I SA/Sz 788/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Dziel, Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska (spr.),, Sędzia WSA Bolesław Stachura, Protokolant starszy inspektor sądowy Anna Kalisiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 maja 2025 r. sprawy ze skargi M.J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S. z dnia 23 października 2024 r. nr 3201-IOV[1].4103.11.2024.7 w przedmiocie podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2022 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z [...] października 2024 r., nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej: "Organ odwoławczy") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Z. Urzędu Celno- Skarbowego w S. (dalej: "Organ I instancji") z [...] czerwca 2024 r. znak [...] wydaną wobec M. J. (dalej: "Strona", "Skarżąca") określającą zobowiązanie podatkowe za lipiec i sierpień 2022 roku w wysokości [...] zł, kwotę podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia [...] marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz.U.2022.931 t.j. ze zm., dalej: "u.p.t.u.") za lipiec 2022 r. w wysokości [...] zł i sierpień 2022 roku w wysokości [...] zł. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym. Organ I instancji wszczął i przeprowadził wobec Strony kontrolę celno – skarbową w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2022 r. Postanowieniem z [...] grudnia 2023 r. Organ I instancji przekształcił kontrolę celno-skarbową w postępowanie podatkowe, w tym samym zakresie i za ten sam okres. Organ I instancji ustalił, że przeważającym rodzajem działalności gospodarczej, Strony zgodnie z PKD, jest transport drogowy towarów (49.41.Z.). Na podstawie analizy dokumentacji źródłowej firmy Strony, jak również złożonych przez nią plików JPK_V7M, ustalił również, że w tym okresie Strona ujęła faktury zakupu VAT wystawione przez: - M. J., ul. [...], [...], NIP [...] w łącznej kwocie netto [...] zł, VAT [...] zł - wartość netto w PLN wynika z przeliczenia kwoty wystawionej w EUR wg odpowiedniej tabeli kursowej; zdaniem Organu I instancji faktury te nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych; na podstawie art. 86 ust. 1 i 2 u.p.t.u. w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u., odmówił więc Stronie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur; - B.&S. P. Sp. z o.o., ul. [...], [...], NIP [...] - dwie faktury dokumentujące wykonanie usług administracyjno-biurowych, na łączną kwotę netto [...] zł, VAT [...] zł; zdaniem Organu I instancji, faktury dokumentujące zakup tych usług, nie są związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u.; na podstawie art. 86 ust. 1 i 2 u.p.t.u., odmówił więc Stronie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur. Ponadto Organ I instancji zakwestionował też Stronie sprzedaż na rzecz: - B.&S. P. Sp. z o.o., na łączną kwotę netto [...] zł, VAT [...] zł - wartość netto w PLN wynika z przeliczenia kwoty wystawionej w EURO wg odpowiedniej tabeli kursowej; - M. J., dwie faktury na łączną kwotę netto [...] zł, VAT [...] zł, tytułem pośrednictwa i organizacji transportu. Organ Stwierdził, że sporne faktury nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych i są tzw. "pustymi" fakturami. Ze względu na to, że zostały wprowadzone do obiegu prawnego, Strona jest zobowiązana, na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u., do zapłaty wykazanego w nich podatku w wysokości [...] zł. Wymienioną decyzją z [...] czerwca 2024 r. Organ I instancji określił zobowiązanie podatkowe za lipiec i sierpień 2022 r. w wysokości [...] zł, kwotę podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. za lipiec 2022 r. w wysokości [...] zł i sierpień 2022 r. w wysokości [...] zł. Organ odwoławczy zaskarżoną do tutejszego sądu decyzją z [...] października 2024 r. utrzymał w mocy decyzję Organu I instancji. W uzasadnieniu wydanej decyzji Organ w pierwszej kolejności wskazał, że w plikach JPK_V7M za lipiec- sierpień 2022 r. Strona zaewidencjonowała faktury VAT, które wystawiła firma M. J., na łączną kwotę netto [...] zł i VAT [...] zł. Zgodnie z treścią faktur, było to nabycie roślinnych kwasów tłuszczowych. Nabycia te stanowią 100% ogółu wykazanych przez Stronę nabyć towaru. Towar ten miał być odsprzedany firmie B.&S. P. Sp. z o.o. W ocenie Organu odwoławczego materiał dowodowy zgromadzony w sprawie potwierdził jednoznacznie, że sporne faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Wskazują na to w szczególności: 1. Zeznania Strony złożone [...] września 2022 r. i [...] grudnia 2022 r. do protokołu przesłuchania w charakterze podejrzanej w toku śledztwa Prokuratury Krajowej w S., sygn. akt [...] Organ odwoławczy wyjaśnił, że z zeznań Strony wynika, że Strona nie dokonywała w imieniu firmy H. M. J. żadnych transakcji. Nie nabywała ani nie sprzedawała żadnych towarów w imieniu tego podmiotu. Strona nie ma żadnej wiedzy na temat funkcjonowania tej firmy. Nieformalnie firmą H. zarządzał mąż Strony - M. J., od którego rzekomo Strona nabyła towar. 2. Ustalenia dotyczące powiązań osobowych pomiędzy kontrahentami. Organ odwoławczy zauważył, że pomiędzy podmiotami M. J., H. M. J., B.&S. P. Sp. z o.o. istnieją powiązania osobowe, które niewątpliwie ułatwiły sterowanie procederem wystawiania faktur. Z zeznań Strony wynika, że jej działalnością w istocie kierował jej mąż - M. J., który był właścicielem firmy M. J. i do [...] grudnia 2022 r., prezesem zarządu B.&S. P. Sp. z o.o. 3. Sztuczne wydłużenie łańcucha transakcji. W ocenie Organu odwoławczego istnieje brak ekonomicznego i gospodarczego uzasadnienia dla istnienia firmy Strony w tym łańcuchu dostaw. Jej firma była sztucznie wstawionym podmiotem, którego istnienie służyło jedynie wydłużeniu transakcji i ukryciu prawdziwego technicznego przeznaczenia olei nabywanych przez M. J.. M. J., będąc właścicielem firmy M. J. kupował od kontrahentów z [...] olej techniczny nieprzeznaczony do spożycia przez ludzi i zwierzęta. Następnie wystawiał faktury na rzecz Strony, na których wskazał sprzedaż roślinnych kwasów tłuszczowych. Strona, tego samego dnia wystawiała faktury dotyczące tej samej ilości i rodzaju towaru do spółki B.&S. P.. Zastosowana przez Stronę cena sprzedaży towaru w lipcu i sierpniu 2022 r. była wyższa od ceny zakupu o 2 euro/t. Następnie olej ten, po zmieszaniu go z niewielką ilością oleju spożywczego w wynajmowanych od H. T. S. Sp. z o.o. (NIP [...]) zbiornikach, odsprzedawany był przez spółkę B.&S. P. odbiorcom krajowym (VAT 8%) i zagranicznym (WDT 0%) jako olej przeznaczony do produkcji pasz. Z analizy dokumentacji źródłowej B.&S. P. Sp. z o.o. wynika, że spółka nabywała również od innych kontrahentów z Polski, [...], [...], [...] i [...], roślinne kwasy tłuszczowe przeznaczone na cele techniczne. Potwierdzają to zapisy na fakturach sprzedaży wystawionych przez krajowych i zagranicznych kontrahentów, gdzie tłuszcze określone były m.in. jako tłuszcz roślinny nieprzeznaczony do spożycia przez ludzi i olej słonecznikowy do celów technicznych. W poświadczonych zgłoszeniach celnych, jako opis towaru również wskazano monokarboksylowe kwasy tłuszczowe roślinne przeznaczone na cele techniczne opodatkowane stawką VAT 23%. W rzeczywistości, towar nabywany przez B.&S. P. Sp. z o.o. pochodził z firmy M. J. i przez jego firmę dostarczany był do H. T. S. Sp. z o.o., gdzie był mieszany i magazynowany. Zdaniem Organu odwoławczego Strona nie dokonywała w imieniu firmy H. M. J. żadnych transakcji. Nie nabywała, ani nie sprzedawała żadnych towarów w imieniu tego podmiotu. Nie ma żadnej wiedzy na temat funkcjonowania tej firmy. Strona nie otrzymywała żadnych zamówień od B.&S. P. Sp. z o.o. i nie składała zamówień w firmie M. J.. Wynika to z faktu, że transakcje kupna - sprzedaży olei roślinnych odbywały się pomiędzy firmą M. J., prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą M. J. i B.&S. P. Sp. z o.o., w której M. J. pełnił funkcję prezesa zarządu. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że wspólnie i w porozumieniu z mężem, Strona doprowadziła do uszczuplenia po stronie budżetu państwa i wyłudzenia podatku VAT przez spółkę B.&S. P., która wykazywała nabycia olei roślinnych opodatkowanych stawką VAT 23% i ich sprzedaż opodatkowaną stawką VAT 8%. W rezultacie, w lipcu 2022 r., spółka ta wyłudziła z budżetu państwa blisko [...] tys. zł, a w sierpniu usiłowała wyłudzić blisko [...] mln nienależnego zwrotu podatku VAT. Podsumowując Organ odwoławczy uznał, że Stronie nie przysługuje odliczenie podatku ze spornych faktur VAT. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie świadczy o tym, że rzekome transakcje nie odbyły się. Rola firmy Strony polegała jedynie na przyjmowaniu "pustych" faktur, a w konsekwencji próbie zalegalizowania ich poprzez składanie plików JPK_VAT i deklaracji podatkowych. Zdaniem Organu odwoławczego transakcje z firmą M. J. nie miały w rzeczywistości miejsca. W takim przypadku kwestia zachowania "dobrej wiary" nie podlega badaniu a taki pogląd jest powszechnie akceptowany w orzecznictwie. W lipcu i sierpniu 2022 r. Strona rozliczyła również dwie faktury wystawione przez B.&S. P. Sp. z o.o., dokumentujące wykonanie usług administracyjno-biurowych, na łączną kwotę netto [...] zł, VAT [...] zł. Organ Odwoławczy stwierdził, że Strona nie wykonywała w badanym okresie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 i art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Istnienie firmy służyło jedynie wydłużeniu łańcucha transakcji. Strona nie miała więc przymiotu podatnika, któremu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, więc nie przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości [...] zł, wynikającej z faktur zakupu usług administracyjno-biurowych. W kwestii zaś faktur wystawionych na rzecz: B.&S. P. Sp. z o.o. i firmy M. J., Organ przyjął stanowisko, że faktury te nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W ocenie Organu Strona nie mogła sprzedać oleju spółce B.&S., gdyż faktycznie nie kupiła tego towaru. Strona nie wykonała również usług pośrednictwa i organizacji transportu dla firmy M. J.. Strona nie otrzymywał żadnych zleceń od ww. podmiotów jak również nie składała w nich żadnych zamówień. Nie nabywała i nie sprzedawała na ich rzecz żadnych towarów i usług. Ze względu na to, że wprowadziła do obrotu prawnego tzw. "puste faktury", w celu umożliwienia nabywcy odliczenia podatku zawartego w tych fakturach, Organ zobowiązał Stronę, stosownie do art. 108 ust. 1 u.p.t.u., do zapłaty tego podatku. Organ odwoławczy uznał, że bezzasadne było przeprowadzenie wnioskowanych przez Stronę dowodów, gdyż nie mają one znaczenia dla sposobu rozstrzygnięcia sprawy. Okoliczności, o których ustalenie Strona wnosiła zostały ustalone na podstawie innych dowodów zebranych w toku kontroli celno-skarbowej i postępowania podatkowego. Następnie Organ odwoławczy wskazał, że postanowieniem z [...] czerwca 2023 r., Organ I instancji włączył do akt kontroli celno-skarbowej protokoły przesłuchań M. J., złożone w trakcie śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Krajową w S.. Przesłuchiwany w charakterze podejrzanego [...] września 2022 r. M. J. zeznał, że prowadząc działalność gospodarczą sprowadzał kwasy tłuszczowe z terytorium [...], [...], [...] i [...]. W przeważającej części w ramach tej działalności był to obrót kwasami tłuszczowymi o przeznaczeniu technicznym, które następnie sprzedawane były do firmy jego żony - H. M. J.. W ocenie Organu odwoławczego z dokumentacji źródłowej firmy M. J. wynika, że w lipcu i sierpniu 2022 r. firma ta dokonywała zakupów olei roślinnych wyłącznie z holenderskich firm C. ([...]), O. ([...]) i V. ([...]). Zarówno na fakturach sprzedaży wystawionych przez te firmy, jak i na dokumentach CMR (międzynarodowych listach przewozowych) towar określono jako olej roślinny przeznaczony na cele techniczne, nie przeznaczony do spożycia przez ludzi i karmienia zwierząt. W badanym okresie firma M. J. nie dokonywała nabyć towarów od kontrahentów z terytorium [...], [...] i [...], których Strona wskazała we wniosku o przeprowadzenie dowodów. Nabycia w postaci olei roślinnych i technicznych od kontrahentów z terytorium [...], [...] i [...] dokonywane były przez M. J. w ramach działalności B.&S. P. Sp. z o.o., w której pełnił on funkcję prezesa zarządu. Jednak towar ten nie był przedmiotem odsprzedaży do firmy H. M. J. przez M. J.. Zatem wniosek dowodowy Strony dotyczący przeprowadzenia dowodów z zeznań przedstawicieli wymienionych kontrahentów nie znalazł uzasadnienia w stosunku do firmy M. J.. Odnośnie dowodów z zeznań holenderskich kontrahentów firmy M. J. Organ wskazał, że w toku postępowania podatkowego Organ I instancji pozyskał faktury, którymi firma M. J. udokumentowała nabycia towarów odsprzedanych następnie na rzecz Strony. Przedmiotem transakcji dokumentowanych tymi fakturami były oleje roślinne przeznaczone na cele techniczne, nie przeznaczone do spożycia przez ludzi i karmienia zwierząt. Wynika to wprost z zapisów umieszczonych na fakturach sprzedaży oraz dołączonych do nich międzynarodowych listów przewozowych (CMR). Zatem również wniosek dowodowy Strony dotyczący przeprowadzenia dowodów z zeznań przedstawicieli holenderskich kontrahentów nie znajduje uzasadnienia w stosunku do firmy M. J.. Organ odwoławczy wskazał ponadto, że zasada zupełności materiału dowodowego, wynikająca z art. 187 § 1 O.p. nie oznacza, że należy prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia. Także wtedy, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, że z innych dowodów, poza ujawnionymi, nie należy oczekiwać zmiany ustalonego stanu faktycznego. Ponadto – jak podkreślił Organ – Strona nie przekazała żadnych danych dotyczących osób które mają zostać przesłuchane ani miejsca ich zamieszkania lub pobytu, gdzie można byłoby skutecznie doręczyć korespondencję. Organ wskazał również na konwencję zawartą między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie eliminowania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz zapobiegania uchylaniu się i unikania opodatkowania podpisaną w Warszawie 13 lutego 2002 r. (Dz. U. z 2022 r., poz. 906 ze zm.) oraz konwencję o wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych, sporządzoną w Strasburgu w dniu 25 stycznia 1988 r. (Dz. U. z 1998 r. Nr 41, poz. 913), z których wywieść można, w ocenie Organu, że tryb wymiany informacji podatkowych pomiędzy Ministerstwem Finansów a władzami tych państw jest trybem odrębnym od postępowania dowodowego regulowanego w Rozdziale 11 działu IV Ordynacji podatkowej. Zarówno Konwencja w sprawie pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych jak i powołane konwencje i umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania przewidują pomoc prawną w zakresie wymiany informacji, a nie co do przeprowadzenia czynności procesowych. Konsekwencją jest więc, że w ramach pomocy prawnej państwo udzielające pomocy przekazuje tylko żądane informacje. Organ wskazał również, odnosząc się do zarzutu braku wykazania powiązań osobowych pomiędzy Stroną a jej mężem M. J., że na stronach 76-78 akt organu I instancji, znajduje się wydruk z bazy PESEL z [...] marca 2024 r., z którego wynika, że [...] czerwca 2011 r. Strona zawarła małżeństwo z M. J. a ponadto M. J. przesłuchany w charakterze podejrzanego [...] września 2022 r. zeznał: "sprzedawałem te kwasy do firmy żony H. M. J.. Odnosząc się do zarzutu, że Organ I instancji nie wykazał, że osoba sygnująca zaskarżoną decyzję, tj. Naczelnik Drugiego Wydziału Kontroli Celno-Skarbowej i Postępowania Podatkowego Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S., działała z upoważnienia Naczelnika Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. Organ odwoławczy przywołał przepis art. 143 § 1 O.p. Organ wskazał, że udzielenie upoważnienia zgodnie z tym artykułem jest czynnością wewnętrzną organu podatkowego. Nie doręcza się go stronie w związku z wszczęciem postępowania. Upoważnienie takie nie musi się również znajdować w aktach postępowania. Ugruntowane orzecznictwo wyraża również pogląd, że nie jest wymagane dołączenie do decyzji umocowania dla osoby podpisującej ją w imieniu organu podatkowego. Prawodawca nakładając na organ wymogi formalne dla poprawnego wydania decyzji, a więc także w zakresie jej podpisania, spełnia funkcję gwarancyjną dla strony, która nie może mieć wątpliwości, że decyzja pochodzi od organu administracji publicznej i wydana została przez upoważniony podmiot . W podstawie prawnej Organ powołał się na art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 108 ust. 1, art. 109 ust. 3 u.p.t.u. Strona zaskarżyła powyższą decyzję Organu odwoławczego skargą wniesioną do tutejszego Sądu wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji jej poprzedzającej w całości. Ponadto Strona wniosła o zasadzenie na jej rzecz od Organu kosztów postępowania według norm prawem przepisanych. Zaskarżonej decyzji Strona zarzuciła naruszenie następujących przepisów: 1) art. 86 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 u.p.t.u, przez niezasadne uznanie, że nabywane przez Skarżącą towary i usługi, nie były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, że w przypadku Skarżącej suma kwot podatku naliczonego nie wynika z otrzymanych przez nią faktur oraz, że wystawione przez Skarżącą faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane; 2) art. 108 ust. 1 u.p.t.u. przez brak podstaw prawnych do określenia Skarżącej decyzją podatkową wydaną przez organ podatkowy, kwoty podatku VAT do zapłaty na podstawie wymienionego przepisu, co zawiera decyzja Organu I stopnia oraz co powtórzono w zaskarżonej decyzji oraz brak podstaw w stanie faktycznym niniejszej sprawy; 3) bezzasadne zakwestionowanie sprzedaży dokonywanych przez Skarżącą na rzecz B. & S. P. sp. z o.o., jako rzekomo nie odzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych; 4) art. 167, 168, 176, 177 oraz art. 178 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1 ze zm., "Dyrektywa VAT"), przez błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie; 5) art. 180 i 181 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2023.2383 t.j. ze zm., dalej: "O.p.", przez niezgodne z prawem dopuszczenie jako dowód w sprawie wyjaśnień złożonych przez Skarżącą w trakcie przesłuchań w Prokuraturze Krajowej, w trakcie postępowania przygotowawczego oraz (niezależnie od wymienionego zarzutu) błędną ocenę treści tych wyjaśnień jak i jedynie posłużenie się ich częścią, z pominięciem innych, istotnych fragmentów, przeczących ustaleniom organu podatkowego; 6) art. 191 w związku z art. 235 O.p. przez przekroczenie granicy swobodnej oceny dowodów i dokonanie niewłaściwej oceny stanu faktycznego; 7) art. 121 §1, art. 122 oraz art. 188 O.p. przez nie prowadzenie postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, nie podjęcie (w toku postępowania) wszelkich, niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz niezasadną odmowę żądania strony dotyczącego przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków, w sytuacji w której przedmiotem zawnioskowanego dowodu były okoliczności mające bardzo istotne znaczenie dla sprawy; 8) art. 210 § 4 O.p. przez to, że uzasadnienie faktyczne i prawne zaskarżonej decyzji wydanej przez Organ odwoławczy częstokroć nie zawiera wskazania faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, oraz że uzasadnienie w wielu przypadkach jest całkowicie niezrozumiałe, często nie odpowiadające prawu oraz zawiera niedostateczne wyjaśnienia podstawy prawnej i jest nielogiczne, 9) art. 210 §1 pkt 8 O.p. przez to, że Organ odwoławczy utrzymał w mocy wadliwą decyzję Organu I stopnia wydaną przez osobę, która z mocy prawa nie jest do tego upoważniona, a nawet jeśli dysponowała wewnętrznym upoważnieniem do dokonywania takich czynności, okoliczności tej nie zaznaczono w treści rozstrzygnięcia Organu I stopnia, co oznacza, że decyzji nie podpisała osoba upoważniona w rozumieniu ww. przepisu; 10) pomijanie istotnych dowodów w posiadaniu których jest Organ odwoławczy lub których z łatwością mógł wejść w posiadanie; 11) sprzeczność poczynionych ustaleń z treścią dowodów zgromadzonych przez Organ odwoławczy; 12) całkowite pominięcie w decyzji woli stron i celu dokonywanych sprzedaży pomiędzy podatnikiem - M. J. a Skarżącą oraz dalej - pomiędzy Skarżącą a B.&S. P. sp. z o.o., które miały miejsce m.in. w okresie objętym zaskarżoną decyzją; 13) wielokrotne czynienie Skarżącej zarzutów, bez przytaczania przepisów prawa, które Skarżąca rzekomo naruszyła oraz bez należytego ich umotywowania, w tym np.: a) niewskazanie i niewyjaśnienie jakie błędy popełniła Skarżąca w zakresie niewłaściwego udokumentowania dokonanych operacji nabycia i sprzedaży towarów oraz usług oraz (w związku z tym) jakie naruszyła przepisy prawa; b) niewskazanie przez Organ odwoławczy przepisów prawa, które skutkują dyskwalifikacją lub nieważnością dokonanych przez Skarżącą czynności, biorąc pod uwagę istnienie powiązań osobowych pomiędzy nią a jej mężem; c) nie wyjaśnienie, z punktu widzenia obowiązujących przepisów prawa, co oznacza "brak ekonomicznego i gospodarczego uzasadnienia dla istnienia firmy Skarżącej" oraz przyjmowanie przez Skarżącą "pustych faktur"; d) niewyjaśnienie co oznacza "techniczne przeznaczenie nabytych olei"; e) przypisywanie Skarżącej zarzutów (np. związanych z rzekomym wyłudzaniem podatku VAT) dot. innego podatnika - spółki B.&S. P. Sp. z o.o., w której Skarżąca nie była ani wspólnikiem, ani członkiem Zarządu; f) mylenie i używanie nazw towarów, którymi obracała Skarżącą niezgodnych ze stanem faktycznym oraz treścią otrzymanych i wystawionych dokumentów. Ponadto Skarżąca wniosła o zwrócenie się przez Sąd do Prokuratury Krajowej w S., Z. Wydziału Zamiejscowego Departamentu ds. Przestępczości Zorganizowanej i Korupcji w celu wydania z zabezpieczonych w postępowaniu [...] dokumentów, pełnomocnictwa lub wierzytelnej kopii pełnomocnictwa, udzielonego przez Skarżącą swojemu mężowi - M. J., do działania w jej imieniu, w tym do dokonywania czynności związanych z prowadzona przez Skarżącą działalnością gospodarczą, a następnie - na podstawie art. 106 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - o przeprowadzenie dowodu z ww. pełnomocnictwa na okoliczność wykazania, że Skarżąca udzieliła pełnomocnictwa swojemu mężowi m.in. do wykonywania w jej imieniu wszelkich czynności związanych z prowadzoną przez Skarżącą działalnością gospodarczą. W odpowiedzi na skargę Organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.2024.1267 t.j.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się wspomnianym kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi - ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi - przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. W świetle art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2024.935 t.j. ze zm.; dalej: "P.p.s.a."), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 2 pkt 1 P.p.s.a.). Stosownie do art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, że bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze - w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu. Po przeprowadzonej kontroli legalności zaskarżonej decyzji, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ decyzja ta nie narusza prawa w stopniu, który nakazywałby wyeliminowanie jej z obrotu prawnego. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do zasadności odmowy Skarżącej prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, który wynika z faktur VAT, które wystawiły firmy: M. J. i B.&S. P. Sp. z o.o., w łącznej wartości [...] zł. Kolejną kwestią sporną jest to, czy Organy zasadnie zakwestionowały Skarżącej sprzedaż na rzecz: B.&S. P. Sp. z o.o. (na łączną kwotę netto [...] zł, VAT [...] zł) i M. J. (dwie faktury na łączną kwotę netto [...] zł, VAT [...] zł, tytułem pośrednictwa i organizacji transportu). Organy uznały, że w analizowanym okresie Skarżąca ujęła: 1) 74 zakupowych faktury VAT wystawionych przez M. J. na łączną kwotę netto [...] zł, które zdaniem Organu nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i na podstawie art. 86 ust. 1 i 2 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. odmówił prawa do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur; 2) 2 zakupowe faktury VAT wystawione przez B.&S. P. Sp. z o.o. na łączną kwotę netto [...] zł, VAT [...] zł, (wykonanie usług administracyjno – biurowych), które zdaniem Organu dokumentują zakup usług nie związanych z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. i na podstawie art. 86 ust. 1 i 2 u.p.t.u. odmówił prawa do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur; 3) 74 sprzedażowych faktur VAT wystawionych na rzecz B.&S. P. Sp. z o.o. na łączną kwotę netto [...] zł, VAT [...] zł, które zdaniem Organu jako tzw. "puste faktury" nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych; 4) 2 faktury sprzedażowe wystawione na rzecz M. J. na łączną kwotę netto [...] zł, VAT [...] zł tytułem pośrednictwa i organizacji transportu, które zdaniem Organu jako tzw. "puste faktury" nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych. Skarżąca z kolei uważa, że nabywane przez nią towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc czynności stwierdzone fakturami VAT odzwierciedlają rzeczywiste zdarzenia gospodarcze. Również dostawy i usługi dokonywane na rzecz B.&S. P. Sp. z o.o. i M. J. odzwierciedlają rzeczywiste zdarzenia gospodarcze. Powyższe przesądziło o wydaniu decyzji podatkowej z naruszeniem przepisów prawa materialnego, a ponadto, przy rekonstruowaniu stanu faktycznego sprawy doszło do niezgodnego z prawem dopuszczenia jako dowodu wyjaśnień Skarżącej złożonych w trakcie postępowania przygotowawczego prowadzącego przez Prokuraturę, przekroczenia zasady swobodnej oceny dowodów, prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, nie podjęcia niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, niezasadnej odmowy przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków – co przesądziło o wydaniu decyzji podatkowej z naruszeniem przepisów postępowania. Skarżąca zakwestionowała, także prawidłowość wydania decyzji I instancji przez osobę działającą bez upoważnienia oraz podniosła błędy w uzasadnieniu decyzji w zakresie faktów, jak i prawa. Oceniając zaskarżoną decyzję, Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez Organ przepisów O.p., w tym wskazanych w zarzutach skargi, m.in. art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 181, art. 188, art. 210 § 4 i art. 210 § 1 pkt 8 O.p. Rozpoznając zarzuty Skarżącej podnieść należy, że postępowanie wyjaśniające, mające na celu ustalenie okoliczności istotnych dla sprawy, organy podatkowe obowiązane są przeprowadzić zgodnie z wymogami przepisów O.p. Sąd podkreśla, że na organy nałożony został obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187 § 1 O.p.). Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest nie tylko zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, ale również ich prawidłowa ocena. Oceny tej organ powinien dokonać na podstawie własnej wiedzy i doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 O.p.). Postępowanie podatkowe powinno być przy tym prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.). Podkreślić należy, że dowodem jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O.p.). Z kolei przykładowy katalog dowodów wymieniony został w art. 181 O.p. Stosownie zaś do art. 188 O.p żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Podkreślenia wymaga, że wyniki rozpatrzenia dowodów, dające obraz stanu faktycznego, powinny być przekonująco umotywowane i znajdować odzwierciedlenie w uzasadnieniu rozstrzygnięcia, obrazując proces myślowy, który doprowadził do podjęcia określonych ustaleń i w konsekwencji wydania takiego, a nie innego rozstrzygnięcia. Przepis art. 210 § 4 O.p. obliguje zaś organ, aby w uzasadnieniu faktycznym decyzji zawarte zostało w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, zaś uzasadnienie prawne zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. W ocenie Sądu chybione są zarzuty tak w zakresie błędnej i niezupełnej rekonstrukcji stanu faktycznego w oparciu o niepełny materiał dowodowy, pominięcie dowodów świadczących o faktycznym wykonaniu dostaw jak i w zakresie przekroczenia przez Organ zasady swobodnej oceny dowodów. Podejmowane przez Organ czynności zmierzające do ustalenia okoliczności związanych z realizacją transakcji wymienionych w zakwestionowanych fakturach, należy uznać za postępowanie wypełniające przesłanki z art. 122 O.p. Trzeba mieć bowiem na względzie, że przepis ten stanowi o działaniach niezbędnych, a wynikający z przepisów O.p. obowiązek organów gromadzenia materiału dowodowego nie jest nieograniczony i bezwzględny. Wprawdzie organy podatkowe mają obowiązek gromadzenia i uzupełniania materiału dowodowego, ale jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę stwierdza, że weryfikacja materiału dowodowego sprawy potwierdziła, opisany w uzasadnieniu decyzji podatkowej stan faktyczny sprawy. Sąd zauważa, że znajdujący się w aktach sprawy wynik kontroli celno-skarbowej zawiera informacje o zakresie jakiego dotyczyły czynności za badany okres. Objęły one deklaracje dla podatku od towarów i usług VAT-7, faktury sprzedaży, faktury zakupu, złożone pliki JPK_VAT, wyciągi z rachunków bankowych. Analiza materiału dowodowego dotyczącego badanego okresu pozwoliła na ustalenie dostawców i usługodawców Skarżącej, a także wartości zakupów związanych z tymi kontrahentami. Ponadto na podstawie danych z rejestrów publicznych, tj. CEIDG i KRS ustalone zostały powiązania osobowe pomiędzy dostawcami, a Skarżącą. Materiał dowodowy potwierdził, również łańcuch transakcji obejmujący obrót roślinnym kwasem tłuszczowym, co polegało na wewnątrzwspólnotowym nabyciu towaru przez M. J. i dalszym odsprzedawaniu go Skarżącej i dalej do B.&S. P. Sp. z o.o. (powiązanej osobowo z M. J. – prezes zarządu). W ww. okolicznościach Skarżąca wykazała w plikach JPK_VAT wartość sprzedaży i podatku VAT (tu wartość netto sprzedaży na rzecz M. J. [...] zł, VAT [...] zł oraz na rzecz B.&S. P. Sp. z o.o. [...] zł , VAT [...] zł). Z kolei z analizy plików JPK_VAT złożonych przez M. J. wynika, że ujęto w nich jedna fakturę nr [...] wystawiona przez Skarżącą. Z analizy plików JPK_VAT złożonych przez B.&S. P. Sp. z o.o. wynika, że ujęła tam wszystkie sporne faktury wystawione przez Skarżącą w badanym okresie. Z kolei wskazane w plikach JPK_VAT7M wartości zakupu i podatku VAT wynikały z otrzymanych od ww. podmiotów faktur (M. J. i B.&S. P.) i wynosiły: wartość zakupu netto [...] zł, VAT [...] zł (M. J.) i [...] zł, VAT [...] zł (B.&S. P.). Nie sposób pominąć podejmowanych przez Organ czynności, w tym włączenia do akt kontroli: pisma Prokuratury Krajowej w S. z [...] stycznia 2023 r. o wyrażeniu zgody na wgląd i udostępnienie dokumentacji księgowej zabezpieczonej w toku śledztwa dotyczącego Skarżącej i pisma Prokuratury Krajowej w S. z [...] maja 2023 r. o przekazaniu kserokopii protokołów przesłuchania Skarżącej i M. J. (jako podejrzanych). W aktach sprawy znalazły się, także wnioski z badania danych zamieszczonych w bazach urzędowych, zgodnie z którymi ustalono, że Skarżąca w badanym okresie nie zatrudniała pracowników. Materiał dowodowy sprawy objął również protokół z badania ksiąg, w którym stwierdzono, że prowadzone przez Skarżącą księgi podatkowe w postaci ewidencji zakupu i sprzedaży za poszczególne miesiące objęte badaniem, są nierzetelne w związku z ujęciem w rejestrach zakupu ?pustych faktur? wystawionych przez Skarżącą i ujęciem w rejestrach sprzedaży faktur nieodzwierciedlających rzeczywistego przebiegu transakcji udokumentowanych spornymi fakturami. Sąd zwraca uwagę na wniesione, co do powyższego zastrzeżenia. Jednakże ograniczyły się one jedynie do zaprzeczenia, aby Skarżąca świadomie, z zamiarem popełnienia jakiegokolwiek deliktu prawnego - brała udział w oszustwie, zwłaszcza że w urządzeniach księgowych były ujęte wszystkie sprzedażowe i zakupowe faktury. Akta prawy obejmują także postanowienie o włączeniu dowodów (tu wyniki kontroli celno-skarbowej prowadzonej wobec B.&S. P. Sp. z o.o. dotyczące kolejnych okresów roku 2022, tj. od 01-do 03; od 04 do 07 i 08; pismo Powiatowego Lekarza Weterynarii w P. przekazujące decyzję w sprawie zakazu wprowadzania do obrotu kwasów tłuszczowych należących do B.&S. P. Sp. z o.o.; skany dokumentacji źródłowej dotyczącej działalności M. J.; skany dokumentacji źródłowej dotyczącej B.&S. P. Sp. z o.o.; pismo H. T. S. Sp. z o.o.; pismo Prokuratora) oraz postanowienie o odmowie przeprowadzenia zawnioskowanych przez Skarżącą dowodów w postępowaniu podatkowym obejmującego kontrahentów z [...], [...], [...] i [...], na okoliczność potwierdzenia rzeczywistego przedmiotu zakupu towarów objętych fakturami sprzedaży wystawionymi na rzecz M. J.. Sąd zauważa, że w toku prowadzonego postępowania Organ umożliwił Skarżącej, reprezentowanej przez zawodowego pełnomocnika, zapoznanie się z materiałem dowodowym sprawy, kierując zawiadomienia o przebiegu postępowania, terminach jego zakończenia oraz o prawie do zapoznania się z dowodami. Co więcej, do pełnomocnika przesłano płytę DVD zawierającą skany dokumentów z postępowania podatkowego. Zatem dokonując kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne zawarte w decyzjach Organów podatkowych, a przedstawione w części historycznej uzasadnienia wyroku, stwierdzając, że stan faktyczny został prawidłowo ustalony na podstawie kompletnego materiału dowodowego, przy zachowaniu reguł procedury podatkowej. Sąd zwraca zatem uwagę na podnoszone w zarzutach skargi kwestie, tj.: - dopuszczenie jako dowód w sprawie wyjaśnień złożonych przez Skarżącą w trakcie przesłuchań w toku postępowania przygotowawczego prowadzonego przez Prokuraturę Krajową; - odmowę uwzględnienia wniosku dowodowego obejmującego przesłuchanie świadków; - utrzymania w mocy przez Organ II instancji decyzji podpisanej prze osobę, która nie została prawidłowo upoważniona do dokonania czynności w imieniu Organu I instancji. Sąd w pierwszej kolejności wyjaśnia, że ustalenia istotne dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej Organy poczyniły w oparciu o protokoły przesłuchania w charakterze podejrzanych Skarżącej i M. J.. Fakt, że zostały one złożone w toku innego postępowania, niż postępowanie podatkowe, w żadnej mierze ich nie deprecjonuje. Zauważyć należy, że zdaniem Skarżącej wyjaśnienia te nie mogą być dowodem w sprawie, m.in. z uwagi na to, że wyjaśnienia nie były składane w niniejszej sprawie, a Skarżąca nie była pouczona o możliwości wykorzystania tego dowodu przez Organ w innym postępowaniu oraz Skarżąca miała prawo do odmowy składania dowodu z jej przesłuchania w postępowaniu podatkowym. Należy podkreślić, że O.p. nie przewiduje zasady bezpośredniości dowodów. Przywołać tu należy przepisy art. 180 § 1 i art. 181 O.p. (wcześniej przytoczone). Z regulacji tych wynika, że organ podatkowy nie ma obowiązku przeprowadzania dowodu z przesłuchania świadka, jeżeli dysponuje protokołem jego przesłuchania dokonanym w innym postępowaniu. Dlatego też skorzystanie z takiego protokołu nie może być poczytywane za naruszenie jakichkolwiek przepisów O.p. (por. wyroki NSA z: 28 listopada 2014 r., I FSK 1746/13; 5 stycznia 2015 r., I FSK 1808/13; 2 marca 2016 r., I GSK 1195/14). Organ wykorzystał zeznania Skarżącej z postępowania karnego, która przyznała, że faktycznie nie wykonywała żadnej działalności (czynił to nieformalnie mąż Skarżącej – M. J.), cała działalność Skarżącej sprowadzała się do wpisania jej jako właścicielki oraz podpisywania dokumentów przedstawianych przez męża. W efekcie wniosek Organów, że Skarżąca w rzeczywistości nie prowadziła działalności gospodarczej, lecz ją pozorowała, zasługiwał na zaakceptowanie przez Sąd. Jak bowiem ustalono towar nabywany przez B.&S. P. Sp. z o.o. faktycznie pochodził od M. J., który dostarczał go do H. T. S. Sp. z o.o., gdzie był mieszany i magazynowany w zbiornikach wynajmowanych B.&S. P. Sp. z o.o. Skarżąca była zatem elementem łańcucha dostaw, którego istnienie służyło jedynie jego wydłużeniu i ukryciu prawdziwego technicznego przeznaczenia oleju nabywanego przez M. J.. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela pogląd wyrażany już w orzecznictwie, zgodnie z którym dowód z przesłuchania w innym postępowaniu, w tym postępowaniu przygotowawczym jest traktowany jako pełnowartościowe źródło informacji, podlegające ocenie jak każdy dowód. Zgodzić należy się z twierdzeniem, że wyjaśnienia podejrzanego (oskarżonego) złożone w ramach postępowania karnego czy karno-skarbowego i włączone do dowodów w postępowaniu podatkowym nie mogą być zakazane i oceniane jako słabsze z punktu widzenia mocy dowodowej aniżeli zeznania świadków czy wyjaśnienia podatnika. Tym samym materiały zgromadzone w toku postępowania karnego, są pełnoprawnym dowodem w postępowaniu podatkowym. Zatem nie miałoby uzasadnienia dopuszczenie i przeprowadzenie bezpośredniego dowodu z przesłuchania Skarżącej, czy M. J.. Podkreślić należy, że taki wniosek nie był formułowany przez Skarżącą w toku postępowania, co więcej jak wynika z pisma pełnomocnika Skarżącej, sprzeciwiłaby się ona przeprowadzeniu takiego dowodu. W opisywanych powyżej okolicznościach Organ, przyjmując punkt widzenia Skarżącej za właściwy, zostałby pozbawiony możliwości istotnej części materiału dowodowego. Podkreślić ponownie należy, że skoro przepis art. 181 O.p. wprowadza odstępstwo od reguły bezpośredniego prowadzenia postępowania dowodowego przez organ podatkowy i ogranicza zasadę bezpośredniości to dopuścić należy w postępowaniu podatkowym prawo Organu do wykorzystania dowodów i materiałów zgromadzonych w innym postępowaniu. W konsekwencji stwierdzić trzeba, że nie istnieje prawny nakaz, aby w toku postępowania podatkowego koniecznym było powtórzenie np. przesłuchania świadka, który zeznawał w takim postępowaniu. Sąd dodatkowo uznaje, że korzystanie z zeznań uzyskanych w opisany powyżej sposób, samo w sobie nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym (art. 123 § 1 O.p.). Wskazać należy, że dowody zaczerpnięte z innych postępowań mogą - zgodnie z art. 180 § 1 i art. 181 O.p. - zostać wykorzystane w postępowaniu prowadzonym przez organy podatkowe, przy uwzględnieniu zasady otwartego katalogu środków dowodowych, dopuszczającej jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Sąd podziela również argumentację Organów w kwestii odmowy przeprowadzenia wnioskowanego przez Skarżącą dowodu. Jak bowiem wynika z materiału dowodowego sprawy, M. J. prowadząc działalność gospodarczą sprowadzał kwasy tłuszczowe (w przeważającej części techniczne) z terytorium [...], [...], [...] i [...]. Dokumentacja źródłowa dotycząca działalności M. J. potwierdziła, że w badanym okresie dokonywał zakupów oleju roślinnego przeznaczonego na cele techniczne, nie przeznaczonego do spożycia przez ludzi i karmienia zwierząt, wyłącznie od podmiotów holenderskich. W tym zakresie nie było uzasadnione przeprowadzanie dowodu z przesłuchania kontrahentów z [...], [...] i [...]. Ponadto, skoro przedmiotem transakcji udokumentowanych fakturami były opisane oleje roślinne przeznaczone na cele techniczne, nie przeznaczone do spożycia przez ludzi i karmienia zwierząt (opisane w międzynarodowych listach przewozowych – CMR), to nie znalazł uzasadnienia wniosek o przesłuchanie podmiotu holenderskiego na okoliczność potwierdzoną innymi dowodami zgromadzonymi w toku postepowania. Sąd zgodził się w pełni ze stanowiskiem i argumentacją przedstawioną przez Organy, także w kwestii objętej zarzutem o braku upoważnienia do wydania decyzji Organu I instancji. Brak dołączenia do decyzji upoważnienia dla osoby podpisującej decyzję nie powoduje naruszenia przepisów prawa wobec wykazania, że takie upoważnienie zostało wcześniej udzielone. Sporna decyzja organu I instancji z [...] czerwca 2024 r. została podpisana podpisem własnoręcznym przez Naczelnika Wydziału z upoważnienia Naczelnika Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S.. Podpis na dokumencie zawiera imię, nazwisko oraz stanowisko służbowe pracownika. Należy zauważyć, iż w stanie prawnym obowiązującym w dacie wydawania zaskarżonej decyzji art. 210 § 1 pkt 8 O.p. stanowił, iż decyzja zawiera podpis osoby upoważnionej, z podaniem jej imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego, a jeżeli decyzja została wydana w formie dokumentu elektronicznego - kwalifikowany podpis elektroniczny, podpis zaufany albo podpis osobisty. Zgodnie z art. 143 § 1 O.p. organ podatkowy może upoważnić funkcjonariusza lub pracownika kierowanej jednostki organizacyjnej do załatwienia spraw w jego imieniu i w ustalonym zakresie, a w szczególności do wydawania decyzji, postanowień i zaświadczeń. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że udzielenie upoważnienia, o którym mowa w art. 143 § 1 O.p., jest czynnością wewnętrzną organu podatkowego. Upoważnienia takiego nie doręcza się stronie w związku z wszczęciem postępowania. Nie ma również powodów, ażeby znajdowało się w aktach sprawy. Niemniej jednak, o ile zażąda tego strona, należy udostępnić jej wgląd do dokumentów, z których wynika upoważnienie danej osoby do wydawania określonych aktów prawnych. Natomiast upoważnienie określonego pracownika do działania w imieniu organu powinno znaleźć swoje odbicie w treści decyzji. Sąd wskazuje, że Skarżąca mogła wystąpić do Organu umożliwienie wglądu do dokumentów uzasadniających przedmiotowe upoważnienie. Wobec braku podstaw do uzasadnionego zakwestionowania upoważnienia do podpisania decyzji przez osobę, która złożyła pod nią własnoręczny podpis, zarzut skargi w tym zakresie nie zasługiwał na uwzględnienie. Sąd uznał zatem, że Organy podatkowe zgromadziły obszerny materiał dowodowy, który oceniły nie przekraczając granic swobodnej oceny dowodów, omówiły też bardzo dokładnie cały ustalony stan faktyczny oraz dowody, na których te ustalenia zostały oparte jak i te którym odmówiły mocy dowodowej. Uzasadnienia decyzji zawierają przedstawienie faktografii leżącej u podstaw dokonanych rozstrzygnięć, analizę dowodów uznanych za wiarygodne oraz wskazanie przyczyn, dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności, a także wyczerpujący i kompleksowy wywód prawny. Fakt, że podjęta przez Organ ocena materiału dowodowego jest odmienna od tej, jakiej oczekiwała Skarżąca, nie uzasadnia twierdzenia, że w sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania. Wiarygodność dowodów ocenia się, bowiem w konfrontacji z konkretnymi okolicznościami sprawy, co też uczyniono w przedmiotowej sprawie. Kwestionowanie oceny dowodów nie może polegać na zaprezentowaniu przez Skarżącą stanu faktycznego przyjętego przez nią na podstawie własnej oceny dowodów. W konsekwencji rację należy przyznać Organowi, że w świetle zebranych dowodów, nie przysługuje Skarżącej odliczenie podatku ze spornych faktur VAT oraz, że Skarżąca wystawiła ww. "puste" faktury na rzecz B.&S. P. Sp. z o.o. oraz na rzecz M. J.. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie świadczy o tym, że kwestionowane transakcje nie odbyły się. Rola Skarżącej polegała jedynie na przyjmowaniu ?pustych faktur?, a w konsekwencji próbie zalegalizowania ich poprzez składanie plików JPK_VAT i deklaracji podatkowych a następnie wystawianiu "pustych" faktur sprzedaży na rzecz ww. spółki oraz tytułem wykonania usług na rzecz męża. Prezentując zatem główne materialne ramy prawne sprawy, wskazać należy, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 u.p.t.u. przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u. podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, jak stanowi o tym art. 15 ust. 2 u.p.t.u., obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Obowiązek podatkowy powstaje, co do zasady, z chwilą dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi (art. 19a ust. 1 u.p.t.u.). Prawidłowość ustaleń poczynionych przez Organ i będących podstawą zaskarżonego do Sądu rozstrzygnięcia, podlegała ocenie z punktu widzenia art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) w związku z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego podlega ograniczeniu m.in. w związku z treścią art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. Na podstawie tego przepisu nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego wystawione faktury w przypadku gdy stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności. Przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. wyłącza zatem zastosowanie art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w przypadku, gdy faktura dokumentująca transakcję gospodarczą nie odzwierciedla przebiegu tej transakcji w zakresie przedmiotowym lub podmiotowym (por. wyrok NSA z 4 grudnia 2020 r., I FSK 1129/20). Uwzględniając przepisy ustawy krajowej - u.p.t.u., stanowiącej implementację Dyrektywy VAT (a w tym i przywołanych w skardze przepisów tej dyrektywy, tj. art. 167, art. 168, art. 176, art. 177, art. 178) należy wyjaśnić, że z punktu widzenia przesłanek prawa do odliczenia kwot podatku naliczonego nie jest istotna okoliczność posiadania towarów (czy wykonania usług), ale rozstrzygające znaczenie ma prawidłowe ustalenie przez organ, że podatnik nie nabył ich od wystawcy faktur, na warunkach w nich opisanych. Prawo UE nie wyklucza możliwości kontroli przez właściwy organ rzeczywistego charakteru transakcji wskazanych przez podatnika na fakturze i ewentualnej korekty wysokości zobowiązania podatkowego wynikającej z deklaracji podatnika. Wynik takiej kontroli stanowi, podobnie jak deklaracja i zapłata przez wystawcę faktury wyszczególnionego w niej podatku VAT, jedną z okoliczności, jakie sąd krajowy winien wziąć pod uwagę przy ocenie rzeczywistego charakteru konkretnej transakcji opodatkowanej będącej podstawą prawa odbiorcy faktury do odliczenia podatku (wyrok TSUE z dnia 31 stycznia 2013r., w sprawie C-642/11, Stroj trans EOOD, pkt. 37). Trybunał wielokrotnie przypominał, zarówno na gruncie VI Dyrektywy jak i obecnie obowiązującej dyrektywy 2006/112, że zwalczanie oszustw podatkowych, unikania opodatkowania oraz ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez dyrektywy i że podmioty prawa nie mogą powoływać się na przepisy prawa Unii w celu dopuszczania się oszustwa lub nadużycia swoich uprawnień (por. wyroki: z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-255/02 Halifax i in., Zb.Orz. s. I-1609, pkt 68 i 71; z dnia 21 czerwca 2012r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében i Dávid, pkt 41). W powyższym kontekście Sąd wskazuje również, że w wyroku z 6 grudnia 2012 r., sprawie C-285/11 Bonik EOOD TSUE wskazał, że nie ulega wątpliwości, że w przypadku gdy zostanie udowodnione na podstawie obiektywnych przesłanek, iż skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego wiązałoby się z przestępstwem lub nadużyciem, wówczas organy podatkowe mogą, a wręcz powinny odmówić prawa do odliczenia. Stać się tak może, jeżeli przestępstwo lub nadużycie zostało popełnione przez samego podatnika, względnie przez inny podmiot, ale podatnik korzystający z prawa do odliczenia wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar lub usługę, uczestniczy w transakcji stanowiącej element przestępstwa w dziedzinie podatku VAT. W ocenie TSUE wiedza taka czyni z niego wspólnika w tym przestępstwie, niezależnie od tego, czy uzyskuje on korzyści z dalszej sprzedaży owych towarów lub sprzedaży usług w ramach dokonywanych przez siebie opodatkowanych transakcji na dalszym etapie obrotu (podobne tezy wyrażone zostały w wyroku z 13.02.2014 r. w sprawie C-18/13 Maks Pen EOOD). Tak więc tylko w sytuacji, gdy podatnik sam nie uczestniczy w oszustwie i jest nieświadomym uczestnikiem nielegalnego procederu z udziałem nierzetelnych faktur, zachowane zostaje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego - co jednakże jak zasadnie uznały Organy w rozpoznawanej sprawie nie miało miejsca skoro zakwestionowane faktury nabycia i dostaw na rzecz ww. spółki i męża Skarżącej był fakturami "pustymi". W świetle powołanych orzeczeń TSUE ochrona prawna przysługuje podatnikowi, który na podstawie obiektywnych przesłanek nie wiedział lub nie mógł wiedzieć, że transakcja wiązała się z przestępstwem w dziedzinie podatku od wartości dodanej, czy też podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że dopuszczono się nieprawidłowości lub przestępstwa. Ochrona, o której mowa, przysługuje zatem podatnikom wykazującym się należytą starannością i dbałością o własne interesy w obrocie gospodarczym (por. wyroki: TSUE w postanowieniu z dnia 6 lutego 2014 r. w sprawie C-33/13 oraz w wyrokach z 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Axel Kittel; NSA w wyrokach z: 15 października 2020 r., I FSK 304/18; 7 lipca 2020 r., I FSK 66/20; 22 października 2014 r., I FSK 1631/113). Podatnik może zatem korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W każdym przypadku, gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy, faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku (por. wyrok NSA z 4 lipca 2006 r., I FSK 960/05). Zdaniem Sądu, Organ prawidłowo odczytał przepisy art. 86 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 u.p.t.u. Skoro bowiem Skarżąca nie zdołała skutecznie zakwestionować stanu faktycznego, z którego wynika, że zakwestionowane transakcje nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a nabywane faktury były "pustymi" fakturami, to zachodziła przesłanka do zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. Zgodnie bowiem z tym przepisem nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Z literalnego brzmienia cytowanego przepisu wynika jednoznacznie, że wystąpienie przesłanki wskazanej w tym przepisie powoduje, że zakwestionowana w ten sposób faktura nie daje prawa do odliczenia jej odbiorcy. Możliwość kwestionowania prawa do odliczenia z tzw. "pustych faktur" znajduje ponadto oparcie w treści art. 86 ust. 1 u.p.t.u., który stanowi, że kwota podlegająca odliczeniu jest podatkiem (zapłaconym na poprzednim etapie obrotu). Obowiązek zapłaty podatku następuje natomiast w konsekwencji dokonania czynności opodatkowanej, a mianowicie czynności podlegającej opodatkowaniu (art. 5 u.p.t.u.) przez podmiot działający w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (art. 15 ust. 1 u.p.t.u.). Za czynność podlegającą opodatkowaniu nie sposób natomiast uznać wystawienia "pustej faktury", która to czynność nie może być również uznana za element działalności gospodarczej. Z tego też względu transakcja fikcyjna (udokumentowana "pustą fakturą") z przyczyn o charakterze zarówno podmiotowym jak i przedmiotowym nie może być uznana za czynność opodatkowaną (generującą kwotę podatku naliczonego). Wystawca "pustej faktury" nie dokonuje bowiem świadczenia stanowiącego czynność podlegającą opodatkowaniu. Nie działa również w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Z art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. jednoznacznie więc wynika, że sam fakt posiadania faktury nie gwarantuje jej odbiorcy prawa do odliczenia. Musi być to bowiem faktura prawidłowa pod względem podmiotowym i przedmiotowym, tj. dokumentująca faktyczną transakcję między wymienionymi w niej stronami. W przeciwnym wypadku, gdy choć jeden z elementów udokumentowanego nią stosunku prawnego nie odpowiada stanowi rzeczywistemu, organy podatkowe mają prawo by taką fakturę kwestionować, a w konsekwencji pozbawić podatnika prawa do odliczenia z takiej faktury. Jedynie wówczas, gdy podatnik nabywa towar lub usługę ale nie od podmiotu, który jest jego wystawcą może zachować prawo do odliczenia podatku należnego, jeżeli nie można mu zarzucić, że nie zachował należytej staranności. W tej jednak sprawie ww. sytuacja nie miała miejsca, ponieważ nie zakwestionowano skutecznie stanowiska Organu, że Skarżąca świadomie brała udział w oszustwie podatkowym a nabywane (podobnie jak faktury sprzedaży) faktury były fakturami "pustymi". Dlatego też zastosowanie w sprawie znalazł art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., co oznacza, że Skarżąca utraciła prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikające z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. W ocenie Sąd prawidłowo zastosowano przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. Organy podatkowe nie naruszyły prawa ustalając, że sporne faktury dokumentowały fikcyjne zdarzenia gospodarcze zakupu roślinnych kwasów tłuszczowych przeznaczonych na cele techniczne. Nie budzą wątpliwości ustalenia Organów, że Skarżąca nie dokonywała w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej w CEIDG pn.: H. M. J. żadnych transakcji. Skarżąca nie nabywała ani nie sprzedawała żadnych towarów, nie otrzymywała żadnych zamówień od B.&S. P. Sp. z o.o. i M. J. oraz nie składała zamówień M. J.. Tym samym transakcje zakupu i sprzedaży roślinnych kwasów tłuszczowych odbywały się pomiędzy podmiotami należącymi lub kontrolowanymi, zarządzanymi przez M. J. (tj.: J. - M. J. i B.&S. P. Sp. z o.o.). Skarżąca stanowiła element łańcucha transakcyjnego, co zostało wykazane przez Organy. Tym samym doprowadziła wspólnie z mężem – M. J. do uszczuplenia po stronie Budżetu Państwa i wyłudzenia podatku VAT przez B.&S. P. Sp. z o.o., która wykazała nabycie roślinnych kwasów tłuszczowych opodatkowanych stawką VAT 23% i ich sprzedaż opodatkowaną stawką VAT 8%, w rezultacie czego, w lipcu 2022 r. wyłudziła z budżetu państwa blisko 850 tys. zł, a w sierpniu 2022 r. usiłowała wyłudzić blisko 1,2 mln nienależnego zwrotu podatku VAT. Skoro faktury wystawione przez M. J. nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych ("puste" faktury), to nie przysługuje Skarżącej prawo do obniżenia podatku należnego o wynikający z nich podatek naliczony. Zatem zadeklarowane za lipiec i sierpień 2022 r. wartość nabycia (wartość netto) i kwoty podatku naliczonego do odliczenia Skarżąca zawyżyła: za lipiec 2022 r. odpowiednio o [...] zł i [...] zł; za sierpień odpowiednio o [...] i [...] zł. Ponadto, mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne zasadnie również zakwestionowano prawo Skarżącej do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w 2 zakupowych fakturach VAT wystawionych przez B.&S. P. Sp. z o.o. na łączną kwotę netto [...] zł, VAT [...] zł. Zasadnie bowiem, wobec ww. okoliczności, uznały Organy, że faktury te dokumentują zakup usług nie związanych z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. i tym samym, na podstawie art. 86 ust. 1 i 2 u.p.t.u., zasadnie odmówiono Skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur. W konsekwencji zasadnie, po rozliczeniu ww. faktur, zakwestionowano Skarżącej za lipiec i sierpień 2022 r. prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w łącznej kwocie [...]zł. Zdaniem Sądu końcowe rozliczenie przedstawione i uzasadnione przez Organ jest prawidłowe. Tym samym zasadnie zakwestionowano prawo obniżenia o kwoty: za lipiec 2022 r. o [...] zł; za sierpień 2022 r. o [...] zł. Na tle powyższego zasadna jest konkluzja Organu, że zakwestionowane faktury zostały wystawione przez M. J. jedynie po to, by stworzyć Skarżącej podstawy do obniżenia zobowiązań w podatku od towarów i usług oraz że faktury te nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. To z kolei uzasadnia zastosowanie przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. Nie zasługiwał też na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 108 ust. 1 u.p.t.u., albowiem podmiot wystawiający "puste" faktury a tym samym de facto świadomie uczestniczący w oszustwie, nie działa odnośnie "transakcji" wykazanych w otrzymywanych i wystawianych przez niego fakturach w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a zatem nie ma prawa do odliczenia na podstawie art. 86 ust. 1 u.p.t.u. podatku naliczonego z tytułu "dostaw" od poprzednika w łańcuchu transakcji, a jego "dostawy" nie są opodatkowane VAT, a wykazany na fakturach podatek podlega rozliczeniu w trybie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. Stosownie do treści przepisu art. 108 ust. 1 u.p.t.u., w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Przepis art. 108 ust. 1 u.p.t.u. obliguje wystawcę faktury do realizacji wykazanego przez niego zobowiązania podatkowego, które gdyby tego zobowiązania nie wykazał, nie stwarzałoby obowiązku jego zapłaty. Taka regulacja wynika ze szczególnej roli faktury we wspólnym systemie podatku VAT, a mianowicie z faktu, że dla podatnika otrzymującego fakturę staje się ona zwykle podstawą do obniżenia podatku należnego, czyli własnego zobowiązania podatkowego, czy wręcz do żądania zwrotu podatku. Ustawodawca, chcąc ograniczyć możliwość nadużycia prawa do odliczenia podatku, określił w art. 108 ust. 1 u.p.t.u., że zobowiązanie wystawcy faktury do zapłaty podatku istnieje bez względu na jego związek z czynnościami opodatkowanymi. Kwota wiążąca się z zastosowaniem art. 108 ust. 1 u.p.t.u. nie stanowi podatku należnego, tzn. nie wynika ze zdarzenia powodującego powstanie obowiązku podatkowego w związku z dokonaniem jednej z czynności wymienionych w art. 5 u.p.t.u. Mimo, że źródłem tej należności nie jest jedna z czynności podlegających opodatkowaniu, to jednak powyższe nie wyklucza obowiązku zapłaty wykazanego w fakturze podatku. Przepis art. 108 ust. 1 u.p.t.u. przewiduje bowiem samoistną formę powstania obowiązku podatkowego w efekcie samego wystawienia faktury wskazującej kwotę podatku od towarów i usług. Stąd nawet wystawienie faktury nie dokumentującej rzeczywistych zdarzeń gospodarczych rodzi zobowiązanie do zapłaty określonej tam kwoty podatku. Również w orzecznictwie sądów administracyjnych funkcjonuje pogląd, iż przepis ten dotyczy sytuacji, gdy powstanie obowiązku zapłaty podatku nie jest związane z wykonaniem czynności podlegającej opodatkowaniu, a z samym faktem wykazania podatku niezależnie od przyczyny zachowania podatnika (por. wyroki: NSA z: 21 maja 2010 r., I FSK 808/09; 1 września 2011 r., I FSK 1126/10; wyrok WSA w Warszawie z 16 grudnia 2020 r., II SA/Wa 266/20; wyrok WSA w Łodzi z 26 listopada 2019 r., I SA/Łd 488/19, wyrok WSA w Krakowie z 22 lipca 2020 r., I SA/Kr 1413/19). Z przedstawionych powyżej przepisów i ich wykładni zatem jednoznacznie wynika, że tylko faktura, która odzwierciedla rzeczywiste zdarzenie gospodarcze może być skutecznie i prawidłowo wprowadzona do obrotu i stanowić podstawę dla nabywcy do odliczenia podatku naliczonego, a także stanowić dokument udowadniający wystąpienie konkretnego zdarzenia gospodarczego rodzącego także skutki podatkowe na gruncie innych podatków, np. uznania danego wydatku za koszt działalności gospodarczej na gruncie podatku dochodowego. Końcowo Sąd stwierdza, że w toku kontrolowanej sprawy nie doszło do naruszenia materialnych przepisów unijnych, czyli art. 167, art. 168, art. 176, art. 177, art. 178 Dyrektywy VAT i materialnych przepisów krajowych, czyli art. 86 ust. 1 i ust. 2 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 u.p.t.u. oraz art. 108 ust. 1 u.p.t.u. ponieważ jak skutecznie wykazał Organ, Skarżąca uczestniczyła w oszustwie podatkowym a zakwestionowane faktury zakupu i sprzedaży stanowiły de facto faktury "puste". W toku rozprawy [...] maja 2025 r. Sąd na podstawie art. 106 § 3 P.p.s.a. oddalił wniosek dowodowy zawarty w skardze, gdyż przeprowadzenie wnioskowanego dowodu (zwrócenie się przez Sąd do Prokuratury Krajowej w S., Z. Wydziału Zamiejscowego Departamentu ds. Przestępczości Zorganizowanej i Korupcji w celu wydania z zabezpieczonych w postępowaniu [...] [...] dokumentów, pełnomocnictwa lub wierzytelnej kopii pełnomocnictwa, udzielonego przez Skarżącą mężowi - M. J., do działania w jej imieniu, w tym do dokonywania czynności związanych z prowadzoną przez Skarżącą działalnością gospodarczą na okoliczność wykazania, że Skarżąca udzieliła pełnomocnictwa swojemu mężowi m.in. do wykonywania w jej imieniu wszelkich czynności związanych z prowadzoną przez Skarżącą działalnością gospodarczą) wykracza poza ramy wskazanej regulacji prawnej. Sąd bowiem nie jest uprawniony do prowadzenia na nowo i w takim zakresie postępowania dowodowego w celu ustalenia stanu faktycznego, a temu w istocie służył ww. wniosek Skarżącej. W konsekwencji Sąd nie znalazł podstaw do uznania zasadności zarzutów skargi zarówno co do naruszenia przepisów prawa procesowego jak i materialnego. W tym stanie sprawy, uznając, że zaskarżona decyzja nie narusza ani przepisów prawa materialnego, ani procesowego, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd orzekł o oddaleniu skargi. Powołane w niniejszym wyroku orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl.