I SA/Sz 489/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Maczewski,, Sędzia WSA Alicja Polańska (spr.), Protokolant Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 października 2011 r. sprawy ze skargi M. i C. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. 1. oddala skargę, 2. zasądza od Skarbu Państwa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na rzecz adwokata J. Ł. kwotę [...] złotych powiększoną o należny podatek od towarów i usług tytułem nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. Zaskarżoną skargą decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w S. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] Nr [...], którą organ ten - wobec braku zaistnienia przesłanki wznowienia postępowania - odmówił uchylenia ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] Nr [...] określającej małżonkom M. i C. T. wysokość zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. w kwocie [...]. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w S. wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w P., w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego, wydał wobec podatników w dniu [...] ww. decyzję określając im wysokość zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. w kwocie [...]. Od decyzji tej, uznanej za doręczoną w trybie doręczenia zastępczego (zgodnie z art. 150 Ordynacji podatkowej w dniu 9 czerwca 2010 r.), podatnicy nie złożyli odwołania, tym samym stała się ona ostateczna. Pismem natomiast z dnia 4 października 2010 r., skierowanym do Dyrektora Izby Skarbowej w S., zatytułowanym: "skarga na Urząd Skarbowy w P." M.T. zwróciła się m.in. z wnioskiem o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej ww. decyzją ostateczną z dnia [...], podnoszą, że: "nie została zapoznana z materiałami postępowania, nie została zapoznana z niczym po złożeniu wniosków dowodowych, nie uzyskała żadnej wiedzy odnośnie postępowania". Dyrektor Izby Skarbowej w S. uznając, że argumentacja podatniczki miała na celu wskazanie wadliwości przeprowadzonego postępowania podatkowego, opartego na przesłance wymienionej w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, postanowieniem z dnia [...] na podstawie przepisów art. 243 § 1 i art. 244 § 2 Ordynacji podatkowej – wznowił na wniosek podatniczki postępowanie podatkowe i wyznaczył jako organ właściwy do rozpatrzenia sprawy Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. Dyrektor Izby Skarbowej w S. uznał również, że wniosek o wznowienie postępowania został złożony skutecznie, tj. z zachowaniem miesięcznego terminu od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji ostatecznej. Dalej, wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Stargardzie S. ww. decyzją z dnia [...] odmówił uchylenia ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...], od której to decyzji podatniczka złożyła odwołanie, podnosząc, że organ podatkowy nie zweryfikował jej wniosków dowodowych, gdyż - jak wskazała - nawet nie wznowiono postępowania. Ponadto, podatniczka zarzuciła, że nie miała możliwości skorzystania z przysługującego jej prawa do czynnego udziału w prowadzonym wobec niej i jej małżonka postępowaniu podatkowym (wymiarowym) oraz, że nie zapoznano jej z materiałem dowodowym sprawy. W jej ocenie, organ podatkowy po złożeniu przez nią wniosków dowodowych zobowiązany był do dokonania analizy tych wniosków (analiza ta powinna odzwierciedlać akceptację lub negację przedłożonych dowodów) i, dopiero po dokonaniu oceny tych dowodów, organ miał obowiązek zapoznania jej z całością zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Zarzucono także, że nie wyjaśniono podnoszonego przez podatników zarzutu odnoszącego się do: "przekształcenia numerów postępowania na numer wydanej decyzji", zaś wydanie decyzji pod innym numerem świadczy o tym, że postępowanie wobec podatników nie zostało zakończone. Podatniczka podniosła również zarzut przewlekłości postępowania oraz omyłek (w datach przeprowadzanych czynności procesowych) dokonywanych przez pracownika organu I instancji, jak również nieuzasadnionego włączenia w poczet materiału dowodowego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 9 października 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 1021/07. A nadto, według niej, dowody które posłużyły do rozstrzygnięcia sprawy okazały się fałszywe, gdyż dokonane przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych wyliczenia, przekazane organowi I instancji są odmienne od tych, które otrzymali podatnicy. Odwołująca zarzuciła również organowi podatkowemu I instancji doręczanie pism niezgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej w S. podniósł także w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że podatniczka w odwołaniu użyła obraźliwych sformułowań zarówno pod adresem pracownika Urzędu Skarbowego w P. prowadzącego postępowanie wobec podatników w I instancji, jak i osób pełniących funkcję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. i Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. Następnie, uzasadniając swoje rozstrzygnięcie podjęte w zaskarżonej decyzji, Dyrektor Izby Skarbowej w S., odwołując się do uregulowań przepisów art. 128 i art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej oraz wyjaśniając instytucję wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną, wskazał że analizując sprawę pod kątem możliwości wystąpienia przesłanek wznowienia postępowania, należało zwrócić uwagę, iż postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wszczął z urzędu wobec małżonków T. postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. Kwestią sporną w postępowaniu było odmienne postrzeganie przez podatników kwestii wynikającej z pobrania przez płatnika (ZUS) składki na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 8,75% podstawy wymiaru składki (zgodnie z przepisami art. 79 i 242 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych) oraz kwoty składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którą zmniejsza się podatek (kwota ta nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki - przepisy art. 27b ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W wyniku tego postępowania, Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją z dnia [...] wydał decyzję określającą podatnikom wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. w wysokości [...] zł. Decyzja ta, po jej doręczeniu stosownie do przepisów art. 150 Ordynacji podatkowej, z dniem 9 czerwca 2010 r. stała się ostateczna. Po wznowieniu postępowania w tej sprawie i przeprowadzeniu postępowania co do wystąpienia przesłanki zawartej w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. nie stwierdził jednak istnienia przesłanek, które prowadziłyby w swych skutkach do uchylenia decyzji dotychczasowej i wydał decyzję odmawiającą jej uchylenia. Istotą sporu w sprawie jest zatem kwestia wiążąca się z koniecznością stwierdzenia, czy wystąpiła przynajmniej jedna z okoliczności warunkujących wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z dnia [...]. Dalej, organ odwoławczy wskazał, że podatniczka, składając wniosek o wznowienie postępowania, jako powód jego złożenia wskazała przesłankę wynikająca z art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, tj. że nie brała udziału w postępowaniu podatkowym z przyczyn leżących po stronie organu, zatem dla ustalenia zaistnienia tej przesłanki konieczne byłoby stwierdzenie wystąpienia - w zakończonej decyzją ostateczną sprawie - jednocześnie dwóch okoliczności, tj. braku udziału strony w postępowaniu oraz braku zawinienia strony (przyczynienia się) w niewzięciu udziału w tymże postępowaniu. Ponadto, odwołując się do orzecznictwa sądów administracyjnych, organ odwoławczy podniósł, że jako udział strony w postępowaniu podatkowym, należy rozumieć jej udział w czynnościach mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy i udział strony w takich czynnościach, co do których przewiduje to Ordynacja podatkowa. Przesłanka wznowienia postępowania określona w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej zostaje więc spełniona zarówno wtedy, gdy strona w ogóle nie brała udziału w postępowaniu podatkowym, jak i jedynie w niektórych czynnościach istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Powinno to jednak nastąpić zawsze w połączeniu z brakiem winy (o czym przesądza sformułowanie: "nie z własnej winy"), która to okoliczność (warunkująca łącznie z poprzednio wskazaną) ma miejsce m.in. wówczas, gdy organ podatkowy nie zawiadomił strony o przeprowadzonych dowodach (art. 190 Ordynacji podatkowej), o możliwości wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów, by okoliczność faktyczną można było uznać za udowodnioną (art. 192 Ordynacji podatkowej), czy też co do całokształtu zebranego materiału dowodowego (art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej). Dlatego też, według organu odwoławczego, dla zastosowania trybu nadzwyczajnego w postaci wznowienia postępowania, w sposób mający skutkować uchyleniem kwestionowanej decyzji, niewystarczające jest stwierdzenie, że strona nie brała w nim udziału, gdyż konieczne jest dodatkowo wykluczenie zawinienia strony w tym zakresie. Ciężar zaś wykazania tego wykluczenia spoczywa na podatniku. Dalej, organ odwoławczy wskazał, że zgodnie ze zgromadzonym materiałem dowodowym: 1) pismem z dnia 23 marca 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. zawiadomił podatników o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. (w trybie art. 200 § 1 w związku z art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej); 2) w dniu 29 marca 2010 r. podatniczka złożyła w Urzędzie Skarbowym w P. wniosek dowodowy wskazując, iż dotyczy on pism: [...] w sprawie przedłużenia terminu załatwienia sprawy i [...] w sprawie możliwości zapoznania się z materiałami i dowodami zebranymi w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r.; w piśmie podatniczka argumentowała, że dane wykazane przez ZUS nie zgadzają się z kwotami, które otrzymała i podniosła, iż celowe byłoby, cyt.: "nakazanie Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych nadesłanie pełnego zestawienia za 2006 i 2008 rok ze wszystkimi datami i kwotami pobranych zaliczek podatkowych i składek zdrowotnych, celem weryfikacji przysłanych przez nich PIT-40A"; 3) w dniu 30 marca 2010 r. podatnicy skorzystali z uprawnienia wynikającego z treści art. 200 § 1 w zw. z art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej i zapoznali się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym; w tym samym dniu podatniczka przedłożyła historię rachunku bankowego prowadzonego w Banku [...], będącego własnością podatników, na którym odzwierciedlone zostały operacje bankowe, dokonywane w trakcie 2006 r. przez podatników, jak również przez inne podmioty (ZUS), które w trakcie roku zasiliły ich rachunek bankowy, na którą to okoliczność został sporządzony protokół, do którego C.T. złożył wyjaśnienia dotyczące niezgodności w świadczeniach wypłacanych przez ZUS. Oceniając te dowody, organ odwoławczy stwierdził, że zarzut naruszenia przepisu art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej nie miał miejsca, bowiem podatnicy w dniu 30 marca 2010 r. uczestniczyli w postępowaniu podatkowym, co znalazło odzwierciedlenie w treści protokołu sporządzonego na tę okoliczność, dlatego też, według tego organu, powołana przez podatniczkę przesłanka wznowienia postępowania wskazana w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowa nie wystąpiła. Odnosząc się dalej do zarzutu podatniczki, iż od dnia 30 marca 2010 r. do dnia wydania decyzji, tj. do dnia [...] nie były podejmowane żadne czynności, organ odwoławczy wskazał, że w tym okresie dokonano analizy rachunków bankowych przedłożonych przez podatniczkę w dniu 30 marca 2010 r., natomiast brak powtórnego zawiadomienia strony o możliwości zapoznania się z zebranym w sprawie materiałem dowodowym nie był konieczny, gdyż materiał dowodowy z którym zapoznali się podatnicy w dniu 30 marca 2010 r. został uzupełniony o dowody przedłożone przez samą stronę, zatem całość materiału dowodowego zebranego w sprawie była podatnikom znana. Dalej, organ odwoławczy nie podzielił także zasadności zarzutu przewlekłości postępowania przedstawiając szczegółowo swoje stanowisko w tej kwestii. Ponadto, organ odwoławczy odniósł się do zarzutu pomyłki w dacie sporządzenia protokołu zapoznania strony ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym (zamiast daty 30 marca 2010 r. wpisano datę 30 marca 2009 r.) i wyjaśnił, że omyłka ta nie rzutuje w żaden sposób na merytoryczną wartość dokonanego przez organ rozstrzygnięcia. Odnosząc się także do kwestii włączenia w poczet materiału dowodowego zanonimizowanego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 9 października 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 1021/07, organ odwoławczy wyjaśnił, że okoliczność ta nie miała wpływu na treść podjętego w sprawie rozstrzygnięcia, lecz służyła jedynie i wyłącznie jako materiał pomocniczy w sprawie odliczenia zwrotu nienależnie pobranego świadczenia. Dyrektor Izby Skarbowej w S. wskazał także, że podatniczka w niewłaściwy sposób interpretuje procedurę prowadzenia postępowań podatkowych sądząc, iż: "każde postępowanie po złożeniu wniosków dowodowych powinno posiadać analizę tych wniosków, powinno akceptować lub oddalać te wnioski, a dopiero potem powinno nastąpić ponowne zapoznanie z całością postępowania" i wyjaśnił, że organ podatkowy I instancji nie miał obowiązku, a nawet nie powinien ujawniać stronie projektu przygotowanej przez siebie decyzji, gdyż czynność taka niezgodna byłaby z prawem. Odnosząc się także do zarzutu: "przekształcenia numerów postępowania na numer wydanej decyzji" przez co - według podatniczki - "postępowanie ... nie zostało zakończone" organ odwoławczy szczegółowo wyjaśnił, iż prowadzona przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. numeracja jest zgodna z zarządzeniem Nr 14 Ministra Finansów z dnia 27 listopada 2001 r. w sprawie obsługi kancelaryjnej izb i urzędów skarbowych oraz organizacji i zakresu działania archiwów zakładowych i składnic akt w tych organach (zmienionym zarządzeniem Nr 34 Ministra Finansów z dnia 30 października 2003 r. oraz zarządzeniem Nr 6 Ministra Finansów z dnia 17 lutego 2005 r.). Ponadto, odnosząc się do zarzutu niezastosowania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. przepisów art. 144-148 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy wskazał, że w Ordynacji podatkowej procedura doręczeń została zawarta w Rozdziale 5 (stanowiącym element składowy części Działu IV zatytułowanego Postępowanie podatkowe), a problematyka jej dotycząca została zawarta w treści artykułów oznaczonych numerami od 144 do 154c tej ustawy. Analizując zaś sposób doręczania stronie pism w toku prowadzonych postępowań (zarówno w postępowaniu instancyjnym, jak i w trybie nadzwyczajnym), organ odwoławczy podniósł, że pisma kierowane do podatników były doręczane zarówno przez pocztę (zgodnie z art. 144 - k. 2, akt I instancji; k. 12, 26, 35 akt wznowieniowych), osobiście przez pracownika organu podatkowego (zgodnie z art. 148 § 2 pkt 1 - k. 17 i 20 akt I instancji), jak również, wobec niemożności doręczenia w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 Ordynacji podatkowej, w trybie doręczenia zastępczego (zgodnie z art. 150 § 1 - k. 4 i 51 akt I instancji; k. 29 i 30 akt wznowieniowych). A zatem, według organu odwoławczego, w toku prowadzonych postępowań organy podatkowe korzystały z pełnego wachlarza możliwości wyszczególnionych w Ordynacji podatkowej, nie stosowały jedynie - jak zarzuciła podatniczka - trybu doręczenia zastępczego (pomijając przy tym dyspozycje wynikające z treści art. 144-148). Przykładowo, organ ten wskazał, że w dniu 23 marca 2010 r., kiedy to podatnik przybył do Urzędu Skarbowego w P. w innej sprawie, pracownik organu I instancji skorzystał ze sposobności i wręczył mu w tym dniu postanowienie z dnia 15 marca 2010 r. oraz zawiadomienie z dnia 23 marca 2010 r. Wobec tego, organ odwoławczy uznał podniesiony zarzut za nieuzasadniony. Nie zgadzając się z powyższą decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w S., M. i C. T. wnieśli na nią skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, powielając zarzuty zawarte w odwołaniu, rozbudowując ich uzasadnienie, w tym także o obraźliwe wobec pracowników organów podatkowych sformułowania, zarzucili, że w prowadzonych wobec nich postępowaniach podatkowych dopuszczono się rażącego naruszenia prawa polegającego na: 1/ naruszeniu prawa strony do udziału w postępowaniu, 2/ niedoręczeniu stronie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...], 3/ uznaniu iż ww. decyzja jest ostateczna, 4/ niezachowaniu należytej staranności i procedur przy doręczaniu pism przez organ I instancji, 5/ nierzetelnym dokonaniu obliczeń, niezgodnych z zasadami matematycznymi, 6/ niezgodności stanu faktycznego, ujętego w treści decyzji, ze stanem rzeczywistym, 7/ nierozpatrzeniu wniosków dowodowych przedłożonych przez stronę, 8/ niewłaściwym postępowaniu organu I instancji w toku postępowania egzekucyjnego. Ponadto, skarżący zarzucili pracownikom Urzędu Skarbowego w P., że ich sposób postępowania miał na celu upokorzenie skarżących, a także (obrazując zdjęciem) zarzucili, że organizacja Urzędu Skarbowego w P. jest niedostosowana do potrzeb podatników, gdyż ogranicza swobodny dostęp podatników do pracowników tego organu. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w S. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Skargę uznać należało za nieuzasadnioną, nie zachodzą bowiem podstawy do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna nie odpowiada przepisom prawa. Stosownie do przepisu art. 128 Ordynacji podatkowej, decyzje od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowy są ostateczne, zaś ich uchylenie lub zmiana względnie stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w tej ustawie oraz w ustawach podatkowych. Formułując powyższą zasadę trwałości ostatecznych decyzji wydanych w postępowaniu podatkowym, oznaczającą, iż sprawa podatkowa od której odwołanie już nie służy, została ostatecznie załatwiona, ustawodawca dopuszcza jednak określone wyjątki, wyznaczając warunki odstąpienia od niej. I tak, zgodnie z przepisem art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, postępowanie podlega wznowieniu, jeżeli zaistnieje którakolwiek z przewidzianych w nim przesłanek. W razie dopuszczalności wznowienia, a więc wskazania na wystąpienie z którejkolwiek jego ustawowych przesłanek, organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania (art. 243 § 1), które stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania, co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy (art. 243 § 2). Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego co do przesłanek wznowienia, organ podatkowy, m.in. wydaje decyzję, w której odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 (art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej). Przedmiotem postępowania sądowego jest zaskarżona skargą ostateczna decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w S., wydana w trybie odwoławczym, utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. odmawiającą uchylenia decyzji ostatecznej, po wznowieniu postępowania, z uwagi na niezaistnienie przesłanki, o której mowa jest w przepisie art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, tj. z tej przyczyny, że strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Sądowa kontrola tej decyzji sprowadza się zatem do zbadania, czy organ podatkowy dokonał prawidłowych ustaleń i oceny prawnej w zakresie ustawowej przesłanki wznowienia. Z uwagi na specyfikę nadzwyczajnego trybu wzruszania decyzji ostatecznej, jakim jest wznowienie postępowania uregulowane przepisami działu IV rozdziału 17 Ordynacji podatkowej, sądowa kontrola zgodności z prawem wydanego przez Dyrektora Izby Skarbowej w S. rozstrzygnięcia nie może zatem prowadzić do weryfikacji ostatecznej decyzji wymiarowej, w przedmiocie której postępowanie zostało wznowione. Kontrolując zaskarżoną decyzję skład orzekający w sprawie uznał, że organ odwoławczy w pełnym zakresie i prawidłowo ocenił rozstrzygnięcie wydane w sprawie przez organ I instancji. Organ ten, w szczególności przeanalizował cały tok postępowania podatkowego (wymiarowego), jakie toczyło się przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w P. i zakończyło wydaniem decyzji ostatecznej z dnia [...] Nr [...] określającej skarżącym wysokość zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r., a następnie ocenił także, czy zastosowany w sprawie tryb doręczenia skarżącym tej decyzji (art. 150 Ordynacji podatkowej) był prawidłowy i, w konsekwencji, czy decyzja tak doręczona skarżącym stała się ostateczna. Dokonując w ww. wskazanym zakresie oceny prawidłowości postępowania podatkowego, zakończonego wydaniem ww. decyzji z dnia [...], organ odwoławczy wykazał, że skarżący brali udział w postępowaniu podatkowym i składali wnioski dowodowe, zostali także zawiadomieni przez organ podatkowy o uprawnieniu do zapoznania się z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie, z którego to uprawnienia skorzystali. Natomiast, okoliczność przez nich podnoszona, że po zapoznaniu się z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie i po przedłożeniu organowi podatkowemu nowego dowodu w postaci wyciągu z historii ich rachunku bankowego, organ ten nie umożliwił im ponownie zapoznania się z materiałem dowodowym, nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż - jak słusznie podkreślił to organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji - czynność ta była zbędna, skoro ten nowy dowód znany był podatnikom, a ponowne zapoznanie ich ze znanym im już materiałem dowodowym, skutkowałyby tylko zbędnym przedłużeniem postępowania podatkowego. Ponadto, prawidłowo organ odwoławczy odniósł się także do zarzutu skarżących, że cyt.: "każde postępowanie po złożeniu wniosków dowodowych powinno posiadać analizę tych wniosków, powinno akceptować lub oddalać te wnioski, a dopiero potem powinno nastąpić ponowne zapoznanie z całością postępowania" i wyjaśnił, że organ podatkowy I instancji nie miał obowiązku, a nawet nie powinien ujawniać stronie projektu przygotowanej przez siebie decyzji, gdyż czynność taka niezgodna byłaby z prawem. Odnosząc się do kolejnego zarzutu skarżących co do nieskutecznego doręczenia im ww. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...], także należy podzielić prawidłowość oceny prawnej dokonanej w tej kwestii przez organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji. Organ ten przeanalizował treść przepisów art. 150 Ordynacji podatkowej i słusznie ocenił, że doręczenie skarżącym decyzji w sposób w tych przepisach określony nastąpiło prawidłowo. Wobec tego należy wskazać, że zgodnie z przepisami art. 150 Ordynacji podatkowej: "§ 1. W razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149: 1) poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez pocztę; 2) pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę. § 1a. Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni. § 2. Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy." Ponadto, należy wskazać, że w tezowanym wyroku z dnia 24 czerwca 2010 r., sygn. akt II FSK 281/09, Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że: "1. Fakt "niepodjęcia pisma w terminie 7 dni", o którym mowa w art. 150 § 1a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) jest zdarzeniem, którego nie uwzględnia się przy obliczaniu tego terminu 7 - dniowego. 2. Sam fakt przechowywania pisma w placówce pocztowej przez okres 14 dni, o którym mowa w art. 150 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) bez względu na zachowanie terminów 7-dniowych z art. 150 § 1a tej ustawy, przy awizowaniu nie jest wystarczającą przesłanką do uznania, że doszło do skutecznego doręczenia pisma w drodze doręczenia zastępczego." (publikowane w internetowej bazie orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Mając zatem na uwadze powyższe uregulowanie oraz wykładnię przepisów art. 150 Ordynacji podatkowej, zaprezentowaną w ww. wyroku NSA, należy uznać, że doręczenie skarżącym decyzji w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej było prawidłowe i skuteczne, tak więc decyzja ta stała się ostateczna. Pracownik poczty bowiem w dniu 26 maja 2010 r. podjął próbę doręczenia skarżącym tej decyzji, jednak wobec niemożności doręczenia jej adresatom lub pełnoletniemu domownikowi, przesyłkę pozostawił w Urzędzie Poczty w P. na okres 14 dni do dyspozycji adresata, a zawiadomienie o pozostawieniu przesyłki w tym Urzędzie Poczty umieścił w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Wobec nieodebrania przesyłki przez skarżących w Urzędzie Poczty, w dniu 4 maja 2010 r. (po upływie 8 dni) pracownik poczty ponownie umieścił zawiadomienie o pozostawieniu przesyłki w Urzędzie Poczty w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Przesyłka ta oczekiwała do odbioru w Urzędzie Poczty do dnia 11 czerwca 2010 r. (7 dni), a wobec jej nieodebrania, w dniu 12 czerwca 2010 r. (po 17 dniach) została zwrócona nadawcy, czyli Urzędowi Skarbowemu w P. Powyższe informacje wynikają z niewątpliwych adnotacji doręczyciela i stempli Urzędu Poczty w P., znajdujących się na kopercie z przesyłką zwróconą nadawcy. A zatem, wobec tego, że zastosowany w sprawie tryb doręczenia był prawidłowy, zaś decyzja stała się ostateczna, to nie można podzielić zasadności zarzutu skarżących w kwestii wadliwości doręczenia im tej decyzji i naruszenia ich uprawnienia do udziału w postępowaniu podatkowym z powodu niedoręczenia decyzji wymiarowej. Mając zatem na uwadze podniesione wyżej argumenty, należało uznać, że zarzuty skarżących podniesione w punktach 1-4 skargi nie są uzasadnione. Do zarzutów podniesionych w punktach 5-8 skargi skład orzekający nie odniósł się, gdyż nie dotyczą one istoty sprawy, lecz odnoszą się one albo do postępowania wymiarowego, albo do postępowania egzekucyjnego. Do zarzutów personalnych skarżących podniesionych wobec pracowników Urzędu Skarbowego w P. oraz sposobu organizacji Urzędu Skarbowego w P., skład orzekający w sprawie się nie odniósł, gdyż nie mieszczą się one w zakresie kontroli sądowej, ograniczonej w tej sprawie do kontroli legalności zaskarżonej decyzji. Uznając w tych warunkach, że zaskarżona skargą decyzja odmawiająca uchylenia, po wznowieniu postępowania, ostatecznej decyzji w przedmiocie określenia skarżącym podatnikom zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. odpowiada przepisom prawa, a w szczególności przepisom art. 240 § 1 pkt 4 i art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, stosownie do art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej. Na podstawie przepisów art. 250 w zw. art. 205 § 2 tej ustawy, Sąd zasądził na rzecz pełnomocnika skarżących ustanowionego z urzędu zwrot kosztów postępowania z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej.