zaliczek na podatek dochodowy oraz pominęła fakt zakupy w 1996 r. samochodu marki [...] nabytego na współwłasność za łączną kwotę [...]. W odwołaniu podatniczka wniosła o uchylenie decyzji organu podatkowego pierwszej instancji i umorzenie postępowania bądź przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: przepisów prawa podatkowego w zakresie prowadzenia: - postępowania podatkowego poprzez nienależyte rozpatrzenie materiału dowodowego i dokonanie niewystarczająco wyczerpującego uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji organu pierwszej instancji, co stanowi naruszenie art. 187. art. 210 §1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 poz. 926 ze zm.) oraz nieprzesłuchanie jej w charakterze strony; - art. 68 § 4 Ordynacji podatkowej z uwagi na zaistniałe przedawnienie; - art. 20 ust 1 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (DZ. U. Nr 14, poz. 176 ze zm.) poprzez niewłaściwe przyjęcie dochodu podatniczki w wysokości dochodu osiągniętego tylko do 30 czerwca 1998 r. zamiast w skali całego 1998 r. - zdaniem podatniczki organ błędnie odczytał informacje dołączoną porachunku zysków i strat, za okres od 1 stycznia 1998 r. do czerwca 1998 r., z którego wynikało, że w momencie likwidacji działalności gospodarczej wypłaciła z kasy kwotę [...] oraz dowodu księgowego mającego mającego potwierdzić fakt wypłaty przez stronę w dniu 30 czerwca 1998 r. w związku z likwidacją, kwoty w wysokości [...]. Pierwsza z kwot była tylko wypracowanym zyskiem w okresie do 30 czerwca 1998 r., natomiast druga z kwot stanowiła całość środków pieniężnych, którymi wówczas dysponowała. Organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, podkreślając, że organ pierwszej instancji nie naruszył przepisów Ordynacji podatkowej. Zgłoszony natomiast dopiero na etapie postępowania odwoławczego wniosek z przesłuchania strony został uwzględniony w ramach postępowania uzupełniającego. Organ ponadto podkreślił, że podatniczka w toku całego postępowania zmieniała swoje oświadczenia i wyjaśnienia, przy czym nie sposób nie dostrzec w nich sprzeczności. Wskazał, że ze sporządzonego na dzień 30 czerwca 1998 r. oraz dołączonej do niego informacji dodatkowej dotyczącej "C" wynika, iż w pierwszym półroczu badanego roku M.U. dysponowała kapitałem własnym w kwocie [...] na którą to kwotę złożył się wynik finansowy netto roku obrotowego, w pozycji majątek obrotowy wskazano tylko należności stanowiące [...] w związku z likwidacją działalności podatniczka wypłaciła kwotę [...]. Jak wyjaśnił dalej organ odwoławczy w złożonym, rozliczeniu dochodów i wydatków za lata 1996-1998 podatniczka przywołuje wielkości wykazane w zeznaniach podatkowych za ww. lata i wskazuje przy tym na zgromadzone oszczędności ([...] w 1997 r. i [...] w 1998 r.) pomija jednak w tym wyliczeniu, konieczność uiszczenia zaliczek na podatek dochodowy w poszczególnych latach, jak również zakup samochodu w 1996 r., a okoliczności te wpływają na wysokość przywołanych przez podatniczkę, jako oszczędności. Organ odwoławczy analizując zeznania i bilanse za 1996 r. i 1997 r. stwierdził, że kwoty odpowiadającej wartości zgromadzonego w danym roku mienia w przedstawianym stanie faktycznym będącego dochodem nie można utożsamiać z sumą wykazaną w bilansie za 1997 r. pod pozycją aktywów majątku obrotowego (kwoty [...] oraz kwoty [...]) odpowiadającą kapitałowi własnemu w 1998 r. Wyznacznikiem bowiem tego czy powierzone przez podatniczkę wydatki nie znalazły pokrycia w ujawnionych źródłem przychodów, jest to, że przekraczają one dochody określone, w myśl art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie hipoteczne wartości wynikające z bilansu. Organ odwoławczy podkreślił, że organ pierwszej instancji ustalając podatniczce wysokość uzyskanych w 1998 r. dochodów w kwocie [...] nieprawidłowo zaliczył kwotę [...] do uzyskanych przez nią dochodów dwukrotnie, gdyż po raz pierwszy jest ona ujęta w ramach kwoty stanowiącej dochód uzyskany w 1998 r. z działalności gospodarczej, następnie jako samodzielne źródło pokrycia wydatków. Zgodnie jednak z zasadą wynikającą z art. 234 Ordynacji podatkowej przyjął na korzyść strony wysokość uzyskanych w 1998 r. dochodów w kwocie ustalonej przez organ pierwszej instancji. Odnosząc się do podnoszonego w odwołaniu zarzutu przedawnienia wyjaśniono, że w sprawie, która dotyczy zobowiązania podatkowego za 1998 r. pięcioletni okres upłynął w dniu 31 grudnia 2004 r. Zatem skoro zaskarżona decyzja została doręczona stronie w dniu 8 grudnia 2004 r. to brak jest podstaw do uznania, że sporne zobowiązanie nie mogło zostać ustalone z uwagi na przedawnienie wymiaru. W skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania ewentualnie o umorzenie postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art. 20 ust 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 180 § 1 art. 187 § 1 art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem strony skarżącej, uzasadnienie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S. nie udziela odpowiedzi na pytanie, dlaczego nie uznano za wiarygodny dowodu KW Nr [...] z którego wynika, że w momencie likwidacji samodzielnej działalności gospodarczej podatniczka wypłaciła kwotę [...] z kasy kantoru. Strona skarżąca podnosi, że między oświadczeniami skarżącej a B.O.- doradcy podatkowego podatniczki - nie zachodzą jakiekolwiek sprzeczności, można jedynie powiedzieć, że sformułowanie skarżącej są nieprecyzyjne. W skardze podkreślono, że organy podatkowe całkowicie pominęły bilanse oraz rachunki zysków i strat za lata 1996-1997, które potwierdzają, że na koniec każdego ww. roku podatniczka dysponowała środkami pieniężnymi. Brak dowodów na opłacenie składek ZUS, czy zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w 1998 r. nie może przesądzić o odmowie wiarygodności dowodu kasowego KW Nr [...], ponieważ dokumenty te nie mają znaczenia w przydziałowej sprawie. Zdaniem strony skarżącej skoro organy podatkowe nie radzą sobie z problematyką prawidłowego rozliczania działalności gospodarczej to powinny wspomóc się opinią biegłego. Do skargi załączono raport - bilans z dnia 30 czerwca 1998 r., który zdaniem strony skarżącej po raz kolejny wykazuje wysokość środków, jakimi dysponowała skarżąca w momencie likwidacji działalności gospodarczej. Dyrektor Izby Skarbowej w S. odpowiadając na skargę wnosi o jej oddalenie podtrzymując stanowisko prezentowane w zaskarżonej decyzji. Wyrokiem z dnia 27 stycznia 2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę M.U. wskazując, że treść uzasadnienia kwestionowanej decyzji i zawarta w niej argumentacja wskazuje, że nie została ona wydana z naruszeniem wskazanych w skardze przepisów. Skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego od powyższego wyroku złożył pełnomocnik skarżącej. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w S. wniósł o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 stycznia 2008 r. sygn. akt II FSK 1418/06 uznał, że skarga kasacyjna zasługuję na uwzględnienie, albowiem zaskarżone orzeczenie odpowiada prawu. Rozpoznając ponownie skargę wyrokiem z dnia 25 sierpnia 2008 r. sygn. akt I S.A./Sz 181/08 Sąd pierwszej instancji uchylił zaskarżoną decyzję podkreślając, że poza sporem w sprawie pozostaje fakt wydatkowania przez skarżącą w 1998 r. kwoty [...], na którą to złożyły się wydatki na wkład budowlany w wysokości [...]; wkład gotówkowy do spółki cywilnej "C" w wysokości [...]; składki na ubezpieczenie społeczne podatnika [...]; bieżące utrzymanie gospodarstwa domowego w kwocie [...]; nabycie środków trwałych w kwocie [...], pokrycie kosztów umowy rozdzielności ustawowej; podatku dochodowego za 1997 r. w wysokości [...]. Spór pomiędzy stronami w istocie dotyczy okoliczności faktycznych, tj. czy miała miejsce wypłata w deklarowanej przez skarżącą wysokości w związku z likwidacją działalności gospodarczej na dzień 30 czerwca 1998 r. oraz czy skarżąca mogła na dzień 31 grudnia 1997 r. zgromadzić w deklarowanej wysokości oszczędności. Strona jako dowody wypłaty kwoty w związku z likwidacją działalności przedłożyła dowód kasowy oraz bilanse rachunku zysków i strat za 1997 r. Na powyższą okoliczność wniosła także o przesłuchanie B.O. - osobę zajmującą się rachunkowością skarżącej. Z zeznania świadka wynikało, że kwota [...] stanowi sumę części zysku wypracowanego w 1997 r. i kapitału własnego w 1997 r. oraz zysku wypracowanego do dnia 30 czerwca 1998 r. Część zysku za 1997 r. zostało wypłacone przed datą 30 czerwca 1998 r. Według strony ta częściowa wypłata nastąpiła w okresie od stycznia do marca 1998 r. i z kwoty tej opłacono m. in. składki ZUS, zaliczki na podatek. Sąd pierwszej instancji podkreślił, że kontrola przeprowadzonego postępowania w tym zakresie wykazała, że ocena dowodów nosi cechy dowolności. Sąd wskazał, że organ podatkowy, z kwoty [...] uwzględnił po stronie dochodów 1998 r. dwukrotnie kwotę [...], raz jako wykazany w zeznaniu PIT dochód osiągnięty z działalności do dnia 31 czerwca 1998 r. oraz jako kwota związana z likwidacją samodzielnie prowadzonej działalności, dlatego tez Sąd nie poddał ocenie tego elementu rozstrzygnięcia. Sąd wskazał, że zebrane dowody podlegają swobodnej ocenie tego organu zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej. Swobodna ocena dowodów nie oznacza jednak samowoli organu podatkowego. Konkluzje wynikające z zebranego materiału winny zaś następnie znaleźć swój wyraz w uzasadnieniu faktycznym decyzji. Następnie Sąd pierwszej instancji podkreślił, że brak jest takiego odniesienia do wskazanej kwoty wypłaty tytułem zysku, z którego wynika wypracowany zysk, zadeklarowany do opodatkowania dochodów za 1997 r., którego datę wypłaty wskazał w swoim zeznaniu świadek B.O. i strona, przedkładając dowód kasowy. Organ podatkowy poza wskazaniem na sprzeczności w zeznaniach skarżącej, co do wysokości kwoty wypłaconej w związku z likwidacją nie wskazała, dlaczego nie daje wiary innym dowodom, co do daty wypłaty zysku za 1997 r., jeśli zważyć również na zapisy w bilansie zysków i strat za 1997 r. w tym dotyczące wypłat w trakcie roku na poczet zysku. Sąd wskazał, że przy ponownym postępowaniu organ ponownie winien ocenić okoliczność wypłaty w dniu 30 czerwca 1998 r. i przed tą datą kwoty stanowiącej zysk wypracowany w 1997 r., biorąc pod uwagę zapisy w bilansie, zeznania świadka B.O. i skarżącej. W zależności od wyników oceny dowodów uwzględnić kwotę po stronie dochodów 1998 r. lub wskazując, dlaczego nie daje wiary tym dowodom, zakwestionować po stronie dochodów 1998 r. Kontrola sądowa przeprowadzonego postępowania, co do zakwestionowania po stronie zgromadzonych dochodów oszczędności na koniec 1997 r. wykazała, że zebrany materiał dowodowy został przeanalizowany w sposób zgodny z przepisami. W ocenie Sądu organy nie naruszyły zasady swobodnej oceny dowodów odmawiając wiarygodności wyjaśnieniom skarżącej dotyczącym zgromadzenia przez nią oszczędności w 1997 r. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył pełnomocnik organu odwoławczego, zaskarżając orzeczenie w całości i zarzucając wyrokowi naruszenie przepisów postępowania mających wpływ na wynik sprawy, tj. 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. cl ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zw. dalej w skrócie: p.p.s.a. w zw. z art. 187, 191 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, że organy podatkowe nie zebrały i nie rozpatrzyły całego zebranego w sprawie materiału dowodowego odnośnie wypłaty w dniu 30 czerwca 1998 r. i przed tą datą kwoty stanowiącej zysk wypracowany w 1997 r., naruszając tym samym zasadę zupełności wyrażoną w art. 187 Ordynacji podatkowej, a przeprowadzona przez organy podatkowe ocena dowodów w tym zakresie nosi cechy dowolności, przy czym organy te nie wskazały w treści uzasadnienia decyzji, dlaczego kwestionują dane dowody, wobec czego naruszyły art. 191 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, w konsekwencji czego uchylono decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia [...] podczas, gdy organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sprawie mającego istotne znaczenie dla ustalenia stanu faktycznego w wyżej wskazanym zakresie, a dokonana przez te organy ocena dowodów była zgodna z normami prawa procesowego oraz z zachowaniem reguł swobodnej oceny dowodów. Organy podatkowe wypowiedziały się też, co do mocy dowodowej poszczególnych dowodów, co znalazło wyraz w treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji, wobec czego brak było podstaw do jej uchylenia; 2) art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez przyjęcie w treści uzasadnienia wyroku, że organy nie zebrały i nie rozpatrzyły całego zebranego w sprawie materiału dowodowego odnośnie wypłaty w dniu 30 czerwca 1998 r. i przed tą datą kwoty stanowiącej zysk wypracowany w 1997 r. i jednocześnie niewskazanie, jakie dowody - poza już zgromadzonymi należy przeprowadzić w sprawie, co uniemożliwia organom usunięcie ewentualnych uchybień prawa, z powodu których Sąd uchylił zaskarżoną decyzję oraz doprowadzenie w sprawie do pełnej i niewątpliwej zgodności z prawem; 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że organy nie zebrały i nie rozpatrzyły całego zebranego w sprawie materiału dowodowego odnośnie dokonania w trakcie roku kalendarzowego-podatkowego wypłat na poczet zysku wypracowanego w 1998 r., naruszając tym samym zasadą zupełności wyrażoną w art. 187 Ordynacji podatkowej, w konsekwencji czego uchylono decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia [...], podczas gdy organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sprawie mającego istotne znaczenie dla ustalenia stanu faktycznego w wyżej wskazanym zakresie, wobec czego brak było podstaw do uchylenia tej decyzji; 4) art. 134 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez bezzasadne wyjście poza granice zarzutów i wniosków skargi i przyjęcie, że organy podatkowe w ogóle nie podjęły się wyjaśnienia tego, czy nastąpiły w trakcie 1998 r. wypłaty na poczet zysku wypracowanego w tym roku, w związku z czym zdaniem Sądu zachodzi konieczność przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w tym zakresie, podczas gdy brak jest ku temu podstaw. Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy wnosił o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 24 lutego 2010 sygn. akt II FSK 1637/08 uwzględnił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej uchylając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 25 sierpnia 2008r. sygn. akt I S.A./Sz 181/08. W uzasadnieniu tego wyroku podkreślił, że w niniejszej sprawie na pokrycie rozliczanych wydatków (ich wysokość nie jest kwestionowana) strona skarżąca wskazała dochody, które uzyskała z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej początkowo jako firma jednoosobowa, a następnie w formie spółki cywilnej. Nie budzi, zatem wątpliwości, iż wskazała w rozumieniu art. 20 ust 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na przychody, które podlegały opodatkowaniu. Opodatkowanie przychodów z tego rodzaju źródła (art. 10 ust 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) następowało przy uwzględnieniu zasad wyrażanych m.in. w przepisach art. 9 ust 1 i ust 2, art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Obliczenie dochodu na podstawie tych przepisów następuje w oparciu o prawidłowo prowadzoną dokumentację podatkową (art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej) w tym wypadku księgi rachunkowe w zeznaniu składanym przez podatnika na podstawie art. 45 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że postępowanie podatkowe prowadzone w oparciu o kryteria wyznaczone w art. 20 ust 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest postępowaniem, którego celem jest weryfikacja zeznania podatkowego określającego dochody podlegające opodatkowaniu z innych źródeł przychodów, w tym wypadku pozarolniczej działalności gospodarczej. Zeznanie podatnika określające wysokość dochodu z tego źródła, dopóki nie zostanie zmienione lub zakwestionowane w prawem przewidzianej formie stanowi dowód tego, jakimi dochodami na pokrycie wydatków rozliczanych na postawie art. 20 ust 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mógł dysponować podatnik z tego źródła przychodów. W tym zakresie za dopuszczalne i nienaruszające zasad rozliczenia dochodu z tego źródła należało jedynie przyjąć możliwość korekty dla potrzeb postępowania dotyczącego opodatkowania przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach w zakresie przychodów należnych i nieotrzymanych w roku podatkowym (art. 14 ust 1 ustawy o podatku od osób fizycznych) oraz wydatków, które zostały zarachowane, choć ich faktycznie nie poniesiono (art. 22 ust 5 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Na wystąpienie tego rodzaju sytuacji w rozpoznawanej sprawie nie wskazano. Zatem jak zaznaczył Naczelny Sąd Administracyjny organy podatkowe nie były upoważnione do przyjęcia na pokrycie rozliczonych wydatków, dochodów pochodzących ze źródeł opodatkowanych w innej wysokości niż to wynikało z niepodważalnego rozliczenia złożonego przez podatnika. Uwzględniając dochód skarżącej z prowadzonej działalności gospodarczej w oparciu o złożone zeznanie podatkowe oraz prowadzone księgi rachunkowe organy nie uchybiły zasadom postępowania określonym w art. 187 § 1 art. 191 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny z w a ż y ł, co następuje. Stosownie do art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Ze stanowiska zaprezentowanego przez Naczelny Sąd Administracyjny wynika, że wobec faktu, iż podatniczka zasadniczo powołuje się na dochody uzyskane z działalności gospodarczej to stosownie do art. 45 ust 1 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do zeznania podatkowego obowiązana była dołączyć sprawozdanie finansowe, zaś sprawozdanie finansowe stosownie do art. 45 ust 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości ( Dz. U. Nr 121 poz. 591 ze zm.) składa się z bilansu, rachunku zysków i strat oraz informacji dodatkowej. Z tych dokumentów złożonych w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w S. w dniu 18 lutego 1999 r. (potwierdzone kopie znajdują się w aktach podatkowych na kartach 18,19, 20) wynika, że wypłata środków finansowych przez właściciela w związku z likwidacją działalności stanowi kwotę [...]. Podkreślić należy, że ze stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika nadto, iż wobec tego, że niniejsza sprawa prowadzona jest w oparciu o kryteria wyznaczone w art. 20 ust 3 ustawy o podatkach dochodowym od osób fizycznych niedopuszczalne jest weryfikowanie zeznania podatniczki określającego dochody podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych tj. art. 9 ust 1 u ust 2, art. 14 ust 1 i ust 2, art. 22 ust 1 i ust 5, art. 24 ust 1 ustawy i podatku pochodowym od osób fizycznych. Zatem dowodem uzyskania określonych dochodów przez skarżącą mogą być tylko te dokumenty, które zostały sporządzone na podstawie ksiąg podatkowych prowadzonych rzetelnie i w sposób niewadliwy. Dokumentem tym jak już wyżej podano są zeznania podatkowe oraz dołączone do nich bilanse, rachunki zysków i strat i informacje dodatkowe. Innym zagadnieniem jest sprawa wniesienia przez skarżącą do spółki cywilnej kapitału finansowego. Jego wniesienie ani wypłata nie podlegają ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże pomimo twierdzenia skarżącej, że taki wkład finansowy był wnoszony przez skarżącą organy podatkowe w oparciu o zeznania podatkowe za poszczególne lata podatkowe poczynając od momentu jej rozpoczęcia przez skarżącą wykazały, że skarżąca nie mogła zgromadzić takich środków z opodatkowanej działalności gospodarczej. Skarżąca jak wynika, ze złożonych przez nią zeznania podatkowego PIT - 30 i PIT – 32 osiągnęła w latach 1994 - 1997 dochód netto: - w 1994 – [...], - w 1995 – [...] - zwrot zaliczek na podatek [...], - w 1996 – [...] - zwrot zaliczek na podatek [...], - w 1997 – [...]– zwrot zaliczek na podatek [...] Razem [...]. Razem [...]. W tym okresie poniosła na utrzymanie łącznie za lata 1994 – 1997 kwotę [...]. Zatem dochody i wydatki podatniczki za lata 1994 -1997 wynoszą: - dochody ([...]+[...] (+)[...] - koszty bieżącego utrzymania (-)[...] (-) - udział w zakupie samochodu marki [...] ([...]x 50% = [...] (-), saldo (+)[...]. Powyższe rozliczenie dowodzi, że skarżąca nie dysponowała opodatkowanymi dochodami, z których mogła zgromadzić środki finansowe na kapitał wniesiony do "C". W skardze postawiony został zarzut naruszenia przez organ art. 197 § 1 – Ordynacji Podatkowej. Przepis ten stanowi, że w przypadku, gdy w prawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami w celu wydania opinii. Sugestia strony skarżącej, że organy nie radzą sobie z problematyką prawidłowego rozliczenia działalności, nie poparta zresztą wnioskiem dowodowym złożonym w postępowaniu przed organami, musi być oceniona jako nietrafna, zwłaszcza w świetle stanowiska zaprezentowanego przez Naczelny Sąd Administracyjny, że niedopuszczalne jest weryfikowanie rozliczenia działalności gospodarczej w postępowaniu prowadzonym w oparciu o kryteria wyznaczone w art. 20 ust 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem organy podatkowe na postawie tego przepisu upoważnione są do porównania wysokości wydatków, jakie podatnik poniósł w ciągu roku podatkowego do wartości opodatkowanego, bądź zwolnionego z podatków mienia, jakie zgromadził w tym roku oraz mienia, które zgromadził wcześniej, tj. przed rozpoczęciem danego roku podatkowego. Zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji odpowiada tym kryteriom, co do ustaleń odnoszących się do 1998r. organy w oparciu o dowody ustaliły wysokość przychodów uzyskanych przez skarżącą w sposób odpowiadający zasadom postępowania zawartym w art. 187 § 1, art. 180 § 1 i nie naruszyły art. 197 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa. Z tych przyczyn Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji.