I SA/Sz 577/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Woźniak, Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.),, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant starszy sekretarz sądowy Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 września 2014 r. sprawy ze skargi L. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn, po wznowieniu postępowania oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 17.03.2014 r. nr [...] na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) i art. 240 § 1 pkt 5 oraz art. 245 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) – dalej: "O.p." po rozpatrzeniu odwołania L. R. od decyzji wydanej po wznowieniu postępowania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 10.12.2013 r. nr [...] odmawiającej uchylenia decyzji z dnia 29.04.2013 r. nr [...] ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn w kwocie [...] zł z tytułu nabycia własności rzeczy i praw majątkowych w drodze spadku po zmarłej E. R. (matka strony) – uchylił decyzję organu I instancji i orzekł co do istoty sprawy ustalając podatek od spadków i darowizn z tytułu nabycia majątku w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu organ wskazał, że zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego [...] z dnia 14.01.2010 r., sygn., akt II [...] spadek po zmarłej w dniu 18.08.2009 r. E. R. na podstawie ustawy nabył w całości L. R.. Postanowienie to uprawomocniło się w dniu 5.02.2010 r. W dniu 29.06.2010 r. strona zgłosiła na formularzu SD-Z2 nabycie w drodze spadku spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego położonego [...] o wartości [...] zł oraz środki pieniężne zgromadzone w [...] w wysokości [...] zł. Nabycie to zostało objęte zwolnieniem na podstawie art. 4a ustawy z dnia 28.07.1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.) - zwanej dalej: "u.p.s.d.". Dnia 3.12.2012 r. (po upływie 6 miesięcy od daty nabycia spadku po zmarłej matce) wpłynęło do organu podatkowego zeznanie podatkowe SD-3, w którym strona wykazała dodatkowy składnik masy spadkowej, którego nie wykazała w zgłoszeniu SD-Z2, tj. udział do [...] części nieruchomości gruntowej położonej [...], stanowiącej działkę nr [...] o obszarze [...] ha zabudowaną kamienicą z lokalami mieszkalnymi i użytkowymi o łącznej pow. [...] m2, o wartości udziału [...] zł. Wartość całej nieruchomości została ustalona zgodnie z operatem szacunkowym na dzień 4.04.2012 r. w kwocie [...] zł. Strona wyjaśniła, że nabycie miało miejsce w dniu 29.03.2012 r. z dniem uprawomocnienia się postanowienia z dnia 9.02.2012r., sygn. [...] Sądu Rejonowego [...], w którym sąd stwierdził nabycie spadku po zmarłym w dniu 31.03.1942 r. L. R. – (dziadek strony). W związku ze złożeniem ww. zeznania organ podatkowy wszczął postępowanie, a następnie z uwagi na przekroczenie przez stronę 6-miesięcznego terminu do złożenia zeznania decyzją z dnia 29.04.2013 r. nr [...] (doręczoną dnia 6.05.2013 r.), ustalił stronie zobowiązanie w podatku od spadków i darowizn w kwocie [...] zł. W związku z tym, iż od decyzji organu I instancji strona się nie odwołała, stała się ona ostateczna. Pismem z dnia 29.09.2013 r. strona powołując się na ujawnienie nowych okoliczności faktycznych nieznanych organowi w dniu wydania decyzji (art. 240 § 1 pkt 5 O.p.) wniosła o wznowienie postępowania w sprawie spadkowej po zmarłej matce. W uzasadnieniu wskazała, jako dodatkowe dowody, dokumenty potwierdzające poniesienie kosztów sporządzenia operatu szacunkowego nieruchomości położonej w L. w kwocie [...] zł. W załączonym do wniosku piśmie, strona dokonując wykładni art. 6 ust. 4 u.p.s.d. zarzuciła organowi błędne przyjęcie momentu powstania obowiązku podatkowego. Postanowieniem z dnia 2.10.2013 r. organ podatkowy, wznowił postępowanie w sprawie podatku od spadków i darowizn, zakończone decyzją ostateczną z dnia 29.04.2013 r. Wznowione postępowanie organ I instancji zakończył decyzją z dnia 10.12.2013 r., wydaną na podstawie art. 245 § 1 pkt 3 lit. a O.p., którą odmówił uchylenia decyzji ostatecznej uznając, że poniesiona opłata za sporządzenie operatu szacunkowego nie mieści się w pojęciu długów i ciężarów. W odwołaniu z dnia 30.12.2013 r. strona wniosła o uchylenie decyzji w części dotyczącej wskazania momentu powstania obowiązku podatkowego oraz zarzuciła wadliwość decyzji w tym zakresie, ponadto wystąpiła o zmianę decyzji ostatecznej na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p. wskazując, że uzasadnione jest żądanie zmniejszenia podstawy opodatkowania o koszty operatu szacunkowego nieruchomości położonej w [...] . Strona zgodziła się z decyzją organu I instancji w części ustalającej wysokość podatku wskazując, że uchybiła terminowi do zgłoszenia spadku. W toku postępowania odwoławczego, strona przedłożyła dodatkowe wyjaśnienia w sprawie, które stanowiły powtórzenie argumentacji zawartej w odwołaniu. W ocenie strony obowiązek podatkowy powstał w dniu 29.03.2012 r., tj. z dniem uprawomocnienia się postanowienia Sądu Rejonowego [...] , sygn. akt [...], a ponadto zakwestionowała odmowę uznania kosztów wykonania operatu szacunkowego za dług i ciężar spadku. Po rozpoznaniu odwołania organ odwoławczy uchylił w całości decyzję organu I instancji z dnia 10.12.2013r. oraz na podstawie art. 245 § 1 pkt 1 O.p. uchylił ostateczną decyzję tego organu z dnia 25.04.2013 r. i ustalił podatnikowi podatek od spadków i darowizn w kwocie [...] zł. Organ odwoławczy rozpatrując okoliczności prawne i faktyczne sprawy wskazał, że niewątpliwie okoliczność poniesienia kosztu wykonania wyceny nieruchomości w formie operatu szacunkowego przez stronę istniała w dniu wydania decyzji (ostatecznej) i nie była znana organowi, który ją wydał i okoliczność ta jest istotna dla ustalenia podatku. Organ odwoławczy wskazał, że u.p.s.d. przewiduje możliwość zaistnienia dwóch momentów powstania obowiązku podatkowego z tego samego tytułu tj. nabycia majątku w drodze dziedziczenia z chwilą przyjęcia spadku oraz w przypadku, kiedy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, zaś zostało stwierdzone następnie pismem (np. orzeczeniem sądu) z chwilą uprawomocnienia orzeczenia. W stanie sprawy pismem przewidywanym w art. 6 ust. 4 u.p.s.d. jest postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku Sądu Rejonowego [...] z dnia 14.01.2010 r. (prawomocne od dnia 5.02.2010 r.). Organ odwoławczy powołując w uzasadnieniu przepisy art. 7 ust. 1, art. 7 ust. 3 u.p.s.d. oraz art. 992 § 1 K.c. i 922 § 3 K.c. wskazał, że od podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn mogą być odliczone wydatki, które zostały poniesione bezpośrednio w związku z postępowaniem w sprawie nabycia praw do spadku. W związku z tym koszty operatu szacunkowego dotyczące wyceny nieruchomości stanowiącej przedmiot spadkobrania w kwocie [...] zł (których poniesienia organ nie kwestionuje), mogą być uznane jako długi i ciężary spadku. W związku z powyższym organ odwoławczy na podstawie art. 245 § 1 pkt 1 O.p. uchylił w całości decyzję organu I instancji z dnia 10 grudnia 2013 r. nr [...] oraz decyzję z dnia 29 kwietnia 2013 r. nr [...] i orzekł co do istoty sprawy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na decyzję organu odwoławczego skarżący wniósł o jej uchylenie w części dotyczącej ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Skarżący zarzucił organowi wydanie decyzji z naruszeniem art. 6 ust. 4 u.p.s.d. Skarżący wskazał, że organ odwoławczy uwzględnił jego żądanie w zakresie uznania, jako dług i ciężar spadku kosztów sporządzenia ekspertyzy majątkowej i dokonał obniżenia podatku. Skarżący kwestionuje natomiast przyjęte przez organ odwoławczy stanowisko, że obowiązek podatkowy powstał w dacie uprawomocnienia się postępowania sądu o nabyciu praw do spadku, chociaż do przyjęcia spadku potrzebne było postanowienie Sądu Rejonowego [...] o nabyciu spadku po zmarłym dziadku skarżącego. Zdaniem skarżącego w takiej sytuacji obowiązek podatkowy może powstać kilka razy i prowadzić do wydania i istnienia w obrocie prawnym więcej niż jednej decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego po zmarłym. Dla potwierdzenia wyrażonego w skardze stanowiska skarżący powołał wyrok Trybunału Konstytucyjnego, sygn. akt OTK nr 65/A/2012 oraz wyroki NSA z dnia 21.04.2011 r. sygn. akt II FSK 2178/09, z dnia 8.08.2007 r. sygn. akt II FSK 921/06 oraz wyrok WSA w Gliwicach z dnia 8.04.2011 r. sygn. akt I SA/Gl 923/10, wyroki WSA w Warszawie z dnia 27.10.2009 r. sygn. akt III SA/Wa 1078/09 i z dnia 9.12.2009 r. sygn. akt III SA/Wa 1043/09. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem decyzja organu podatkowego nie została wydana z naruszeniem prawa. Stosownie do art. 3 ustawy z dnia 30.08.2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - zwanej dalej: "P.p.s.a.", Sąd sprawuje kontrolę działalności administracji. Oznacza to, że sądowa kontrola ostatecznej decyzji administracyjnej polega na badaniu jej zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego. Stosownie do art. 134 § 1 P.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Na wstępie wskazać należy, że jedną z naczelnych zasad postępowania podatkowego jest, wyrażona w art. 128 O.p., zasada trwałości decyzji ostatecznych, stanowiąca, że decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji (art. 253-256 O.p.), stwierdzenie ich nieważności (art. 247-252 O.p.) oraz wznowienie postępowania (art. 240-246 O.p.), mogą nastąpić tylko w przypadkach ściśle określonych przez ustawodawcę. Tryby nadzwyczajne, które służą do weryfikacji rozstrzygnięć ostatecznych są względem siebie niekonkurencyjne. Oznacza to, że poszczególne nadzwyczajne środki weryfikacji służą do wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji (postanowień) dotkniętych określonego rodzaju uchybieniami (nie ma możliwości stosowania ich zamiennie). Jednym z trzech nadzwyczajnych trybów wzruszania decyzji ostatecznej stanowiących wyjątek od określonej w art. 128 O.p. zasady trwałości decyzji podatkowej jest wznowienie postępowania. Zasada ta służy ochronie ogólnego porządku prawnego. Trwałość decyzji pozwala stronie polegać na rozstrzygnięciach organów państwa, a organy zabezpiecza przed wielokrotnym rozstrzyganiem tych samych spraw. Wznowienie postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie podatkowe przed organem podatkowym było dotknięte, co najmniej jedną z kwalifikowanych wad procesowych, wymienionych w art. 240 § 1 pkt 1-11 O.p. Przesłanki uzasadniające wznowienie postępowania podlegają ścisłej wykładni i nie mogą być interpretowane rozszerzająco. Postępowanie wznowieniowe nie jest kontynuacją postępowania zwykłego i nie służy do pełnej merytorycznej kontroli decyzji. Badaniu podlega jedynie zaistnienie przesłanek wskazanych w przepisach regulujących nadzwyczajny tryb wznowieniowy, a organ związany jest zakresem podstaw wznowienia. Ponadto wydanie przez organ decyzji po uruchomieniu trybu nadzwyczajnego nie pozostaje bez wpływu na zakres kontroli dokonywanej przez sąd w wyniku wniesienia skargi. Wyraz temu dał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8.12.2010 r., sygn. akt I GSK 670/09 wskazując że: "(...) charakterystyczną cechą sądowej kontroli decyzji wydanej w trybie nadzwyczajnym, np. po wznowieniu postępowania administracyjnego, jest to, że diametralnie ulega ograniczeniu zakres stanu faktycznego i prawnego ocenianego (badanego) przez sąd administracyjny pierwszej instancji w porównaniu do stanu faktycznego i prawnego będącego przedmiotem takiej analizy w sytuacji kontroli decyzji administracyjnej wydanej w trybie zwykłym. Okoliczności tej nie zmienia wynikająca z art. 134 § 1 P.p.s.a. zasada niezwiązania sądu granicami skargi (...). Powyższe spostrzeżenie wiąże się z tym, że postępowanie prowadzone po wznowieniu nie może być wykorzystywane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym. Granice sprawy zakreśla bowiem wniosek o wznowienie postępowania oraz postanowienie organu o wznowieniu postępowania. We wstępnej fazie tego postępowania (tj. bezpośrednio po wznowieniu) organ administracyjny ustala - wyłącznie - czy w ogóle wystąpiły przesłanki uzasadniające wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji ostatecznej. Pamiętać jednak należy, że przesłanki te mają charakter kwalifikowany, zaś ich katalog jest zamknięty. (...)" (orzeczenie dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o Sprawach, www. orzeczenia.nsa.gov.pl). W zależności od ustaleń poczynionych przez organ, zgodnie z art. 245 § 1 O.p., organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania, określonego w art. 243 § 2 O.p., wydaje decyzję, w której: 1) uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie w sprawie; 2) odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1; 3) odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, lecz: a) w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa, albo b) wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie mogłoby nastąpić z uwagi na upływ terminów przewidzianych w art. 68 lub art. 70. Wobec tego, że sprawa wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia w drodze spadku własności rzeczy i praw majątkowych po zmarłej 18.08.2009 r. matce skarżącego została rozstrzygnięta decyzją ostateczną z dnia 29.04.2013 r. nr [...] , zatem jej wzruszenie możliwe było tylko w trybie nadzwyczajnym, tj. z zastosowaniem ww. środków, a więc w drodze wznowienia postępowania, stwierdzenia nieważności albo przez uchylenie lub zmianę. Skarżący pismem z dnia 29.09.2013 r. wniósł o wznowienie postępowania podatkowego ww. przedmiocie, powołując jako przesłankę wznowienia wyjście na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktyczne lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję (art. 240 § 1 pkt 5 O.p.). Zdaniem skarżącego nową okolicznością faktyczną, ujawnioną po wydaniu decyzji ostatecznej uzasadniającą wznowienie postępowania były dodatkowe dokumenty potwierdzające poniesione przez niego koszty (w kwocie 2.460 zł) na sporządzenie operatu szacunkowego nieruchomości, będącej przedmiotem spadku, co miało wpływ na zmniejszenie wartości czystej masy spadkowej. W załączniku do wniosku skarżący dokonał również wykładni art. 6 ust. 4 u.p.s.d. zarzucając błąd w przyjęciu przez organ daty powstania obowiązku podatkowego. W skardze do Sądu, skarżący wskazał, że jego stanowisko zgodne jest z poglądem wyrażonym przez Trybunał Konstytucyjny w orzeczeniu z dnia 19.06.2012 r. sygn. akt P 41/10 (opub. OTK ZU 2012/6A/65) a dotyczącego ponownego powstania zobowiązania podatkowego od tej samej czynności. Decyzja wydana po wznowieniu postępowania przez organ I instancji zawierała rozstrzygnięcie odmawiające uchylenia decyzji z dnia 29.04.2013 r. nr [...] wskazując, że koszty sporządzenia operatu szacunkowego określającego wartość nieruchomości należącej do masy spadkowej nie mogą zostać uznane za wydatki stanowiące długi lub ciężary spadkowe. Wniesione przez skarżącego odwołanie od decyzji organu I instancji spowodowało, że organ odwoławczy uchylił na podstawie art. 233 §1 pkt 2 lit. a i art. 240 § 1 pkt 5 oraz art. 245 § 1 pkt 1 O.p. w całości poprzedzającą decyzję oraz decyzję z dnia 29.04.2013 r. nr [...] i orzekł co do istoty sprawy, ustalając podatnikowi podatek od spadków i darowizn z tytułu nabycia majątku po zmarłej matce w kwocie niższej, uwzględniając koszty związane ze sporządzeniem operatu szacunkowego jako długi i ciężary spadku. Jak wynika z akt sprawy we wniosku z dnia 29.09.2013 r. o wznowienie postępowania skarżący wskazał na ujawnienie dodatkowych dokumentów, powodujących zmniejszenie wartości czystej spadku. Ponadto w załączniku do ww. wniosku skarżący zamieścił wyjaśnienia dotyczące stanu faktycznego sprawy oraz ocenę w zakresie powstania obowiązku podatkowego w sprawie wskazując, jako prawidłową datę 29.03.2012 r. [tj. datę uprawomocnienia się postanowienia Sądu Rejonowego z 9.02.2012 r., sygn. akt [...] – stwierdzającego nabycie w całości spadku po zmarłym 31.03.1942 r. L. R. (dziadek skarżącego) na podstawie ustawy przez syna M. R. (ojciec skarżącego)], a nie jak przyjął organ podatkowy 5.02.2010 r. [tj. datę uprawomocnienia się postanowienia Sądu Rejonowego [...] z dnia 14.01.2010 r., sygn. akt [...] – stwierdzającego nabycie spadku przez skarżącego po zmarłej E. R. (matka skarżącego)]. Odnosząc się do wskazywanej przez skarżącego nowego dowodu, o którym mowa wart. 240 § 1 pkt 5 O.p., tj. uprawniającego do pomniejszenia czystej wartości masy spadkowej o wartość długów i ciężarów spadku w kwocie równej kosztom poniesionym w związku ze sporządzeniem operatu szacunkowego nieruchomości wchodzącej do masy spadkowej, podzielić należy stanowisko organu odwoławczego, który zgodził się z zarzutem zawartym w odwołaniu. Jeżeli chodzi o kwestię ustalenia daty powstania obowiązku podatkowego, która stanowiła również podstawę zarzutu sformułowanego w skardze do WSA w Szczecinie, wskazać należy, że organ zasadnie przyjął, że przesłankę wznowienia wyczerpuje okoliczność i dowód w postaci przelewu tytułem opłaty za operat szacunkowy i w tym zakresie orzekł na podstawie art. 233 §1 pkt 2 lit. a i art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Skarżący w skardze zarzucił organowi naruszenie art. 6 ust. 4 u.p.s.d. wskazując, iż organ odwoławczy uchylił decyzję organu I instancji oraz decyzję ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego, jednakże uznał za prawidłowe ustalenia organu podatkowego w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego. Na poparcie przedstawionej argumentacji skarżący powołał m. in. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 19.06.2012 r., sygn. akt P 41/10. Powołany przez skarżącego w skardze wyrok Trybunału Konstytucyjnego, zawiera w uzasadnieniu wzmiankę nawiązującą do u.p.s.d., tj. m.in. art. 6 ust. 4 u.p.s.d., jednakże nie sposób uznać ww. orzeczenia jako spełniającego przesłankę wznowieniową określoną w art. 240 § 1 pkt 8 O.p. z uwagi na brak wskazania takiej przesłanki we wniosku strony z dnia 29.09.2013 r. Nie budzi także wątpliwości, że Trybunał Konstytucyjny nie stwierdził niezgodności z Konstytucją art. 6 ust. 4 u.p.s.d. Tym samym brak jest - wbrew zarzutowi skargi – w ramach niniejszego wznowieniowego postępowania podstaw do kwestionowania rozstrzygnięcia w zakresie błędnej interpretacji przepisu art. 6 ust. 4 u.p.s.d., bo na tym w rzeczywistości opiera się uzasadnienie zarzutu skargi na decyzję organu odwoławczego. W tym miejscu wskazać należy, iż granice sprawy zakreśla bowiem wniosek o wznowienie postępowania oraz postanowienie organu o wznowieniu postępowania, a w niniejszej sprawie, jako przesłankę wznowienia skarżący powołał art. 240 § 1 pkt 5 i na tej również podstawie zostało postępowanie wznowione. Skarżący nie zawarł we wniosku o wznowienie postępowania przesłanki do wznowienia postępowania wynikającą z przepisu art. 240 § 1 pkt 8 O.p. poprzestając na interpretacji tego przepisu. W ocenie Sądu, badanie podstaw wznowieniowych zostało dokonane z uwzględnieniem regulacji zawartych w Dziale IV O.p., zgodnie z którymi organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122). Organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji w wyniku wznowienia postępowania co do wartości masy spadkowej (podstawy opodatkowania), zastosował właściwe przepisy prawa procesowego i materialnego. Wydana przez organ odwoławczy w tym zakresie decyzja wyjaśnia przyczyny, które złożyły się na podjęcie rozstrzygnięcia w niej zawartego, wskazując przepisy prawa, na których się oparto, spełniając tym samym wymogi, o jakich mowa w art. 210 § 1 pkt 5 i 6 O.p. oraz art. 210 § 4 O.p. Mając powyższe na względzie Sąd, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę.