I SA/Sz 653/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska, Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.), Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska, Protokolant sekretarz sądowy Ziemowit Augustyniak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 października 2017 r. sprawy ze skargi PUH C. Spółki cywilnej L. i E. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 22 maja 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od marca do października 2009 r., po wznowieniu postępowania oddala skargę. Pismem z dnia [...] r. Przedsiębiorstwo Usługowo-Handlowe [...] (zwane dalej: "Stroną", "Skarżącą") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego [...] skargę na wydaną przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] decyzję z dnia [...] r., nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od marca do października 2009 r., po wznowieniu postępowania. Zaskarżona decyzja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy: Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej [...] , decyzją z dnia [...] r. nr [...] określił dla Strony w podatku od towarów i usług zobowiązanie podatkowe za marzec 2009 r. (w kwocie [...] zł), maj 2009 r. ([...] zł), czerwiec 2009 r. ([...] zł), lipiec 2009 r. ([...]zł), sierpień 2009 r. ([...]zł), październik 2009 r. ([...]zł) oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za kwiecień 2009 r. (w kwocie [...]zł) i wrzesień 2009 r. ([...]zł). W uzasadnieniu powołanej decyzji organ podatkowy stwierdził, że Strona w 2009 r. dokonała zawyżenia odliczenia podatku naliczonego o kwoty opustów wynikające z dowodów KP wystawionych do faktur nabycia oleju napędowego z Zakładu R. [...] [...] , [...] Sp. z o.o. z siedzibą w [...] i [...] Sp. z o.o. z siedzibą w [...] , czym naruszono przepisy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a z uwzględnieniem art. 29 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.) – dalej: "u.p.t.u.", tj. w marcu, kwietniu, lipcu, sierpniu, wrześniu, październiku. Stronie nie przysługiwało natomiast prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur sprzedaży wystawionych przez [...] Sp. z o.o. w maju i czerwcu 2009 r., w związku z uznaniem ich przez organ podatkowy za nierzetelne co do przedmiotu transakcji. Dodatkowo organ podatkowy wskazał, że Strona nie wykazała należytej staranności i dbałości o swoje interesy, ponieważ nie sprawdziła wiarygodności parametrów dostarczanego paliwa przez nowych kontrahentów. Powinna była dokonać badania jakości otrzymanego paliwa w profesjonalnym laboratorium w celu potwierdzenia jego jakości, tym bardziej, że koszt badania próbki (ok. [...] zł) był znikomy w stosunku do wartości jednorazowo kupowanego paliwa (ok. [...] zł), a jeszcze niższy w stosunku do całej wartości ([...]zł) nabycia paliwa od [...] Sp. z o.o. Organ podatkowy stwierdził, że Strona zadbała jedynie o otrzymanie faktur od kontrahentów ([...] Sp. z o.o. i [...] Sp. z o.o.), natomiast nie przykładała żadnej wagi do legalności i rzetelności obrotu. Uwzględniając zgromadzony w sprawie materiał dowodowy organ podatkowy nie zakwestionował faktu posiadania paliwa przez Stronę, a jedynie fakt udokumentowania nierzetelnymi fakturami, co do przedmiotu transakcji wprowadzonego do obrotu odbarwionego oleju opałowego jako oleju napędowego zakupionego w maju i czerwcu 2009 r. od [...] Sp. z o.o. oraz fakt zawyżenia wartości oleju napędowego (o kwotę opustów) nabywanego w pozostałych miesiącach okresu marzec-październik 2009 r. od [...] [...] [...] , [...] Sp. z o.o. i [...] Sp. z o.o. Organ odwoławczy decyzją z dnia 7 października 2013 r. nr [...] utrzymał decyzję organu I instancji w mocy, nie znajdując podstaw do jej uchylenia. Skargę Strony Wojewódzki Sąd Administracyjny [...] wyrokiem z dnia 16 lipca 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 1458/13 oddalił, w dniu 9 czerwca 2016 r. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Strony (sygn. akt I FSK 1849/14). Następnie, Strona pismem z dnia 12 września 2016 r. zwróciła się do Dyrektora Izby Skarbowej [...] z wnioskiem o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego prawomocną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej [...] z dnia 7 października 2013 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej [...] z dnia [...] r. Uzasadniając złożony wniosek Strona wskazała, na pojawienie się nowych okoliczności faktycznych i nowych dowodów w przedmiotowej sprawie powołując się na przepisy art. 145 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego (odpowiadające przesłance do wznowienia postępowania podatkowego, tj. art. 240 § 1 pkt 5 w zw. z art. 241 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2015 r., poz.613 ze zm.). Strona podniosła, że w dniu 29 sierpnia 2016 r. zapoznała się z brzmieniem ustawy z dnia 26 lipca 2013 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 1027) wprowadzającej z dniem 1 października 2013 r. solidarną odpowiedzialność podatnika z podmiotem dokonującym dostawy towarów (tj. art. 105a u.p.t.u.). Strona stwierdziła, że wskazany przepis nie obowiązywał w dniu wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej [...] decyzji z dnia 7 października 2013 r., nie mógł więc mieć on zastosowania. Tym samym okoliczność ta stanowi nową okoliczność faktyczną. Ponadto, Strona wskazała na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 15 września 2010 r., sygn. akt I SA/Bk-169/10, dotyczący odliczenia podatku od towarów i usług z faktur stwierdzających czynności niedokonane, dla których ważny jest aspekt ekonomiczny czynności, a nie cywilnoprawny. Zdaniem Strony zaprezentowaną w ww. wyroku wykładnię rozliczenia podatku od towarów i usług z faktur stwierdzających czynności niedokonane, także uznać należy za nową okoliczność faktyczną przemawiającą za wznowieniem postępowania podatkowego. Wobec uzyskanych w dniach od 29 sierpnia 2016 r. do 3 września 2016 r. informacji o decyzjach wydanych w stosunku do kontrahentów, Strona wskazała, że rozstrzygnięcia te oparte zostały na identycznych dowodach i dokumentach, jak w jej sprawie (decyzja Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] uchylona decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w [...] ). Tym samym Strona uznała, iż ww. okoliczność stanowi nowy dowód w sprawie. Strona wskazała, że w dniu 28 sierpnia 2016 r. zauważyła nową okoliczność faktyczną do wznowienia postępowania, tj. bezczynność organu kontroli skarbowej dotycząca innych czynności z zakresu administracji publicznej (art. 120-124 O.p.), polegającą na faktycznym nieudostępnieniu Stronie akt postępowania kontrolnego. Ponadto Strona zwróciła uwagę na uzyskane z archiwum NSA dokumenty nieudostępnione przez organ. Jako nowe okoliczności faktyczne Strona wskazała również prowadzenie postępowania w sposób niezgodny z zasadą zaufania do organów podatkowych, nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego i dowolną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego (naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.), polegające na oparciu wydanej decyzji na innej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] nr [...] dotyczącej przeprowadzenia postępowania kontrolnego [...] Sp. z o.o. W tym zakresie Strona podkreśliła, że organ kontrolujący nie zgromadził niezbędnej dokumentacji. Kolejną nową okolicznością, w opinii Strony, było wadliwe wyliczenie kwoty należnych Skarbowi Państwa odsetek na dzień wydania decyzji - zawyżonych o kwotę [...] zł. Strona podniosła zarzut naruszenia przepisu ustawy o kontroli skarbowej poprzez przewlekłe prowadzenie postępowania tj. prowadzenie postępowania kontrolnego przez okres dłuższy niż sześć miesięcy. W przypadku Strony kontrola trwała 26 miesięcy, co oznacza, że nie powinny być naliczane odsetki za cały okres kontroli zgodnie z art. 125 i art. 139 O.p. Strona wskazała, że przesłankę do wznowienia postępowania podatkowego stanowi także fakt, że za właścicielem [...] Sp. z o.o. i [...] Sp. z o.o. - [...] [...] wystawiono list gończy, który opublikowano w dniu 14 kwietnia 2014 r. a w związku z tą okolicznością organ podatkowy nie zdołał wyegzekwować należności podatkowych od ww. spółek i przerzucił je m.in. na Stronę. Wskazała także na błędy postępowania w zakresie doręczenia decyzji [...] Sp. z o.o. i [...] Sp. z o.o. Dyrektor Izby Skarbowej [...] – dalej: "organ I instancji" postanowieniem z dnia 10 października 2016 r. wznowił postępowanie na podstawie art. 243 § 1 w zw. z art. 241 § 1 i art. 244 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) – dalej: "O.p." zakończone decyzją ostateczną z dnia 7 października 2013 r. Pismem z dnia 18 października 2016 r. Strona uzupełniła wniosek z dnia 12 września 2016 r., załączając kserokopię decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia 6 lipca 2015 r., nr [...] wydanej wobec [...] [...] , którą ww. organ uchylił w całości decyzję organu podatkowego pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Zdaniem Strony ww. decyzja dotyczy "bliźniaczego problemu". Strona została zawiadomiona o przysługującym jej prawie do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Pismem z dnia 17 listopada 2016 r. Strona wypowiedziała się w powyższym zakresie. Strona stwierdziła, że w wyniku wydania decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej [...] doszło do naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 86 ust. 1 i ust. 2, art. 29 ust. 1 i 4 oraz art. 88 ust. 4 lit. a u.p.t.u., wskutek nieuzasadnionej odmowy prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu faktur otrzymanych od dostawców, a dotyczących transakcji uznanych za nierzetelne bez uprzedniego przeprowadzenia dowodu w sprawie, co w konsekwencji stanowi naruszenie zasady proporcjonalności oraz neutralności podatku od towarów i usług. Strona odwołała się także do tez zawartych w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych o sygn. akt C-80/11 i C-142/11. Postanowieniem z dnia 1 grudnia 2016 r. organ I instancji odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków ([...] [...] i [...] [...] ). Wyjaśnił, że skoro przesłuchanie ww. osób nie miało miejsca do dnia wydania decyzji z dnia 7 października 2013 r. to dowody w postaci protokołu ich przesłuchania nie mogą być dowodami, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Przeprowadzenie ww. dowodów nie jest zasadne, jako że nie istniały w dniu wydania decyzji ostatecznej, tj. w dniu 7 października 2013 r. W następstwie przeprowadzenia postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy, organ I instancji decyzją z dnia 16 grudnia 2016 r. odmówił uchylenia przedmiotowej decyzji ostatecznej. W uzasadnieniu stwierdził, że nowe dowody i okoliczności przedstawione przez Stronę i według niej mające wpływ na treść wydanej decyzji, nie zasługują na uwzględnienie. W uzasadnieniu decyzji odnosząc się do podniesionych zarzutów organ I instancji wskazał, że powołany przez Stronę we wniosku art. 105a u.p.t.u. wszedł w życie z dniem 1 października 2013 r. Tym samym norma ta nie miała zastosowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną. Odnosząc się do przywołanego przez Stronę wyroku WSA w Białymstoku, organ I instancji dostrzegł, że został on wydany w sprawie indywidualnej, na tle konkretnego stanu faktycznego. Ponadto podkreślił, że stan faktyczny i prawny sprawy rozstrzygniętej ostateczną decyzją organu podatkowego, został zweryfikowany przez WSA [...] (wyrok z dnia 16 lipca 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 1458/13), a następnie przez NSA (wyrok z dnia 9 czerwca 2016 r., sygn. akt I FSK 1849/14). Tym samym wskazany przez Stronę wyrok WSA w Białymstoku nie może stanowić punktu odniesienia. Natomiast dowód w postaci listu gończego wydanego za [...] [...] wprawdzie nie był znany organowi podatkowemu w dniu wydania decyzji ostatecznej, jednakże był wzięty pod uwagę przez Sądy obu instancji. Organ I instancji podkreślił, że ww. dowód nie istniał w dniu wydania decyzji ostatecznej z dnia 7 października 2013 r., tym samym nie jest to nowy dowód w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Podobny pogląd wyraził wobec przedstawionej przez Stronę decyzji z dnia 6 lipca 2015 r. nr [...] dla [...] [...] , mającym zdaniem Strony wpływ na treść wydanej wobec niej decyzji ostatecznej. Organ I instancji podkreślił, że ww. decyzja została wydana w innym stanie faktycznym, w tym dotyczyła innych kontrahentów oraz innego okresu rozliczeniowego, tj. 2010 r. Odnośnie natomiast do zarzutu wadliwego wyliczenia widniejących w tytule wykonawczym nr [...] z dnia 13 listopada 2013 r. i nr [...] z dnia 13 listopada 2013 r. kwot odsetek, organ uznał, że właściwym podmiotem do skorygowania tych kwot jest Naczelnik Urzędu Skarbowego [...], jako organ wystawiający owe tytuły wykonawcze. Zdaniem organu kwestia prawidłowego wyliczenia odsetek nie stanowi przesłanki do wznowienia postępowania i nie może być brana w toku tego postępowania pod uwagę. Organ I instancji nie podzielił również stanowiska Strony, zgodnie z którym w sprawie zakończonej decyzją ostateczną doszło do naruszenia zasad ogólnych postępowania podatkowego. Podkreślił on, że ww. decyzja była weryfikowana przez sąd administracyjny (wyrok z dnia 16 lipca 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 1458/13 i wyrok z dnia 9 czerwca 2016 r., sygn. akt I FSK 1849/14). Pismem z dnia 12 stycznia 2017 r. Strona wniosła odwołanie od decyzji organu I instancji z dnia 16 grudnia 2016 r., żądając w nim uchylenia decyzji z dnia 7 października 2013 r. w części dotyczącej miesięcy maja i czerwca 2009 r. Strona zarzuciła w odwołaniu naruszenie przepisów postępowania, poprzez nierozpatrzenie przedstawionych nowych okoliczności faktycznych stanowiących przesłankę wznowienia postępowania z art. 240 § 1 ust. 5 O.p. Strona wskazała, jako przesłankę do wznowienia postępowania bezczynność organu kontroli skarbowej w zakresie faktycznego nieudostępnienia akt postępowania kontrolnego oraz nieuwzględnienie przez organ I instancji, jako przesłanki wznowienia orzeczenia TSUE wydanego w trybie prejudycjalnym i dotyczącego sprawy o sygn. akt C-33/13 i C-277/14 prowadzącego do stwierdzenia nieważności – art. 247 § 1 pkt 1 O.p. W uzasadnieniu Strona wskazała, że dostęp do decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia 15 lipca 2011 r. wydanej wobec [...] Sp. z o.o. pozwoliłby na obalenie zarzutu stawianego przez organ I instancji o jej świadomości w zakresie uczestniczenia w oszukańczych, niezgodnych z prawem transakcjach z tą spółką oraz zbyt daleko idącej ufności w stosunku do kontrahenta w obliczu dopiero co rozpoczętej współpracy. Mając dostęp do treści zawartych w przedmiotowych decyzjach, Strona mogłaby wykazać, że organ kontrolujący posłużył się skąpym, głównie poszlakowym i działającym na jego korzyść materiałem dowodowym oraz dokonał jego oceny posiłkując się wybranymi w dowolny sposób informacjami, z pominięciem przepisów prawa. Ponadto Strona sformułowała uwagi dotyczące przebiegu prowadzonego postępowania, jak też oceny podjętego przez organ kontroli skarbowej rozstrzygnięcia. Do odwołania strona załączyła: - kopię pisma z dnia 23 lipca 2013 r. kierowanego przez Stronę do Urzędu Kontroli Skarbowej, Oddział Zamiejscowy [...] , - wydruk postanowienia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-33/13 i C-277/14. Pismem z dnia 25 marca 2017 r. Strona korzystając z przysługującego prawa określonego przepisem art. 200 O.p., wypowiedziała się w sprawie zgromadzonego w niniejszej sprawie materiału dowodowego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej [...] – dalej: "organ odwoławczy" po rozpatrzeniu powyższego odwołania decyzją z dnia 22 maja 2017 r., utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. Przytaczając motywy swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że instytucja wznowienia postępowania nie może być wykorzystywana do pełnej, merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym. Oznacza to, że wzruszenie decyzji ostatecznych nie jest poddane pełnej swobodzie, lecz ogranicza się do ściśle określonych przypadków. Wznowienie postępowania podatkowego stwarza prawną możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym decyzję wydano, było dotknięte przynajmniej jedną z kwalifikowanych wad procesowych wyliczonych wyczerpująco w przepisach prawa procesowego, tj. w art. 240 § 1 O.p. Za istotę sporu w niniejszej sprawie organ odwoławczy uznał zaistnienie przesłanek, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., tj. ocenę, czy wyszły na jaw nowe istotne dowody i okoliczności, nieznane organowi podatkowemu w dacie podejmowania decyzji w postępowaniu zwykłym. W pierwszej kolejności organ odwoławczy wyjaśnił, że w toku prowadzonego postępowania zakończonego ostateczną decyzją z dnia 7 października 2013 r., organ podatkowy jako dowód dopuścił, zgodnie z dyspozycją art. 180 § 1 O.p. wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie było sprzeczne z prawem. Świadczy o tym kompletność dowodów zgromadzonych w aktach sprawy i ocena ich wszystkich z uwzględnieniem właściwych przepisów zarówno prawa materialnego, jak i proceduralnego. Organ odwoławczy podkreślił, że kwestie podnoszone przez Stronę były oceniane przez WSA [...], a następnie przez NSA, który w wyroku z dnia 9 czerwca 2016 r., sygn. akt I FSK 1849/14 stwierdził, iż organ prawidłowo zebrał materiał dowodowy, ocenił go i wywiódł z niego logiczne wnioski. Odnosząc się do zarzutów, organ odwoławczy wskazał, iż organ I instancji włączył do prowadzonego postępowania kontrolnego decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] oraz Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] , wydane wobec [...] Sp. z o.o. i [...] Sp. z o.o. O czynności Strona została skutecznie zawiadomiona w dniu 20 czerwca 2013 r. Została również zawiadomiona przed wydaniem przez organ podatkowy decyzji z dnia [...] r. o prawie do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania kontrolnego. Jednakże z uprawnienia nie skorzystała, nie wniosła zastrzeżeń, ani nie przedłożyła nowych dowodów. Odnosząc się do kwestii pozostawienia bez odpowiedzi pisma Strony z dnia 23 lipca 2013 r. o udostępnienie kserokopii ww. decyzji, organ odwoławczy wyjaśnił zasady dostępu stron do akt sprawy podatkowej oraz wydawania uwierzytelnionych odpisów. W tym zakresie przytoczył przepisy prawa oraz orzeczenia sądowoadministracyjne. Podsumowując wskazał, że wbrew twierdzeniu Strony w sprawie nie doszło do bezczynności organu kontroli skarbowej polegającej na nieudostępnieniu stronie akt postępowania kontrolnego, a tym samym nie zaistniała przesłanka wznowienia postępowania wymieniona w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Zdaniem organu odwoławczego w oparciu o ww. argumenty za bezzasadny uznał również zarzut pozbawienia strony czynnego udziału w postępowaniu jaki jest podatnikowi zagwarantowany w treści art. 123 O.p. Ustosunkowując się do wskazywanych przez Stronę orzeczeń C-33/13 i C-277/14, organ odwoławczy zaznaczył, że są one jedynie wyrazem kontynuacji linii orzeczniczej TSUE. W orzeczeniach tych nie poruszono innych kwestii, niż we wcześniejszym orzecznictwie, dotyczącej możliwości zachowania przez podatników prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu transakcji dokonanej w warunkach nadużycia prawa – oszustwa podatkowego. Linia ta zapoczątkowana została wyrokiem z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11, C-314/11, C-285/11, C-453/00. Wyjaśnił, także różnice między powołanymi przez Stronę przesłankami wznowienia (art. 241 § 2 pkt 2 O.p. w zw. z art. 240 § 1 O.p.), a przesłankami do stwierdzenia nieważności (art. 247 § 1 O.p.). Końcowo organ odwoławczy stwierdził, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym jej wyeliminowanie z obrotu prawnego. Organ I instancji prawidłowo po wznowieniu postępowania odmówił uchylenia swojej ostatecznej decyzji z uwagi na brak spełnienia przesłanki wznowieniowej wymienionej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego [...] , Skarżąca zarzucając błędną ocenę przesłanek związanych ze wznowieniowym trybem postępowania z katalogu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. oraz naruszenie zasady dwuinstancyjności wynikającą z art. 127 O.p. poprzez wykorzystanie tego postępowania do dalszej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym tj. 1. Uznanie i zastosowanie pominiętej przez organ odwoławczy przesłanki z katalogu z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. tj. nieudostępnienie akt postępowania kontrolnego (będącej w ścisłym związku z przepisami art. 120-124 O.p.) polegającej na faktycznym nieudostępnieniu stronie akt należnych w każdym momencie postępowania kontrolnego poprzez nieokazanie trzech decyzji Dyrektora Urzędu Skarbowego w [...] wydanych wobec spółek [...] i [...] (będący w konsekwencji pozbawieniem strony możliwości wykazania tego, że organ kontrolujący nie zgromadził pełnego materiału dowodowego w sprawie oraz jednocześnie pozbawił stronę czynnego udziału w postępowaniu wyrażonym w art. 123 § 1 O.p. a zasada ta stanowi, ze organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronie czynny udział w każdym stadium postępowania. Jednocześnie naruszenie tego obowiązku – czyli pozbawienie strony czynnego udziału w postępowaniu – jest wadą uzasadniającą wznowienie postępowania, jak również prowadzącą do uchylenia decyzji – art. 240 § 1 pkt 4 O.p). 2. Uznanie orzeczenia TSUE wydanego w trybie prejudycjalnym w stosunku do innego podmiotu, który stanowi podstawę do wznowienia postępowania podatkowego (w takim właśnie przypadku jak w przypadku Skarżących) stanowiącego przesłankę wznowieniową z katalogu art. 240 § 1 pkt 1 O.p. – będącej w ścisłym związku z art. 247 § 1 pkt 1 O.p. – orzeczenie TSUE w sprawie C-33/13, C-277/15. Wniosła o wycofanie z obiegu decyzji z dnia 22 maja 2017 r. i poprzedzającej ją decyzji z dnia 16 grudnia 2016 r. ponieważ narusza ona zasadę dwuinstancyjności (art. 127 O.p.) poprzez wykorzystanie postępowania wznowieniowego do dalszej merytorycznej kontroli ostatecznej decyzji wydanej w zwykłym postępowaniu oraz o zasądzenie od organu podatkowego na jej rzecz kosztów postępowania, wg norm przepisanych. W uzasadnieniu Skarżąca obszernie argumentowała podniesione w sprawie zarzuty. Dodatkowo Skarżąca podkreśliła, że przeprowadzono wobec niej kontrolę także za rok 2008. Kontrolę w identycznym zakresie przeprowadził ten sam organ, jednakże nie stwierdził nieprawidłowości, co do ewidencji podatkowej prowadzonej dla celów podatku od towarów i usług. Zdaniem Skarżącej, kontrola organu podatkowego badająca rzetelność deklarowania podstaw opodatkowania oraz prawidłowość obliczania podatku od towarów i usług rok po roku, zmierzała do obciążenia spółki nie zapłaconą daniną podatku od towarów i usług innego przedsiębiorcy. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. W dniu 20 września 2017 r. wpłynęło do WSA [...] pismo Skarżącej w którym ustosunkowała się do odpowiedzi na skargę, powtarzając argumentację przedstawioną wcześniej zarówno w odwołaniu, jak i skardze. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, co następuje: Przedmiotem kontroli Sądu, co do zgodności z prawem jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] z dnia 22 maja 2017 r. utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej [...] z dnia 16 grudnia 2016 r. odmawiającą po wznowieniu postępowania uchylenia dotychczasowej decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od marca do października 2009 r. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie, ponieważ w ocenie Sądu zaskarżone rozstrzygnięcie organu odwoławczego oraz poprzedzające je rozstrzygnięcie organu I instancji zostały wydane zgodnie z przepisami. Istota niniejszej sprawy polega na ocenie, czy każda z przedstawionych przez Skarżącą we wniosku o wznowienie postępowania podatkowego okoliczność, stanowi w świetle art. 240 § 1 pkt 5 O.p., ujawnioną istotną dla sprawy nową okoliczność faktyczną lub nowy dowód uzasadniające uchylenie pierwotnej decyzji ostatecznej. Przy czym w skardze Skarżąca te przesłanki ogranicza, o czym dalej. W pierwszej kolejności należy przypomnieć, że sprawa toczyła się w trybie wznowienia postępowania. Wznowienie postępowania jest nadzwyczajnym trybem wzruszenia decyzji ostatecznej, odstępstwem od zasady trwałości decyzji tj. jednej z fundamentalnych zasad postępowania podatkowego. Wyrażona w art. 128 O.p. zasada trwałości decyzji ostatecznych ma podstawowe znaczenie nie tylko dla stabilizacji opartych na decyzji skutków prawnych, ale i dla całego istniejącego porządku prawnego. W systemie prawa polskiego każda ostateczna decyzja podatkowa korzysta z domniemania prawidłowości (legalności). Podkreślić należy, że postępowanie wznowieniowe nie jest kontynuacją postępowania zwykłego i nie może być wykorzystane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji. Inna jest bowiem waga zakresu naruszeń prawa uwzględnianych w postępowaniu wznowieniowym. Wznowienie postępowania jest instytucją procesową stwarzającą prawną możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym ona zapadła, było dotknięte kwalifikowaną wadliwością procesową wyliczoną w przepisach prawa procesowego art. 240 § 1 O.p. Enumeratywnie wymienione w ww. przepisie podstawy wznowienia postępowania, wymagają ich precyzyjnej interpretacji zwłaszcza, iż wznowienie postępowania jest szczególnym, nadzwyczajnym trybem weryfikacji decyzji ostatecznych. Stosownie do art. 241 § 1 O.p. wznowienie postępowania następuje z urzędu lub na żądanie strony. Wniosek strony zakreśla podstawę wznowienia i ramy prowadzonego postępowania. Zgodnie z art. 243 O.p. organ podatkowy przed wszczęciem postępowania w sprawie wznowienia postępowania obowiązany jest rozpoznać dopuszczalność wznowienia postępowania. Jest to pierwszy etap postępowania w sprawie wznowienia postępowania. Etap ten ma szczególne znaczenie, gdy wszczęcie postępowania następuje na wniosek strony. Jeżeli czynności ustalające dopuszczalność wznowienia postępowania przyniosą wynik pozytywny – co miało miejsce w niniejszym postępowaniu, Strona powołała się na przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., wniosła w zakreślonym terminie wniosek - organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania, co miało miejsce w niniejszej sprawie 10 października 2016 r. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadzała się do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy w sprawach zakończonych ostatecznymi decyzjami organu II instancji z dnia 7 października 2013 r. zaistniała, czy też nie zaistniała przesłanka wznowienia postępowania podatkowego, określona w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., tj. czy wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji a nieznane organowi, który wydał decyzje. Decyzjami, których dotyczyły wnioski o wznowienie postępowania, określono zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług. Wskazać zatem należy, że stosownie do postanowień art. 240 § 1 pkt 5 O.p., w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych oraz poglądami doktryny prawa, wynikającymi z przedmiotowego przepisu, podstawa wznowienia zostanie spełniona wówczas, gdy łącznie wystąpią następujące przesłanki: 1) muszą wyjść na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody; 2) musimy mieć do czynienia z nowymi okolicznościami lub nowymi dowodami; 3) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody powinny istnieć w dniu wydania decyzji; 4) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie mogą być znane organowi, który wydał decyzję [(zob. S. Presnarowicz w: L. Etel (red.), R. Dowgier, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, K. Teszner, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2017, s. 1525)]. Przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów jest spełniona, wtedy gdy: – ujawnią się w sprawie nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, – okoliczności te lub dowody będą miały charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wyjaśniającego, – powyższe okoliczności lub dowody są istotne dla sprawy, czyli mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części (zob. wyrok NSA w Warszawie z 1.10.2003 r., III SA 2923/01, Biul. Skarb. 2004, nr 3, s. 22). Użyte w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. sformułowanie "wyjdą na jaw" oznacza, że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, a więc chwila udostępnienia ich organowi. Z kolei łącznik «lub» wskazuje na to, że wystąpienie co najmniej jednego z członów tej alternatywy stanowi samoistną i wystarczającą podstawę wznowienia postępowania. Jeżeli więc dany dowód nie istniał w dniu wydania decyzji, gdyż został sporządzony w okresie późniejszym, to jednak wynikająca z tego dowodu okoliczność mogła istnieć we wspomnianym dniu i może uzasadniać wznowienie postępowania. Przepisy art. 240 § 1 pkt 5 O.p. wymagają zatem kumulatywnego spełnienia następujących przesłanek: nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody muszą zostać ujawnione po wydaniu decyzji ostatecznej. Nadto te okoliczności i dowody musiały istnieć już wcześniej, to jest w chwili wydawania decyzji ostatecznej, lecz dla tego organu są one nowymi tylko dlatego, że nie były mu wcześniej znane. Z kolei przez nową okoliczność istotną dla sprawy należy rozumieć taką okoliczność, która mogła mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, co oznacza, że w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od rozstrzygnięcia dotychczasowego. Odnosząc się do zarzutów skargi odnośnie nowej okoliczności jaką zdaniem Skarżących była bezczynność organu kontroli w zakresie nieudostępnienia akt postępowania wskazać należy, że Sąd podziela pogląd wyrażony przez organ podatkowy, zgodnie z którym nieudostępnienia Skarżącej akt postępowania kontrolnego poprzez nieokazanie decyzji wydanych wobec [...] Sp. z o.o. i [...] Sp. z o.o. nie można postrzegać jako po pierwsze istotnej dla sprawy nowej okoliczności faktycznej a po drugie, że wyszła ona na jaw po wydaniu decyzji ostatecznej. Przypomnieć bowiem należy, że przez pojęcie okoliczności faktycznych nieznanych organowi, który wydał decyzję rozumieć trzeba tylko takie okoliczności, które z badanego materiału dowodowego nie wynikały. Czym innym jest więc wyciągnięcie wniosków i ocena okoliczności faktycznych dla rozstrzygnięcia sprawy, a czym innym wiedza o faktach. Ujawnienie nowych okoliczności faktycznych nie oznacza sytuacji, w której takie okoliczności faktyczne są wyprowadzane z odmiennej oceny dowodów znanych organowi wydającemu decyzję pierwotną. Ponadto wyrazy "wyjdą na jaw" użyte w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. oznaczają, że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, czyli udostępnienie ich organowi, a nie moment faktycznego zapoznania się z nimi przez pracownika organu (wyrok NSA z dnia 26 kwietnia 2000 r., sygn. akt III SA 1454/99 - ONSA 2001, Nr 3, poz. 123). Stanowisko organów w przedmiocie powstania przyczyny niezareagowania przez organ kontroli nie jest ani okolicznością faktyczną, ani dowodem w sprawie, a zatem zupełnie bezprzedmiotowe byłoby rozważanie pozostałych przesłanek wznowienia wynikających z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. określanych pojęciami "istotne dla sprawy", "nowe" i "istniejące w dniu wydania decyzji". Gdyby nawet przyjąć, jak chcieliby Skarżący, że brak odpowiedzi organu to okoliczność faktyczna, to dokonując oceny z pkt widzenia przesłanek z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. nie była to okoliczność nieznana organowi podatkowemu w momencie wydawania decyzji 7 października 2013 r., Strona bowiem wystąpiła pismem o sporządzenie i wydanie nieuwierzytelnionych kserokopii decyzji p-ko [...] sp. z o.o. i [...] sp. z o.o. dnia 23 lipca 2013 r. Nie budzi zaś wątpliwości, czego Skarżąca nie neguje, że organ podatkowy postanowieniami z dnia 29 października 2012 r., nr [...] włączył do materiału dowodowego: decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] oraz Naczelnika Urzędu Skarbowego [...], wydane wobec wskazanych przez Skarżącą spółek. O czynności tej Skarżąca została skutecznie zawiadomiona dnia 20 czerwca 2013 r. Organ umożliwił także zapoznanie ze zgromadzonym materiałem przed wydaniem decyzji. Zatem nie pominięto strony w postępowaniu (art. 123 O.p.), do czego dążą zarzuty Skarżącej. Wskazać też należy, że decyzja ostateczna w przedmiocie podatku od towarów i usług podlegała kontroli sądowoadministracyjnej w tym wyrokiem z dnia 16 lipca 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 1458/13 i wyrokiem z dnia 9 czerwca 2016 r., sygn. akt I FSK 1849/14, gdzie Sądy nie stwierdziły pominięcia strony w postępowaniu. Wbrew zarzutom skargi zarzut ten podniesiony przez Skarżących w piśmie z 12 września 2016 r. był również przedmiotem rozpoznania w decyzji z dnia 16 grudnia 2016 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej [...] , gdzie organ ten nie podzielił również stanowiska Strony, zgodnie z którym w sprawie zakończonej decyzją ostateczną doszło do naruszenia zasad ogólnych postępowania podatkowego. Podkreślił organ I instancji, że ww. decyzja była weryfikowana przez sąd administracyjny i powołał się na wyrok z dnia 16 lipca 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 1458/13 i wyrok z dnia 9 czerwca 2016 r., sygn. akt I FSK 1849/14. Prawdą jest, że organ odwoławczy rozpoznający odwołanie szczegółowo odniósł się do okoliczności wniosku Strony o udostępnienie dokumentów, jednakże uczynił to odnosząc się do zarzutów odwołania, do czego obligują przepisy O.p. w odniesieniu do obowiązków organu odwoławczego prowadzącego postępowanie odwoławcze. Zarzut zatem skargi jest nieuzasadniony. Odnosząc się do drugiego zarzutu skargi tj. nieuznania orzeczenia TSUE, wskazać należy, że organ odwoławczy, z uwagi na podniesienie takiego zarzutu w odwołaniu, wyjaśnił stronie podstawy powołanych w żądaniu przepisów, wskazał, na możliwość stwierdzenia nieważności w sytuacji gdy sprawa jest już rozstrzygnięta prawomocnym wyrokiem Sądu; na znaczenie przytaczanych przez Skarżących orzeczeń TSUE i odniósł do sytuacji Strony. Nie sposób nie dostrzec, że stanowisko organu odwoławczego było konsekwencją tego, że Skarżący w odwołaniu powołując ww wyroki TSUE sami wskazali, że ich zdaniem nie stanowią one przesłanki wskazanej w art. 241 § 2 pkt 2 w zw. z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. ale prowadzą do stwierdzenia nieważności z art. 247 § 1 pkt 1 O.p. Bezspornie obowiązkiem organu odwoławczego jest stosownie do art. 233 O.p. odniesienie się w decyzji do zarzutów odwołania, co zdaniem Sądu miało miejsce w niniejszej sprawie. Bezspornie z treści uzasadnienia tego zarzutu w skardze w istocie wynika, że Skarżący nie godzą się z decyzją, którą określono Skarżącym zobowiązanie w podatku od towarów i usług uznając, że organ nie wykazał okoliczności świadczących o uczestnictwie spółki jako świadomego nabywcy w transakcji stanowiącej nadużycie czy też wykorzystanej do popełnienia oszustwa w podatku od wartości dodanej. Odnosząc się do trzeciego zarzutu skargi wskazać należy, że nadzwyczajna instytucja wznowienia postępowania podatkowego, nie może być wykorzystana do ponownej, merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu tzw. zwykłym. Nie jest to bowiem kontynuacja postępowania zwykłego, a odrębne postępowanie nadzwyczajne, którego granice są ściśle ograniczone podstawą prawną wymienioną w art. 240 § 1 O.p. i wnioskiem strony, która zakreśla jego granice. Z uwagi na zarzuty wniosku o wznowienie, odwołania, wbrew twierdzeniom Skarżących, słusznie organy podatkowe nawiązywały do decyzji ostatecznych dnia z 7 października 2013 r. Nie sposób bowiem rozstrzygać o podstawach wznowienia bez odniesienia się do okoliczności sprawy zakończonej wydaną decyzją ostateczną, bo to do niej przecież odnoszą się podstawy wznowienia – nowe okoliczności i nowe dowody. Celem bowiem wznowionego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zwykłe było dotknięte określonymi wadami i usunięcie ewentualnych wadliwości zakończonego postępowania zwykłego oraz ustalenie, czy i w jakim zakresie wadliwość postępowania zwykłego wpłynęła na byt prawny decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym. Postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest bowiem kontynuacją postępowania instancyjnego, a wobec tego brak jest w nim podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym. Instytucja wznowienia postępowania nie jest więc środkiem, za pomocą którego można wzruszać każdą wadliwą decyzję ostateczną niezależnie od stopnia tej wadliwości. Omawiana instytucja ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową, tylko wówczas, gdy postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi było dotknięte wadami enumeratywnie wskazanymi w art. 240 O.p. Stąd wbrew zarzutom skargi organ nie prowadzi postępowania mającego na celu gromadzenia dowodów w sprawie a opiera się na decyzji ostatecznej, materiale zgromadzonym w toku zwykłego postępowania. Postępowanie nadzwyczajne, nie jest bowiem zasadniczo postępowaniem merytorycznym i w postępowanie takie nie może się przerodzić. Stanowiłoby to bowiem naruszenie, wyrażonej w przepisie art. 127 O.p., zasady dwuinstancyjności postępowania. Wymaga też podkreślenia, że celem postępowania wznowieniowego nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w art. 240 § 1 O.p. (por. wyrok NSA z dnia 19 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 300/12 - dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak inne powoływane dalej orzeczenia, o ile nie wskazano innego miejsca publikacji) i wskazane we wniosku Strony o wznowienie postępowania. Oceniając zaskarżone w niniejszej sprawie decyzje należało zatem cały czas mieć na uwadze, że zostały one wydane w związku ze złożeniem wniosków o wznowienie postępowania, a więc w tzw. nadzwyczajnym trybie postępowania. W związku z zagadnieniami, jakie rysują się przy rozpoznawaniu niniejszej sprawy, celowe jest również zwrócenie uwagi na to, że wydanie decyzji po uruchomieniu trybu nadzwyczajnego nie pozostaje bez wpływu na zakres kontroli dokonywanej przez sąd w wyniku wniesienia skargi. Na ten aspekt trafnie zwracał uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 grudnia 2010 r., wydanym w sprawie o sygn. akt I GSK 670/09 (LEX nr 744839). NSA wskazywał w nim, że: "(...) charakterystyczną cechą sądowej kontroli decyzji wydanej w trybie nadzwyczajnym, np. po wznowieniu postępowania administracyjnego, jest to, że diametralnie ulega ograniczeniu zakres stanu faktycznego i prawnego ocenianego (badanego) przez sąd administracyjny pierwszej instancji w porównaniu do stanu faktycznego i prawnego będącego przedmiotem takiej analizy w sytuacji kontroli decyzji administracyjnej wydanej w trybie zwykłym. Okoliczności tej nie zmienia wynikająca z art. 134 § 1 p.p.s.a. zasada niezwiązania sądu granicami skargi (...). Powyższe spostrzeżenie wiąże się z tym, że postępowanie prowadzone po wznowieniu nie może być wykorzystywane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym. Granice sprawy zakreśla bowiem wniosek o wznowienie postępowania oraz postanowienie organu o wznowieniu postępowania. We wstępnej fazie tego postępowania (bezpośrednio po wznowieniu) organ administracyjny ustala - wyłącznie - czy w ogóle wystąpiły przesłanki uzasadniające wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji ostatecznej. Pamiętać jednak należy, że przesłanki te mają charakter kwalifikowany, zaś ich katalog jest zamknięty. Stwierdzenie braku wystąpienia tych przesłanek, tak jak w przedmiotowej sprawie, wiąże się nieodzownie z koniecznością odmowy uchylenia ostatecznej decyzji.". Istota poddanego ocenie Sądu sporu w niniejszej sprawie, sprowadzała się zasadniczo do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy w sprawach zakończonych ostatecznymi decyzjami Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 7 października 2013 r. zaistniała przesłanka do wznowienia postępowania podatkowego, określona w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., tj. czy wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji a nieznane organowi, który wydał decyzję. Decyzjami, których dotyczyły wnioski o wznowienie postępowania, określono zobowiązanie podatkowe. Analiza treści całego art. 240 § 1 O.p. wskazuje, że za przyczyny wznowienia postępowania ustawodawca uznaje takie wadliwości, które nastąpiły w trakcie postępowania zakończonego decyzją ostateczną, spowodowane przez organ lub też niezależne od organu oraz wadliwości tkwiące w podstawie prawnej rozstrzygnięcia. Wymieniona w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. podstawa wznowienia dotyczy natomiast podstawy faktycznej decyzji. Jak już wcześniej wskazano, to do żądającego wznowienia postępowania należy wykazanie, że zostały spełnione warunki dające podstawę do wzruszenia decyzji ostatecznej. W związku z powyższym, w ocenie Sądu, organy zasadnie stwierdziły, że przeprowadzone postępowanie nie wykazało wystąpienia przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., w związku z czym niezasadny jest zarzut naruszenia tego przepisu. Skarżący nie wskazali żadnych nowych dowodów lub okoliczności, nieznanych organowi w chwili wydawania decyzji, a zatem nie zaistniały przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. uzasadniające uchylenie po wznowieniu decyzji ostatecznych. Sąd nie stwierdził także aby zaskarżona decyzja z innych niż podniesionymi zarzutami w skardze, dawała podstawy do wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Organ szczegółowo odniósł się do wniosku strony co do podstaw wznowienia z dnia 12 września 2016 r. uzupełnionego pismami z dnia 18 października 2016 r. i 17 listopada 2016 r. w tym co do podnoszonego zastosowania przepisu art. 105 a u.p.t.u., wyroku z dnia 15 września 2010 r. sygn.. akt I SA/Bk 169/10, decyzji wydanej wobec innej podatnika, wydania decyzji w oparciu o decyzję dotyczącą [...] sp. z o.o., w sytuacji gdy z ramienia tej spółki nikt nie brał udziału, wadliwego wyliczenia odsetek w tytule wykonawczym, listu gończego wobec właściciela spółek [...] i [...] , uznania za doręczoną decyzję spółce [...] i [...] , Podzielając ocenę organów, wobec braku przesłanek z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., uzasadniających uchylenie po wznowieniu decyzji ostatecznych, bowiem Skarżący nie wskazali żadnych nowych dowodów lub okoliczności, nieznanych organowi w chwili wydawania decyzji uznać należało, że argumentacja zawarta w skardze nie zdołała podważyć oceny dokonanej przez organ. Dlatego też zawarte w skardze zarzuty naruszenia przez organ prawa, zdaniem Sądu, nie zasługują na uwzględnienie. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) skargę jako nieuzasadnioną oddalił.