I SA/Sz 777/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska, Sędziowie Sędzia WSA (del.) Patrycja Joanna Suwaj,, Sędzia WSA Elżbieta Woźniak (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Michał Iwanowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 listopada 2014 r. sprawy ze skargi Zakładu G. "M." Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2009 r. oddala skargę. Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie decyzją z dnia 30.04.2014 r., nr [...] , wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; zwanej dalej "o.p.") oraz art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1, art. 15 ust. 1, art. 19 ust. 1 i ust. 4, art. 29 ust. 1, art. 41 ust. 1 i ust. 2, art. 99 ust. 1 i ust. 12, art. 106 ust. 1 i art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.; zwanej dalej "u.p.t.u."), Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30.09.2013 r., [...] , którymi określono Zakładowi Gminnemu "M." Spółka z o.o. z siedzibą w M. (zwanej dalej "Spółką") w podatku od towarów i usług, odpowiednio: – za styczeń 2009 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł, w tym: do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł oraz do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł, – za luty 2009 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł, w tym: do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł oraz do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł, – za marzec 2009 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...]zł, w tym: do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł oraz do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł, – za kwiecień 2009 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł, w tym: do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł oraz do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł, – za maj 2009 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł, w tym: do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł oraz do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł, – za czerwiec 2009 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł, – za lipiec 2009 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł, – za sierpień 2009 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł, – za wrzesień 2009 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł, – za październik 2009 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł, – za listopad 2009 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł, – za grudzień 2009 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że Zakład Gminny "M." Spółka z o.o. jest spółką komunalną, której jedynym wspólnikiem jest Gmina T. posiadająca 100% udziałów. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest działalność rekreacyjna pozostała, gdzie indziej niesklasyfikowana, a ponadto Spółka prowadziła działalność w zakresie: gospodarowania bazą turystyczną i sportową Gminy T. w M., organizowania wypoczynku i rekreacji, gospodarowania plażą w M., utrzymania toalet publicznych w M. Ponadto Spółka od 17.04.2002 r. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i za ww. miesiące 2008 r. złożyła deklaracje dla podatku od towarów i usług VAT-7, w których wykazała nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiące od stycznia do grudnia 2009 r. Wobec Spółki została przeprowadzona kontrola podatkowa w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za lata 2008-2009. W następstwie poczynionych ustaleń, postanowieniem z dnia 26.06.2013 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia do grudnia 2009 r. W toku prowadzonego postępowania, w oparciu o włączony do materiału dowodowego sprawy protokół kontroli podatkowej z dnia 31.12.2012 r. wraz z załącznikami oraz o dowody przedłożone przez Spółkę, organ I instancji ustalił, że w badanym okresie Spółka świadczyła dwa rodzaje usług: 1) w oparciu o umowę nr [...] z dnia 05.01.2009 r. zawartą z Gminą T. wykonywała usługi komunalne w zakresie sprzątania i utrzymywania w czystości plaży w M., R. oraz terenów przyległych do plaży. Z wystawionych z tego tytułu faktur VAT: – nr [...] z dnia 26.01.2009 r, na kwotę [...] zł, – nr [...] z dnia 25.02.2009 r., na kwotę [...] zł, – nr [...] z dnia 24.03.2009 r., na kwotę [...] zł, – nr [...] z dnia 10.04.2009 r., na kwotę [...] zł, – nr [...] z dnia 31.05.2009 r., na kwotę [...] zł, – nr [...] z dnia 23.06.2009 r., na kwotę [...] zł, – nr [...] (korekta) z dnia 28.07.2009 r., na kwotę [...] zł, – nr [...] z dnia 22.07.2009 r. na kwotę [...] zł, – nr [...] z dnia 21.08.2009 r., na kwotę [...] zł, – nr [...] z dnia 8.09.2009 r., na kwotę [...] zł, – nr [...] z dnia 28.10.2009 r., na kwotę [...] zł, – nr [...] z dnia 26.11.2009 r., na kwotę [...] zł, – nr [...] z dnia 23.12.2009 r., na kwotę [...] zł, wynika, że dla tej usługi, jako sklasyfikowanej według PKWiU pod symbolem [...] , Spółka zastosowała zwolnienie z podatku od towarów i usług, na podstawie § 1 zawartej umowy. 2) w kwietniu, maju, czerwcu i sierpniu 2009 r., na podstawie zawartej z Gminą T. umowy nr [...] z dnia 09.01.2008 r., świadczyła usługi polegające na organizowaniu i prowadzeniu kąpieliska strzeżonego na akwenie morskim w M. Z wystawionych z tego tytułu, niżej wymienionych faktur VAT: – nr [...] z dnia 10.04.2009 r., na kwotę [...] zł, – nr [...] z dnia 31.05.2009 r., na kwotę [...] zł, – nr [...] z dnia 23.06.2009 r., na kwotę [...] zł, – nr [...] (korekta) z dnia 21.08.2009 r., na kwotę [...] zł, – nr [...] z dnia 21.08.2009 r., na kwotę [...] zł, wynika, że dla usługi tej, sklasyfikowanej według PKWiU pod symbolem [...] , zastosowano zwolnienie z podatku od towarów i usług, na podstawie § 1 ww. umowy. Analizując powyższe, organ I instancji uznał, że dla opisanych powyżej usług Spółka nieprawidłowo zastosowała zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W ocenie organu, usługi te podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych, z zastosowaniem właściwej stawki podatku od towarów i usług, albowiem jakkolwiek Spółka wykonuje czynności związane z realizacją zadań własnych Gminy T., to wykonuje te czynności jako odrębny podmiot posiadający status podatnika podatku od towarów i usług, za wynagrodzeniem. Mając na uwadze klasyfikację usług w zakresie sprzątania i utrzymania w czystości plaży w M., R. oraz terenów przyległych do plaży (PKWiU [...]), wskazaną zarówno w ww. fakturach VAT jak i w umowie nr [...] z dnia 05.01.2009 r., organ I instancji stwierdził, że w poz. 153 załącznika nr 3 do ustawy, stanowiącego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7% zostały wymienione usługi w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usługi sanitarne i pokrewne, sklasyfikowane według PKWiU pod symbolem 90.0. W związku z tym, że usługi te mieszczą się w tej klasyfikacji, to podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 41 ust. 2 u.p.t.u. preferencyjną 7% stawką podatku od towarów i usług. Natomiast mając na uwadze klasyfikację usług organizacji i prowadzenia kąpieliska na akwenie morskim w M. (PKWiU [...] ), wskazaną zarówno w ww. fakturach VAT jak i w umowie nr [...] z dnia 09.01.2009 r., organ stwierdził, że w załączniku nr 3 do ustawy stanowiącym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7% oraz w załączniku nr 4 do ustawy stanowiącym wykaz towarów i usług zwolnionych od podatku nie zostały wymienione usługi sklasyfikowane pod tym symbolem. Oznacza to, że usługi te podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 41 ust. 1 u.p.t.u., podstawową 22% stawką podatku od towarów i usług. W konsekwencji powyższego organ I instancji stwierdził, że poprzez zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług przy sprzedaży na rzecz Gminy T. ww. usług, Spółka zaniżyła podatek należny w: styczniu 2009 r. o [...] zł, lutym 2009 r. o [...] zł, marcu 2009 r. o [...] zł, kwietniu 2009 r. o [...] zł, maju 2009 r. o [...] zł, czerwcu 2009 r. o [...] zł, lipcu 2009 r. o [...] zł, sierpniu 2009 r. o [...] zł, wrześniu 2009 r. o [...] zł, październiku 2009 r. o [...] zł, listopadzie 2009 r. o [...] zł, grudniu 2009 r. o [...] zł. Organ wydał zatem decyzje z dnia 30.09.2013 r., którymi określił Spółce w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące odpowiednio - kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w niższych wysokościach albo kwoty zobowiązań podatkowych w miejsce wykazanych nadwyżek. W wyniku rozpoznania spraw zainicjowanych odwołaniami Spółki, opisaną na wstępie decyzją z dnia 30.04.2014 r., Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzje organu I instancji, nie znajdując podstaw do uwzględnienia stanowiska odwołującej się. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie, na wstępie organ odwoławczy przywołał brzmienie przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 15 ust. 1, ust. 2 i ust. 6 u.p.t.u. oraz art. 2 ust. 1 i ust. 2 art. 6 ust. 1, art. 7 ust. 1 i art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 1996 r. nr 13, poz. 74 ze zm.), a także art. 2 i art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2011 r. nr 54, poz. 236). Jako bezsporne organ odwoławczy wskazał to, że Spółka będąc spółką prawa handlowego jest wyodrębnionym podmiotem, posiadającym osobowość prawną i że jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Stąd, w ocenie organu, stopień zależności tej Spółki od gminy nie może automatycznie przesądzać o braku możliwości uznania wykonywania zadań własnych gminy powierzonych spółce za podlegające, jako świadczone usługi, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Na gruncie rozpoznawanej sprawy nie można bowiem przyjąć, że między gminą a Spółką nie nastąpiła wymiana świadczeń. Usługi świadczone przez Spółkę na rzecz gminy na podstawie zawartych umów nr [...] z dnia 05.01.2009 r. i nr [...] z dnia 09.01.2009 r. noszą bowiem znamiona odpłatnego świadczenia usług. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że ww. usługi nie korzystają ze zwolnienia z podatku od towarów i usług. Zgodził się, że w przypadku usług świadczonych na podstawie umowy nr [...] , Spółka winna była opodatkować je preferencyjną 7% stawką podatku od towarów i usług, zaś w przypadku usług będących przedmiotem umowy nr [...] - podstawową 22% stawką tego podatku. Zdaniem organu bowiem, odrębność i samodzielność, zarówno w aspekcie podmiotowym jak i organizacyjnym odwołującej - spółki komunalnej nakazuje uznać ją za odrębnego podatnika VAT. Tym samym, przedmiotowe czynności stanowią usługi świadczone przez odwołującą na rzecz jednostki samorządowej, przy tym na rachunek własny, a nie tejże jednostki, co wypełnia dyspozycję art. 8 u.p.t.u. W związku z powyższym, organ odwoławczy nie uznał argumentacji zaprezentowanej w ww. zakresie przez odwołującą. Stwierdził przy tym, że powołane w odwołaniach wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18.10.2011 r. o sygn. akt I FSK 1369/10 i z dnia 25.05.2010 r. o sygn. akt I FSK 852/09 nie mogą mieć zastosowania w niniejszych sprawach, gdyż zapadły w odmiennych stanach faktycznych i prawnych. Organ odwoławczy nie zgodził się także z zarzutem dotyczącym naruszenia przepisu art. 15 ust. 6 u.p.t.u., poprzez nieuwzględnienie charakteru wykonywania przez stronę czynności z zakresu władztwa publicznego, leżących w kompetencjach władzy samorządowej. Organ stwierdził bowiem, że skoro spółka komunalna nie jest ani organem władzy publicznej, ani urzędem obsługującym ten organ, to nie mieści się w zakresie dyspozycji zawartej w art. 15 ust. 6. Za bezzasadne organ odwoławczy uznał także zarzuty naruszenia przepisów § 8 ust. 1 pkt 13 i 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 97, poz. 970 ze zm.), wskazując, że przepisy te nie stanowiły podstawy rozstrzygnięcia w niniejszych sprawach i zostały przywołane w uzasadnieniach decyzji organu I instancji jedynie dla wykazania, że zwolnienia w nich przewidziane nie dotyczą spółki kapitałowej. W skardze Spółka wniosła o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzających ją decyzji organu I instancji, z uwagi na naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: – błędną wykładnię art. 8 ust. 1 u.p.t.u., poprzez uznanie, że między Spółką a gminą były świadczone usługi komunalne w zakresie utrzymania czystości plaży oraz terenów przyległych do plaży oraz usługi komunalne polegające na organizacji i prowadzeniu kąpieliska strzeżonego na akwenie morskim w M., podczas gdy w rzeczywistości Spółka realizowała zlecone jej przez gminę jej zadania z zakresu władztwa publicznego, świadczone na rzecz wspólnoty samorządowej, co oznaczałoby, że art. 8 ust. 1 u.p.t.u. nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie; – zawartych § 8 ust. 1 pkt 13 i 14 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez analizowanie tych przepisów w oderwaniu od wykładni systemowej ustawy o podatku od towarów i usług; – art. 15 ust. 6 u.p.t.u., poprzez nieuwzględnienie charakteru wykonywanych przez stronę czynności z zakresu władztwa publicznego, leżących w kompetencjach władzy samorządowej, a zatem czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. – art. 84 i art. 217 Konstytucji RP poprzez naruszenie zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, w związku z różnicowaniem stawek podatku od towarów i usług w zależności od statusu podmiotu wykonującego usługę. W uzasadnieniu skarżąca zakwestionowała stanowisko organów podatkowych co do tego, że świadczenie przez nią usług komunalnych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W jej ocenie, dokonana przez organy analiza dotknięta jest błędem w subsumpcji oraz stoi w opozycji do linii orzeczniczej sądów administracyjnych. Wskazała, że w ww. zakresie Spółka nie świadczy usług na rzecz gminy, lecz wykonuje powierzone zadania w imieniu gminy. Sama zaś forma organizacyjnoprawna gospodarki komunalnej nie może wpływać na ocenę stosunku prawnego łączącego gminę z podmiotem, któremu gmina powierzyła wykonanie zadań własnych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Pismem z dnia 07.11.2014 r. pełnomocnik skarżącej wniósł o zawieszenie postępowania w sprawie do czasu rozpoznania pytania prejudycjalnego zawartego w postanowieniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10.12.2013 r. Na rozprawie w dniu 13.11.2014 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie postanowił oddalić wniosek Spółki o zawieszenie postępowania sądowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Skarga okazała się nieuzasadnioną, nie zachodzą bowiem podstawy do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna nie odpowiada przepisom prawa. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Będąc powołanym do kontroli działalności administracji publicznej - a więc także administracji podatkowej - pod względem jej zgodności z prawem, stosownie do postanowień art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; zwanej dalej "p.p.s.a."), sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy, jakkolwiek nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Jakkolwiek też - w myśl art. 135 p.p.s.a. - sąd administracyjny stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach, gdy jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy, ale odnosi się to wyłącznie do postępowań prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga. Reguły powyższe oznaczają, że zakres sądowej kontroli określają nie tyle zarzuty i wnioski skargi, którymi sąd nie jest związany i z urzędu bada, czy doszło do naruszenia prawa materialnego lub procesowego, lecz przede wszystkim przedmiot, którego dotyczy zaskarżony akt lub czynność. Rozpoznając sprawę według powyżej przedstawionych reguł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. W pierwszej kolejności jednak należy odnieść się do zgłoszonego w piśmie z dnia 7 listopada 2014 r. przez skarżącą wniosku o zawieszenie postępowania. Jako podstawę wniosku skarżąca wskazała wystąpienie przez Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 10.12.2013 r. do Trybunału Sprawiedliwości z pytaniem prejudycjalnym w sprawie I FSK 311/12 dotyczącym możliwości uznania za podatnika VAT jednostki organizacyjnej gminy w sytuacji, gdy wykonuje ona czynności w charakterze innym niż organ władzy publicznej pomimo niespełniania warunku samodzielności. Zgodnie z art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a., sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowo-administracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym. Przepis ten reguluje podstawę fakultatywnego zawieszenia postępowania, o czym decydują względy celowościowe. W ocenie sądu w przedmiotowej sprawie nie ma podstaw do zawieszenia postępowania ze względu na wystąpienie przez Naczelny Sąd Administracyjny z pytaniem prejudycjalnym z dnia 10.12.2013 r., gdyż zadane pytanie nie dotyczy zagadnień występujących w rozpoznawanej sprawie, w której podatnikiem jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, a nie jednostka organizacyjna gminy. Przechodząc do oceny merytorycznej sprawy wskazać należy, że poza sporem pozostaje fakt, że skarżąca jest spółką prawa handlowego – spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Wprawdzie jedynym wspólnikiem skarżącej spółki jest Gmina T., jednak okoliczność ta nie ma znaczenia dla oceny odrębności prawnej spółki od gminy w tym odrębności podatkowej. Potwierdzeniem tej odrębności jest okoliczność zawierania umów cywilnoprawnych pomiędzy skarżącą spółką a gminą T. Skarżąca zawarła z gminą umowę z dnia 5.01.2009 r. nr [...] , której przedmiotem było wykonywanie usług komunalnych w zakresie sprzątania i utrzymywania czystości plaży w M., R. oraz terenów przyległych do plaży. Natomiast na podstawie umowy z tego samego dnia nr [...] . skarżąca świadczyła usługi polegające na organizowaniu i prowadzeniu kąpieliska strzeżonego w akwenie morskim w M. Z tytułu usług świadczonych na rzecz gminy skarżąca wystawiała faktury VAT, w przypadku pierwszej umowy stosowała stawkę 7%, natomiast w przypadku drugiej umowy, skarżąca uznając, że wykonuje czynności związana z realizacją zadań własnych gminy, stosowała zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W skardze natomiast skarżąca spółka twierdzi, że wykonywane przez nią na rzecz gminy świadczenia podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów usług, gdyż spółka wykonuje czynności związane z realizacją zadań własnych Gminy T. Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie zaś z art. 8 ust. 1 u.p.t.u. przez świadczenie usług rozumieć należy każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 u.p.t.u. (przeniesie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel). W świetle powyższych regulacji usługi świadczone przez skarżącą na podstawie wskazanych powyżej umów należy zakwalifikować jako odpłatne świadczenie usług, które podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u. podatnikami są: osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z ust. 2 tego przepisu wynika, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Skarżąca zatem jako osoba prawna jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Stosownie zaś do treści art. 15 ust. 6 u.p.t.u. nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Skoro skarżąca nie jest organem władzy publicznej ani urzędem obsługującym ten organ, to przywołana regulacja odnośnie nie uznania za podatnika od towarów i usług jej w ogóle nie dotyczy. Nie ma tu znaczenia okoliczność, że czynności wykonywane przez skarżącą dotyczą realizacji zadań własnych gminy. Istotą bowiem jest odrębność i samodzielność podmiotowa skarżącej od organu władzy publicznej. Zatem wniosek organów podatkowych co do tego, że skarżąca jest podatnikiem podatku od towarów i usług należy uznać za zasadny. Natomiast nie mogą odnieść skutku zarzuty skargi opierające się w istocie na negowaniu przez skarżącą powyższej odrębności. Odnośnie zarzutu naruszenia przepisów art. 84 i art. 217 Konstytucji RP poprzez naruszenie zasady powszechności opodatkowania w związku z różnicowaniem stawek podatku od towarów i usług w zależności od statusu podmiotu wykonującego usługę wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie wprowadza rozróżnienia stawek w zależności od statusu podatnika, ale w art. 15 ust. 6 wyraźnie wskazuje w jakich sytuacjach i jakich podmiotów nie uznaje się za podatnika. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie na podstawie art. 151 p.p.s.a oddalił skargę jako nie zasadną.