I SA/Sz 707/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Sędziowie Sędzia WSA Anna Sokołowska (spr.),, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, Protokolant Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 stycznia 2012 r. sprawy ze skargi A. W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 17 czerwca 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług oddala skargę. Dyrektor Izby Celnej w S. decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia [...] nr [...] określającą A.W. kwotę podatku akcyzowego z tytułu importu samochodu osobowego marki [...], rok produkcji 2001 w wysokości [...] zł oraz kwotę podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, iż w dniu 23 sierpnia 2006 r. A.W. zgłosił do procedury dopuszczenia do wolnego obrotu, na podstawie dokumentu SAD nr [...] towar w postaci używanego samochodu osobowego marki [...] o nr nadwozia [...], wyprodukowanego w 2001 r. o pojemności 2979 ccm. W związku z uzasadnionymi wątpliwościami dotyczącymi zadeklarowanej wartości celnej, Naczelnik Urzędu Celnego w S. zwrócił się, za pośrednictwem Dyrektora Izby Celnej w S., do szwajcarskich władz celnych z wnioskiem o weryfikację umowy kupna sprzedaży z dnia 18 sierpnia 2006 r., przedstawionej przez zgłaszającego do odprawy celnej, w zakresie jej autentyczności. W odpowiedzi, szwajcarska administracja celna poinformowała, że podpis sprzedającego widniejący na przedmiotowej umowie został sfałszowany, a cena sprzedaży jest niezgodna z prawdą. Władze szwajcarskie wyjaśniły także, iż przedmiotowy pojazd uległ wypadkowi, a następnie został sprzedany za kwotę [...] przez ubezpieczalnię A., na dowód czego nadesłana została kopia faktury sprzedaży z dnia 7 sierpnia 2006 r. W związku z powyższym, postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego w S. wszczął postępowanie w sprawie kontroli zgłoszenia celnego dokonanego przez podatnika, celem prawidłowego określenia wartości celnej przedmiotowego pojazdu oraz określenia kwoty długu celnego należnego z tytułu importu ww. pojazdu. Po zakończeniu postępowania, Naczelnik Urzędu Celnego w S., decyzją nr [...] z dnia [...] (sprostowaną postanowieniem z dnia [...]) orzekł o retrospektywnym zaksięgowaniu kwoty długu celnego w wysokości [...] zł wynikającej ze zmiany wartości celnej przedmiotowego pojazdu, ustalonej w oparciu o art. 31 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny. Rozstrzygnięcie organu I instancji nie zostało zaskarżone, a co za tym idzie stało się ostateczne i prawomocne. W związku ze zmianą wartości celnej i kwoty długu celnego dokonaną w ww. decyzji z dnia [...], Naczelnik Urzędu Celnego w S. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym oraz podatku od towarów i usług należnych z tytułu importu przedmiotowego pojazdu. Pismem z dnia 17 lutego 2011 r. podatnik podniósł, iż w jego ocenie wartość pojazdu zadeklarowana w zgłoszeniu celnym jest adekwatna do jego rzeczywistej wartości uwzględniającej ówczesny stan techniczny samochodu. Zdaniem strony decyzja organu powinna zawierać wyliczenie nowej wartości samochodu ustalonej w oparciu o ocenę powołanego z urzędu biegłego rzeczoznawcy. Dodatkowo podniósł, iż informacja szwajcarskich służb celnych nie jest dowodem w sprawie, a on sam nie wymuszał na szwajcarskim sprzedawcy podania w umowie kupna-sprzedaży fikcyjnej wartości pojazdu. Przyjmując ustalenia dokonane w ostatecznej decyzji z dnia [...], Naczelnik Urzędu Celnego w S. w decyzji nr [...] z dnia [...], określił kwotę podatku akcyzowego w wysokości [...] zł oraz kwotę podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł należnych z tytułu importu samochodu osobowego marki [...], wyprodukowanego 2001, o pojemności silnika 2979 cm 3. Jednocześnie w ww. decyzji powiadomił dłużnika o zaksięgowaniu w rejestrze Długu Celnego kwoty uzupełniającej należności, wynikającej z niedoboru podatku akcyzowego w wysokości [...] zł oraz podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł, stanowiących różnicę pomiędzy kwotą podatków określonych w wydanej decyzji, a kwotą podatków obliczonych w zgłoszeniu celnym nr [...] z dnia 23 sierpnia 2006 r. W odwołaniu od powyższej decyzji podatnik, wnosząc o jej uchylenie, nie zgodził się z określeniem kwot zaległości podatkowych w podatku akcyzowym i podatku od towarów i usług zawartych w skarżonej decyzji, uważając je za rażąco zawyżone. Jednocześnie wyraził sprzeciw odnośnie przeprowadzenia kontroli postimportowej zgłoszenia celnego z dnia 23 sierpnia 2006 r., jako naruszającej zasadę współżycia społecznego oraz narażającej go na wydatek przekraczający jego możliwości finansowe. W uzasadnieniu odwołaniu zakwestionował sposób ustalenia w postępowaniu celnym wartości celnej przedmiotowego samochodu, która znalazła odzwierciedlenie w decyzji z dnia [...]. Podniósł, m.in., iż dotychczas nikt nie powołał bezstronnego biegłego, który wyceniłby ten pojazd dla potrzeb ustalenia wartości celnej. W dalszej części przytoczył tezy z orzecznictwa sądów administracyjnych w kwestii ceny wolnorynkowej dotyczącej nieruchomości oraz wartości rynkowej samochodów. Po zakończeniu postępowania odwoławczego wymienioną na wstępie decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej w S. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w S. W pierwszej kolejności organ odwoławczy zaznaczył, iż podstawę wydania utrzymanej w mocy decyzji I-instancyjnej stanowiły ustalenia dokonane przez organ celny I instancji w toku postępowania celnego zakończonego wydaniem decyzji nr [...] z dnia [...], która nie została przez podatnika zaskarżona, stając się decyzją ostateczną. Następnie organ odwoławczy, wskazując na zasadę trwałości decyzji ostatecznych, wyrażoną w art. 128 Ordynacji podatkowej, podniósł, iż organ I instancji miał prawo stwierdzić, iż rozstrzygnięcie organu celnego, dotyczące ustalenia prawidłowej wartości celnej importowanego pojazdu, jest rozstrzygnięciem ostatecznym, zaś organ jest nim związany od chwili doręczenia. Zatem, organ I instancji, wydając decyzję z dnia [...], miał pełne podstawy do wykorzystania ustaleń postępowania celnego w celu prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym oraz podatkiem od towarów i usług, jak również do określenia kwot tych podatków w prawidłowej wysokości. W związku z tym, jak stwierdził organ odwoławczy, decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia [...], mocą której zaksięgowano retrospektywnie kwotę długu celnego w wysokości [...] zł, w związku z weryfikacją wartości celnej importowanego pojazdu miała wpływ na zmianę podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług, skutkując w konsekwencji wszczęciem postępowania w sprawie określenia podstawy, wymiaru i poboru podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu samochodu osobowego marki [...], i prowadzącym w rezultacie do wydania zaskarżonej decyzji I instancji. W dalszej kolejności organ odwoławczy przywołał treść przepisów ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym i ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, regulujących kwestie określenia podstaw opodatkowania oraz wynikających z nich kwoty podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług oraz wysokość zastosowanej stawki podatku akcyzowego i podatku VAT, uznając, iż organ I instancji dokonał prawidłowej subsumcji tych przepisów do ustalonego stanu faktycznego. Dyrektor Izby Celnej w S. nie zgodził się ponadto z zarzutami odwołania kwestionującymi prawidłowość ustalenia wartości celnej przedmiotowego pojazdu, która stała się następnie dla organu podatkowego podstawą do określenia niedoboru w podatkach należnych z tytułu importu samochodu marki [...]. Zdaniem podatnika transakcja zakupu przedmiotowego samochodu została udokumentowana umową kupna - sprzedaży z dnia 18 sierpnia 2006 r., dlatego wyraził zdziwienie, że urząd celny zakwestionował ją jako zbyt niską w stosunku do jego wartości rynkowej, a w konsekwencji naliczył wyższe zobowiązania podatkowe. Podkreślił także, iż organ celny nie powinien interpretować na niekorzyść zdarzeń celnych i negować zapłaconej przez stronę kwoty podatków. Odnosząc się do powyższego w pierwszej kolejności organ II instancji zaznaczył, iż ustalenia faktyczne dotyczące wartości celnej i cła - elementów niezbędnych do ustalenia podstawy opodatkowania - nie mogą być skutecznie podważane w postępowaniu podatkowym, w szczególności gdy strona nie podważyła skutecznie ustaleń dokonanych w tym zakresie w postępowaniu celnym. W kwestii wartości celnej przedmiotowego samochodu Naczelnik Urzędu Celnego w S. wypowiedział się w decyzji z dnia [...]. Poczynione tam ustalenia nie zostały zakwestionowane przez podatnika (nie wniósł on odwołania), w związku z czym decyzja ta uzyskała status decyzji ostatecznej, a tym samym stała się wiążąca dla dalszego, opartego na jej ustaleniach postępowania podatkowego. Powołując się na prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych poglądy Dyrektor Izby Celnej w S. wskazał, iż sprawa celna jest odrębną sprawą w ujęciu materialnoprawnym, chociaż ustalenie wartości celnej ma znaczenie prawne dla określenia podatków akcyzowego oraz podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru zaś orzeczenie organów celnych stanowi w istocie dla organów podatkowych przedsąd rozstrzygający o podstawowych elementach podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru takich jak: krąg osób zobowiązanych do ich zapłaty, tj. podatników czy też parametry (wartość celna importowanego towaru oraz wysokość należnego w ramach długu celnego cła) mające wpływ na wysokość tychże należności publicznoprawnych. Dopóki zatem taka decyzja celna nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego wynikające z niej, istotne dla spraw podatkowych, ustalenia nie mogą być kwestionowane przed organami podatkowymi. Jak podkreślił organ wartość celna importowanego towaru nie jest kategorią podatkową, lecz celną, podlega bowiem weryfikacji i ewentualnemu określeniu na podstawie przepisów prawa celnego. Jeżeli zatem element podstawy opodatkowania jakim jest wartość celna ustalony został przez organ celny w ostatecznej decyzji to zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonym w wyroku o sygn. akt I FSK 1314/07 z dnia 23 października 2008 r., "nie ma żadnych racjonalnych przesłanek by obciążać organ podatkowy obowiązkiem przeprowadzania ponownie tych czynności". Oznacza to, że kwestionowanie wartości celnej towaru przez importera musi dokonywać się przed organem celnym, we właściwym trybie wynikającym z przepisów celnych. Z powyższych względów, w postępowaniu podatkowym prowadzonym przez organ I instancji nie mogła podlegać ponownemu rozpatrzeniu kwestia wartości celnej, która była weryfikowana w postępowaniu celnym, zakończonym odrębną decyzją ostateczną z dnia [...], która nie została przez stronę zakwestionowana. Podważanie natomiast ustaleń ostatecznej decyzji celnej w postępowaniu odwoławczym od decyzji podatkowej nie ma podstaw prawnych, podobnie jak uwzględnianie w tym postępowaniu wniosków dowodowych dotyczących wartości celnej ustalonej na podstawie innych przepisów. W postępowaniu w sprawie określenia kwoty podatków należnych z tytułu importu towaru organ celny nie może ponownie dokonywać oceny elementów ukształtowanego już stosunku z zakresu prawa celnego (a do tego sprowadzają się główne zarzuty i postulaty strony). Przy odmiennym założeniu mogłoby dojść do ponownego załatwienia sprawy z zakresu długu celnego w odrębnej decyzji wydanej w postępowaniu w przedmiocie podatków należnych z tytułu importu samochodu. Oba postępowania: celne i podatkowe oraz wydane w nich decyzje mają swój samodzielny byt w ujęciu formalnoprawnym i materialno prawnym. Reasumując organ stwierdził, że zarzuty strony podnoszone w odwołaniu szeroko kwestionujące prawidłowość ustalenia wartości celnej wykraczają poza zagadnienia rozstrzygnięte w zaskarżonej decyzji i z tego powodu, co wykazano wyżej, kwestia ich zasadności nie może być przedmiotem badania w postępowaniu odwoławczym od decyzji podatkowej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji jako naruszającej uzasadniony interes ekonomiczny strony weryfikującej to rozstrzygnięcie organu celnego. Skarżący zarzucił w skardze, że organy rozpatrując sprawę dopuściły się naruszenia przepisów postępowania mogących mieć wpływ na wynik sprawy, tj. art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej. Skarżący stwierdził, iż stan faktyczny ustalony przez dwuinstancyjne organy podatkowe jest nieprawidłowy, bowiem postępowanie było prowadzone z naruszeniem ww. przepisów. W ocenie skarżącego zaksięgowana kwota podatku od towarów i usług i podatku akcyzowego musi wynikać z prawidłowo ustalonego stanu faktycznego, a uzasadnienie decyzji winno wskazywać okoliczności przemawiające za przyjętym stanowiskiem. W opinii skarżącego cyt.: "z uzasadnienia zaskarżonej decyzji organu II instancyjnego nie wynika racjonalna a zarazem merytoryczna argumentacja przemawiająca za zasadnością orzeczenia organu celnego w przedmiocie określenia długu celnego należnego z tytułu importowanego pojazdu, zaś dochodzone przez organa celne roszczenie uznać należy za rażąco zawyżone, wycenione z pominięciem rzeczywistego stanu technicznego pojazdu." W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w S. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Sąd administracyjny zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zgodnie z § 2 tegoż artykułu kontrola, o której mowa, jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem rozstrzygniętą sprawę z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm. – zwany dalej ppsa) uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonego aktu w całości lub w części następuje wtedy gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie do treści art. 134 § 1 ppsa sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną podstawą prawną. Przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można organom podatkowym skutecznie zarzucić, iż przy rozstrzyganiu sprawy naruszyły obowiązujące przepisy prawa materialnego lub procesowego. Dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji należy przede wszystkim podkreślić, iż strona nie zaskarżyła w toku instancji decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w S. nr [...] z dnia [...] w której orzekł on o retrospektywnym zaksięgowaniu kwoty długu celnego w wysokości [...] zł wynikającej ze zmiany wartości celnej przedmiotowego pojazdu. Decyzja ta zatem stała się ostateczna. Kwestionowanie przez skarżącego w niniejszym postępowaniu podstaw faktycznych i prawnych tej decyzji jest wobec tego niedopuszczalne, bowiem narusza zasadę trwałości decyzji ostatecznych wyrażoną w art. 128 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. z dnia 4 stycznia 2005 r. - Dz. U. Nr 8, poz. 60). Zgodnie z tym przepisem, mającym na mocy art. 73 ust. 1 Prawa celnego z dnia 19 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 68, poz. 622) zastosowanie także do postępowania w sprawach celnych: "Decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne" i dalej w zdaniu drugim: "Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w niniejszej ustawie oraz w ustawach podatkowych". W tej sytuacji decyzja nr [...] z dnia [...] jako ostateczna obowiązuje tak długo, dopóki nie zostanie uchylona lub zmieniona przez nową decyzję opartą na odpowiednim przepisie prawnym. Ostateczność decyzji oznacza bowiem, iż jest to nie tylko decyzja, od której nie można wnieść już odwołania, ale przede wszystkim, że jest to ostateczne załatwienie sprawy, która nie może być ponownie przedmiotem postępowania. Biorąc to pod uwagę, nie można przyznać słuszności stronie skarżącej, która w niniejszym postępowaniu dotyczącym wysokości podatku akcyzowego oraz od towarów i usług próbuje podważać ostatecznie i prawomocnie ustaloną wartość celną. Mając na uwadze treść zarzutów skargi oraz zaprezentowaną na ich tle skromną argumentację wymaga przypomnienia, że przedmiotem postępowania podatkowego, podlegającego ocenie przez Sąd, jest określenie prawidłowej wysokości podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego z tytułu dokonanego przez skarżącą importu samochodu osobowego. Postępowanie to zostało poprzedzone odrębnym postępowaniem celnym zakończonym decyzją ostateczną. Jak zasadnie podniesiono w wyrokach NSA z dnia 24 kwietnia 2007 r., I FSK 735/06, z dnia 17 października 2007 r., I FSK 1333/06, z dnia 8 grudnia 2009 r., I FSK 1493/08, nie można uznać, by w granicach danej sprawy, o której mowa w art. 135 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, mieściło się postępowanie dotyczące określenia długu celnego. Granice rozstrzygnięcia sądu ze względu na treść art. 134 tej ustawy zakreśla dana sprawa. Sąd może więc stosować, w myśl powołanego przepisu art. 135, przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa jedynie w stosunku do aktów lub czynności podjętych w granicach sprawy, której dotyczy skarga. Określenie "dana sprawa" oznacza sprawę w ujęciu materialnym. Sąd nie może więc uczynić przedmiotem rozpoznania innej sprawy administracyjnej, niż ta, w której wniesiono skargę. Z tożsamością sprawy mamy do czynienia, gdy zarówno elementy podmiotowe, jak i przedmiotowe, są tożsame. Skoro przedmiotem tego postępowania jest decyzja w zakresie podatku od towarów i usług, to w granicach tej sprawy nie mieści się ustalenie wartości celnej towaru, które było przedmiotem odrębnego postępowania. Abstrahując jednak od tej okoliczności, należy zważyć na brzmienie art. 212 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia. Zatem już od chwili doręczenia wydanej w pierwszej instancji decyzji określającej dług celny - do czasu jej usunięcia z obrotu prawnego - wywiera ona skutki prawne z niej wynikające, w szczególności dotyczące ustalonej wartości celnej oraz kwoty długu celnego jako elementów podstawy opodatkowania importowanego towaru podatkiem akcyzowym oraz podatkiem od towarów i usług. Skoro w takim świetle decyzja w sprawie celnej została skutecznie wprowadzona do obrotu prawnego z chwilą jej doręczenia - wiązała organy. W myśl art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 23.01.2004 r. o podatku akcyzowym podstawa opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania jest - w przypadku importu - wartość celna wyrobów akcyzowych powiększona o należne cło. Skoro wartość celna wynika z wyżej przywołanej decyzji ostatecznej, a we właściwym czasie nie skorzystała ze swojego prawa wniesienia odwołania od decyzji, nie może być ponownie przedmiotem postępowania organu celnego, z wyjątkami wymienionymi w zdaniu drugim art. 128 Ordynacji podatkowej; nie może również stanowić przedmiotu oceny pod względem zgodności z prawem w niniejszym postępowaniu sądowoadministracyjnym, nie jest bowiem objęta przedmiotem zaskarżenia. Sąd nie dopatrzył się także naruszenia prawa materialnego art. 29 ust. 1 pkt 13 i 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54 poz. 535 ze zm., zwanej dalej ustawą VAT). Stosownie do treści art. 29 ust. 1 pkt 13 ustawy VAT podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest wartość celna powiększona o należne cło, a gdy przedmiotem importu jest towar akcyzowy, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło oraz powiększona o należny podatek akcyzowy. Podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 15 ustawy VAT obejmuje, o ile elementy takie nie zostały do niej włączone: prowizję, opakowania, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia w kraju. Organ wyliczył wysokość podatku prawidłowo stosując przywołane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przepisy. Reasumując, za chybione należało uznać ogólnikowe zarzuty Skarżącego o "rażącym naruszeniu przepisów postępowania". W świetle natomiast art. 188 o.p., żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Zawarta w tym przepisie norma prawna nie pozostawia wątpliwości, że odmowa przeprowadzenia wnioskowanego przez stronę dowodu będzie dopuszczalna tylko wówczas, gdy brak jest jakiejkolwiek możliwości przyczynienia się danej czynności dowodowej do wyjaśnienia sprawy, albo też dana okoliczność w sposób niebudzący żadnych wątpliwości została już udowodniona. Odmowa przeprowadzenia określonej czynności dowodowej musi zatem wiązać się z pewnością, iż czynność ta jest całkowicie zbędna. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji według kryterium zgodności z prawem Sąd stwierdził, że w niniejszej sprawie materiał dowodowy został zgromadzony w sposób wyczerpujący (art. 187 § 1 Op), a oparta na nim ocena stanu faktycznego, dokonana przez organy podatkowe, nie narusza zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 Op). Skoro zaś postępowanie dowodowe przeprowadzone zostało w sposób prawidłowy, to brak jest podstaw do uznania za zasadne zarzutów naruszenia zasad ogólnych postępowania podatkowego, tj. zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 Op) oraz zasady prawdy obiektywnej (art. 122 Op). Wreszcie stwierdzić należało, że w sprawie istniały podstawy prawne z zakresu materialnego prawa podatkowego do określenia Skarżącemu zobowiązań podatkowych w wysokości wskazanej w zaskarżonej decyzji. W tym stanie sprawy, stwierdzając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa procesowego ani materialnego, Sąd na podstawie art. 151 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę jako nieuzasadnioną oddalił.