I SA/Sz 862/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska (spr.) Sędzia WSA Elżbieta Woźniak Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 lutego 2020 r. sprawy ze skargi Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe Nadleśnictwo [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 2014-2017 oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Burmistrza D. P. z dnia [...] nr [...] określającą P. D. (dalej: "Strona" lub "Skarżący") wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za [...] r. w kwocie [...]zł, za [...] r. w kwocie [...]zł, za [...] r. w kwocie [...]zł, za [...] r. w kwocie [...]zł (łącznie: [...] zł). Powyższe decyzje zostały wydane w następującym stanie faktycznym. Strona złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za [...] r., w treści której wykazała do opodatkowania grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. [...] m2, podczas, gdy w dotychczas składanych deklaracjach na lata [...] wykazywała grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. [...] m2 (kwatera myśliwska). Organ I instancji wezwał Stronę do złożenia wyjaśnień, dokumentów dot. okresu, w jakim grunty o pow. [...] m2 powinny być opodatkowane stawką dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W odpowiedzi Strona wyjaśniła, że zgodnie ze złożoną deklaracją na podatek od nieruchomości na [...] r. wykazana podstawa opodatkowania dotyczy stanu na dzień [...] r., tj. rok [...]. Wskazała, iż w stosunku do nieruchomości: obręb Z. dz. [...], [...]; obręb Z. dz. [...], [...]; obręb M. dz. [...], [...], [...]; obręb K. dz. [...]; obręb J. dz. [...], ustanowiono służebności przesyłu w wyniku podpisania w dniu [...] umów w formie aktów notarialnych. Ponadto na podstawie ww. aktów notarialnych dokonano zmiany wpisów w działach III właściwych ksiąg wieczystych. Strona dodała, że wykazanie w deklaracji na [...] powierzchni gruntów objętych służebnością przesyłu, jako gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków, jest następstwem wyroków wydanych przez sądy administracyjne. Wskazywano w nich, że grunty zajęte pod liniami energetycznymi operatorów energetycznych są gruntami zajętymi na potrzeby działalności gospodarczej, mimo ich klasyfikacji jako grunty np. leśne. W tym zakresie Strona powołała orzeczenia sądów administracyjnych. Kolejnym pismem z dnia [...] Organ I instancji wezwał Stronę do złożenia dokumentów (umów), które stanowiły podstawę sporządzenia deklaracji na rok [...]. Za pismem z dnia [...] Strona złożyła kserokopie umów ustanowienia służebności przesyłu zawarte w formie aktów notarialnych pomiędzy Stroną, a E. z siedzibą w G. (dalej: "Operator") aktów notarialnych: Rep. A Nr [...] z dnia [...].; Rep. A Nr [...] z dnia [...].; Rep. A Nr [...] z dnia [...]; Rep. A Nr [...] z dnia [...] Następnie pismem z dnia [...] Organ I instancji zobowiązał Stronę do nadesłania wyjaśnień i wykazu działek, na podstawie których sporządzono deklaracje na [...] r. W odpowiedzi w piśmie z dnia [...] Strona wskazała grunty pod liniami energetycznymi, na których ustanowiona została służebność (wyliczyła działki wg aktów notarialnych, podając nr działek, obrębów i powierzchnię) oraz kwaterę myśliwską D.. Z kolei pismem z dnia [...] Organ I instancji wezwał Stronę do złożenia korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za lata [...] r., wskazując że w tych latach podatnik nie wykazywał do opodatkowania gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. [...] m2 (które wykazał w deklaracji na [...] r.). W odpowiedzi Strona odmówiła złożenia korekt deklaracji na lata [...], wskazując, iż deklaracje były składane w sposób prawidłowy tj. zgodnie z kwalifikacją przedmiotowych nieruchomości w ewidencji gruntów i budynków oraz przyjętym w tym okresie orzecznictwem sądowym. Dodatkowo wyjaśniła, że na gruntach tych prowadzi gospodarkę leśną zaś działalność wykonywana na tych gruntach przez Operatora ma charakter incydentalny - zatem grunty te nie są związane z działalnością gospodarczą, ani zajęte na taką działalność. Zdaniem Strony grunty nie powinny być w latach [...] opodatkowane podatkiem od nieruchomości wg stawki właściwej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organ I instancji postanowieniem z dnia [...] wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia Stronie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata od [...] r. Decyzją z dnia [...] nr jw. Organ I instancji określił Stronie wysokość podatku od nieruchomości za [...] r. w kwocie [...]zł, za [...] r. w kwocie [...]zł; za [...] r. w kwocie [...]zł; za [...] r. w kwocie [...]zł. Organ I instancji ustalił, że zgodnie z przedłożonymi aktami notarialnymi, działki na których ustanowiono służebność przesyłu na rzecz Operatora zgodnie z danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków posiadają następującą klasyfikację: obręb K. – dz. nr [...] o pow. [...] ha (Ls, N, PsIV, PsV), w tym pow. ograniczająca korzystanie z działki [...] m2; obręb Z. – dz. nr [...] o ogólnej powierzchni [...] ha (Ls); w tym powierzchnia ograniczająca korzystanie z działki [...] m2; dz. nr [...] o pow. [...] ha (Ls), w tym pow. ograniczająca korzystanie z działki [...] m2 i [...] m2; dz. nr [...] o ogólnej pow. [...] ha (Ls, N), w tym pow. ograniczająca korzystanie z działki [...] m2; dz. nr [...] o ogólnej powierzchni [...] ha (Ls,N), w tym pow. ograniczająca korzystanie z działki [...] m2; obręb M. – dz. nr [...] o ogólnej pow. [...] ha (Ls, K), w tym pow. ograniczająca korzystanie z działki [...] m2; dz. nr [...] o ogólnej pow. [...] ha (Ls) w tym pow. ograniczająca korzystanie z działki [...] m2; dz. nr [...] o ogólnej powierzchni [...] ha (Ls) w tym pow. ograniczająca korzystanie z działki [...] m2; dz. nr [...] o ogólnej powierzchni [...] ha (Ls), w tym pow. ograniczająca korzystanie z działki [...] m2; obręb Z. – dz. nr [...] o ogólnej powierzchni [...] ha (B-RIVb), w tym pow. ograniczająca korzystanie z działki [...] m2; dz. nr [...] o ogólnej powierzchni [...] ha (Ls), w tym pow. ograniczająca korzystanie z działki [...] m2; dz. nr [...] o ogólnej powierzchni [...] ha (Ls), w tym pow. ograniczająca korzystanie z działki [...] m2. Organ I instancji uwzględnił do opodatkowania podatkiem od nieruchomości pow. gruntów pod liniami elektroenergetycznymi wg stawki jak dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, czyli części ww. działek o łącznej pow. [...] m2 . Organ I instancji, na podstawie zgromadzonych dowodów stwierdził, że udostępnienie gruntów zakładom energetycznym na posadowienie na nich słupów przesyłowych oraz rozciągnięcie pomiędzy nimi sieci energetycznych, a także w celu utrzymania i umożliwienia prawidłowej eksploatacji, konserwacji, remontu i modernizacji linii i urządzeń elektroenergetycznych, w sposób gwarantujący niezawodność funkcjonowania systemu dystrybucyjnego wskazuje, że przedmiotowe grunty zajęte są na prowadzenie działalności gospodarczej związanej z przesyłem energii elektrycznej, tj. działalności innej niż działalność leśna. W tym zakresie Organ I instancji odwołał się do poglądów wyrażonych w orzeczeniach sądów administracyjnych i piśmiennictwie. Nie zgadzając się z ww. decyzją, Strona wniosła do Organu II instancji odwołanie, kwestionując tę część decyzji, w której określona została wysokość podatku od nieruchomości za grunt obciążony służebnością przesyłu na rzecz Operatora stanowiący pasy technologiczne pod liniami elektroenergetycznymi. Zaskarżonej decyzji zarzucono błędne ustalenie stanu faktycznego poprzez przyjęcie, że urządzenia elektroenergetyczne posadowione na gruntach Strony powodują brak możliwości prowadzenia gospodarki leśnej. Zdaniem Strony, naruszone zostało prawo materialne, w szczególności art. 2 ust. 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 4 i 7 oraz ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U.2019.1170, t.j. ze zm.; dalej: "u.p.o.l."), a także art. 1 ust. 1, 2 i 3 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz.U.2019,888, t.j. ze zm.; dalej: "u.p.l.") - poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że zajęcie lasu na prowadzenie działalności gospodarczej oznacza również sytuację, gdy na gruncie leśnym pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi znajdują się urządzenia energetyczne, a Operator wykonuje sporadycznie czynności związane z konserwacją, co nie wyłącza prowadzenia na tym terenie działalności leśnej. Podczas, gdy o zajęciu gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej można mówić dopiero wówczas, gdy wykonywanie działalności gospodarczej wyklucza całkowicie prowadzenie na danym obszarze działalności leśnej, gdy grunt jest stale zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej w sposób wyłączający możliwość prowadzenia choćby ograniczonej gospodarki leśnej. Strona zarzuciła również naruszenie licznych przepisów proceduralnych, tj. art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 197 § 1 w zw. z art. 180 § 1, art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2019.900 j.t. ze zm.; dalej: "O.p.") poprzez brak zebrania całego istotnego dla sprawy materiału dowodowego, zaniechanie samodzielnego rozpatrzenia zebranego w sprawie materiału dowodowego, niedokonanie samodzielnie ustaleń faktycznych dotyczących istotnych dla sprawy okoliczności, w tym tego, czy grunt leśny pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej i czy ten stan wyklucza wykonywanie na tym gruncie działalności leśnej. Strona wskazała, że naruszenie przepisów proceduralnych stanowiło, także brak przeprowadzenia dowodów z opinii biegłych z dziedziny gospodarki leśnej oraz z dziedziny energetyki. Strona wniosła o uchylenia zaskarżonej decyzji w całości, wyznaczenie rozprawy administracyjnej, o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka Leśniczego Leśnictwa J. M. Z. oraz przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z dziedziny gospodarki leśnej i biegłego z dziedziny energetyki. Ponadto Strona zażądała wystąpienia przez Organ II instancji do Operatora o informację zakresu i czasu trwania prac przy obsłudze linii energetycznej przebiegającej przez ww. grunty tereny w latach [...]. Organ odwoławczy ww. decyzją z dnia [...] nr. j.w utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji Organ II instancji wskazał, że to na podstawie umów ustanowienia służebności przesyłu, a także oświadczeń Nadleśniczego, Organ I instancji ustalił, że na pasach gruntu leśnego wyznaczonego na zabezpieczenie działalności gospodarczej Operatora (która jest realizacją celów publicznych polegających na zaopatrzeniu kraju w energię elektryczną) nie jest wykluczona działalność leśna, a jedynie, że działalność ta doznaje znacznego ograniczenia poprzez konieczność spełnienia wymogów stawianych przez Operatora, w zakresie zapewnienia bezpiecznego i bezawaryjnego przesyłu energii elektrycznej nad przedmiotowymi gruntami. W zakresie zamieszczonych w odwołaniu wniosków, Organ II instancji wskazał, że: wniosek o zarządzenie rozprawy został załatwiony w odrębnym postanowieniem organu podatkowego; wniosek o przesłuchanie świadka jest chybiony, ponieważ zawnioskowany świadek jest leśniczym Leśnictwa J. położonym w gminie K. P., a nie D. P., w którym położone są przedmiotowe grunty są; wniosek o wezwanie Operatora do udzielenia wyjaśnień w zakresie rozmiarów prac przeprowadzanych na spornych gruntach w latach [...] uznaje za zbędne, ponieważ zakres tych prac określiła Strona i Operator w umowie służebności przesyłu, a informacja na temat częstotliwości robót nie zmieniłaby niczego w sprawie. W kwestii wniosku o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłych, Organ II instancji uznał, że biegli nie wnieśliby do sprawy takiej wiedzy, której nie da się wyczytać z istniejących dowodów, zwłaszcza z umów służebności przesyłu. Organ podkreślił również, że znana mu jest z urzędu "Inwentaryzacja przyrodnicza gruntów w zarządzie [...] przebiegających pod liniami elektroenergetycznymi na obszarze pilotażowym i opracowanie koncepcji ich zagospodarowania dla celów gospodarki leśnej i ochrony przyrody" (dalej: "inwentaryzacja przyrodnicza") sporządzona przez Instytut [...]. W zakresie merytorycznym Organ II instancji stwierdził, że Organ I instancji zgromadził w aktach sprawy jednoznaczny materiał dowodowy, który pozwolił na uznanie, że grunty przeznaczone na realizację zadań gospodarczych Operatora nie są stricte gruntami leśnymi, a prowadzenie na nich gospodarki leśnej jest mocno ograniczone. Głównym przeznaczeniem tych gruntów, jest służenie działalności gospodarczej Operatora, a Strona może wykorzystywać je dla swoich celów tylko w takim zakresie, w jakim nie koliduje to z działalnością wykonywaną przez Operatora. Organ II instancji odwołał się, także do ww. inwentaryzacji przyrodniczej oraz planów urządzenia lasu sporządzanych przez Nadleśnictwa. Uwzględniając powyższe, Organ II instancji stwierdził, że na przedmiotowych gruntach związanych z przesyłem energii elektrycznej nie była prowadzona działalność w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych, pozyskiwania drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, czyli większości działań składających się na działalność leśną. Zdaniem Organu II instancji Operator na podstawie umów służebności stał się posiadaczem prawa służebności przesyłu obciążającej grunt pod liniami elektroenergetycznymi. Ustanowienie przez Stronę prawa służebności przesyłu na opodatkowanych gruntach spowodowało, że grunty te zostały zajęte na działalność gospodarczą przedsiębiorstwa energetycznego. Stan ten jest trwały i permanentny, co oznacza, że do zajęcia gruntu na działalność Operatora dochodzi nie tylko wtedy, gdy wkraczają nań ekipy remontowe, konserwatorskie, czyli gdy poruszają się po nim fizycznie jego pracownicy. Organ II instancji podkreślił, że trwałość zajęcia gruntu na działalność gospodarczą wykonywaną przez Operatora polega na tym, że skoro przez linie napowietrzne przebiegające nad gruntem odbywa się ciągły i nieprzerwany przesył energii elektrycznej, to zadaniem tego gruntu jest ciągłe i nieprzerwane zapewnienie bezpiecznego i bezawaryjnego przesyłu energii. Zdaniem Organu II instancji wszystkie wymienione okoliczności świadczą o podporządkowaniu gruntu pod liniami elektrycznymi działalności gospodarczej właściciela linii elektroenergetycznych, co ogranicza prowadzenie gospodarki leśnej na tym obszarze. Organ II instancji uznał, że słusznie opodatkowano przedmiotowe grunty stawką, jak za grunty związany z działalnością gospodarczą, ponieważ Operator faktycznie zajmuje je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Natomiast z uwagi na specyfikę tej działalności (eksploatacja linii napowietrznych), dopuszczone jest prowadzenie gospodarki leśnej w ograniczonym zakresie. Organ II instancji stwierdził, że zaskarżona decyzja nie narusza ani przepisów prawa materialnego, ani prawa procesowego i nie ma podstaw do jej uchylenia. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S., Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Organu I instancji oraz zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania, według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: 1) art. 1a ust. 1 pkt 7 u.p.o.l., poprzez przyjęcie, że gruntem służącym do prowadzenia działalności leśnej jest grunt, na którym (wobec którego) zarządca przejawia łącznie wszystkie rodzaje aktywności wskazane w tym przepisie; 2) art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz.U.2018.2129, t.j. ze zm.; dalej: "u.o.l."), art. 2 ust. 2 u.p.o.l., poprzez rozszerzającą wykładnię wyjątku od zasady nieopodatkowania gruntu leśnego podatkiem od nieruchomości tj. przyjęcie, że grunt leśny współwykorzystywany w ograniczonym zakresie przez Operatora do prowadzenia działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W uzasadnieniu skargi Skarżący wskazał, że charakter władania przez Operatora gruntami nie odpowiada zakresowi definicji "zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej" (art. 2 ust 2 u.p.o.l.), m.in. ze względu na incydentalny wstęp nań pracowników przedsiębiorstwa. Skarżący stwierdził, że pomimo pewnych ograniczeń na gruntach pod liniami przesyłowymi prowadzona jest działalność leśna i pomimo posadowienia na gruntach linii i słupów energetycznych nie zmienił się główny i podstawowy cel ich wykorzystania. Jego zdaniem nie można pominąć, że dla uznania, czy grunt służy działalności leśnej nie jest wymagane prowadzenie na nim wszystkich rodzajów aktywności wymienionych w art. 1 a ust. 1 pkt 7 u.p.o.l. Zwrócił uwagę, że grunty pozostające w zarządzenie Skarżącego znajdujące się pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi zostały sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako "Ls", a więc co do zasady grunty te winny zostać opodatkowane podatkiem leśnym. Grunty te w dalszym ciągu są związane z gospodarką leśną i w rozumieniu art. 3 ust. 2 u.o.l. stanowią - las. Prowadzona jest na nich działalność leśna w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 7 u.p.o.l. Ponadto korzystanie z przedmiotowych gruntów przez przedsiębiorstwo przesyłowe nie wyczerpuje definicji "najęcia" na prowadzenie działalności gospodarczej" (art. 2 ust. 2 u.p.o.l.), ponieważ posadowienie na tych gruntach urządzeń i linii przesyłowych nie wyklucza (nie wyłącza) prowadzenia na nich działalności leśnej. Stanowi ono wyłącznie ograniczone współkorzystanie przez Operatora z nieruchomości znajdujących się w zarządzie Skarżącego, który prowadzi na nich działalność leśną. W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. z w a ż y ł, co następuje: Skarga jest niezasadna. Spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy opodatkowania w roku [...] gruntu znajdującego się pod napowietrznymi liniami energetycznymi, należącymi do spółki energetycznej stawką podatku od nieruchomości jak od gruntu zajętego na działalność gospodarczą. Na wstępie Sąd zauważa, że tożsamy problem prawny, jak w sprawie rozpoznanej, był już przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego w wielu wyrokach, w tym m. in.: z 9 czerwca 2016 r., II FSK 1156/14, II FSK 1157/14 i II FSK 1238/14; z 17 czerwca 2016 r., II FSK1315/14, II FSK 1391/14, II FSK 1392/14 i II FSK 1387/14; z 4 lipca 2017 r., II FSK 1541/15; z 11 sierpnia 2017 r., II FSK 2177/15; z 15 listopada 2017 r., II FSK 795/07; z 22 października 2018 r., II FSK 1844/18; z 28 października 2019 r., II FSK 1652/19; z 19 grudnia 2019 r., II FSK 1847/19. W orzeczeniach tych stwierdzono, że grunty leśne, nad którymi przebiegają linie elektroenergetyczne, są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu energii przez przedsiębiorstwo energetyczne, co skutkuje ich opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości, a konstatacji takiej nie stoi na przeszkodzie możliwość prowadzenia na tych gruntach, w ograniczonym zakresie, określonych czynności w ramach działalności leśnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela stanowisko przedstawione w tych orzeczeniach, stąd zawarte w niniejszym uzasadnieniu odniesienia do ich treści. Przechodząc zatem do rozpoznania zarzutów skargi w zakresie naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt 7) i art. 2 ust. 2 u.po.l. oraz art. 3 ust. 2 u.p.l., Sąd zarzutów nie podzielił. Sąd wskazuje bowiem, że zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W myśl ust. 2 tego artykułu, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., określenie "grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" oznacza - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. Na podstawie art. 1a ust.1 pkt 4 u.p.o.l. w brzmieniu do dnia 29 kwietnia 2018 r., pojęcie "działalność gospodarcza" oznacza - działalność, o której mowa w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1829, 1948, 1997 i 2255 oraz z 2017r. poz. 460 i 819), z zastrzeżeniem ust. 2. Przepis ten od dnia 30 kwietnia 2018 r. posiada brzmienie –"działalność gospodarcza" - działalność, o której mowa w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2018 r. poz. 646). Zgodnie z art. 1a ust. 2 pkt 1 u.p.o.l. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 6 i 7 u.p.o.l., za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy nie uważa się: - działalności rolniczej, do której zalicza się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, roślin ozdobnych, grzybów uprawnych, sadownictwo, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego fermowego oraz chów i hodowlę ryb; - działalności leśnej, do której zalicza się działalność właścicieli, posiadaczy lub zarządców lasów w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów w stanie nieprzerobionym. Stosownie do art. 1a ust. 3 u.p.o.l., m.in., przez użyte w ustawie określenia: 1) użytki rolne, 2) lasy, 3) nieużytki - rozumie się grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków. W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1-4 u.p.o.l., podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3; 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2. Zgodnie z art. 3 ust. 2 u.p.o.l., obowiązek podatkowy dotyczący przedmiotów opodatkowania wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa lub będących w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe - ciąży odpowiednio na jednostkach organizacyjnych Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa i jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych, faktycznie władających nieruchomościami lub obiektami budowlanymi. Z kolei ust. 3 tego artykułu stanowi, że jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Zgodnie z § 67 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2016 r. poz.1034), użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy: 1) użytki rolne, 2) grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione, [...], 7) tereny różne oznaczone symbolem -Tr. W myśl natomiast § 68 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz ust. 2 ww. rozporządzenia, grunty rolne dzielą się na, m.in. na użytki rolne, do których zalicza się grunty orne, oznaczone symbolem – R oraz nieużytki, oznaczone symbolem - N. Na podstawie § 68 ust. 2 tego rozporządzenia, grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione dzielą się na: 1) lasy, oznaczone symbolem - Ls, 2) grunty zadrzewione i zakrzewione, oznaczone symbolem – Lz. Stosownie natomiast do art. 1 ust. 1 i 2 u.p.l., opodatkowaniu podatkiem leśnym podlegają określone w ustawie lasy, z wyjątkiem lasów zajętych na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż działalność leśna. Lasem w rozumieniu ustawy są grunty leśne sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy. Na podstawie art. 1 u.p.r., opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Zgodnie z kolei z art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l., zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty stanowiące nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Z powyższego wynikało, że grunty rolne, las, nieużytki podlegają podatkowi od nieruchomości w sytuacji, gdy są one zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Kluczowa w rozpoznanej sprawie i sporna zarazem kwestia dotyczyła użytego w przepisie art. 2 ust. 2 u.p.o.l. sformułowania "zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej", co w rozpatrywanej sprawie odnosiło się do lasów. Dopełnienie tej regulacji, na gruncie ustawy o podatku leśnym, stanowił jej art. 1 ust. 1, w myśl którego opodatkowaniu podatkiem leśnym podlegają określone w ustawie lasy, z wyjątkiem lasów zajętych na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż działalność leśna, przy czym art. 1 ust. 2 ustawy o podatku leśnym precyzował, że w jej rozumieniu lasem są grunty leśne sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy. Na tle tych przepisów w rozpoznawanej sprawie spornym zagadnieniem było zatem to, jakiemu podatkowi, tj. od nieruchomości czy leśnemu, powinny podlegać grunty znajdujące się pod napowietrznymi liniami energetycznym, stanowiące, tzw. pas techniczny. Sąd akceptuje wykładnię pojęcia "zajęcia" na prowadzenie działalności gospodarczej zaprezentowaną w wymienionych wyrokach NSA. Podziela stanowisko NSA, który wskazał, iż przez pojęcie gruntów "zajętych" na prowadzenie działalności gospodarczej, należy rozumieć faktyczne wykonywanie konkretnych czynności, działań na gruncie, powodujących dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Spółki energetyczne, prowadząc działalność w zakresie przesyłu energii elektrycznej, wykorzystują w sposób trwały dla potrzeb tej działalności pasy techniczne pod napowietrznymi liniami energetycznymi, które zostały wytyczone w związku z przebiegającymi przez las liniami energetycznymi i które są niezbędne do prowadzenia przesyłu energii. Ponadto spółki te jako operatorzy są zobowiązane utrzymywać wskazane grunty w sposób umożliwiający bezpieczne i bezawaryjne funkcjonowanie linii napowietrznych przy uwzględnieniu szeregu przepisów prawa regulujących m.in. kwestie bezpieczeństwa, funkcjonowania i posadowienia linii energetycznych. Obowiązki te wynikają nie tylko z ww. umów służebności przesyłu, ale przede wszystkim z ustawy z 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz.U2012.1059 ze zm.). W uzupełnieniu powyższego wywodu należy dodać, że w uzasadnieniu uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie siedmiu sędziów z 9 grudnia 2019 r., II FPS 3/19 stwierdzono, że: (...) w orzecznictwie prezentowany jest jednolity pogląd, zgodnie z którym grunty leśne, nad którymi przebiegają linie elektroenergetyczne, są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu energii przez przedsiębiorstwo energetyczne. Wobec tego to, że gruntu leśne, na których ustanowiono służebność przesyłu nie znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, o czym stanowi art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., nie oznacza, że nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Przez pojęcie gruntów "zajętych" na prowadzenie działalności gospodarczej, o czym stanowi art. 2 ust. 2 u.p.o.l., należy rozumieć faktyczne wykonywanie konkretnych czynności, działań na gruncie, powodujących dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą (por. np. wyrok NSA z dnia 28 października 2019 r., sygn. akt II FSK 1652/19, publ. CBOSA). Oznacza to, że chodzi tu o zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej, do której odwołuje się ustawodawca w przepisie art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., a więc działalności gospodarczej w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2018 r., poz. 646 ze zm.). Odnosząc zatem powyższe regulacje prawne i oceny prawne do okoliczności rozpoznawanej sprawy, przypomnieć należy, że z akt sprawy wynika, iż zarządcą gruntów jest skarżący, jako jednostka Lasów Państwowych, który jest podatnikiem podatku od nieruchomości, podatku leśnego w stosunku do zarządzanych przez niego gruntów. Skarżący na spornych gruntach nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a u.p.o.l., lecz taką działalność prowadziła w latach [...] E. m. in. w zakresie dystrybucji energii elektrycznej. Na gruntach będących w zarządzie skarżącego posadowione były w tym czasie linie elektroenergetyczne będące własnością tego operatora. Spółka ta korzystała z gruntów skarżącego pod liniami. Korzystanie z gruntów odbywało się na zasadach określonych w umowie o ustanowieniu służebności przesyłu. Według zapisów umowy służebności przesyłu (akty notarialne załączone do akt sprawy), uprawnienia ww. Spółki polegały m.in. na: prawie utrzymywania urządzeń elektroenergetycznych w postaci napowietrznych linii energetycznych służących dystrybucji energii, korzystania z nieruchomości obciążonej w zakresie niezbędnym do dokonywania konserwacji, remontów, modernizacji, usuwania awarii oraz przebudowy urządzeń i instalacji elektroenergetycznych, wycinki drzew bądź krzewów lub ich podkrzesywaniu w zakresie niezbędnym dla utrzymania urządzeń i instalacji elektroenergetycznych w należytym stanie celem uniknięcia zagrożenia dla funkcjonowania tych urządzeń wraz z prawem wejścia i wjazdu na teren odpowiednim sprzętem przez pracowników spółki oraz przez wszystkie podmioty i osoby którymi spółka ta posługuje się w związku z prowadzoną działalnością. Te postanowienia umowne przesądzają o tym, że trafnie uznały organy podatkowe, iż grunty pod liniami napowietrznymi są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez zakład energetyczny, które prowadząc działalność w zakresie przesyłu energii elektrycznej, wykorzystują w sposób trwały, dla potrzeb tej działalności, pasy techniczne pod napowietrznymi liniami energetycznymi, które zostały wytyczone w związku z przebiegającą linią energetyczną i które są niezbędne do prowadzenia przesyłu energii. Nadto, zakład energetyczny jako operator jest zobowiązany utrzymywać wskazane grunty w sposób umożliwiający bezpieczne i bezawaryjne funkcjonowanie linii napowietrznej. Zatem, ww. grunty były nie tylko związane, ale i zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu energii elektrycznej, co oczywiście nie stoi jednak na przeszkodzie możliwości prowadzenia na tych gruntach, jednakże w ograniczonym zakresie, działalności leśnej, czy też działalności związanej z działalnością leśną. Odnosząc się zatem do argumentu zawartego w skardze, że Skarżący wykorzystuje grunty na cele związane z prowadzeniem gospodarki leśnej, należy raz jeszcze powtórzyć, że zajęcie gruntów leśnych na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej nie wyklucza równoczesnego prowadzenia na nich ograniczonej działalności leśnej. Mając bowiem na uwadze fakt, że przesył energii oddziałuje na grunt jedynie w ograniczonym zakresie, to nie można przyjmować, że wyklucza to całkowicie prowadzenie na nim innego rodzaju działalności. Mając na uwadze powyższe okoliczności, w szczególności zakres uprawnień przedsiębiorstwa przesyłowego wynikający z prawa służebności przesyłu, Sąd nie zgodził się również z twierdzeniem Skarżącego, że ustanowienie na gruncie leśnym ww. służebności przesyłu pozostaje bez wpływu na zakres działalności leśnej prowadzonej przez Skarżącego na gruntach obciążonych ta służebnością, tzn., że Skarżący nadal prowadzi na opodatkowanych gruntach działalność leśną bez ograniczeń, w pełnym, ustawowym zakresie. Odnosząc się z kolei do kwestii podmiotu, na którym ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości za grunty położone pod liniami elektroenergetycznymi, należy wskazać, że 9 grudnia 2019 r. Naczelny Sąd Administracyjny podjął uchwałę w składzie 7 sędziów sygn. akt II FPS 3/19, w trybie art. 264 § 2 w związku z art. 15 § 1 pkt 2 p.p.s.a., a więc rozstrzygającą na wniosek Prezesa NSA zagadnienie, które wywołało rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych. Zgodnie z podjętą uchwałą: "Przedsiębiorca przesyłowy, który zawarł z Państwowym Gospodarstwem Leśnym Lasy Państwowe umowę o ustanowienie służebności przesyłu na gruntach Skarbu Państwa, znajdujących się w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe, nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości od tych gruntów w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1785 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.". Art. 269 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2019.2325 j.t.; dalej: "P.p.s.a.") ustanawia zasadę ogólnej mocy wiążącej uchwały, co oznacza, że wszystkie sądy administracyjne są związane wyrażonym w niej stanowiskiem. Jeżeli natomiast jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Skład orzekający w sprawie podziela w pełni tezę wskazanej uchwały i nie znajduje podstaw do jej kwestionowania w trybie art. 269 § 1 P.p.s.a. Trafne było zatem stanowisko organów podatkowych, że zajęcie gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej o powierzchni wskazanej w zawartych umowach przesyłu powoduje, że podlegały one opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek najwyższych przewidzianych dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej a podatnikiem – stosownie do art. 3 ust. 2 u.p.o.l. - jest Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasów Państwowych Nadleśnictwo D. . Bezzasadne były zatem zarzuty skargi wskazujące na naruszenie przez Organy przepisów art. 1a ust. 1 pkt 7), art. 2 ust. 2 u.p.o.l. oraz art. 3 pkt 2 ustawy o lasach. Reasumując, przeprowadzona w sprawie kontrola zaskarżonej decyzji w zakresie podniesionych w skardze zarzutów oraz przesłanek wziętych przez sąd pod uwagę z urzędu wykazała, że decyzja ta jest zgodna z prawem, nie narusza bowiem ani przepisów prawa materialnego, ani przepisów postępowania w stopniu mającym lub mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Z tych względów - na podstawie art. 151 P.p.s.a. - skargę należało oddalić. Powołane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl.